專題一成本會計基本理念1.5

高級管理會計

（成本管理部分）賀欣副教授Hexin8150@參考資料成本與管理會計（第13版），查爾斯.T.亨格瑞等著，王立彥等譯，中國人民大學(xué)出版社，2010年9月財政部會計司編，《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》講解，中國財政經(jīng)濟出版社，2014年1月財政部企業(yè)司，企業(yè)成本管理，經(jīng)濟科學(xué)出版社，2004愛德華·布洛克，孔·陳，托馬斯·林著，王斌等譯，戰(zhàn)略成本管理（第2版），人民郵電出版社，2005管理會計基本指引（征求意見稿）,財政部，2015年12月29日2課程內(nèi)容1戰(zhàn)略關(guān)鍵成功因素2成本管理基本理念3豐田生產(chǎn)方式3互聯(lián)網(wǎng)＋thecapabilitiesofcomputers,software,andnetworksareonlybeginningtobeharnessedandthatyourcompanymuststartbuildingamodern,digitalnervoussystemnowinordertocompetequicklyandintuitivelyinthenewmillennium.

–BillGates互聯(lián)網(wǎng)銷售：正確的戰(zhàn)略是什么？比爾·蓋茨：“中間商必須創(chuàng)造價值”互聯(lián)網(wǎng)是幫助顧客發(fā)現(xiàn)最佳交易的重要工具，消費者很容易從一個購物網(wǎng)站到另外一個購物網(wǎng)站去尋找最低價格……對于買賣雙方相互尋找更加困難的交易，如服務(wù)業(yè)、小規(guī)?；虍a(chǎn)品分散化的市場，互聯(lián)網(wǎng)會更有用。消費者如何在有限的能力和價格范圍輕松找到滿意的二手貨－－二手車、二手計算機、二手音響？如果人們想交易一些稀缺物品，如古董、舊設(shè)備配件或者特殊商品，都可從互聯(lián)網(wǎng)中獲益。GAP公司發(fā)現(xiàn)網(wǎng)上服裝店中的?？褪窃谝话闵痰曛姓也坏胶线m尺碼的顧客。BillGates,Business@ThespeedofThought,NewYork:WarnerBooks,1999)，未來時速－數(shù)字神經(jīng)系統(tǒng)與商務(wù)新思維，北京大學(xué)出版社5互聯(lián)網(wǎng)銷售：正確的戰(zhàn)略是什么對于服務(wù)業(yè)，互聯(lián)網(wǎng)需要大批量、低價位的供應(yīng)商以及提供優(yōu)質(zhì)產(chǎn)品、優(yōu)質(zhì)服務(wù)的供應(yīng)商。薄利多銷，可以在網(wǎng)上實現(xiàn)自動購物。向顧客提供大量的信息，網(wǎng)站上的價錢最便宜，并可以帶來大筆交易。因為任何市場上只有一小部分公司做大宗買賣，大多數(shù)企業(yè)利用互聯(lián)網(wǎng)不只為了節(jié)省成本，還要不斷提供新的服務(wù)。大批量生產(chǎn)還是滿足特殊顧客要求呢？長尾效應(yīng)中信出版社，安德森（美）著，喬江濤，石曉燕譯，2015年8月互聯(lián)網(wǎng)銷售：對企業(yè)資源的要求人員資金技術(shù)對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營模式的要求專題一成本管理基本理念8內(nèi)容成本管理會計的界定標(biāo)準(zhǔn)成本法的改進變動成本法作業(yè)成本法價值鏈管理一、成本管理會計的界定企業(yè)內(nèi)部管理者企業(yè)外部信息使用者成本？產(chǎn)品成本期間費用成本10管理會計－企業(yè)價值創(chuàng)造的新力量成本的基本概念成本計算對象成本動因12（一）成本計算對象的確定成本計算對象是由企業(yè)的生產(chǎn)特點和管理要求所決定的。企業(yè)的生產(chǎn)特點包括生產(chǎn)的工藝特點和生產(chǎn)的組織特點。管理要求是指對成本核算的要求。2023/9/28131.生產(chǎn)工藝特點的變化產(chǎn)品生命周期縮短客戶要求提高生產(chǎn)組織變化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整14成本對象舉例成本種類產(chǎn)品洗衣機產(chǎn)品成本勞務(wù)洗衣服務(wù)勞務(wù)成本作業(yè)檢驗產(chǎn)品質(zhì)量作業(yè)成本質(zhì)量廢品質(zhì)量成本工作計劃部門發(fā)展計劃計劃成本*總結(jié)：“不同目的，不同成本”2023/9/2815按經(jīng)濟用途直接人工制造費用直接材料管理費用財務(wù)費用銷售費用期間費用變動性制造費用固定性制造費用固定成本變動成本產(chǎn)品成本制造成本按成本習(xí)性成本會計管理會計變動性期間費用固定性期間費用產(chǎn)品成本各種成本分類之間的關(guān)系2023/9/2816（二）成本動因的選擇成本分解方法包括：賬戶分析法技術(shù)測定法合同認定法歷史成本分析法，定量分析法17定量分析法估計成本函數(shù)的步驟選擇因變量確認自變量或成本動因搜集因變量和成本動因的數(shù)據(jù)繪制散點圖運用高低點法或回歸分析法估計成本函數(shù)評價估計成本函數(shù)的成本動因（二）成本動因的選擇成本分解的前提假設(shè)范圍假設(shè)在相關(guān)范圍內(nèi)線性假設(shè)全部成本y與固定成本和變動成本的關(guān)系為：y=Fc+Vc=a+bx19線性成本函數(shù)y=a+bX因變量:被預(yù)計的成本自變量:成本動因截距：固定成本斜率:單位變動成本（二）成本動因的選擇－－例1Week成本動因1:

機器小時成本動因2:

直接人工小時

(X)間接人工成本

(Y)16830$1,190288351,211362361,0044722091756047770696451,456778441,18084638710982701,3161094301,03211682975212

48

38

963Total

862462$12,5011.成本動因的選擇標(biāo)準(zhǔn)經(jīng)濟合理性-因果關(guān)系和經(jīng)濟含義擬合優(yōu)度－衡量成本動因與成本之間關(guān)系的強弱自變量的顯著性殘差項–度量每個觀測值的實際成本與估計成本之間的差值1.成本動因的選擇標(biāo)準(zhǔn)(1)選擇成本動因時的因果標(biāo)準(zhǔn)估計成本函數(shù)時最關(guān)鍵的問題是決定作業(yè)水平和相應(yīng)成本之間是否存在著因果關(guān)系。因果關(guān)系可能由以下幾種情況產(chǎn)生:作業(yè)水平與成本之間的實物關(guān)系合同協(xié)議經(jīng)營知識注意:不要將兩個變量之間的高度相關(guān)性或聯(lián)系解釋為兩者之間存在著因果聯(lián)系。間接制造人工成本和機器小時的回歸分析法擬合優(yōu)度間接制造人工成本和直接制造人工小時的回歸分析法二、經(jīng)營預(yù)測之時間序列分析時間序列分析可以分為平穩(wěn)序列和非平穩(wěn)序列兩大類。平穩(wěn)序列–直線趨勢基本上不存在趨勢的序列。平穩(wěn)序列中的各觀察值基本上在某個固定的水平上波動，雖然在不同的時間段波動的程度不同，但不存在某種規(guī)律，而其波動可以看成是隨機的。非平穩(wěn)序列包含趨勢性、季節(jié)性或周期性的序列，它可能含其中的一種成份，也可能是幾種成份的組合。又可分為有趨勢（tend）的序列，有趨勢、季節(jié)性（seasonality）和周期性（cyclists）的序列，即復(fù)合型序列。（一）影響時間序列的因素1、長期趨勢（T）長期趨勢是指時間序列在長時期內(nèi)呈現(xiàn)出的持續(xù)發(fā)展變化（向上、向下或基本持平）的總趨勢。是時間序列中最基本的規(guī)律性變動。2、季節(jié)變動（S）季節(jié)變動指時間序列在一年內(nèi)重復(fù)出的有規(guī)律的周期性變動。有以一年為周期的，也有以一日、一周、一月為周期的。

3、循環(huán)變動（C）循環(huán)變動時間序列中圍繞著長期趨勢呈現(xiàn)出的具有一定循環(huán)起伏形態(tài)的變動。

4、不規(guī)則變動（I）不規(guī)則變動指由于偶然性因素的影響，使時間序列呈現(xiàn)出某種隨機波動。這種變動無規(guī)則可尋，是無法預(yù)知的，

（二）時間序列的分解模型

把時間序列及其影響因素的關(guān)系用一定的數(shù)學(xué)關(guān)系式表示出來，就構(gòu)成了時間序列的分解模型。若設(shè)Y代表時間序列的各項數(shù)值，則上述因素對時間序列的影響可用乘法模型、加法模型來表示：

1、乘法模型：Y＝T·S·C·I2、加法模型：Y＝T＋S＋C＋I

其中最常用的是加法模型。（三）時間序列預(yù)測的步驟去除季節(jié)性或周期性因素影響趨勢分析預(yù)測季節(jié)性或周期性波動因素在趨勢預(yù)測的基礎(chǔ)上，調(diào)整季節(jié)性或周期性波動的影響，得到實際預(yù)測值291.去除季節(jié)性或周期性因素去除季節(jié)性波動或周期性波動再進行趨勢分析移動平均法指數(shù)平滑法移動平均法和一次指數(shù)平滑法也稱平滑法，主要是通過對時間序列進行平滑以消除其隨機波動。平滑法既可用于描述序列的趨勢，也可以用于對平穩(wěn)時間序列進行短期預(yù)測；30（1）

移動平均法移動平均法，是通過對時間序列逐期遞移求得平均數(shù)作為趨勢值或預(yù)測值的一種平滑法，是趨勢變動分析的一種較簡單的常用方法。該方法的基本思想和原理是，通過擴大原時間序列的時間間隔，并按一定的間隔長度逐期移動，分別計算出一系列移動平均數(shù)，以這一系列移動平均數(shù)作為對應(yīng)時期的趨勢值，由這些平均數(shù)形成的新的時間序列對原時間序列的波動起到一定的修勻作用，削弱了原序列中短期偶然因素的影響，從而呈現(xiàn)出現(xiàn)象發(fā)展的變動趨勢。設(shè)移動間隔長度為K，則移動平均數(shù)序列可以寫為：式中為移動平均趨勢值；K為大于1小于n的正整數(shù)。

[例2]根據(jù)我國1986~2000年居民消費價格指數(shù)序列，如表1所示。分別計算3年，5年的移動平均趨勢值，并進行比較。

1986~2000年我國居民消費價格指數(shù)（單位：%）月份消費價格指數(shù)趨勢值（k=3）趨勢值（k=5）198619871988198919901991199219931994199519961997199819992000106.5107.3118.8118.0103.1103.4106.4114.7124.1117.1108.3102.899.298.6100.4－110.9114.7113.3108.2104.3108.2115.1118.6116.5109.4103.4100.299.4－－－110.7110.1109.9109.1110.3113.1114.1113.4110.3105.2101.9－－解：根據(jù)簡單移動平均公式，當(dāng)k=3時，移動平均趨勢值Y1=110.9；k=5時，Y1=110.7，其余各期同理，結(jié)果見表5–10。分析表中各列數(shù)據(jù)，移動間隔越長，所得趨勢值越少，個別觀察值的影響作用越弱，移動平均序列所表現(xiàn)的趨勢越明顯。通過移動平均所得到的移動平均數(shù)序列，要比原始數(shù)據(jù)序列勻滑，并且5項移動平均數(shù)序列又比3項移動平均數(shù)序列勻滑。

應(yīng)用移動平均法應(yīng)注意的問題

1、確定合理的移動間隔長度（k）不同的移動間隔長度趨勢描述的準(zhǔn)確性是不同的?？赏ㄟ^試驗分別計算不同k值條件下的均方差（即趨勢誤差平方和的平均數(shù)，MSE），選擇一個使均方差達到最小的k。當(dāng)序列包含季節(jié)變動時，移動間隔長度應(yīng)與季節(jié)變動長度一致（如k=4、k=12）。才能消除其季節(jié)變動；當(dāng)序列包含有一定的周期性，移動間隔長度應(yīng)注意與周期長度相吻合，才能較好地消除循環(huán)波動。2、把移動平均后的趨勢值放在各移動項的中間位置若移動間隔長度k為奇數(shù)時，一次移動即得趨勢值；若k為偶數(shù)時，因移動平均值對應(yīng)的中點是在兩個時期之間，故不能作為趨勢值，還必須需將第一次得到的移動平均值再作一次2項移動平均，才能得到最后的趨勢值。因此，該趨勢值也可以叫移正趨勢值。3、移動平均法外推預(yù)測時X的確定移動間隔長度k為奇數(shù)時，所形成的趨勢值時間序列首尾各缺少（k-1）/2個時期的趨勢值；移動間隔長度k為偶數(shù)時，所形成的趨勢值時間序列首尾各缺少k/2個時期的趨勢值。

（2）指數(shù)平滑法

指數(shù)平滑法是用過去的觀察值的加權(quán)平均數(shù)作為趨勢值，它是加權(quán)平均的一種特殊形式。其基本形式是根據(jù)本期的實際值Yt和本期的趨勢值，分別給以不同權(quán)數(shù)α和1–α，計算加權(quán)平均數(shù)作為下期的趨勢值。指數(shù)平滑法適用于預(yù)測呈長期趨勢變動和季節(jié)變動的評估對象。指數(shù)平滑法可分為一次指數(shù)平滑法和多次指數(shù)平滑法。

（2）指數(shù)平滑法

一次指數(shù)平滑法的基本模型如下：

式中：表示時間數(shù)列t+1期趨勢值，Yt

表示時間數(shù)列t期的實際值，表示時間數(shù)列t期的趨勢值，α為平滑常數(shù)（0<α<1）。若利用指數(shù)平滑法模型進行預(yù)測，從基本模型中可以看出，只需一個t期的實際值Yt

，一個t期的趨勢值和一個α值，所用數(shù)據(jù)量和計算量都很少，這是移動平均法所不能及的。

[例3]某公司2001年前8個月銷售額資料見表2，用指數(shù)平滑法進行長期趨勢分析。已知1月份預(yù)測值為150.8萬元，α分別取0.2和0.8。

表2

某公司2000年各月銷售額預(yù)測表（單位：萬元）月份實際銷售額一次指數(shù)平滑預(yù)測數(shù)α＝0.2α＝0.8123456789154148142151145154157151－150.800.2×154+（1–0.2）×150.8＝151.440.2×148+（1–0.2）×151.44=150.750.2×142+（1–0.2）×150.75=149.000.2×151+（1–0.2）×149.00=149.40148.52149.62151.10151.08150.80從例2中可看出，α值和初始值的確定是關(guān)鍵，它們直接影響著趨勢值誤差的大小。

α和初始值的確定原則

1、α值的確定選擇α，一個總的原則是使預(yù)測值與實際觀察值之間的誤差最小。從理論上講，α取0–1之間的任意數(shù)據(jù)均可以。具體如何選擇，要視時間序列的變化趨勢來定。（1）當(dāng)時間序列呈較穩(wěn)定的水平趨勢時，應(yīng)取小一些，如0.1–0.3，以減小修正幅度，突出以往資料中長期趨勢對預(yù)測值的影響。（2）當(dāng)時間序列波動較大時，宜選擇居中的α值，如0.3–0.5。（3）當(dāng)時間序列波動很大，呈現(xiàn)明顯且迅速的上升或下降趨勢時，α應(yīng)取大些，如0.6–0.8，以加重近期實際觀察值對預(yù)測值的影響，使預(yù)測模型靈敏度高些，能迅速跟上數(shù)據(jù)的變化。（4）在實際預(yù)測中，可取幾個α值進行試算，比較預(yù)測誤差（MSE），選擇誤差較小的那個α值。2、初始值的確定如果資料總項數(shù)N大于50，則經(jīng)過長期平滑鏈的推算，初始值的影響變得很小了，為了簡便起見，可用第一期水平作為初始值。但是如果N小到15或20，則初始值的影響較大，可以選用最初幾期的平均數(shù)作為初始值。2.趨勢變動分析時間序列分析的一項重要內(nèi)容就是根據(jù)過去已有的數(shù)據(jù)來預(yù)測未來的結(jié)果。利用時間序列數(shù)據(jù)進行預(yù)測時，通常假定過去的變化趨勢會延續(xù)到未來，這樣就可以根據(jù)過去已有的形態(tài)或模式進行預(yù)測。此外，研究趨勢的目的之一，也是為了將其從時間序列中予以剔除，以便觀察和分析其他各影響因素。最小二乘法:可用于序列趨勢（包括線性趨勢和非線性趨勢）的描述和預(yù)測。3.季節(jié)變動分析季節(jié)變動是指現(xiàn)象受自然因素和社會習(xí)俗等因素影響而發(fā)生的有規(guī)律的周期性變動。季節(jié)變動往往會給社會生產(chǎn)和人們的經(jīng)濟生活帶來一定影響，如會影響某些商品的生產(chǎn)、銷售與庫存。測定季節(jié)變動的目的，一是通過分析與測定過去的季節(jié)變動規(guī)律，為當(dāng)前的決策提供依據(jù)；二是為了對未來現(xiàn)象季節(jié)變動作出預(yù)測，以便提前作出合理的安排；三是當(dāng)時間序列被用來分析經(jīng)濟趨勢時，能夠剔除季節(jié)性變動因素對序列的影響。季節(jié)變動分析的基本原理：對一個時間序列計算出季節(jié)指數(shù)（季節(jié)比率），然后根據(jù)各季節(jié)指數(shù)與其平均數(shù)（100%）的偏差程度來測定季節(jié)變動的程度。季節(jié)指數(shù)是各月（季）平均數(shù)與全年總月（季）平均數(shù)的比值。它以全期的總平均水平為基準(zhǔn)（100%），用百分比形式來反映各月（季）平均水平相對于總平均水平的高低程度。季節(jié)指數(shù)高說明“旺”，反之說明“淡”。注意：各月（或季）的指數(shù)之和應(yīng)等于1200%（或400%）。3.季節(jié)變動分析測定季節(jié)變動的方法從是否考慮長期趨勢的影響看，可分為兩種：不排除長期趨勢的影響，直接根據(jù)原時間序列來測定依據(jù)剔除長期趨勢后的時間序列來測定。前者常用簡單平均法，后者常用移動平均趨勢剔除法。但是，不管采用哪種方法，都需具備連續(xù)多年的各月（季）資料，以保證所求的季節(jié)比率具有代表性，從而能比較客觀地描述現(xiàn)象的季節(jié)變動。（1）簡單平均法簡單平均法也稱按月（季）平均法，是直接根據(jù)原時間序列不剔除長期趨勢因素，通過簡單平均直接計算季節(jié)指數(shù)的方法?；舅枷胧牵嬎愠龈髂晖缕骄鶖?shù)，以消除隨機影響，作為該月（或季）的代表值；然后計算出全部月（或季）的總平均數(shù)，作為全年的代表值；再將同月（或同季）平均數(shù)與全部月（或季）的總平均數(shù)進行對比，即為季節(jié)指數(shù)。具體步驟如下：1）計算各年同月（季）的平均數(shù)，其目的是消除各年同一月份（季度）數(shù)據(jù)上的不規(guī)則變動；

2）計算若干年內(nèi)月（季）的總平均數(shù)；

3）計算季節(jié)指數(shù)，將若干年內(nèi)同月（季）的平均數(shù)與總的月（季）平均數(shù)相比，用百分數(shù)表示，即求得各月（季）的季節(jié)指數(shù)。公式為：

[例4]下表是一家啤酒生產(chǎn)企業(yè)2007~2012年各季度的啤酒銷售量數(shù)據(jù)。試按簡單平均法計算各季節(jié)指數(shù)。

某啤酒生產(chǎn)企業(yè)各季度的銷售量（單位：萬噸）

年份季度1234200720082009201020112012253029302931323839394243374250515554263035373841

解：某啤酒生產(chǎn)企業(yè)銷售量季節(jié)指數(shù)計算見表5表5某啤酒生產(chǎn)企業(yè)銷售量季節(jié)指數(shù)計算表（單位：萬噸）季度年份季度全年合計1234200720082009201020112012253029302931323839394243374250515554263035373841120140153157164169同季合計174233289207903同季平均2938.8348.1734.5037.625季節(jié)指數(shù)%77.08103.20128.0291.69100.00由表5的資料可知，某啤酒生產(chǎn)企業(yè)銷售量季節(jié)指數(shù)以第3季度的128.02％為最高，而第1季度的77.08％為最低。（1）簡單平均法按月（季）平均法計算比較簡單運用此法的基本假定是原時間序列沒有明顯的長期趨勢和循環(huán)變動，通過各年同期的數(shù)據(jù)的平均，可以消除不規(guī)則變動，而且當(dāng)所平均的期間與循環(huán)周期基本一致時，也一定程度上消除了循環(huán)波動。但實際上，許多時間序列所包含的長期趨勢和循環(huán)波動，很少能夠通過平均予以消除。因此，當(dāng)時間序列存在明顯的長期趨勢時，該方法的季節(jié)指數(shù)不夠準(zhǔn)確。所以只有當(dāng)序列的長期趨勢和循環(huán)變動不明顯時，運用此法才比較合適。

（2）趨勢剔除法

趨勢剔除法的基本思想是先將時間序列中的長期趨勢因素予以消除，然后再用平均的方法消除不規(guī)則變動，從而較準(zhǔn)確地分解出季節(jié)變動的成分。其中，序列中的趨勢值可采用移動平均法求得，也可采用趨勢方程擬合法求得。假定包含季節(jié)變動的時間序列的各影響因素是以乘法模型形式組合,其結(jié)構(gòu)為。測定季節(jié)變動的步驟（1）根據(jù)時間序列月份（或季度）數(shù)據(jù)，計算12個月（或4個季度）移動平均趨勢值T。通過移動平均，消除季節(jié)變動S和不規(guī)則變動I，所得移動平均的結(jié)果只包含趨勢變動T和循環(huán)變動C;

（2）將各實際觀察值Y除以相對應(yīng)的移動平均趨勢值T，即：求得消除趨勢變動的序列：

（3）將消除趨勢變動的序列（S×I），重新按月（季）排列，求得各年同月（或同季）平均數(shù)，以消除不規(guī)則變動I的影響；再將其分別除以總平均數(shù)，即得季節(jié)指數(shù)S（計算方法同簡單平均法）。

（4）把各月（季）的季節(jié)指數(shù)加起來，其總計數(shù)應(yīng)等于1200％（季資料應(yīng)等400%），如果不符，應(yīng)求出校正系數(shù)，把校正系數(shù)分別乘上各月（季）的季節(jié)指數(shù)，即得剔除長期趨勢后的季節(jié)變動指數(shù)。

校正系數(shù)=年份/季度時間序號t銷售量（Y）四項移動平均移正平均（T）剔除趨勢值（Y/T）2007/123412342532372630.0031.2532.7534.0035.0034.7535.0037.0038.2538.5038.5038.7539.2539.0039.7540.7541.0041.5041.7541.5042.25－－30.62532.000－－1.20820.81252008/123456783038423033.37534.50034.87534.8750.89891.10141.20430.86022009/123491011122939503536.00037.62538.37538.5000.80561.03651.30290.90912010/1234131415163039513738.62539.00039.12539.3750.77671.00001.30350.93972011/1234171819202942553840.25040.87541.25041.6250.72051.02751.33330.91292012/1234212223243143544141.62541.875－－0.74471.0269－－表6移動平均趨勢剔除計算表表7季節(jié)指數(shù)計算表季度年份季度1234200720082009201020112012－0.89890.80560.77670.72050.7447－1.10141.03651.00001.02751.02691.20821.20431.30291.30351.3333－0.81250.86020.90910.93970.9129－同季合計3.94645.19246.35224.434419.92540同季平均0.78931.03851.27040.88690.99627季節(jié)指數(shù)%79.22104.24127.5289.02100從表7中的季節(jié)指數(shù)結(jié)果我們可以看出，啤酒銷售量的旺季是第3季度，達127.52%，淡季是第1季度，僅79.22%。3.季節(jié)性調(diào)整包含有季節(jié)變動因素的時間序列，由于受季節(jié)變動的影響而產(chǎn)生波動，使序列的其他特征不能清晰地表現(xiàn)出來。為此，常需要將季節(jié)因素從時間序列中分離出去。用公式表示即為：計算結(jié)果即為季節(jié)因素分離后的序列，見表8中的第5列，它反映了在沒有季節(jié)因素影響的情況下，啤酒銷售量時間序列的變化形態(tài)。用季節(jié)因素分離后的序列，根據(jù)直線趨勢方程，求得的啤酒銷售量線性趨勢方程為：根據(jù)上述趨勢方程計算的啤酒銷售量各期趨勢值見表8中的第6列。根據(jù)分離季節(jié)因素后的序列確定的直線趨勢方程，預(yù)測2013年第1季度的銷售量，將代入方程得：（萬噸）表8季節(jié)分離后的序列及其趨勢值年/季時間序號啤酒銷售量（Y）季節(jié)指數(shù)（S）季節(jié)分離后的序列（Y/S）季節(jié)調(diào)整后的趨勢（T）循環(huán)及隨機變動（C*I）循環(huán)變動（C）（1）（2）（3）（4）（5）（6）(7)=(5)/(6)(8)=MA(7)2007/12341234253237260.79221.04241.27520.890231.5630.7029.0129.2131.1731.7332.2832.841.010.970.900.89—0.960.920.972008/12345678303842300.79221.04241.27520.890237.8736.4632.9433.7033.4033.9634.5235.081.131.070.950.961.031.051.000.982009/12349101112293950350.79221.04241.27520.890236.6137.4139.2139.3235.6436.2036.7637.321.031.031.071.051.011.041.051.042010/123413141516303951370.79221.04241.27520.890237.8737.4139.9941.5637.8838.4438.9939.551.000.971.031.051.011.001.021.002011/123417181920294255380.79221.04241.27520.890236.6140.2943.1342.6940.1140.6741.2341.790.910.991.051.020.980.981.021.002012/123421222324314354410.79221.04241.27520.890239.1341.2542.3546.0642.3542.9143.4744.030.920.960.971.050.970.950.99—4.循環(huán)變動的測定循環(huán)變動由于時間長短和波動大小不一，且常與不規(guī)則波動交織在一起，因而很難單獨加以描述和分析。通常用剩余法來分析測定循環(huán)變動。剩余法的基本思想和原理是：從時間序列中一次或陸續(xù)消去趨勢變動、季節(jié)變動，剩下循環(huán)波動和不規(guī)則波動，然后再將結(jié)果進行平滑，盡可能消除不規(guī)則變動成分，其剩余結(jié)果即反映循環(huán)變動程度。測定循環(huán)變動的具體步驟如下：（1）先消除季節(jié)性因素，求得無季節(jié)性數(shù)據(jù)。用公式表示為：（2）將結(jié)果除以由分離季節(jié)性因素后的序列計算得到的趨勢值，求得含有循環(huán)變動和不規(guī)則波動的序列。用公式表示為：（3）將C·I序列進行移動平均修勻（MA），消除不規(guī)則波動，即得各期循環(huán)波動值。4.循環(huán)變動的測定

二、成本差異分析的改進實際成本法、標(biāo)準(zhǔn)成本法正常成本法成本差異的計算直接材料差異直接人工差異變動性制造費用差異固定性制造費用差異銷售差異？？成本差異分析基礎(chǔ)標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量×標(biāo)準(zhǔn)單價實際數(shù)量×實際單價實際數(shù)量×標(biāo)準(zhǔn)單價量差價差（一）銷售差異銷售沒有總差異預(yù)計銷量×標(biāo)準(zhǔn)單位邊際貢獻實際銷量×實際單價實際銷量×實際單價（實際單位邊際貢獻）銷售量差銷售價差例W公司預(yù)計銷售A產(chǎn)品6500件，但實際只銷售了6000件，銷售價格為61元。其標(biāo)準(zhǔn)成本卡如下：直接材料 25直接人工 8變動性制造費用 4固定性制造費用

18總標(biāo)準(zhǔn)單位成本 55標(biāo)準(zhǔn)毛利

5標(biāo)準(zhǔn)單價

60要求：計算A產(chǎn)品的銷售價格差異和銷售數(shù)量差異（完全成本法下），并給出各差異可能產(chǎn)生的原因。（4）控制產(chǎn)品生產(chǎn)過程的不同方法Detailedtimetables%idletimeProductivity%yield-Yieldpercentagecalculationsoroutputtoinputconversionrates%wasteQualitymeasuresAveragecostofinputsAveragecostofoutputAveragepricesachievedforfinishedproductsAveragemargins%on-timedeliveriesCustomersatisfactionratings可以使用的企業(yè)生產(chǎn)過程控制的其他方法或業(yè)績指標(biāo)有：銷售組合與數(shù)量差異銷售數(shù)量差異

Standardvolume×standardmarginperunitActualvolume×standardpriceperunitVolumevarianceActualvolumeatStandardmix×standardmarginperunitMixvariancequantityvariance何時計算銷售組合與數(shù)量差異Whenmanagementcancontroltheproportionsoftheproductsold.Salesmixvariancesareonlyofuseifthereissomekindoflinkbetweentheproductsinquestion.9.5Example（二）浪費和材料差異1.浪費企業(yè)材料預(yù)算中，通常在可達到的材料標(biāo)準(zhǔn)中均會考慮材料的浪費并做出調(diào)整。浪費是企業(yè)生產(chǎn)過程必然存在的一部分，通常由蒸發(fā)、殘料、沉淀及檢測等原因引起。浪費是否會影響材料差異的分析，會影響哪一種材料差異的計算和分析？例：材料浪費Capella編制了A、B兩種產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)材料耗費單，具體資料如下：每件A、B產(chǎn)品的完工產(chǎn)品分別耗用X材料2單位和6單位。兩種產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)投料必須考慮生產(chǎn)過程中X材料10%的損耗。X材料的標(biāo)準(zhǔn)買價是8元/單位。某會計期間A、B產(chǎn)品的顧客需求預(yù)計分別為2280件和2925件。預(yù)計A、B產(chǎn)品售后顧客免費退換貨的比例分別為送貨數(shù)量的5%和2.5%。預(yù)期不存在原材料、在產(chǎn)品和產(chǎn)成品存貨。要求:編制X材料的該會計期間的材料采購預(yù)算（實物數(shù)量和貨幣金額）。2.材料組合和產(chǎn)出差異在許多行業(yè)中，材料的投入和使用是會相互影響或替換的。材料的數(shù)量差異會受到材料組合和產(chǎn)出的影響。材料數(shù)量差異材料組合差異材料產(chǎn)出差異2.材料組合和產(chǎn)出差異Materialmix:therelationshipofonematerialinputtoanother.Themixvarianceidentifiestheamountbywhichtheactualproportiondiffersfromthestandardmix.Materialyield:therelationshipofinputsintotaltotheoutputs.Ayieldvarianceidentifiesiftheinputs(intotal)aregreaterorlessthanexpectedforagivenoutput.2.材料組合和產(chǎn)出差異AQAM×標(biāo)準(zhǔn)單價SQSM×標(biāo)準(zhǔn)單價數(shù)量差異AQSM×標(biāo)準(zhǔn)單價組合差異產(chǎn)出差異以標(biāo)準(zhǔn)組合計算的總材料投入量實際產(chǎn)量的組合差異=AQAM×SP–AQSM×SP產(chǎn)出差異=AQSM×SP-SQSM×SP（1）什么時間計算材料組合和產(chǎn)出差異當(dāng)產(chǎn)品的投料比例能夠變化并能夠控制時單個材料的數(shù)量差異本身沒有太大變化，但各材料組合的變化和產(chǎn)出差異的變化對總體材料差異更有助于材料的總體控制。因為材料差異之間存在著相互影響，因此，任何材料組合的變化應(yīng)從對材料總差異的影響上進行判斷。例：下表為產(chǎn)出6噸某產(chǎn)品所需要的標(biāo)準(zhǔn)材料數(shù)量和成本資料：實際投入、產(chǎn)出和成本為：

產(chǎn)量270噸

投入-啤酒大麥70噸$16,100-飼料大麥430噸$48,355噸$啤酒大麥2.0@$230460飼料大麥8.0@$110880小計10.01,340產(chǎn)出損失40%(4.0)0預(yù)計產(chǎn)出6.01,340（2）材料組合和產(chǎn)出差異的計算使用投入與產(chǎn)出的加權(quán)平均成本，可以使材料組合和產(chǎn)出差異的計算更便捷。產(chǎn)出差異的計算可以看產(chǎn)出率，而不用看投入量。投入的標(biāo)準(zhǔn)成本（SPperinput）產(chǎn)出的標(biāo)準(zhǔn)成本（SPperoutput）組合差異=AinputSPperinput產(chǎn)出差異=AUSPperoutput組合差異=AQ×AMSP–AQ×SMSP產(chǎn)出差異=AQ×SMSP–SQ×SMSP組合差異=AQAM×SP–AQSM×SP產(chǎn)出差異=AQSM×SP–SQSM×SP（3）材料組合變化的相關(guān)問題成本、質(zhì)量–價格

對于每一種產(chǎn)品，管理者應(yīng)該考慮使得企業(yè)利潤最大化的材料投入組合。這就需要考慮：成本、質(zhì)量與價格之間的關(guān)系質(zhì)量降低的成本－質(zhì)量失敗成本對其他差異的影響業(yè)績計量（三）閑置時間閑置時間是指員工沒有工作但卻支付了工資的時間，如非生產(chǎn)時間。閑置時間通常與人工工時或者機器工時相關(guān)，通常由不當(dāng)?shù)纳a(chǎn)計劃、缺貨和需求不足引起。閑置時間會影響人工效率差異或變動性制造費用效率差異，也可能是銷售數(shù)量差異的一個原因。人工效率差異可以分為閑置時間差異和產(chǎn)能效率差異兩個部分。其計算可分為預(yù)算中沒有閑置時間和預(yù)算中包括閑置時間兩種。預(yù)算中包括閑置時間實際產(chǎn)量標(biāo)準(zhǔn)工時×標(biāo)準(zhǔn)小時工資率實際工時×標(biāo)準(zhǔn)小時工資率人工效率差異閑置時間差異產(chǎn)能效率差異預(yù)算中包括閑置時間含閑置小時工資率（Grosseduprate）是考慮了閑置時間的生產(chǎn)小時工資率

。Grosseduprate=支付的小時工資率/(1-閑置比率)Grosseduprate+Grosseduprate×閑置比率=支付的小時工資率實際工時(支付的)=實際閑置時間+實際工作時間標(biāo)準(zhǔn)工時(支付的)=標(biāo)準(zhǔn)閑置時間+標(biāo)準(zhǔn)工作時間

預(yù)算中包括閑置時間總效率差異的計算是使用標(biāo)準(zhǔn)小時工資率的，但進一步的分析則需要使用調(diào)整后的小時工資率來計算差異。人工效率差異=閑置時間差異+產(chǎn)能效率差異例:閑置時間差異ZS公司單位產(chǎn)品生產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)工時為0.5小時，預(yù)計非生產(chǎn)時間占實際支付工時的5%。以下是4月份的生產(chǎn)資料：產(chǎn)量5,400件實際工時3,000小時非生產(chǎn)小時165小時人工成本15,000元人工工資率差異0元請計算人工效率總差異及閑置時間差異和產(chǎn)能效率差異。（四）經(jīng)營報表經(jīng)營報告是企業(yè)管理的一種日常報表，用于比較實際成本與收入與預(yù)算成本與收入之間的差異。完全成本法下經(jīng)營報表變動成本法下的經(jīng)營報表1.完全成本法下的經(jīng)營報表預(yù)算銷售量下的預(yù)算利潤

銷售差異

總成本差異實際利潤Questiononpage2412.變動成本法下的經(jīng)營報表以預(yù)算銷量計算的預(yù)算邊際貢獻

變動成本法下的銷售差異

變動成本總差異實際邊際貢獻預(yù)算固定性制造費用固定性制造費用差異實際利潤Questiononpage241（五）作業(yè)成本法與差異分析作業(yè)成本法是使用成本動因分配制造費用的一種成本計算方法。變動性制造費用差異:耗費差異效率差異Standardhours×standardrateforactualproductionActualhours×ActualrateActualhours×standardrateefficiencyvarianceexpenditurevariance例：ABC法下成本差異計算某醫(yī)院使用作業(yè)成本法將制造費用分配到各種不同的手術(shù)流程。某會計期間的預(yù)算信息如下：作業(yè)成本庫成本動因成本動因數(shù)量照影準(zhǔn)備$120,000準(zhǔn)備次數(shù)30可移動設(shè)備$90,000手術(shù)臺數(shù)300恢復(fù)性護理$360,000護理小時900例：ABC法下成本差異計算某一種手術(shù)流程預(yù)計使用各作業(yè)資料如下：準(zhǔn)備次數(shù)5手術(shù)臺數(shù) 32護理小時 400某會計期間所有手術(shù)流程的實際資料如下：準(zhǔn)備次數(shù)6atacostof$22,500手術(shù)臺數(shù)

36atacostof$11,160護理小時

425atacostof$165,000計算可移動設(shè)備及照影準(zhǔn)備成本的總差異、耗費差異與效率差異。答案：醫(yī)院產(chǎn)出的計量單位為手術(shù)臺數(shù)。標(biāo)準(zhǔn)成本及差異分析應(yīng)確定一臺手術(shù)的標(biāo)準(zhǔn)成本與差異。作業(yè)成本法下成本差異分析的結(jié)果更加有用。三、完全成本法與變動成本法

利潤表日常管理所關(guān)注的部分2023/9/2886完全成本法的成本計算流程發(fā)生的成本生產(chǎn)成本非生產(chǎn)成本銷售費用管理費用財務(wù)費用產(chǎn)成品存貨銷售成本當(dāng)期損益直接材料直接人工制造費用在產(chǎn)品存貨產(chǎn)品成本包括直接材料、直接人工和全部制造費用，對于管理者是否有用？2023/9/2887變動成本法的成本計算流程發(fā)生的成本生產(chǎn)成本非生產(chǎn)成本銷售費用管理費用財務(wù)費用產(chǎn)成品存貨銷售成本當(dāng)期損益直接材料直接人工變動性制造費用在產(chǎn)品存貨固定性制造費用2023/9/2888變動成本計算法收入－變動成本邊際貢獻－固定成本營業(yè)利潤完全成本計算法主營業(yè)務(wù)收入－產(chǎn)品完全成本主營業(yè)務(wù)利潤－期間費用營業(yè)利潤對固定制造費用的認識和處理不同變動性產(chǎn)品成本及變動性銷售及管理費用貢獻式盈利式制造費用分為固定性和變動性制造費用期間費用分為固定性和變動性期間費用2023/9/2889（一）營業(yè)利潤的差異吸收成本法和變動成辦法下的經(jīng)營利潤不同產(chǎn)生這一差異的原因是吸收成本法將固定生產(chǎn)成本計入存貨成本，而變動成本法將其費用化（二）業(yè)績評價與完全成本法它使管理者能夠在一個特定期間內(nèi)通過提高產(chǎn)量的辦法增加營業(yè)利潤，即使顧客對產(chǎn)品沒有額外的需求生產(chǎn)了更多的期末存貨使得較少的固定成本被費用化當(dāng)期毛利和營業(yè)利潤增加，管理者的業(yè)績獎金也增加例：英特爾公司2002年季報（三）管理者的其他操控方法管理者可能會使工廠轉(zhuǎn)向生產(chǎn)那些能夠最大限度地吸收固定生產(chǎn)成本的產(chǎn)品而不考慮顧客的需要（稱為“有選擇”的生產(chǎn)線）工廠管理者可能會接受一個能夠提高產(chǎn)量的訂單，即使公司的另一個下屬工廠更適合完成這份訂單為了增加生產(chǎn)，管理者可能會把維修保養(yǎng)遞延到以后期間存貨及其成本計算方法為了避免吸收成本法可能產(chǎn)生的不利存貨增長，許多公司運用變動成本法計算管理層的績效獎金缺點:需要兩套存貨成本計算方法–吸收成本法用于對外報告，變動成本法用于管理層業(yè)績評價（四）對改進業(yè)績評價體系的建議認真對待預(yù)算和存貨計劃，降低管理層提高存貨水平的自由度在內(nèi)部會計系統(tǒng)中，收取存貨持有費改變業(yè)績評價的期間非財務(wù)變量和財務(wù)變量一起作為業(yè)績評價的指標(biāo)四、作業(yè)成本法（一）傳統(tǒng)的完全成本法發(fā)生的成本生產(chǎn)成本非生產(chǎn)成本銷售費用管理費用財務(wù)費用產(chǎn)成品存貨銷售成本當(dāng)期損益直接材料直接人工制造費用在產(chǎn)品存貨完全成本法的成本計算流程2023/9/2896制造費用成本中心產(chǎn)品制造費用分配率（一）傳統(tǒng)的完全成本法只使用一個與產(chǎn)量相關(guān)的分配率，通常是直接人工小時或機器小時2023/9/2897（一）傳統(tǒng)的完全成本計算法之問題完全成本計算法的假設(shè)發(fā)生了變化大規(guī)模生產(chǎn)假設(shè)>小批量、客戶定制式生產(chǎn)越來越多的制造費用與產(chǎn)品產(chǎn)量不再相關(guān)間接成本的比例越來越高產(chǎn)品成本計算過高或過低會對企業(yè)利潤計算、產(chǎn)品定價、部門業(yè)績評價和管理決策造成影響。2023/9/2898例:產(chǎn)品X產(chǎn)品Y合計產(chǎn)銷量20005000單位產(chǎn)品直接人工小時32預(yù)算直接人工小時60001000016000固定性制造費用$48000制造費用分配率$3分配的制造費用$18000$300002023/9/2899對制造費用發(fā)生的原因進行復(fù)核發(fā)現(xiàn)，設(shè)備準(zhǔn)備次數(shù)是固定性制造費用產(chǎn)生的主要原因。產(chǎn)品X產(chǎn)品Y合計每千件產(chǎn)品設(shè)備準(zhǔn)備次數(shù)81.6預(yù)計準(zhǔn)備次數(shù)16824每次準(zhǔn)備應(yīng)負擔(dān)制造費用$2000分配的制造費用$32000$16000傳統(tǒng)方法下分配的制造費用$18000$30000成本平攤花生醬成本法2023/9/28