中級會計實(shí)務(wù)教案第八章

第八章資產(chǎn)減值本章2007年考題中考察了一道綜合題，分值15分；2008年、2009年均以客觀題形式考察，分值分別為2分、3分。本章是重難點(diǎn)章節(jié)。

本章共四節(jié)內(nèi)容：

第一節(jié)資產(chǎn)減值的認(rèn)定

第二節(jié)資產(chǎn)可收回金額的計量和減值損失確實(shí)定

第三節(jié)資產(chǎn)組的認(rèn)定及減值處理

第四節(jié)商譽(yù)減值的處理

本章重點(diǎn)、難點(diǎn)：

1.可收回金額確實(shí)定；2.資產(chǎn)組的減值處理；3.總部資產(chǎn)的減值處理；4.商譽(yù)的減值處理

第一節(jié)資產(chǎn)減值的認(rèn)定

一、資產(chǎn)減值的概念及其范圍

資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值。

根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定，《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則（及本章）主要涉及到七項資產(chǎn)：

（1）對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資；

留意：第四類長期股權(quán)投資（對被投資單位不具有限制、共同限制或重大影響、在活潑市場上沒有報價且公允價值不能牢靠計量的權(quán)益性投資）的減值執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號――金融工具確實(shí)認(rèn)和計量》準(zhǔn)則，計提的減值也不允許轉(zhuǎn)回。

（2）采納本錢形式進(jìn)展后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)；

留意：采納公允價值形式計量的投資性房地產(chǎn)不存在計提減值的問題。

（3）固定資產(chǎn)；

（4）消費(fèi)性生物資產(chǎn)；

留意：消耗性生物資產(chǎn)執(zhí)行《存貨》準(zhǔn)則（理解即可）。

（5）無形資產(chǎn)；

（6）商譽(yù)；

（7）探明石油自然氣礦區(qū)的權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施。

根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則規(guī)定所計提的減值打算都不允許轉(zhuǎn)回。

二、資產(chǎn)減值的認(rèn)定

（一）期末必需進(jìn)展減值測試的資產(chǎn)

1.因企業(yè)合并形成的商譽(yù)；

2.運(yùn)用壽命不確定的無形資產(chǎn)。

對于這兩類資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，都應(yīng)當(dāng)至少于每年年度終了進(jìn)展減值測試。

除此之外的其他資產(chǎn)都應(yīng)是在存在減值跡象時進(jìn)展減值測試。因為在實(shí)務(wù)中，減值測試在詳細(xì)操作時比擬困難，且簡單影響會計信息的真實(shí)性及牢靠性，所以這些資產(chǎn)不宜頻繁進(jìn)展減值測試。

（二）減值跡象的推斷

資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象主要可從外部信息來源和內(nèi)部信息來源兩方面加以推斷。

1.外部因素

從企業(yè)外部信息來源來看，以下狀況均屬于資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象，企業(yè)須要據(jù)此估計資產(chǎn)的可收回金額，確定是否須要確認(rèn)減值損失。

（1）假如出現(xiàn)了資產(chǎn)的市價在大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常運(yùn)用而預(yù)料的下跌；

（2）假如企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變更，從而對企業(yè)產(chǎn)生不利影響。

（3）假如市場利率或者其他市場投資酬勞率在當(dāng)期已經(jīng)進(jìn)步，從而影響企業(yè)計算資產(chǎn)預(yù)料將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低等。

留意：折現(xiàn)率越高，現(xiàn)值越低。

2.內(nèi)部因素

從企業(yè)內(nèi)部信息來源來看，以下狀況均屬于資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象，企業(yè)須要據(jù)此估計資產(chǎn)的可收回金額，確定是否須要確認(rèn)減值損失。

（1）假如企業(yè)有證據(jù)說明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或者其實(shí)體已經(jīng)損壞；

（2）假如資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止運(yùn)用或者安排提早處置；

（3）假如企業(yè)內(nèi)部報告的證據(jù)說明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期。

【例題1·單選題】下列資產(chǎn)所計提的減值打算，可以在以后期間轉(zhuǎn)回的是（）。

A.采納本錢形式進(jìn)展后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)

B.商譽(yù)

C.存貨

D.無形資產(chǎn)[答疑編號169090101]『正確答案』C【例題2·單選題】下列資產(chǎn)工程中，每年末必需進(jìn)展減值測試的是（）。

A.固定資產(chǎn)

B.長期股權(quán)投資

C.運(yùn)用壽命有限的無形資產(chǎn)

D.運(yùn)用壽命不確定的無形資產(chǎn)[答疑編號169090102]『正確答案』D第二節(jié)資產(chǎn)可收回金額的計量和減值損失確實(shí)定

一、總體要求

（一）原則

不同類型的資產(chǎn)進(jìn)展減值測試時，一般都是某兩項指標(biāo)的比擬：本章中，資產(chǎn)可收回金額的估計，應(yīng)當(dāng)根據(jù)其公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)料將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。

以確定的可收回金額和資產(chǎn)的賬面價值比擬，若可收回金額較低，則差額為應(yīng)計提的減值損失金額。

（二）特別考慮

1.資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)料將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只要有一項超過了資產(chǎn)的賬面價值，就說明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值，不需再估計另一項金額。

2.沒有確鑿證據(jù)或者理由說明，資產(chǎn)預(yù)料將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值顯著高于其公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額的，可以將資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額視為資產(chǎn)的可收回金額。因為“資產(chǎn)預(yù)料將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值”的信息牢靠性相對來說要低一些，且操作較困難。

3.資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額假如無法牢靠估計的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)料將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。

4.以前報告期間的計算結(jié)果說明，資產(chǎn)可收回金額顯著高于其賬面價值，之后又沒有發(fā)生消退這一差異的交易或者事項的，資產(chǎn)負(fù)債表日可以不重新估計該資產(chǎn)的可收回金額；

5.以前報告期間的計算與分析說明，資產(chǎn)可收回金額對于某減值跡象反響不敏感，在本報告期間又發(fā)生了該減值跡象的。

二、資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額的估計

（一）公允價值的獲得要留意三個層次：

1.公允交易中資產(chǎn)的銷售協(xié)議價格；

2.在資產(chǎn)不存在銷售協(xié)議但存在活潑市場的狀況下，根據(jù)該資產(chǎn)的市場價格確定；

3.在既不存在資產(chǎn)銷售協(xié)議又不存在資產(chǎn)活潑市場的狀況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以可獲得的最佳信息為根底，根據(jù)在資產(chǎn)負(fù)債表日假如處置資產(chǎn)的話，熟識狀況的交易雙方自愿進(jìn)展公允交易情愿供應(yīng)的交易價格估計資產(chǎn)的公允價值。

（二）處置費(fèi)用的含義

處置費(fèi)用：指可以干脆歸屬于資產(chǎn)處置的增量本錢，包括與資產(chǎn)處置相關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)到達(dá)可銷售狀態(tài)所發(fā)生的干脆費(fèi)用等，間接費(fèi)用不包含在內(nèi)。

財務(wù)費(fèi)用和所得稅費(fèi)用都不包括在內(nèi)。

三、資產(chǎn)預(yù)料將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的估計

預(yù)料資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時須要考慮的因素：

1.預(yù)料將來的現(xiàn)金流量；

2.運(yùn)用壽命；可以遵循固定資產(chǎn)準(zhǔn)則或無形資產(chǎn)準(zhǔn)則等來確定。

3.折現(xiàn)率。

這里主要講解第一和第三個因素。

（一）資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量的預(yù)料

1.預(yù)料資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量的根底

應(yīng)是單位經(jīng)過批準(zhǔn)的財務(wù)預(yù)算的數(shù)據(jù)。出于數(shù)據(jù)牢靠性和便于操作等方面的考慮，建立在該預(yù)算或者預(yù)料根底上的預(yù)料現(xiàn)金流量最多涵蓋5年，企業(yè)管理層如能證明更長的期間是合理的，可以涵蓋更長的期間。

假如資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量的預(yù)料還包括最近財務(wù)預(yù)算或者預(yù)料期之后的現(xiàn)金流量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以該預(yù)算或者預(yù)料期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為根底進(jìn)展估計。該增長率通常不能超過該企業(yè)所消費(fèi)的產(chǎn)品或該企業(yè)所在的行業(yè)（或地區(qū)或國家）的平均增長率，若這個平均增長率無法確定，則也可以以所處的市場的長期平均增長率作為現(xiàn)金流量預(yù)料的增長率。增長率可能是負(fù)數(shù)也可能是零。

2.預(yù)料資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括的內(nèi)容

（1）資產(chǎn)持續(xù)運(yùn)用過程中預(yù)料產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。

（2）為實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)運(yùn)用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)料現(xiàn)金流出（包括為使資產(chǎn)到達(dá)預(yù)定可運(yùn)用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出）。

（3）資產(chǎn)運(yùn)用壽命完畢時，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。

3.預(yù)料資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)考慮的因素☆

（1）以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為根底預(yù)料資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量。

留意：

①企業(yè)已經(jīng)承諾的事項（如重組）的影響應(yīng)包括在內(nèi)；未承諾的不包括。

②正常的維護(hù)性費(fèi)用應(yīng)包括在內(nèi)；預(yù)期的改進(jìn)支出不包括。

（2）預(yù)料資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量不應(yīng)當(dāng)包括籌資活動和所得稅收付產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。

是稅前的現(xiàn)金流量。

（3）對通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率相一樣。

（4）內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格應(yīng)當(dāng)予以調(diào)整。

應(yīng)以市場交易價格為根底來確定。

4.預(yù)料資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量的方法

（1）單一現(xiàn)金流量法

應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)將來每期最有可能產(chǎn)生的現(xiàn)金流量進(jìn)展預(yù)料。它運(yùn)用的是單一的將來每期現(xiàn)金流量和單一的折現(xiàn)率預(yù)料資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。

（2）期望現(xiàn)金流量法

在期望現(xiàn)金流量法下，資產(chǎn)將來每期現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)根據(jù)每期可能發(fā)生狀況的概率及其相應(yīng)的現(xiàn)金流量加總計算求得。

單一現(xiàn)金流量法：

【例題】甲企業(yè)擁有A固定資產(chǎn)，該固定資產(chǎn)剩余運(yùn)用年限為3年，企業(yè)預(yù)料將來3年里在正常的狀況下，該資產(chǎn)每年可為企業(yè)產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量分別為：第l年200萬元；第2年100萬元；第3年20萬元。該現(xiàn)金流量通常即為最有可能產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，企業(yè)應(yīng)以該現(xiàn)金流量的預(yù)料數(shù)為根底計算A固定資產(chǎn)的現(xiàn)值。

期望現(xiàn)金流量法：

【例題】沿用上例，假定A固定資產(chǎn)消費(fèi)的產(chǎn)品受市場行情波動影響大，在產(chǎn)品德情好、一般和差三種可能狀況下，其實(shí)現(xiàn)的現(xiàn)金流量有較大差異，有關(guān)該資產(chǎn)預(yù)料將來3年每年的現(xiàn)金流量狀況見表1：表1單位：萬元產(chǎn)品德情好（30%的可能性）產(chǎn)品德情一般（60%的可能性）產(chǎn)品德情差（10%的可能性）第1年300200100第2年16010040第3年40200在本例中，企業(yè)采納期望現(xiàn)金流量法預(yù)料資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量更為合理。在期望現(xiàn)金流量法下，資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)根據(jù)每期現(xiàn)金流量期望值進(jìn)展預(yù)料，每期現(xiàn)金流量期望值根據(jù)各種可能狀況下的現(xiàn)金流量及其發(fā)生概率加總計算。因此，根據(jù)表1供應(yīng)的信息，企業(yè)計算資產(chǎn)每年預(yù)料將來現(xiàn)金流量如下：[答疑編號169090103]『正確答案』

第1年的預(yù)料現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）

＝300×30%＋200×60%＋100×10%＝220（萬元）

第2年的預(yù)料現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）

＝160×30%＋100×60%＋40×10%＝112（萬元）

第3年的預(yù)料現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）

＝40×30%＋20×60%＋0×10%＝24（萬元）（二）折現(xiàn)率的預(yù)料

該折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要酬勞率，是稅前的利率。

折現(xiàn)率確實(shí)定，應(yīng)當(dāng)首先以該資產(chǎn)的市場利率為根據(jù)。假如該資產(chǎn)的利率無法從市場獲得的，可以運(yùn)用替代利率估計折現(xiàn)率。

替代利率在估計時，可以根據(jù)企業(yè)加權(quán)平均資金本錢、增量借款利率或者其他相關(guān)市場借款利率作適當(dāng)調(diào)整后確定。應(yīng)根據(jù)所持有資產(chǎn)的特定環(huán)境等因素來考慮調(diào)整。

企業(yè)在估計資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時，通常應(yīng)當(dāng)運(yùn)用單一的折現(xiàn)率。但是，假如資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值對將來不同期間的風(fēng)險差異或者利率的期間構(gòu)造反響敏感的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在將來各不同期間采納不同的折現(xiàn)率。

（三）資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的預(yù)料

在預(yù)料資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的根底之上，企業(yè)將該資產(chǎn)的預(yù)料將來現(xiàn)金流量根據(jù)預(yù)料的折現(xiàn)率在預(yù)料期限內(nèi)加以折現(xiàn)后即可確定該資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。

考試時計算現(xiàn)值用到的現(xiàn)值系數(shù)會告知。

【例題】乙航運(yùn)公司于20×0年末對一艘遠(yuǎn)洋運(yùn)輸船舶進(jìn)展減值測試，該船舶賬面價值為320000000元，預(yù)料尚可運(yùn)用年限為8年。乙航運(yùn)公司難以確定該船舶的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額，因此，須要通過計算其將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定資產(chǎn)的可收回金額。假定乙航運(yùn)公司的增量借款利率為15%，公司認(rèn)為15%是該資產(chǎn)的最低必要酬勞率，已考慮了與該資產(chǎn)有關(guān)的貨幣時間價值和特定風(fēng)險。因此，計算該船舶將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時，運(yùn)用15%作為其折現(xiàn)率（所得稅前）。

乙航運(yùn)公司管理層批準(zhǔn)的最近財務(wù)預(yù)算顯示：公司將于20×5年更新船舶的發(fā)動機(jī)系統(tǒng)，預(yù)料為此發(fā)生資本性支出36000000元，這一支出將降低船舶運(yùn)輸油耗、進(jìn)步運(yùn)用效率等，因此，將顯著進(jìn)步船舶的運(yùn)營績效。

為了計算船舶在20×0年末將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，乙航運(yùn)公司首先必需預(yù)料其將來現(xiàn)金流量。假定公司管理層批準(zhǔn)的20×0年末與該船舶有關(guān)的預(yù)料將來現(xiàn)金流量見表2：表2單位：元年份預(yù)料將來現(xiàn)金流量（不包括改進(jìn)的影響金額）預(yù)料將來現(xiàn)金流量（包括改進(jìn)的影響金額）2024920000020×34760000020×44720000020×54780000020×6494000006580000020×7500000006632000020×85020000067800000乙航運(yùn)公司在20×0年末預(yù)料資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量時，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為根底，不應(yīng)當(dāng)考慮與該資產(chǎn)改進(jìn)有關(guān)的預(yù)料將來現(xiàn)金流量，因此，盡管20×5年船舶的發(fā)動機(jī)系統(tǒng)將進(jìn)展更新從而改進(jìn)資產(chǎn)績效，進(jìn)步資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量，但是在20×0年末對其進(jìn)展減值測試時，不應(yīng)將其包括在內(nèi)。即在20×0年末計算該資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時，應(yīng)當(dāng)以不包括資產(chǎn)改進(jìn)影響金額的將來現(xiàn)金流量為根底加以計算。詳細(xì)計算過程見表3：表3單位：元預(yù)料將來現(xiàn)金流量（不包括改進(jìn)的影響金額）折現(xiàn)率15%的折現(xiàn)系數(shù)預(yù)料將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值20×1500000000.86964348000020×2492000000.75613720000020×3476000000.65753130000020×4472000000.57182698000020×5478000000.49722377000020×6494000000.43232136000020×7500000000.37591880000020×8502000000.326916410000合計219300000[答疑編號169090201]由于在20×0年末，船舶的賬面價值（尚未確認(rèn)減值損失）為320000000元，可收回金額為219300000元，賬面價值高于其可收回金額，因此，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，并計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值打算。

應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的減值損失=320000000-219300000=100700000（元）

假定在20×1——20×4年間，該船舶沒有發(fā)生進(jìn)一步減值的跡象，因此不必再進(jìn)展減值測試，無需計算其可收回金額。20×5年發(fā)生了36000000元的資本性支出，改進(jìn)了資產(chǎn)績效，導(dǎo)致其將來現(xiàn)金流量增加，由于資產(chǎn)減值準(zhǔn)則不允許將以前期間已經(jīng)確認(rèn)的長期資產(chǎn)減值損失予以轉(zhuǎn)回，因此，在這種狀況下，不必計算其可收回金額。

（四）外幣將來現(xiàn)金流量及其現(xiàn)值的預(yù)料

企業(yè)運(yùn)用資產(chǎn)所的將來現(xiàn)金流量為外幣的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)下列依次確定資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值：

首先，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所產(chǎn)生的將來現(xiàn)金流量的結(jié)算貨幣為根底預(yù)料其將來現(xiàn)金流量，并根據(jù)該貨幣適用的折現(xiàn)率計算資產(chǎn)的現(xiàn)值。比方是以美元為結(jié)算外幣的，則應(yīng)先根據(jù)美元計算預(yù)料將來現(xiàn)金流量并折現(xiàn)。

其次，將該外幣現(xiàn)值根據(jù)計算資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值當(dāng)日的即期匯率進(jìn)展折算，從而折現(xiàn)成根據(jù)記賬本位幣表示的資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。比方將上步中計算的美元現(xiàn)值根據(jù)折算當(dāng)日的即期匯率折算成記賬本位幣（假設(shè)為人民幣）現(xiàn)值。

最終，以該現(xiàn)值為根底，將其與資產(chǎn)公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額相比擬，確定其可收回金額，根據(jù)可收回金額與資產(chǎn)賬面價值相比擬，確定是否須要確認(rèn)減值損失以及確認(rèn)多少減值損失。比方將上例中的人民幣現(xiàn)值與資產(chǎn)公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額相比確定可收回金額，再將可收回金額與資產(chǎn)人民幣賬面價值比擬確定減值損失。

四、資產(chǎn)減值損失確實(shí)定與會計處理

（一）資產(chǎn)減值損失確實(shí)定

企業(yè)在對資產(chǎn)作了減值測試并計算了資產(chǎn)可收回金額后，假如資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計入當(dāng)期損益，同時計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值打算。假如可收回金額高于賬面價值，則無需計提減值。

（二）會計處理

借：資產(chǎn)減值損失

貸：××減值打算（如固定資產(chǎn)減值打算、無形資產(chǎn)減值打算、商譽(yù)減值打算等）

適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則的資產(chǎn)，其減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。這樣做的目的之一是為防止企業(yè)利用資產(chǎn)減值損失的計提與轉(zhuǎn)回操作利潤。

☆☆資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在將來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余運(yùn)用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值（扣除預(yù)料凈殘值）。比方，固定資產(chǎn)計提了減值打算后，固定資產(chǎn)賬面價值將根據(jù)計提的減值打算相應(yīng)抵減，因此，固定資產(chǎn)在將來計提折舊時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)新的固定資產(chǎn)賬面價值為根底計提每期折舊。假如是無形資產(chǎn)也是類似的。

【例題3·多選題】下列各項中，屬于固定資產(chǎn)減值測試時預(yù)料其將來現(xiàn)金流量不應(yīng)考慮的因素有（）。

A.與所得稅收付有關(guān)的現(xiàn)金流量

B.籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流入或者流出

C.與預(yù)料固定資產(chǎn)改進(jìn)有關(guān)的將來現(xiàn)金流量

D.與尚未作出承諾的重組事項有關(guān)的預(yù)料將來現(xiàn)金流量[答疑編號169090202]『正確答案』ABCD

『答案解析』企業(yè)預(yù)料資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為根底，不應(yīng)當(dāng)包括與將來可能會發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項或與資產(chǎn)改進(jìn)有關(guān)的預(yù)料將來現(xiàn)金流量。不應(yīng)當(dāng)包括籌資活動和所得稅收付產(chǎn)生的現(xiàn)金流量等。【例題4·多選題】下列各項中，在預(yù)料資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時，應(yīng)當(dāng)綜合考慮的因素有（）。

A.資產(chǎn)持續(xù)運(yùn)用過程中預(yù)料產(chǎn)生的現(xiàn)金流入

B.為實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)運(yùn)用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)料現(xiàn)金流出

C.資產(chǎn)的運(yùn)用壽命

D.折現(xiàn)率[答疑編號169090203]『正確答案』ABCD【例題5·多選題】下面關(guān)于資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計算中所運(yùn)用的折現(xiàn)率說法中，正確的有（）。

A.可以干脆選用加權(quán)平均資金本錢、增量借款利率或者其他相關(guān)市場借款利率

B.優(yōu)先選擇以該資產(chǎn)的市場利率為根據(jù)進(jìn)展確定

C.假如用于估計折現(xiàn)率的根底是稅后的，應(yīng)當(dāng)將其調(diào)整為稅前的折現(xiàn)率

D.應(yīng)是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要酬勞率[答疑編號169090204]『正確答案』BCD

『答案解析』選項A，應(yīng)是進(jìn)展適當(dāng)調(diào)整后的加權(quán)平均資金本錢、增量借款利率或者其他相關(guān)市場借款利率?！纠}6·單選題】企業(yè)對資產(chǎn)將來現(xiàn)金流量的預(yù)料，應(yīng)建立在企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財務(wù)預(yù)算或者預(yù)料根底上，但一般狀況下預(yù)算涵蓋的期間最多不超過（）年。

A.3B.4C.5D.10[答疑編號169090205]『正確答案』C【例題7·單選題】某公司采納期望現(xiàn)金流量法估計將來現(xiàn)金流量，2×10年A設(shè)備在不同的經(jīng)營狀況下產(chǎn)生的現(xiàn)金流量分別為：該公司經(jīng)營好的可能性是50%，產(chǎn)生的現(xiàn)金流量為60萬元；經(jīng)營一般的可能性是30%，產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是50萬元；經(jīng)營差的可能性是20%，產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是40萬元。該公司A設(shè)備2×10年預(yù)料的現(xiàn)金流量為（）萬元。

A.30B.53C.15D.8[答疑編號169090206]『正確答案』B【例題8·單選題】20×7年12月15日，甲公司購入一臺不需安裝即可投入運(yùn)用的設(shè)備，其原價為1888萬元。該設(shè)備預(yù)料運(yùn)用年限為10年，預(yù)料凈殘值為88萬元，采納年限平均法計提折舊。2×11年12月31日，經(jīng)過檢查，該設(shè)備的可收回金額為1160萬元，預(yù)料尚可運(yùn)用年限為5年，預(yù)料[答疑編號169090207]『正確答案』B

『答案解析』2×11年底資產(chǎn)賬面價值＝1888－（1888－88）/10×4＝1168（萬元）

應(yīng)計提減值＝1168－1160＝8（萬元）

2×12年應(yīng)計提折舊＝（1160－20）/5＝228（萬元）第三節(jié)資產(chǎn)組的認(rèn)定及減值處理

一、資產(chǎn)組的認(rèn)定

在企業(yè)難以對單項資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)展估計的狀況下，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為根底確定資產(chǎn)組的可收回金額，并據(jù)此推斷是否須要計提資產(chǎn)減值打算及應(yīng)當(dāng)計提多少資產(chǎn)減值打算。

（一）資產(chǎn)組的概念

資產(chǎn)組是企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)根本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組。資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)由創(chuàng)建現(xiàn)金流入的相關(guān)資產(chǎn)構(gòu)成。

【例題】丙礦業(yè)公司擁有一個煤礦，與煤礦的消費(fèi)和運(yùn)輸相配套，建立有一條專用鐵路途。該鐵路除非報廢出售，其在持續(xù)運(yùn)用中，難以脫離與煤礦消費(fèi)和運(yùn)輸相關(guān)的資產(chǎn)而產(chǎn)生單獨(dú)的現(xiàn)金流入，因此，丙礦業(yè)公司難以對專用鐵路的可收回金額進(jìn)展單獨(dú)估計，專用鐵路途和煤礦其他相關(guān)資產(chǎn)必需結(jié)合在一起，成為一個資產(chǎn)組，以估計該資產(chǎn)組的可收回金額。

（二）認(rèn)定資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)考慮的因素

1.必要條件：以能否產(chǎn)生獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為根據(jù)：

企業(yè)內(nèi)部可能有不同的分公司或消費(fèi)線，假如其中某個分公司或消費(fèi)線可以產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流量，則該分公司或消費(fèi)線就可以推斷為一個資產(chǎn)組；反之，假如該分公司或消費(fèi)線不能產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流量，其必需和其他的分公司或消費(fèi)線組合才能產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流量的，應(yīng)和其他分公司或消費(fèi)組一起認(rèn)定為一個資產(chǎn)組。

【例題】丁公司擁有A、B、C三家工廠，以消費(fèi)某單一產(chǎn)品。A、B、C三家工廠分別位于三個不同的國家，三個國家又位于三個不同的洲。工廠A消費(fèi)一種組件，由工廠B或者C進(jìn)展組裝，最終產(chǎn)品由B或者C銷往世界各地，工廠B的產(chǎn)品可以在本地銷售，也可以在工廠C所在洲銷售（假如將產(chǎn)品從工廠B運(yùn)到工廠C所在洲更便利的話）。工廠B和C的消費(fèi)實(shí)力合在一起尚有剩余，沒有被完全利用。工廠B和C消費(fèi)實(shí)力的利用程度依靠于丁公司對于所銷售產(chǎn)品在兩地之間的安排。以下分別認(rèn)定與工廠A、B、C有關(guān)的資產(chǎn)組。

假如工廠A消費(fèi)的產(chǎn)品（即組件）存在活潑市場，則工廠A很可能可以認(rèn)定為一個單獨(dú)的資產(chǎn)組，緣由是它消費(fèi)的產(chǎn)品盡管主要用于工廠B或者C組裝銷售，但是由于該產(chǎn)品存在活潑市場，可以產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流量，因此，通常應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為一個單獨(dú)的資產(chǎn)組。在確定其將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時，丁公司應(yīng)當(dāng)調(diào)整其財務(wù)預(yù)算或預(yù)料，根據(jù)在公允交易中對工廠A所消費(fèi)產(chǎn)品將來價格的最佳估計數(shù)，而不是內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格，估計工廠A的預(yù)料將來現(xiàn)金流量。

對于工廠B和C而言，即使組裝的產(chǎn)品存在活潑市場，工廠B和C的現(xiàn)金流入依靠于產(chǎn)品在兩地之間的安排。工廠B和C的將來現(xiàn)金流入不行能單獨(dú)地確定，但是，工廠B和C組合在一起是可以認(rèn)定的、可產(chǎn)生根本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入的資產(chǎn)組合。因此，工廠B和C應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為一個資產(chǎn)組。在確定該資產(chǎn)組將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時，丁公司也應(yīng)當(dāng)調(diào)整其財務(wù)預(yù)算或預(yù)料，根據(jù)在公允交易中從工廠A所購置產(chǎn)品將來價格的最佳估計數(shù)，而不是內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格，估計工廠B和C的預(yù)料將來現(xiàn)金流量。[答疑編號169090208]2.參考條件：應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層對消費(fèi)經(jīng)營活動的管理或者監(jiān)控方式（如根據(jù)消費(fèi)線、業(yè)務(wù)種類還是根據(jù)地區(qū)或者區(qū)域等）；對資產(chǎn)的持續(xù)運(yùn)用的方式；對資產(chǎn)處置的決策方式。

（三）資產(chǎn)組認(rèn)定后不得隨意變更

資產(chǎn)組一經(jīng)確定后，在各個會計期間應(yīng)當(dāng)保持一樣，不得隨意變更。即資產(chǎn)組的各項資產(chǎn)構(gòu)成通常不能隨意變更。但是，假如由于企業(yè)重組、變更資產(chǎn)用處等緣由，導(dǎo)致資產(chǎn)組構(gòu)成確需變更的，企業(yè)可以進(jìn)展變更，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)證明該變更是合理的，并應(yīng)在附注中作相應(yīng)說明。

二、資產(chǎn)組可收回金額和賬面價值確實(shí)定

資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額與其預(yù)料將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。

確定資產(chǎn)組的賬面價值時應(yīng)考慮的因素：

1.包括可干脆歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一樣地分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價值；如將總部資產(chǎn)和商譽(yù)分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組。

2.通常不應(yīng)當(dāng)包括已確認(rèn)負(fù)債的賬面價值，但如不考慮該負(fù)債金額就無法確認(rèn)資產(chǎn)組可收回金額的除外。☆

因為有時在確定某項資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用或資產(chǎn)的將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時，假如不考慮預(yù)料負(fù)債，可收回金額就無法確定。比方已經(jīng)承諾的重組事項，在確定將來現(xiàn)金流量時要考慮，這種狀況下確定的可收回金額就可能是包含了負(fù)債的金額，則根據(jù)一樣性要求，在確定賬面價值時也應(yīng)包括該局部負(fù)債金額。

【例題】乙公司在東北經(jīng)營一座有色金屬礦山，根據(jù)有關(guān)規(guī)定，公司在礦山完成開采后應(yīng)當(dāng)將該地區(qū)復(fù)原原貌。棄置費(fèi)用主要是山體表層復(fù)原費(fèi)用（比方復(fù)原植被等），因為山體表層必需在礦山開發(fā)前挖走。因此，乙公司在山體表層挖走后，確認(rèn)了一項金額為10000000元的預(yù)料負(fù)債，并計入礦山本錢。

20×9年12月31日，隨著開采的進(jìn)展，乙公司發(fā)覺礦山中的有色金屬儲量遠(yuǎn)低于預(yù)期，有色金屬礦山有可能發(fā)生了減值，因此，對該礦山進(jìn)展了減值測試?？紤]到礦山的現(xiàn)金流量狀況，整座礦山被認(rèn)定為一個資產(chǎn)組。該資產(chǎn)組在20×9年末的賬面價值為20000000元（包括確認(rèn)的復(fù)原山體原貌的預(yù)料負(fù)債）。[答疑編號169090209]乙公司假如在20×9年12月31對外出售礦山（資產(chǎn)組），買方情愿出價16400000元（包括復(fù)原山體原貌本錢，即已經(jīng)扣減這一本錢因素），預(yù)料處置費(fèi)用為400000元，因此該礦山的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為16000000元。乙公司估計礦山的將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為24000000元，不包括棄置費(fèi)用。

為比擬資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，乙公司在確定資產(chǎn)組的賬面價值及其預(yù)料將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時，應(yīng)當(dāng)將已確認(rèn)的預(yù)料負(fù)債金額從中扣除。

在本例中，資產(chǎn)組的公允價值減去處置后的凈額為16000000元，該金額已經(jīng)考慮了棄置費(fèi)用。該資產(chǎn)組預(yù)料將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值在考慮了棄置費(fèi)用后為14000000元（24000000-10000000）。因此，該資產(chǎn)組可收回金額為16000000元，資產(chǎn)組的賬面價值在扣除了已確認(rèn)的復(fù)原原貌預(yù)料負(fù)債后的金額為10000000元（20000000-10000000）。資產(chǎn)組的可收回金額大于其賬面價值，沒有發(fā)生減值，乙公司不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失?！纠}9·推斷題】資產(chǎn)組的認(rèn)定應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為根據(jù)。（）[答疑編號169090210]『正確答案』√【例題10·多選題】下列各項中，應(yīng)計入資產(chǎn)組賬面價值的有（）。

A.可干脆歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一樣的分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的賬面價值

B.已確認(rèn)負(fù)債的賬面價值

C.對資產(chǎn)組可收回金額確實(shí)定起確定性作用的負(fù)債的賬面價值

D.可以合理和一樣的分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的資產(chǎn)的公允價值[答疑編號169090211]『正確答案』AC

三、資產(chǎn)組減值測試

進(jìn)展減值測試時，資產(chǎn)組的賬面價值，既包括其自身的價值，還可能包括分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的商譽(yù)等的賬面價值。

假如資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。減值損失金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)下列依次進(jìn)展分?jǐn)偅?/p>

1.首先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價值；

2.然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。

比方，一項資產(chǎn)組賬面價值為100萬元，其中含商譽(yù)20萬元，資產(chǎn)組可收回金額為70萬元，則應(yīng)計提減值30萬元，根據(jù)上面的思路，先抵減商譽(yù)20萬元，剩余10萬元再在資產(chǎn)組其他各項資產(chǎn)中根據(jù)各項資產(chǎn)的賬面價值比例進(jìn)展分?jǐn)偂?/p>

因為商譽(yù)是最具不確定性的資產(chǎn)，所以減值損失首先應(yīng)沖商譽(yù)。

須要留意一個約束條件：

抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：

①該資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額（如可確定的）；

②該資產(chǎn)預(yù)料將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）；

③零。

因此而導(dǎo)致的未能分?jǐn)偟臏p值損失金額，應(yīng)當(dāng)根據(jù)相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進(jìn)展分?jǐn)偂?/p>

假設(shè)A資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為80萬元，則A資產(chǎn)最多可以削減至80萬元。假如知道的是A資產(chǎn)的將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，則A資產(chǎn)最多也是削減至該資產(chǎn)的將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。假如上述兩者都不確定，則減值后的資產(chǎn)賬面價值不能低于0。

【例題】丙公司擁有一條消費(fèi)線消費(fèi)某精細(xì)儀器，該消費(fèi)線由A、B、C三部機(jī)器構(gòu)成，本錢分別為800000元、1200000元和2000000元。運(yùn)用年限均為10年，預(yù)料凈殘值為零，采納年限平均法計提折舊。

20×9年，該消費(fèi)線消費(fèi)的精細(xì)儀器有替代產(chǎn)品上市，導(dǎo)致公司精細(xì)儀器的銷售銳減40%，該消費(fèi)線可能發(fā)生了減值，因此，丙公司在20×9年12月31日對該消費(fèi)線進(jìn)展減值測試。假定至20×9年12月31日，丙公司整條消費(fèi)線已經(jīng)運(yùn)用5年，預(yù)料尚可運(yùn)用5年，以前年度未計提固定資產(chǎn)減值打算，因此，A、B、C三部機(jī)器在20×9年12月31日的賬面價值分別為400000元、600000元和1000000元。

丙公司在綜合分析后認(rèn)為，A、B、C三部機(jī)器均無法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條消費(fèi)線構(gòu)成完好的產(chǎn)銷單元，屬于一個資產(chǎn)組。丙公司估計A機(jī)器的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為300000元，B和C機(jī)器都無法合理估計其公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額以及將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。

丙公司估計整條消費(fèi)線將來5年的現(xiàn)金流量及其恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率后，得到該消費(fèi)預(yù)料將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1200000元。由于無法合理估計整條消費(fèi)線的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額，丙公司以該消費(fèi)線預(yù)料將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為其可收回金額。[答疑編號169090301]在20×9年12月31日，該消費(fèi)線的賬面價值為2000000元，可收回金額為1200000元，消費(fèi)線的賬面價值高于其可收回金額，該消費(fèi)線發(fā)生了減值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失800000元，并將該減值損失分?jǐn)偟綐?gòu)成消費(fèi)線的A、B、C三部機(jī)器中，由于A機(jī)器的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為300000元，因此，A機(jī)器分?jǐn)倻p值損失后的賬面價值不應(yīng)低于300000元。詳細(xì)分?jǐn)傔^程見表4：表4單位：元機(jī)器A機(jī)器B機(jī)器C整條消費(fèi)線（資產(chǎn)組）賬面價值40000060000010000002000000可收回金額1200000減值損失800000減值損失分?jǐn)偙壤?0%30%50%分?jǐn)倻p值損失100000*240000400000740000分?jǐn)偤筚~面價值300000360000600000尚未分?jǐn)偟臏p值損失60000二次分?jǐn)偙壤?7.50%62.50%二次分?jǐn)倻p值損失225003750060000二次分?jǐn)偤髴?yīng)確認(rèn)減值損失總額262500437500二次分?jǐn)偤筚~面價值337500562500*注：根據(jù)分?jǐn)偙壤?，機(jī)器A應(yīng)當(dāng)分?jǐn)倻p值損失160000元（800000元×20%），但由于機(jī)器A的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為300000元，因此機(jī)器A最多只能確認(rèn)減值損失100000元（400000元-300000元），未能分?jǐn)偟臏p值損失60000元（160000元-100000元），應(yīng)當(dāng)在機(jī)器B和機(jī)器C之間進(jìn)展再分?jǐn)?。留意：對資產(chǎn)組總的減值損失進(jìn)展分?jǐn)倳r，必需根據(jù)本題上述思路進(jìn)展處理，不能干脆對機(jī)器A確認(rèn)10萬的減值損失，剩余局部在機(jī)器B、C中分?jǐn)?。在本題現(xiàn)有數(shù)據(jù)下，這樣做雖然也能算出結(jié)果，但假如換一種狀況，就可能無法得出正確結(jié)果：

比方，假定消費(fèi)線的可收回金額為1800000元，此時資產(chǎn)組總的減值損失是200000元，機(jī)器A只須要分?jǐn)倻p值損失40000元（200000×20%），而不是100000元。

根據(jù)上述計算和分?jǐn)偨Y(jié)果，構(gòu)成消費(fèi)線的機(jī)器A、機(jī)器B和機(jī)器C應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)減值損失100000元、262500和437500元，賬務(wù)處理如下：

借：資產(chǎn)減值損失——機(jī)器A100000

——機(jī)器B262500

——機(jī)器C437500

貸：固定資產(chǎn)減值打算——機(jī)器A100000

——機(jī)器B262500

——機(jī)器C437500

四、總部資產(chǎn)減值測試

（一）總部資產(chǎn)減值測試的特點(diǎn)

企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團(tuán)或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備、研發(fā)中心等資產(chǎn)。總部資產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組來產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。因此，總部資產(chǎn)通常難以單獨(dú)進(jìn)展減值測試，須要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)展。

總部資產(chǎn)的減值肯定要分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中來考慮。

（二）總部資產(chǎn)減值測試的思路

第一步：

①對于相關(guān)總部資產(chǎn)可以根據(jù)合理和一樣的根底分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的局部，應(yīng)當(dāng)將該局部總部資產(chǎn)的賬面價值分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組。

☆☆留意：安排根據(jù)是加權(quán)后的賬面價值，即假如各資產(chǎn)組的運(yùn)用年限不一樣，則應(yīng)以運(yùn)用壽命計算的權(quán)數(shù)來調(diào)整資產(chǎn)組的賬面價值作為安排根據(jù)，但僅僅是作為安排根據(jù)而已。

②再據(jù)以比擬該資產(chǎn)組的賬面價值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價值局部）和可收回金額，并根據(jù)前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測試的依次和方法處理

☆☆留意：作為一個單獨(dú)的資產(chǎn)組，它一般可以產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流，所以其可收回金額一般是可以確定出來的（詳細(xì)要看題目中給出的資料）。

第二步，對于相關(guān)總部資產(chǎn)中有局部資產(chǎn)難以根據(jù)合理和一樣的根底分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)下列步驟處理：

首先。在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的狀況下，估計和比擬資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，并根據(jù)前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測試的依次和方法處理。

其次，認(rèn)定由若干個資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)包括所測試的資產(chǎn)組與可以根據(jù)合理和一樣的根底將該局部總部資產(chǎn)的賬面價值分?jǐn)偲渖系木植俊?/p>

☆☆留意：資產(chǎn)組組合，是指由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)局部。也就是說，資產(chǎn)組組合是只有在總部資產(chǎn)難以根據(jù)合理和一樣的根底分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組時，才提出的一個概念。另外，有了資產(chǎn)組組合這個概念，就意味著全部總部資產(chǎn)最終都是可以安排下去的，即最終都能進(jìn)展減值測試。

最終，比擬所認(rèn)定的資產(chǎn)組組合的賬面價值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價值局部）和可收回金額，并根據(jù)前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測試的依次和方法處理。

【例題】丁公司屬于高科技企業(yè)，擁有A、B和C三條消費(fèi)線，分別認(rèn)定為三個資產(chǎn)組。在20×9年末，A、B、C三個資產(chǎn)組的賬面價值分別為4000000元、6000000元和8000000元；預(yù)料剩余運(yùn)用壽命分別為10年、20年和20，采納直線法計提折舊；不存在商譽(yù)。由于丁公司的競爭對手通過技術(shù)創(chuàng)新開發(fā)出了技術(shù)含量最高的新產(chǎn)品，且廣受市場歡送，從而對丁公司消費(fèi)的產(chǎn)品產(chǎn)生了重大不利影響，用于消費(fèi)該產(chǎn)品的A、B、C消費(fèi)線可能發(fā)生減值，為此，丁公司于20×9年末對A、B、C消費(fèi)線進(jìn)展減測試。

首先，丁公司在對資產(chǎn)組進(jìn)展減值測試時，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定與其相關(guān)的總部資產(chǎn)，丁公司的消費(fèi)經(jīng)營管理活動由公司總部負(fù)責(zé)，總部資產(chǎn)包括一棟辦公大樓和一個研發(fā)中心，研發(fā)中心的賬面價值為6000000元，辦公大樓的賬面價值為2000000元。研發(fā)中心的賬面價值可在合理和一樣的根底上分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組，但是辦公大樓和賬面價值難以在合理和一樣的根底上分?jǐn)傊粮飨嚓P(guān)資產(chǎn)組。

其次，丁公司根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價值和剩余運(yùn)用壽命加權(quán)平均計算的賬面價值分?jǐn)偙壤謹(jǐn)傃邪l(fā)中心的賬面價值，詳細(xì)見表5：表5單位：元資產(chǎn)組A資產(chǎn)組B資產(chǎn)組C合計各資產(chǎn)組賬面價值40000006000000800000018000000各資產(chǎn)組剩余運(yùn)用壽命102020按運(yùn)用壽命計算的權(quán)重122加權(quán)計算后的賬面價值4000000120000001600000032000000研發(fā)中心分?jǐn)偙壤ǜ髻Y產(chǎn)組加權(quán)計算后的賬面價值/各資產(chǎn)組加權(quán)計算后的賬面價值合計）12.5%37.5%50%100%研發(fā)中心賬面價值分?jǐn)偟礁髻Y產(chǎn)組的金額750000225000030000006000000包括分?jǐn)偟难邪l(fā)中心賬面價值局部的各資產(chǎn)組賬面價值475000082500001100000024000000最終，丁公司應(yīng)當(dāng)確定各資產(chǎn)組的可收回金額，并將其與賬面價值（包括已分?jǐn)偟难邪l(fā)中心的賬面價值局部）進(jìn)展比擬，確定相應(yīng)的資產(chǎn)減值損失。考慮到辦公大樓的賬面價值難以根據(jù)合理和一樣的根底分?jǐn)傊料嚓P(guān)資產(chǎn)組，因此，丁公司確定由A、B、C三個資產(chǎn)組組成最小資產(chǎn)組組合（即為丁公司整個企業(yè)），通過計算該資產(chǎn)組組合的可收回金額，并將其與賬面價值（包括已分?jǐn)偟霓k公大樓和研發(fā)中心的賬面價值局部）進(jìn)展比擬，以確定相應(yīng)的資產(chǎn)減值損失。假定各資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額難以確定，丁公司根據(jù)它們的預(yù)料將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計算其可收回金額，計算現(xiàn)值所用的折現(xiàn)率為15%，計算過程見表6：表6單位：元資產(chǎn)組A資產(chǎn)組B資產(chǎn)組C包括辦公大樓在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合（丁公司）年份將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值172000062611236000031305640000034784015600001356576212400009375646400004839048000006048802880000217756831480000937100960000631200136000089420042000002761500416800009606241160000663288176000010063685120000292761651840000914848128000063641620400001010208572000028439846208000089918413200005706362240000968352620000026802607220000082698013600005112242400000902160648000024358328220000071918014000004576602520000823788664000021706169212000060271614000003980202600000739180668000018991241019200004746241400000346080264000065260867600001671072111440000309456264000056733652800001134672121400000261660264000049341652400009793561314000002275002640000429000524000085150014132000018651626000003673805120000723456151200000147480248000030479248800005997521610400001111762400000256560460000049174017880000817522280000211812432000040132818720000581762040000164832388000031350419560000393681720000120916340000023902020400000244401400000855402840000173524現(xiàn)值合計793493264590081095116828832000[答疑編號169090302]根據(jù)表6可見，資產(chǎn)組A、B、C的可收回金額分別為7934932元、6459008元和10951168元，相應(yīng)的賬面價值（包括分?jǐn)偟难邪l(fā)中心賬面價值）分別為4750000元、8250000元和11000000元，資產(chǎn)組B和C的可收回金額均低于其賬面價值，應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)1790992元和48832元減值損失，并將該減值損失在研發(fā)中心和資產(chǎn)組之間進(jìn)展分?jǐn)?。根?jù)分?jǐn)偨Y(jié)果，因資產(chǎn)組B發(fā)生減值損失1790992元而導(dǎo)致研發(fā)中心減值488452元（1790992×2250000/8250000），導(dǎo)致資產(chǎn)組B所包括的資產(chǎn)發(fā)生減值1302540元（1790992×6000000/8250000）；因資產(chǎn)組C發(fā)生減值損失48832元而導(dǎo)致研發(fā)中心減值13318元（48832×3000000/11000000），導(dǎo)致資產(chǎn)組C所包括的資產(chǎn)發(fā)生減值35514元（48832×8000000/11000000）。

經(jīng)過上述減值測試后，資產(chǎn)組A、B、C和研發(fā)中心的賬面價值分別為4000000元、4697460元、7964486元和5498230元，辦公大樓的賬面價值仍為2000000元，由此包括辦公大樓在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合（即丁公司）的賬面價值總額為24160176元（4000000元+4697460元+7964486元+5498230元+2000000元），但其可收回金額為28832000元，高于其賬面價值，因此，丁公司不必再進(jìn)一步確認(rèn)減值損失（包括辦公大樓的減值損失）。

根據(jù)上述計算和分?jǐn)偨Y(jié)果，丁公司的消費(fèi)線B、消費(fèi)線C、研發(fā)中心應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)減值損失1302540元，35514元和501770元，賬務(wù)處理如下：

借：資產(chǎn)減值損失——消費(fèi)B1302540

——消費(fèi)C35514

——研發(fā)中心501770

貸：固定資產(chǎn)減值打算——消費(fèi)線B1302540

——消費(fèi)線C35514

——研發(fā)中心501770【例題11·多選題】企業(yè)對于資產(chǎn)組的減值損失，應(yīng)先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價值，再根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值，但抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下（）中的最高者。

A.該資產(chǎn)的公允價值

B.該資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額

C.該資產(chǎn)預(yù)料將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值

D.零[答疑編號169090303]『正確答案』BCD【例題12·推斷題】企業(yè)在對資產(chǎn)組減值損失總額進(jìn)展分?jǐn)倳r，先沖減該資產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價值，然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外的其他各項資產(chǎn)的公允價值所占總的可分辨資產(chǎn)公允價值之和的比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。（）[答疑編號169090304]『正確答案』×

『答案解析』應(yīng)是根據(jù)除商譽(yù)之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值的比例來進(jìn)展安排，而非公允價值的比例。第四節(jié)商譽(yù)減值的處理

一、商譽(yù)減值測試的根本要求

1.商譽(yù)應(yīng)于每年年末進(jìn)展減值測試

企業(yè)假如擁有因企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)展減值測試。

留意：因企業(yè)合并形成的商譽(yù)和運(yùn)用壽命不確定的無形資產(chǎn)，對于這兩類資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，都應(yīng)當(dāng)至少于每年年度終了進(jìn)展減值測試。

2.商譽(yù)的減值測試思路

商譽(yù)的減值無法單獨(dú)進(jìn)展測試，商譽(yù)的價值也應(yīng)分?jǐn)偟礁鱾€資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的賬面價值中，分?jǐn)偹悸吠偛抠Y產(chǎn)的分?jǐn)偹悸贰?/p>

☆☆留意：不同的是，安排根據(jù)首選資產(chǎn)組的公允價值，公允價值難以牢靠計量的，才根據(jù)賬面價值的比例來進(jìn)展安排。

用分?jǐn)偼甑馁Y產(chǎn)組等的賬面價值和其可收回金額比擬，假如須要計提減值，則減值損失先沖減商譽(yù)。

3.假如企業(yè)因為重組變更了其報告構(gòu)造，從而影響到已分?jǐn)偵套u(yù)的一個或若干個資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合構(gòu)成的，應(yīng)根據(jù)合理的分?jǐn)偡椒?，將商譽(yù)重新分?jǐn)傊潦苡绊懙馁Y產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合。

商譽(yù)只有在非同一限制下的企業(yè)合并中才會產(chǎn)生。汲取合并時，商譽(yù)出如今企業(yè)的個別報表中；控股合并時，商譽(yù)出如今企業(yè)的合并報表中。

二、商譽(yù)減值測試的方法與會計處理

簡要思路為：將商譽(yù)根據(jù)規(guī)定的比例分?jǐn)傆嬋敫鱾€單項資產(chǎn)或資產(chǎn)組的賬面價值中。

安排后再對包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)展減值測試，比擬這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價值（包括所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價值局部）與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。

減值損失金額應(yīng)領(lǐng)先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價值，再根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。

減值打算分?jǐn)偼戤呏?，每項資產(chǎn)新的賬面價值不得低于以下三者中的較高者：