收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解

收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解

胡勤勇當(dāng)前第1頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)講授提要一、修訂收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則背景二、修訂收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要內(nèi)容三、新收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)一些行業(yè)影響四、新舊收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)比五、核算舉例當(dāng)前第2頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)一、修訂收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則背景2006年2月，財(cái)政部發(fā)布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)——建造合同》（以下分別簡(jiǎn)稱“收入準(zhǔn)則”和“建造合同準(zhǔn)則”），對(duì)企業(yè)的收入確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露進(jìn)行了規(guī)范。其中，收入準(zhǔn)則規(guī)范企業(yè)銷售商品、提供勞務(wù)和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)取得的收入，建造合同準(zhǔn)則規(guī)范企業(yè)建造合同取得的收入；銷售商品收入主要以風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移為基礎(chǔ)確認(rèn)，提供勞務(wù)收入和建造合同收入主要采用完工百分比法確認(rèn)。然而，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的日益發(fā)展、交易事項(xiàng)的日趨復(fù)雜，實(shí)務(wù)中收入確認(rèn)和計(jì)量面臨越來越多的問題。例如，如何劃分收入準(zhǔn)則和建造合同準(zhǔn)則的邊界，如何區(qū)分銷售商品收入和提供勞務(wù)收入，如何判斷商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移，如何區(qū)分按總額還是凈額確認(rèn)收入，對(duì)于包含多重交易安排或可變對(duì)價(jià)的復(fù)雜合同如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，等等。這從客觀上要求我們完善現(xiàn)行收入相關(guān)準(zhǔn)則，切實(shí)滿足實(shí)際工作需要。當(dāng)前第3頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)此外，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)于2014年5月發(fā)布了《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號(hào)——與客戶之間的合同產(chǎn)生的收入》（以下簡(jiǎn)稱“國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號(hào)”），自2018年1月1日起生效。該準(zhǔn)則改革了現(xiàn)有的收入確認(rèn)模型，突出強(qiáng)調(diào)了主體確認(rèn)收入的方式應(yīng)當(dāng)反映其向客戶轉(zhuǎn)讓商品或服務(wù)的模式，確認(rèn)金額應(yīng)當(dāng)反映主體因交付該商品或服務(wù)而預(yù)期有權(quán)獲得的金額，并設(shè)定了統(tǒng)一的收入確認(rèn)計(jì)量的五步法模型，即識(shí)別與客戶訂立的合同、識(shí)別合同中的單項(xiàng)履約義務(wù)、確定交易價(jià)格、將交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)、履行每一單項(xiàng)履約義務(wù)時(shí)確認(rèn)收入。

綜上，為切實(shí)解決我國(guó)現(xiàn)行準(zhǔn)則實(shí)施中存在的具體問題，進(jìn)一步規(guī)范收入確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息披露，并保持我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同，財(cái)政部借鑒國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號(hào)，并結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況，修訂形成了新收入準(zhǔn)則。當(dāng)前第4頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)新收入準(zhǔn)則從起草到發(fā)布，大致經(jīng)歷了前期準(zhǔn)備、起草、公開征求意見、測(cè)試和修改完善等幾個(gè)階段。（一）前期準(zhǔn)備階段（2014年5月至2015年3月）。一直以來，財(cái)政部密切關(guān)注國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)相關(guān)項(xiàng)目的進(jìn)展，并結(jié)合我國(guó)實(shí)務(wù)積極反饋意見和建議。2014年5月，在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號(hào)發(fā)布之后，我們成立了收入準(zhǔn)則項(xiàng)目組，對(duì)其進(jìn)行了深入的學(xué)習(xí)和研究，并啟動(dòng)了我國(guó)新收入準(zhǔn)則的修訂項(xiàng)目。在對(duì)我國(guó)收入準(zhǔn)則實(shí)施情況進(jìn)行調(diào)研的基礎(chǔ)上，起草新收入準(zhǔn)則，經(jīng)多次反復(fù)修改，于2015年3月形成準(zhǔn)則初稿。（二）起草階段（2015年3月至2015年12月）。自2015年3月，財(cái)政部就新收入準(zhǔn)則初稿分階段、有步驟、分層次地采取多種方式聽取會(huì)計(jì)師事務(wù)所和企業(yè)意見：一是，多次組織部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所召開座談會(huì)，聽取意見和建議；二是，針對(duì)受新收入準(zhǔn)則影響較大的行業(yè)，組織召開分行業(yè)座談會(huì)，了解新收入準(zhǔn)則對(duì)這些行業(yè)的影響；三是，赴北京、上海、廣東等地開展實(shí)地調(diào)研，聽取企業(yè)意見；四是，與國(guó)稅總局、國(guó)資委、證監(jiān)會(huì)等部門溝通，聽取意見。在上述工作的基礎(chǔ)上，我們草擬了征求意見稿。（三）公開征求意見階段（2015年12月至2016年6月）。2015年12月7日，財(cái)政部印發(fā)了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入（修訂）（征求意見稿）》（以下簡(jiǎn)稱“征求意見稿”），向社會(huì)公開征求意見。截至2016年6月30日，我們共收到反饋意見63份。征求意見截止后，我們對(duì)所有反饋意見進(jìn)行了整理和分析，總體來看，大多數(shù)反饋意見基本認(rèn)可新收入準(zhǔn)則，并認(rèn)為新收入準(zhǔn)則既有助于更好地解決與收入確認(rèn)、計(jì)量相關(guān)的實(shí)務(wù)問題，也切實(shí)履行了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同的承諾。與此同時(shí)，反饋意見也提出了一些高質(zhì)量的修改意見，并建議在應(yīng)用指南中給出更加詳細(xì)的指引和示例以幫助企業(yè)在實(shí)務(wù)中理解和執(zhí)行準(zhǔn)則。此外，還有反饋意見認(rèn)為應(yīng)充分考慮收入準(zhǔn)則修訂對(duì)我國(guó)實(shí)務(wù)和資本市場(chǎng)的影響，建議分階段實(shí)施新收入準(zhǔn)則。對(duì)于反饋意見中的有效意見，財(cái)政部均予以吸收。當(dāng)前第5頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)（四）測(cè)試階段（2016年3月至2016年11月）。

征求意見稿發(fā)布之后，為了解其對(duì)實(shí)務(wù)的影響，財(cái)政部于2016年3月選擇了3家央企和4家上市公司開展新收入準(zhǔn)則的測(cè)試工作，其中包括同時(shí)在香港和美國(guó)上市的企業(yè)、同時(shí)在內(nèi)地和香港上市的企業(yè)以及在內(nèi)地上市的企業(yè)，涉及電信、房地產(chǎn)、能源化工、交通運(yùn)輸、制造業(yè)等行業(yè)。各測(cè)試企業(yè)在對(duì)2015年交易按照新收入準(zhǔn)則認(rèn)真進(jìn)行測(cè)試后，提供了書面測(cè)試結(jié)果，在此基礎(chǔ)上，財(cái)政部在對(duì)征求意見稿進(jìn)行不斷修改的同時(shí)，形成了新收入準(zhǔn)則測(cè)試報(bào)告。（五）修改完善階段（2016年11月至2017年7月）。

對(duì)于反饋意見提出的一些重點(diǎn)和難點(diǎn)問題，結(jié)合測(cè)試情況，財(cái)政部在深入研究的基礎(chǔ)上，多次聽取理論界和實(shí)務(wù)界專家的意見，并就有關(guān)難點(diǎn)問題向國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)相關(guān)人員進(jìn)行咨詢。同時(shí)，財(cái)政部選取了部分可能會(huì)受到較大影響的行業(yè)，針對(duì)我國(guó)實(shí)務(wù)中常見的交易和業(yè)務(wù)類型，收集相關(guān)案例。在此基礎(chǔ)上，財(cái)政部主動(dòng)與各主要監(jiān)管部門進(jìn)行溝通，就新收入準(zhǔn)則實(shí)施的時(shí)間表和銜接規(guī)定達(dá)成共識(shí)，并對(duì)新收入準(zhǔn)則進(jìn)行了全面系統(tǒng)地修改和完善。在履行財(cái)政部?jī)?nèi)部審核程序后，形成準(zhǔn)則最終稿，并于2017年7月5日正式發(fā)布。當(dāng)前第6頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)

財(cái)政部修訂發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》，是我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系修訂完善、保持與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)全面趨同的重要成果。新收入準(zhǔn)則一是有助于企業(yè)增強(qiáng)合同意識(shí)、規(guī)范合同管理。二是有助于提升企業(yè)收入信息的質(zhì)量和透明度，并提高企業(yè)間收入信息的可比性。三是有助于促進(jìn)企業(yè)業(yè)務(wù)管理與會(huì)計(jì)管理的有機(jī)融合，全面提升企業(yè)的管理水平。與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第15號(hào)一致，新收入準(zhǔn)則突出強(qiáng)調(diào)了企業(yè)確認(rèn)收入的方式應(yīng)當(dāng)反映其向客戶轉(zhuǎn)讓商品或服務(wù)的模式，確認(rèn)金額應(yīng)當(dāng)反映企業(yè)因交付該商品或服務(wù)而預(yù)期有權(quán)獲得的金額。企業(yè)在確認(rèn)收入的過程中需要依據(jù)歷史數(shù)據(jù)等進(jìn)行大量的判斷和估計(jì)，合同條款的約定直接影響收入確認(rèn)的結(jié)果，會(huì)計(jì)核算所需的很多信息也會(huì)依賴于業(yè)務(wù)部門提供的相關(guān)信息。因此，新收入準(zhǔn)則實(shí)施后，為確保企業(yè)收入信息的質(zhì)量，必然促使企業(yè)更好地收集和整理相關(guān)業(yè)務(wù)信息，同時(shí)要求業(yè)務(wù)部門和財(cái)務(wù)部門之間密切合作，就相關(guān)交易的商業(yè)模式、支付條款、定價(jià)安排等進(jìn)行充分溝通，這都將有力地推動(dòng)企業(yè)內(nèi)部管理和會(huì)計(jì)工作的有機(jī)融合，全面提升企業(yè)的管理水平。當(dāng)前第7頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)二、修訂收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要內(nèi)容

（一）將現(xiàn)行收入和建造合同兩項(xiàng)準(zhǔn)則納入統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型現(xiàn)行收入準(zhǔn)則和建造合同準(zhǔn)則在某些情形下邊界不夠清晰，可能導(dǎo)致類似的交易采用不同的收入確認(rèn)方法，從而對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果產(chǎn)生重大影響。新收入準(zhǔn)則要求采用統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型來規(guī)范所有與客戶之間的合同產(chǎn)生的收入，并且就“在某一時(shí)段內(nèi)”還是“在某一時(shí)點(diǎn)”確認(rèn)收入提供具體指引，有助于更好地解決目前收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的問題，提高會(huì)計(jì)信息可比性。當(dāng)前第8頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)（二）以控制權(quán)轉(zhuǎn)移替代風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)

現(xiàn)行收入準(zhǔn)則要求區(qū)分銷售商品收入和提供勞務(wù)收入，并且強(qiáng)調(diào)在將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)買方時(shí)確認(rèn)銷售商品收入，實(shí)務(wù)中有時(shí)難以判斷。新收入準(zhǔn)則打破商品和勞務(wù)的界限，要求企業(yè)在履行合同中的履約義務(wù)，即客戶取得相關(guān)商品（或服務(wù)）控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入，從而能夠更加科學(xué)合理地反映企業(yè)的收入確認(rèn)過程。當(dāng)前第9頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)（三）對(duì)于包含多重交易安排的合同的會(huì)計(jì)處理提供更明確的指引

現(xiàn)行收入準(zhǔn)則對(duì)于包含多重交易安排的合同僅提供了非常有限的指引，具體體現(xiàn)在收入準(zhǔn)則第十五條以及企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解中有關(guān)獎(jiǎng)勵(lì)積分的會(huì)計(jì)處理規(guī)定。這些規(guī)定遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足當(dāng)前實(shí)務(wù)需要。新收入準(zhǔn)則對(duì)包含多重交易安排的合同的會(huì)計(jì)處理提供了更明確的指引，要求企業(yè)在合同開始日對(duì)合同進(jìn)行評(píng)估，識(shí)別合同所包含的各單項(xiàng)履約義務(wù)，按照各單項(xiàng)履約義務(wù)所承諾商品（或服務(wù)）的單獨(dú)售價(jià)的相對(duì)比例將交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)，進(jìn)而在履行各單項(xiàng)履約義務(wù)時(shí)確認(rèn)相應(yīng)的收入，有助于解決此類合同的收入確認(rèn)問題。當(dāng)前第10頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)（四）對(duì)于某些特定交易（或事項(xiàng)）的收入確認(rèn)和計(jì)量給出了明確規(guī)定

新收入準(zhǔn)則對(duì)于某些特定交易（或事項(xiàng)）的收入確認(rèn)和計(jì)量給出了明確規(guī)定。例如，區(qū)分總額和凈額確認(rèn)收入、附有質(zhì)量保證條款的銷售、附有客戶額外購(gòu)買選擇權(quán)的銷售、向客戶授予知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可、售后回購(gòu)、無需退還的初始費(fèi)等，這些規(guī)定將有助于更好的指導(dǎo)實(shí)務(wù)操作，從而提高會(huì)計(jì)信息的可比性。當(dāng)前第11頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)

三、新收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)一些行業(yè)影響（一）新收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)施工企業(yè)影響大多數(shù)工程建筑行業(yè)的公司在新準(zhǔn)則下將繼續(xù)在一段時(shí)間內(nèi)確認(rèn)收入并按照投入/產(chǎn)出法來衡量進(jìn)度，但是這些公司需要詳細(xì)評(píng)估以確保滿足在一段時(shí)間內(nèi)確認(rèn)收入的條件。此外，合同變更及修改、獎(jiǎng)勵(lì)或激勵(lì)性付款、客戶提供的物料、索賠、貨幣時(shí)間價(jià)值以及未安裝物料對(duì)于衡量進(jìn)度的影響等，也會(huì)對(duì)建筑行業(yè)的公司的收入確認(rèn)產(chǎn)生影響。當(dāng)前第12頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)（二）新收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)零售業(yè)、電商行業(yè)影響企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)其在向客戶轉(zhuǎn)讓商品前是否擁有對(duì)該商品的控制權(quán)，來判斷其從事交易時(shí)的身份是主要責(zé)任人還是代理人，進(jìn)而選擇使用總額法或凈額法確認(rèn)收入。總額法與凈額法的區(qū)分將對(duì)零售、外貿(mào)、電商等行業(yè)產(chǎn)生巨大影響。由于目前的實(shí)務(wù)中企業(yè)通常是基于合同形式或發(fā)票情況來判斷收入按總額法還是凈額法確認(rèn)，并沒有考慮企業(yè)在交易中扮演的實(shí)際角色，因此這種判斷方法下選擇的確認(rèn)方式可能無法有效反映交易的實(shí)質(zhì)。那么，如何確認(rèn)用“總額法”還是“凈額法”呢？假設(shè)A企業(yè)向B采購(gòu)貨物，賣給C公司，此業(yè)務(wù)是為了C公司特地向B公司采購(gòu)的，A公司無權(quán)決定交易商品的價(jià)格。那么A公司扮演的就是“代理人”的角色，應(yīng)按照凈額法確認(rèn)收入。當(dāng)前第13頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)（三）新收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)影響

對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)而言，過去僅需在房屋交付時(shí)確認(rèn)收入，新收入準(zhǔn)則明確確認(rèn)收入要考慮以下幾點(diǎn)：建造的房屋是否是不具備替代用途的資產(chǎn)；是否具有就目前已經(jīng)完成的工作收取報(bào)酬的權(quán)利；當(dāng)住宅銷售合同包括大修服務(wù)及鄰近配套設(shè)施時(shí)可能需要延遲確認(rèn)收入時(shí)點(diǎn)。換句話說，如前兩條滿足“在一段時(shí)間內(nèi)確認(rèn)收入”的條件，就會(huì)導(dǎo)致收入確認(rèn)時(shí)間的提前；此外，大修服務(wù)及鄰近配套設(shè)施可能導(dǎo)致更多的履行義務(wù)，如果這些項(xiàng)目?jī)H當(dāng)客戶收房時(shí)未完成，收入確認(rèn)的時(shí)間也可能推遲。當(dāng)前第14頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)（四）新收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)工業(yè)產(chǎn)品制造業(yè)的影響在某些安排下，制造商如果創(chuàng)建了對(duì)其沒有替代用途的資產(chǎn)，并且具有就目前已經(jīng)完成的工作收取報(bào)酬的權(quán)利，則可能因滿足履行義務(wù)在一段時(shí)間轉(zhuǎn)移而較現(xiàn)行實(shí)務(wù)提前確認(rèn)收入。此外，某些合同相關(guān)的前期工程費(fèi)用以及長(zhǎng)期合同中是否包含重大的融資成分等問題，也需要重新考慮。如汽車供貨商通常生產(chǎn)僅適用于特定汽車制造廠的獨(dú)特零件。在某些安排下，如果汽車供貨商在生產(chǎn)過程中創(chuàng)建了一項(xiàng)對(duì)于供貨商而言除了賣給汽車制造廠之外沒有其他替代用途的資產(chǎn)，且供貨商有權(quán)就截至目前完成的工作獲取報(bào)酬，則應(yīng)當(dāng)隨著零件的生產(chǎn)，在一段時(shí)間內(nèi)確認(rèn)收入。生產(chǎn)零件前發(fā)生的模具成本是否能夠資本化以及模具合同和長(zhǎng)期生產(chǎn)合同是否需要合并作為一個(gè)合同處理，也可能會(huì)導(dǎo)致收入確認(rèn)的改變。某些包含服務(wù)要素的產(chǎn)品質(zhì)量保證，可能導(dǎo)致更多的履行義務(wù)被識(shí)別，并影響收入確認(rèn)的時(shí)間。企業(yè)也需要判斷在向客戶銷售汽車的合同安排中包含的回購(gòu)權(quán)和補(bǔ)償權(quán)是否會(huì)導(dǎo)致合同的實(shí)質(zhì)是租賃，從而將這些合同作為租賃處理。對(duì)銷售收入和最低轉(zhuǎn)售價(jià)之間的差額進(jìn)行補(bǔ)償時(shí)，也應(yīng)該考慮該補(bǔ)償將作為收入的扣減處理。當(dāng)前第15頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)四、新舊收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)比當(dāng)前第16頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第17頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第18頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第19頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第20頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第21頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第22頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第23頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第24頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第25頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第26頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第27頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第28頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第29頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第30頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第31頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第32頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)五、核算舉例當(dāng)前第33頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)（一）總合同分配舉例當(dāng)前第34頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第35頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第36頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第37頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第38頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第39頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第40頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第41頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第42頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第43頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第44頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第45頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第46頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第47頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)假定適用17%稅率賬務(wù)處理相當(dāng)于預(yù)收賬款當(dāng)前第48頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)假定分別適用17%、6%稅率賬務(wù)處理（相當(dāng)于預(yù)收賬款）當(dāng)前第49頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)假定適用17%稅率，18.7+6.8=25.5（相當(dāng)于收回預(yù)收賬款）（）（110*0.17）（，相當(dāng)于應(yīng)收賬款，即確認(rèn)收入和銷項(xiàng)稅額與實(shí)際收款之差額）當(dāng)前第50頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)（50*0.17）當(dāng)前第51頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)當(dāng)前第52頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)（二）附有銷售退回條件合同舉例20X7年1月1日，甲公司向乙公司銷售5000件健身器材，單位銷售價(jià)格為500元，單位成本為400元，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價(jià)格為2500000元，增值稅稅額為425000元，協(xié)議約定，乙公司應(yīng)于2月1日之前支付貨款，在6月30日前有權(quán)退還健身器材。健身器材已經(jīng)發(fā)出，款項(xiàng)尚未收到。假定甲公司根據(jù)過去的經(jīng)驗(yàn)，估計(jì)該批健身器材退貨率約為20%；健身器材發(fā)出時(shí)納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生；實(shí)際發(fā)生銷售退回時(shí)取得稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的紅字增值稅專用發(fā)票。甲公司賬務(wù)處理為：當(dāng)前第53頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)1、1月1日發(fā)出健身器材借：應(yīng)收賬款2925000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2500000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）425000借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本2000000貸：庫存商品2000000

2、估計(jì)銷售退回借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入500000貸：預(yù)計(jì)負(fù)債500000借：繼續(xù)涉入資產(chǎn)400000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本400000

3、收到貨款借：銀行存款2925000貸：應(yīng)收賬款2925000當(dāng)前第54頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)

4、6月30日實(shí)際退貨量為1000件（即20%）借：預(yù)計(jì)負(fù)債500000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）85000貸：銀行存款585000借：庫存商品400000貸：繼續(xù)涉入資產(chǎn)400000每一資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)重新估計(jì)未來銷售退回情況，如有變化，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。當(dāng)前第55頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)（三）具有重大融資成分的合同舉例

某公司于20×7年1月1日采用分期收款方式銷售大型設(shè)備，合同價(jià)格為1000萬元，增值稅在銷售成立，開具專用發(fā)票時(shí)一次性收取。分5年于每年年末收取價(jià)款。假定該大型設(shè)備不采用分期收款方式時(shí)的銷售價(jià)格為800萬元，銷售成本500萬元。該應(yīng)收款項(xiàng)的收取時(shí)間較長(zhǎng)，相當(dāng)于對(duì)客戶提供信貸，具有融資性質(zhì)，應(yīng)按800萬元確認(rèn)收入，合同價(jià)格1000萬元與800萬元的差額應(yīng)當(dāng)作為未實(shí)現(xiàn)融資收益，在5年內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。根據(jù)1元年金現(xiàn)值系數(shù)表，該公司計(jì)算得出年金200萬元、期數(shù)5年、現(xiàn)值800萬元的折現(xiàn)率為7．93%，即為該筆應(yīng)收款項(xiàng)的實(shí)際利率。該筆應(yīng)收款項(xiàng)賬面余額，減去未實(shí)現(xiàn)融資收益賬面余額后的差額，即為應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本，攤余成本和實(shí)際利率7．93%的乘積即為當(dāng)期應(yīng)沖減的財(cái)務(wù)費(fèi)用。當(dāng)前第56頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)

(1)銷售成立時(shí)

借：長(zhǎng)期應(yīng)收款10000000

銀行存款1700000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入8000000

未實(shí)現(xiàn)融資收益2000000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅—銷項(xiàng)稅額1700000

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本5000000

貸：庫存商品5000000

(2)第1年末

收取款項(xiàng)時(shí)：

借：銀行存款2000000

貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款2000000

當(dāng)前第57頁\共有62頁\編于星期日\(chéng)1點(diǎn)計(jì)算確定利息收入時(shí)：

借：未實(shí)現(xiàn)融資收益634000

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用634000

(3)第2-4年的賬務(wù)處理略。

(4)第5年末

借：銀行存款2000000

貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款2000000

借：未實(shí)現(xiàn)融資收益148000