第三章增值稅籌劃

第三章增值稅的稅收籌劃第一節(jié)納稅人選擇的稅收籌劃問題的引入案例：某地國稅局接到群眾舉報(bào)，該市一商品零售企業(yè)老板有為他人代開增值稅專用發(fā)票的嫌疑。稅務(wù)稽查人員對(duì)舉報(bào)對(duì)象的專項(xiàng)檢查結(jié)果表明，該公司甲為保證實(shí)現(xiàn)銷售80萬元，與三位個(gè)體戶（乙、丙、丁）簽訂合同，為其需要時(shí)開具增值稅專用發(fā)票，收取增值稅及一定手續(xù)理費(fèi)。稅務(wù)局認(rèn)定其違規(guī)行為，處以相應(yīng)處罰。怎樣作稅收籌劃能使其行為不違規(guī)？第一頁，共三十七頁。

一、成為獨(dú)立的法律主體

甲吸收乙、丙、丁投資入股，甲任法人代表，按統(tǒng)一管理、分級(jí)核算的原則經(jīng)營管理。以統(tǒng)一牌子對(duì)外經(jīng)營，乙、丙、丁的門面各自單獨(dú)核算，自負(fù)盈虧。月底上報(bào)相關(guān)財(cái)務(wù)資料到時(shí)公司財(cái)務(wù)處，公司統(tǒng)一核算后對(duì)外出財(cái)務(wù)報(bào)表，共同費(fèi)用按事先協(xié)議共同分?jǐn)偂?/p>

二、讓乙、丙、丁成為甲的經(jīng)銷商

乙、丙、丁以甲的名義銷售該公司商品，當(dāng)銷售特定商品時(shí)，進(jìn)貨成本、銷售費(fèi)用都納入甲公司作統(tǒng)一的財(cái)務(wù)核算，也以甲公司名義開具增值稅專用發(fā)票?；I劃分析：第二頁，共三十七頁。一、一般納稅人和小規(guī)模納稅人的籌劃

方法一：無差別平衡點(diǎn)增值率判別法

一般納稅人應(yīng)納增值稅額=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額

=銷售額×增值稅率－可抵扣購進(jìn)項(xiàng)目金額×增值稅率

=銷售額×增值稅率－銷售額×（1-增值率）×增值稅率

=銷售額×增值稅率×增值率其中：增值率=（銷售額－可抵扣購進(jìn)項(xiàng)目額）÷銷售額小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額=銷售額×征收率（3%或4%）增值稅率×增值率=簡易征收率

增值率=征收率÷增值稅稅率

第三頁，共三十七頁。無差別平衡點(diǎn)增值率一般納稅人稅率小規(guī)模納稅人稅率無差別平衡點(diǎn)增值率17%3%17.65%13%3%23.08%增值率=征收率÷增值稅稅率結(jié)論：增值率高的企業(yè)，適宜作小規(guī)模納稅人；反之則選擇做一般納稅人。當(dāng)增值率達(dá)到無差別平衡點(diǎn)增值率時(shí)，兩種納稅人稅負(fù)相等。第四頁，共三十七頁。

某批發(fā)企業(yè)，年銷售收入（不含稅）為125萬元，可抵扣購進(jìn)金額為85萬元。請問選擇何種形式的納稅人？由無差別平衡點(diǎn)增值率可知，企業(yè)增值率32%[（125-85）/125]＞17.65%（無差別平衡點(diǎn)增值率），企業(yè)作小規(guī)模納稅人稅負(fù)較輕。企業(yè)可通過將企業(yè)分設(shè)為兩個(gè)獨(dú)立核算的企業(yè)，使其銷售額分別為75萬元和50萬元，分設(shè)后的應(yīng)納稅額為3.75萬元，而一般納稅人情形下年應(yīng)納增值稅額為6.8萬元，節(jié)約稅款3.05萬元。案例：第五頁，共三十七頁。方法二：無差別平衡點(diǎn)抵扣率判別法一般納稅人應(yīng)納增值稅額=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=銷售額×增值稅稅率-銷售額×（1－增值率）×增值稅稅率=銷售額×增值稅稅率×增值率=銷售額×增值稅稅率×（1－抵扣率）其中：抵扣率=可抵扣購進(jìn)項(xiàng)目額÷銷售額小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額=銷售額×征收率（3%）增值稅率×（1－抵扣率）=簡易征收率第六頁，共三十七頁。無差別平衡點(diǎn)抵扣率一般納稅人稅率小規(guī)模納稅人稅率無差別平衡點(diǎn)抵扣率17%3%82.35%13%3%76.92%抵扣率=1－征收率/增值稅稅率總結(jié)：當(dāng)?shù)挚勐实陀跓o差別平衡點(diǎn)抵扣率時(shí)，宜作小規(guī)模納稅人；反之則作一般納稅人。第七頁，共三十七頁。

某商業(yè)批發(fā)企業(yè)，年應(yīng)納增值稅銷售額為140萬元(不含稅)，會(huì)計(jì)核算制度健全，符合作為一般納稅人條件，適用17%增值稅稅率，該企業(yè)準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額占銷項(xiàng)稅額的比重為50%。在這種情況下，應(yīng)選擇做哪種納稅人才使稅負(fù)較輕？說明抵扣率為50%（＜82.35%

），做小規(guī)模納稅人。一般：企業(yè)應(yīng)納增值稅為11.9萬(140×17%×（1－50%)）；分設(shè)小規(guī)模應(yīng)稅4.2萬(70×3%×2)案例:第八頁，共三十七頁。

甲乙企業(yè)均為小規(guī)模納稅人，批發(fā)機(jī)械配件。甲企業(yè)的年銷售額為60萬元（不含稅），年可抵扣購進(jìn)金額為50萬元；乙企業(yè)的年銷售額為75萬元（不含稅），年可抵扣購進(jìn)金額為65萬元。由于兩企業(yè)的年銷售額均達(dá)不到一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)。甲、乙兩企業(yè)的抵扣率均為82.35%以上，應(yīng)選擇一般納稅人，具體可選擇兩企業(yè)合并的辦法。因?yàn)椋喝舳悇?wù)機(jī)關(guān)對(duì)甲、乙兩企業(yè)均按簡易辦法征稅。甲企業(yè)年應(yīng)納增值稅額為1.8萬元（60×3%），乙企業(yè)年應(yīng)納增值稅額為2.25萬元（75×3%）。若兩企業(yè)合并組成一獨(dú)立核算納稅人，則年應(yīng)稅3.4萬（（135-115）×17%）。案例:第九頁，共三十七頁。稅法對(duì)一般納稅人的認(rèn)定要求財(cái)務(wù)利益最大化企業(yè)產(chǎn)品的性質(zhì)及客戶的類型應(yīng)注意的問題:第十頁，共三十七頁。

某工業(yè)企業(yè)，現(xiàn)為小規(guī)模納稅人。年應(yīng)稅銷售額60萬元（不含稅），會(huì)計(jì)核算制度也比較健全，符合作為一般納稅人條件，適用17%增值稅率，但該企業(yè)可抵扣的購進(jìn)項(xiàng)目金額只有20萬元（不含稅）。請對(duì)其進(jìn)行納稅籌劃。課堂互動(dòng):第十一頁，共三十七頁。二、增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人的籌劃

方法一：無差別平衡點(diǎn)增值率判別法一般納稅人應(yīng)納增值稅額=銷項(xiàng)稅額－進(jìn)項(xiàng)稅額

=銷售額×增值稅稅率－銷售額×（1-增值率）×增值稅率

=銷售額×增值稅稅率×增值率

營業(yè)稅納稅人應(yīng)稅額=含稅銷售額×營業(yè)稅稅率（5%或3%）

=銷售額×（1+增值稅稅率）×營業(yè)稅稅率（5%或3%）注：營業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)為全部銷售額。無差別平衡點(diǎn)增值率：增值稅稅率×增值率=（1+增值稅稅率）×營業(yè)稅稅率增值率=（1+增值稅稅率）×營業(yè)稅稅率÷增值稅稅率

=營業(yè)稅率/增值稅率+營業(yè)稅率第十二頁，共三十七頁。營業(yè)稅稅率表稅

目范

圍稅

率1.交通運(yùn)輸業(yè)包括陸路運(yùn)輸、水路運(yùn)輸、航空運(yùn)輸、管道運(yùn)輸和裝卸搬運(yùn)3%2.建筑業(yè)包括建筑、安裝、修繕、裝飾和其他工程3%3.金融保險(xiǎn)業(yè)包括金融、保險(xiǎn)（01年始到03年后降為）5%4.郵電通信業(yè)包括郵政、電信3%5.文化體育業(yè)包括文化業(yè)和體育業(yè)3%6.娛樂業(yè)經(jīng)營歌廳、舞廳、卡拉OK歌舞廳、音樂茶座、臺(tái)球、高爾夫球、保齡球場、游藝場等娛樂場所5%～20%7.服務(wù)業(yè)代理業(yè)、旅店業(yè)、飲食業(yè)、旅游業(yè)、倉儲(chǔ)業(yè)、租賃業(yè)、廣告業(yè)和其他服務(wù)業(yè)5%8.轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)、非專利權(quán)、著作權(quán)和商譽(yù)5%9.銷售不動(dòng)產(chǎn)銷售建筑物或構(gòu)筑物和其他土地附著物5%第十三頁，共三十七頁。增值稅納稅人稅率營業(yè)稅納稅人稅率無差別平衡點(diǎn)增值率17%5%34.41%17%3%20.65%13%5%43.46%13%3%26.08%無差別平衡點(diǎn)增值率總結(jié)：

當(dāng)增值率高于無差別平衡點(diǎn)增值率時(shí)，適于作營業(yè)稅納稅人；當(dāng)增值率低于無差別平衡點(diǎn)增值率時(shí)，適于作增值稅納稅人。第十四頁，共三十七頁。

某建筑裝飾公司銷售建筑材料，并代顧客裝修。2012年度，該公司取得裝修工程總收入為1200萬元。該公司為裝修購進(jìn)材料支付款項(xiàng)936萬元（價(jià)款800萬元，增值稅稅款136萬元）。該公司銷售材料適用增值稅稅率為17%，裝飾工程適用的營業(yè)稅稅率為3%。判別該公司繳納何稅種合算？案例：第十五頁，共三十七頁。增值率=（1200－936）÷1200=22%（注：在計(jì)算增值率時(shí)，如果銷售額為含稅銷售額，則購進(jìn)金額亦為含稅購進(jìn)金額）∵增值率22%＞無差別平衡點(diǎn)增值率20.65%∴企業(yè)選擇繳納營業(yè)稅合算，宜作營業(yè)稅納稅人?？晒?jié)約稅收額為：

[1200÷（1+17%）×17%－136]－1200×3%=38.36－36=2.36（萬元）(無差別平衡點(diǎn)增值率=營業(yè)稅率/增值稅率+營業(yè)稅率)第十六頁，共三十七頁。方法二：無差別平衡點(diǎn)抵扣率判別法

一般納稅人應(yīng)納增值稅額=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=銷售額×增值稅稅率-銷售額×（1－增值率）×增值稅稅率=銷售額×增值稅稅率×增值率=銷售額×增值稅稅率×（1－抵扣率）其中：抵扣率=可抵扣購進(jìn)項(xiàng)目額÷銷售額營業(yè)稅納稅人應(yīng)稅=含稅銷售額×營業(yè)稅稅率（5%或3%）

=銷售額×（1+增值稅稅率）×營業(yè)稅稅率增值稅稅率×（1－抵扣率）=（1+增值稅稅率）×營業(yè)稅稅率

第十七頁，共三十七頁。

無差別平衡點(diǎn)抵扣率一般納稅人稅率營業(yè)稅納稅人稅率無差別平衡點(diǎn)抵扣率17%5%65.59%17%3%79.35%13%5%56.54%13%3%73.92%抵扣率=1－（1+增值稅稅率）×營業(yè)稅稅率/增值稅稅率總結(jié)：

當(dāng)?shù)挚勐实陀跓o差別平衡點(diǎn)抵扣率時(shí)，適于選擇作營業(yè)稅納稅人；反之則宜作增值稅納稅人；兩者相等時(shí)，稅負(fù)無差異。第十八頁，共三十七頁。案例：

某商廈某月份共銷售商品90萬元，同時(shí)又經(jīng)營小吃，收入為10萬元，是否該分開核算？商廈經(jīng)營小吃抵扣率為0，宜作營業(yè)稅納稅人。未分別核算：應(yīng)納增值稅＝100÷（1＋17％）×17％＝14.53分別核算：應(yīng)納增值稅＝90÷（1＋17％）×17％＝13.08萬應(yīng)納營業(yè)稅＝10×5％＝0.5（萬元）總體稅負(fù)＝13.08＋0.5＝13.58（萬元）分別核算可以為該商廈節(jié)稅0.95萬元。第十九頁，共三十七頁。案例：

1.某木制品廠生產(chǎn)銷售木制地板磚，并代為用戶施工。2008年10月，該廠承包了飛天歌舞廳的地板工程，工程總造價(jià)為10萬元。其中：本廠提供的木制地板磚為4萬元，施工費(fèi)為6萬元。工程完工后，該廠給飛天歌舞廳開具普通發(fā)票，并收回了貨款（含施工費(fèi)）。那么，該行為應(yīng)納增值稅額如下（抵扣率在50%以下）

10／（1十17%）×17%＝1.45（萬元）假如該廠2008年施工收入60萬元，地板磚銷售為50萬元，則該混合銷售行為不納增值稅。（如果施工收入為50萬元，地板磚銷售收入為60萬元，則一并繳納增值稅。）第二十頁，共三十七頁。籌劃分析：由于該廠生產(chǎn)銷售木制地板磚,又作施工安裝,成立子公司專門從事施工安裝,將施工費(fèi)收入劃歸子公司，銷售、安裝分別核算納稅。其結(jié)果如下：該廠提供（視為銷售）木制地板磚4萬元應(yīng)繳納增值稅為:4÷（1+17%）×17%=0.58萬元應(yīng)繳納營業(yè)稅為:6

×3%=0.18萬元總體稅負(fù)為:0.58+0.18=0.76萬元節(jié)約稅金為:1.45-0.76=0.69萬元第二十一頁，共三十七頁。2、某大專院校于2008年11月轉(zhuǎn)讓一項(xiàng)新技術(shù)，取得轉(zhuǎn)讓收入80萬元。其中：技術(shù)資料收入50萬元，樣機(jī)收入30萬元。

因?yàn)樵擁?xiàng)技術(shù)轉(zhuǎn)讓的主體是大專院校，而大專院校是事業(yè)單位。該院校取得的80萬元混合銷售收入，只需按小規(guī)模納稅人3%的征收率增值稅。第二十二頁，共三十七頁。

1、甲公司生產(chǎn)高科技產(chǎn)品，2013年1月取得不含稅銷售額500萬元，當(dāng)月可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為50萬元，同時(shí)公司下設(shè)的技術(shù)安裝部門為客戶提供上門技術(shù)安裝服務(wù)，取得技術(shù)安裝費(fèi)40萬元。請進(jìn)行納稅籌劃。

2、蘇州某裝潢公司銷售建筑材料，并代客戶裝潢。2012年2月，該公司承包一項(xiàng)裝潢工程收入300萬元，該公司為裝潢購所需材料的購入價(jià)為200萬元（含增值稅）。該公司銷售建筑材料的增值稅適用稅率為17%，裝潢的營業(yè)稅稅率為3%。該公司繳納什么稅比較節(jié)稅呢？節(jié)稅多少?課堂練習(xí)第二十三頁，共三十七頁。第二節(jié)增值稅稅率選擇的籌劃原則：

1、掌握低稅率適用范圍。如農(nóng)機(jī)零部件企業(yè)通過合并組合形式使其符合農(nóng)機(jī)整機(jī)生產(chǎn)適用低稅率標(biāo)準(zhǔn)從而節(jié)稅；

2、兼營不同稅率產(chǎn)品時(shí)分開核算以避免從高適用稅率。第二十四頁，共三十七頁。B市牛奶公司生產(chǎn)流程：飼養(yǎng)奶牛生產(chǎn)牛奶，將牛奶加工成奶制品，再將奶制品銷給各大商業(yè)公司；或直接通過銷售網(wǎng)絡(luò)轉(zhuǎn)銷給居民。奶制品增值稅稅率17%，進(jìn)項(xiàng)稅構(gòu)成：向農(nóng)民收購草料可按13%抵扣的部分；公司水電費(fèi)和修理用配件等可抵扣的部分。由于進(jìn)項(xiàng)稅較少，致使公司增值稅稅負(fù)較高。怎樣降低稅負(fù)？3.4減免稅的稅收籌劃（P119案例3-16）第二十五頁，共三十七頁。飼養(yǎng)（場）奶牛加工（廠）奶制品銷售①草13%共抵13萬；水電等8萬②獨(dú)立，免△稅。350萬鮮奶抵13%500萬獨(dú)立前納△稅=500×17%－（13+8）=64萬獨(dú)立后△稅=500×17%－（350×13%+8）=31.5萬節(jié)稅：64－31.5=32.5萬稅負(fù)由12.8%下降到6.3%第二十六頁，共三十七頁。A產(chǎn)品；P=17；生產(chǎn)200萬件材料成本

10元/件工資成本

6元/件主材---9元輔材---1元？來料加工業(yè)務(wù)10萬件加工費(fèi)：7.5元/件表面上：[7.5-6-1×(1＋17%)]×10=3.3萬實(shí)際：75-60-10-（10×17%×200+1×17%×10）×=-2.3748萬7.5×1017×200+7.5×103.2.3.4兼營免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額核算的籌劃第二十七頁，共三十七頁。3.5.1出口退稅的有關(guān)規(guī)定出口退稅的適用范圍和出口退稅的條件出口貨物的退稅率3.5增值稅出口退稅的稅收籌劃第二十八頁，共三十七頁。3.5.2出口退稅業(yè)務(wù)的稅收籌劃1、選擇經(jīng)營方式；2、選擇采購對(duì)象；3、選擇出口方式；4、選擇生產(chǎn)經(jīng)營地。第二十九頁，共三十七頁。1、選擇經(jīng)營方式自營出口（含進(jìn)料加工）----免、抵、退來料加工----不征不退（免稅）第三十頁，共三十七頁。“免、抵、退”計(jì)算方法（1）當(dāng)期應(yīng)納稅=當(dāng)期內(nèi)銷貨的銷項(xiàng)稅-（當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅-當(dāng)期免抵退稅不得免抵稅）-上期留抵稅當(dāng)期免抵退稅不得免抵稅=出口貨離岸價(jià)×外匯牌價(jià)×（出口貨物征稅率-退稅率）-免抵退稅不得免抵稅抵減額免抵退稅不得免抵稅抵減額=免稅購進(jìn)原材料價(jià)格×（出口貨物征稅率-退稅率）（2）免抵退稅額=出口貨離岸價(jià)×外匯牌價(jià)×出口貨物退稅率-免抵退稅抵減額免抵退稅抵減額=免稅購進(jìn)原材料價(jià)格×出口貨物退稅率（3）若當(dāng)期期末留抵稅≤當(dāng)期免抵退稅當(dāng)期應(yīng)退稅=當(dāng)期期末留抵稅；當(dāng)期免抵稅=當(dāng)期免抵退稅-當(dāng)期退稅若當(dāng)期期末留抵稅≤當(dāng)期免抵退稅當(dāng)期應(yīng)退稅=當(dāng)期免抵退稅；當(dāng)期免抵稅=0第三十一頁，共三十七頁。某出口型生產(chǎn)企業(yè)采用進(jìn)料加工方式為國外A公司加工化工產(chǎn)品一批，進(jìn)口保稅料件價(jià)值1000萬元，加工完成后返銷A公司售價(jià)1800萬元，為加工該批產(chǎn)品耗用輔料、備品備件、動(dòng)能費(fèi)等的進(jìn)項(xiàng)稅額為20萬元，該化工產(chǎn)品征稅率為17%，退稅率為13%。問：①與來料加工方式比；②銷售P=1200時(shí)；③出口退稅率=15%時(shí)；④國產(chǎn)料件進(jìn)項(xiàng)稅=40萬時(shí)；怎樣進(jìn)行稅收籌劃？P123-126案例3-18—21第三十二頁，共三十七頁。結(jié)論：1、利潤率低、出口退稅率高及耗用國產(chǎn)輔助材料較多（進(jìn)項(xiàng)稅額較大）時(shí)，貨物出口采用進(jìn)料加工方式；而利潤率高的貨物出口宜來料加工方式。2、在大幅提高出口退稅率時(shí)，選用“免、抵、退”？“免稅”方法：若出口產(chǎn)品不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額＜為生產(chǎn)該出口產(chǎn)品而取得的全部進(jìn)項(xiàng)稅額，則應(yīng)采用“免、抵、退”辦法；否則采用“免稅”辦法。3、退稅率＝征稅率時(shí)，無論其利潤率高低，采用“免、抵、退”的自營出口方式比采用來料加工等“不征不退”免稅方式更優(yōu)惠。因?yàn)楸M管兩種方式出口貨物均不征稅，但“免、抵、退”時(shí)可退還全部進(jìn)項(xiàng)稅，而免稅則要把該進(jìn)項(xiàng)稅計(jì)入成本。

第三十三頁，共三十七頁。某中外合資企業(yè)以采購國內(nèi)原材料生產(chǎn)產(chǎn)品全部用于出口，2002年自營出口產(chǎn)品的價(jià)格為100萬元，當(dāng)年可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為10萬元，增值稅稅率為17%，無上期留抵稅額。3、選擇出口方式（P127-131案例3-22—24）第三十四頁，共三十七頁。利用銷項(xiàng)稅額避稅的關(guān)鍵在于：銷售額避稅；稅率避稅。銷售額避稅籌劃策略：1、實(shí)現(xiàn)銷售收入時(shí)采用特殊結(jié)算方式，拖延入賬時(shí)間，延續(xù)稅款繳納；2、隨同貨物銷售的包裝物，單獨(dú)處理，不要匯入銷售收入；3、銷售貨物后加價(jià)收入或價(jià)外補(bǔ)貼收入，采取措施不要匯入銷售收入；4、設(shè)法將銷售過程中的回扣沖減銷售收入；5、采取某種合法合理的方式坐支，少匯銷售收入6、商品性貨物用于本企業(yè)專項(xiàng)工程或福利設(shè)施，本應(yīng)視同對(duì)外銷售，但采取低估價(jià)、次品折扣方式降低銷售額；7、采用用于本企業(yè)繼續(xù)生產(chǎn)加工的方式，避免作為對(duì)外銷售處理；8、以物換物；9、為職工搞福利或發(fā)放獎(jiǎng)勵(lì)性紀(jì)念品，低價(jià)出售，或私分商品性貨物；