管理會(huì)計(jì) 第5版 課件 第11、12章 作業(yè)成本管理與資源消耗會(huì)計(jì)、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)與平衡計(jì)分卡

11/21/20241管理會(huì)計(jì)（第5版）

第11章作業(yè)成本管理與資源消耗會(huì)計(jì)

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主要內(nèi)容：第一節(jié)作業(yè)成本管理第二節(jié)資源消耗會(huì)計(jì)3

本章導(dǎo)讀：

如何更合理地分配資源耗費(fèi)2024/11/2111/21/2024

在美國(guó)，ABC和其他管理會(huì)計(jì)的方法一樣，都是供企業(yè)選擇采用的，目前采用的企業(yè)只有20%。

現(xiàn)在國(guó)內(nèi)有一種錯(cuò)誤的認(rèn)識(shí)，似乎美國(guó)企業(yè)都在采用作業(yè)成本法。

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2002年，時(shí)任IMA協(xié)會(huì)主席懷特推薦的德國(guó)管理會(huì)計(jì)，主要是指由德國(guó)汽車工程師弗勞特（Flaut）創(chuàng)立的一種成本會(huì)計(jì)方法名稱為(Grenzplankostenrechnung，英語簡(jiǎn)稱GPK，中文譯“彈性邊際成本法”）

這種方法糾正了美國(guó)通行的任意分配成本的做法。

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2003年，制造業(yè)國(guó)際高級(jí)聯(lián)合會(huì)（CMA-Ⅰ）提出了RCA（資源消耗會(huì)計(jì)。這是把GPK（彈性邊際成本法）與ABC揉和起來的一種新的成本會(huì)計(jì)方法。2024/11/2111/21/2024

2003年左右，懷特帶領(lǐng)IMA分別訪問了德國(guó)和美國(guó)公司的財(cái)務(wù)總監(jiān)，當(dāng)問德國(guó)企業(yè)假如今天摒棄不用GPK，會(huì)有什么結(jié)果。

他們的回答是，“在一年之內(nèi)不會(huì)發(fā)生什么事，但此后我們就會(huì)失去控制了。”

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與此相反的是，當(dāng)IMA向許多美國(guó)公司問道，“如果你們明天就放棄實(shí)施ABC，那會(huì)發(fā)生什么事？”

回答卻是，“沒什么呀。我們不是已經(jīng)放棄了么！”

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第一節(jié)作業(yè)成本管理

作業(yè)成本法(ABC)是將企業(yè)消耗的資源按資源動(dòng)因分配到作業(yè),再將作業(yè)按作業(yè)動(dòng)因分配給成本對(duì)象（產(chǎn)品）的一種成本計(jì)算方法。10【案例】基于作業(yè)的客戶成本核算

某公司每年生產(chǎn)并銷售甲產(chǎn)品100000件，有10個(gè)主要客戶，其中1個(gè)客戶的購買量比較大，約占企業(yè)總銷售量的40%，其余9個(gè)客戶購買其余的產(chǎn)品，且購買量大致相當(dāng)。按照傳統(tǒng)成本計(jì)算方法核算，公司有關(guān)客戶的成本資料見表1。11項(xiàng)目大客戶(1個(gè))小客戶(9個(gè))購買量(件)訂單數(shù)銷售電話數(shù)

分?jǐn)偟奶幚碛唵纬杀?元)*分?jǐn)偟匿N售成本(元)*40000412

1120002220060000108358

16800033300表1公司有關(guān)客戶的成本資料*分?jǐn)偟幕A(chǔ)是銷售量。12

現(xiàn)在，我們運(yùn)用作業(yè)分析找出真正反映客戶消耗作業(yè)量的動(dòng)因一一訂單數(shù)和銷售電話數(shù)，然后運(yùn)用ABC進(jìn)行成本分配，分配計(jì)算見表2。

13表2成本分配表

項(xiàng)目成本總額作業(yè)量總數(shù)分配率大客戶（1個(gè)）小客戶(9個(gè))作業(yè)量成本作業(yè)量成本處理訂單成本2800001122500410000108270000銷售成本555003701501218003585370014

可見，ABC揭示了服務(wù)于不同類型客戶所消耗的成本高低。

顯然，小客戶的成本相對(duì)較高，因?yàn)樾枰幚砀「l繁的訂單，且每一次銷售，都要由銷售人員進(jìn)行談判。

因此，根據(jù)上述作業(yè)成本核算資料，有助于做出可以提高利潤(rùn)率的與客戶有關(guān)的決策。15

作業(yè)成本管理是對(duì)作業(yè)成本法（核算）的管理。

作業(yè)成本管理是基于成本信息決策相關(guān)性的需要而產(chǎn)生的一種集成本計(jì)算與成本管理為一體的成本核算方法,是一種寓計(jì)算于管理之中的成本方法,旨在通過資源的有效利用提升企業(yè)價(jià)值.16

這是因?yàn)?，作業(yè)成本法應(yīng)用之后，作業(yè)的劃分、相關(guān)的作業(yè)鏈、成本動(dòng)因等需要進(jìn)一步的規(guī)范。所以要對(duì)作業(yè)成本法進(jìn)行管理與控制。17

傳統(tǒng)的成本計(jì)算（主要是標(biāo)準(zhǔn)成本法）與作業(yè)成本計(jì)算，其結(jié)果有時(shí)存在差異，如下表所示。18

標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算（TCA）作業(yè)成本管理（ABCM） 根據(jù)工作情況的成本分配計(jì)算作業(yè)成本計(jì)算科目（括號(hào)內(nèi)為分配基準(zhǔn)）金額（萬元）科目（括號(hào)內(nèi)為作業(yè)動(dòng)因）金額（萬元）銷售銷售額10000銷售額10000收入銷售成本7520銷售成本7520 按顧客別的總收益2480按顧客別的總收益2480 與薪水（銷售額）550訂貨辦理費(fèi)（訂貨數(shù)）300 顧附加工資（銷售額）580倉儲(chǔ)費(fèi)（發(fā)貨金額）600 客折舊（銷售額）250訂貨費(fèi)（訂貨種類數(shù)）300 關(guān)包裝．品種費(fèi)（訂貨種類數(shù)）100 聯(lián)臨時(shí)工資、電氣費(fèi)裝貨費(fèi)（重量）200 的以及電話費(fèi)（銷售額）700送貨費(fèi)（顧客所在地）500 經(jīng)修理費(fèi)（銷售額）100顧客配送費(fèi)（裝卸數(shù)）200 營(yíng)燃料費(fèi)（銷售額）200投訴處理費(fèi)（訂貨種類數(shù)）380 費(fèi)顧客關(guān)聯(lián)費(fèi)合計(jì)2380顧客關(guān)聯(lián)費(fèi)合計(jì)2580收益按顧客別的貢獻(xiàn)毛益+100按顧客別的貢獻(xiàn)毛益-100

資料來源：馮巧根，《高級(jí)管理會(huì)計(jì)（第二版）》，2017年1月版19一、作業(yè)成本法的基本概念

作業(yè)成本計(jì)算法的產(chǎn)生是市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的必然結(jié)果，也是提高成本決策相關(guān)性的客觀需要。提出的動(dòng)因是：傳統(tǒng)成本計(jì)算法下會(huì)高估批量大、科技含量不高產(chǎn)品的成本。需要采用多元化的分配標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配，“作業(yè)”就是一種劃分方法。20

盡管科勒教授提出最早，但庫珀和卡普蘭應(yīng)用得更為完善。下一節(jié)中的資源消耗也是一種分配標(biāo)準(zhǔn)的劃分方法。21

在現(xiàn)代制造業(yè)中，有兩個(gè)引人注目的特點(diǎn)（直接引發(fā)作業(yè)成本法的產(chǎn)生）：

一是作業(yè)觀念已引起管理上的重視；二是制造過程中間接費(fèi)用的比重和結(jié)構(gòu)發(fā)生了很大的變化。22

20世紀(jì)70年代以前，間接費(fèi)用僅占人工成本的50%—60%，而現(xiàn)在很多企業(yè)的間接費(fèi)用已上升為人工成本的400%—500%。23作業(yè)成本的相關(guān)概念（一）：1、作業(yè)、作業(yè)中心、作業(yè)成本庫

作業(yè)：企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中為了特定目的而消耗資源的各種獨(dú)立并相互聯(lián)系的活動(dòng)。四種分類：?jiǎn)挝蛔鳂I(yè)、批別作業(yè)、產(chǎn)品作業(yè)、支持作業(yè)。作業(yè)中心：一系列相互聯(lián)系、能夠?qū)崿F(xiàn)某種特定功能的作業(yè)集合。譬如，檢驗(yàn)部門就是一個(gè)作業(yè)中心。作業(yè)成本庫：作業(yè)消耗的資源費(fèi)用的歸集池，它是作業(yè)中心的貨幣表現(xiàn)形式。24作業(yè)成本的相關(guān)概念（二）：2、作業(yè)鏈與價(jià)值鏈

作業(yè)鏈：企業(yè)為了滿足顧客需要而建立的一系列前后有序的作業(yè)集合體。

價(jià)值鏈：企業(yè)作業(yè)鏈的價(jià)值表現(xiàn)，它是與作業(yè)鏈緊密聯(lián)系在一起的。25作業(yè)成本的相關(guān)概念（三）：3、成本動(dòng)因

資源動(dòng)因：資源消耗的原因。

作業(yè)動(dòng)因：作業(yè)發(fā)生的原因。資源作業(yè)成本對(duì)象

資源動(dòng)因作業(yè)動(dòng)因消耗消耗26

成本動(dòng)因共享：

提高實(shí)施成功率、減少實(shí)施成本

分配源1

動(dòng)因A分配目標(biāo)1

動(dòng)因量：6可分配成本100成本：60+30分配源2動(dòng)因A分配目標(biāo)2

可分配成本50動(dòng)因量：4

成本：40+2027作業(yè)成本法（ABC)歷程尋找:間接成本分配方法創(chuàng)新ABC出現(xiàn)

ABC熱潮調(diào)整放棄28

成本分配方法（1）傳統(tǒng)產(chǎn)品成本計(jì)算資源消耗直接成本項(xiàng)目 間接成本項(xiàng)目成本歸集產(chǎn)品成本分配直接追溯以產(chǎn)量為基礎(chǔ)的成本動(dòng)因分配……29

導(dǎo)致傳統(tǒng)成本系統(tǒng)失效的因素成本動(dòng)因——成本不僅受產(chǎn)量驅(qū)動(dòng)還受非產(chǎn)量因素驅(qū)動(dòng)受非產(chǎn)量因素驅(qū)動(dòng)的間接費(fèi)用比例增長(zhǎng)；成本對(duì)象——管理不僅關(guān)注單位產(chǎn)量成本，還關(guān)注其他成本對(duì)象消耗的成本不同成本對(duì)象消耗資源狀況呈現(xiàn)多樣性30．產(chǎn)品成本的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容傳統(tǒng)的企業(yè)產(chǎn)品成本：制造成本作業(yè)成本強(qiáng)調(diào)費(fèi)用支出的合理有效性，而不論其是否與產(chǎn)出直接相關(guān)。兩種方法的費(fèi)用分類不同(見下頁)31

傳統(tǒng)的制造成本：制造費(fèi)用

(要求按工時(shí)分配,即制造費(fèi)用/工時(shí))作業(yè)成本法下,傳統(tǒng)的制造費(fèi)用按動(dòng)因細(xì)分為:操作準(zhǔn)備、物料裝卸、加工、質(zhì)量檢驗(yàn)、設(shè)備維修、生產(chǎn)協(xié)調(diào)等

(要求按成本動(dòng)因：如準(zhǔn)備次數(shù)、檢驗(yàn)次數(shù)、協(xié)調(diào)次數(shù)等進(jìn)行分配，這種稱之為執(zhí)行性動(dòng)因)32

．成本計(jì)算對(duì)象

傳統(tǒng)成本計(jì)算一般以產(chǎn)品（品種法）為成本計(jì)算對(duì)象或以某一步驟（分步法）或某一批訂單（分批法）為成本計(jì)算對(duì)象。在作業(yè)成本計(jì)算法下，其對(duì)象是多層次的，具體分為：資源、作業(yè)、作業(yè)中心、制造中心等。33

二、作業(yè)成本法的基本原理和核算程序

斯托布斯的《收益的會(huì)計(jì)概念》與《作業(yè)成本計(jì)算和投入產(chǎn)出會(huì)計(jì)》

庫珀與卡普蘭的研究論文，如卡普蘭的《時(shí)間驅(qū)動(dòng)的作業(yè)成本法》等。

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成本分配方法（2）作業(yè)為基礎(chǔ)的產(chǎn)品成本計(jì)算資源消耗直接成本項(xiàng)目 間接成本項(xiàng)目成本歸集產(chǎn)品成本分配直接追溯以產(chǎn)量為基礎(chǔ)的成本動(dòng)因分配作業(yè)根據(jù)資源動(dòng)因分配根據(jù)作業(yè)動(dòng)因分配……作業(yè)消耗資源產(chǎn)品消耗作業(yè)>35流程圖進(jìn)一步表明：所謂“作業(yè)”，指的是由人或無人參與的自動(dòng)設(shè)備執(zhí)行的任務(wù)，這些任務(wù)構(gòu)成組織運(yùn)行中相互聯(lián)系的活動(dòng)。作業(yè)成本法把組織成本消耗規(guī)律歸納為“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)”。36作業(yè)成本法模型作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)資源成本作業(yè)1作業(yè)2作業(yè)3作業(yè)4資源動(dòng)因作業(yè)動(dòng)因成本對(duì)象1成本對(duì)象1成本對(duì)象137作業(yè)成本法模型多階段作業(yè)成本計(jì)算模型成本對(duì)象（產(chǎn)品或服務(wù)）作業(yè)3

資源消耗（間接）（直接）作業(yè)2作業(yè)138

．作業(yè)成本計(jì)算法下的成本計(jì)算程序

１．確認(rèn)作業(yè)中心，將資源耗費(fèi)價(jià)值歸結(jié)到各作業(yè)中心２．確認(rèn)作業(yè)，將作業(yè)中心匯集的各資源耗費(fèi)價(jià)值予以分解并分配到各作業(yè)庫中３．將各作業(yè)成本庫價(jià)值分配計(jì)入最終產(chǎn)品成本計(jì)算單，計(jì)算完工產(chǎn)品成本39

．作業(yè)成本計(jì)算舉例１、資料（P215）

2、用作業(yè)成本法計(jì)算產(chǎn)品成本

（若按這兩種方法分別編制利潤(rùn)表，其結(jié)果會(huì)不相同）詳見開頭部分的PPT40

傳統(tǒng)成本計(jì)算與作業(yè)成本計(jì)算（制造費(fèi)用為焦點(diǎn)）

１、傳統(tǒng)成本計(jì)算：（1）制造費(fèi)用分配率=制造費(fèi)用總額/工時(shí)總額（2）計(jì)算不同產(chǎn)品分?jǐn)偟闹圃熨M(fèi)用

（3）編制成本報(bào)表

2、作業(yè)成本法計(jì)算（1）歸集各作業(yè)成本庫中的作業(yè)成本（可追溯成本）（2）收集成本動(dòng)因中按產(chǎn)品歸集的作業(yè)量（3）計(jì)算成本動(dòng)因分配率（4）作業(yè)成本=作業(yè)量×成本動(dòng)因分配率（5）編制成本報(bào)表41書上（P217）表明：在傳統(tǒng)成本計(jì)算法下，批量小、科技含量高的產(chǎn)品成本常常被低估；而那些批量大、科技含量不高的產(chǎn)品成本則常常被高估。練習(xí)題訓(xùn)練與解說（見《學(xué)習(xí)指導(dǎo)書》）42

三、作業(yè)成本法的應(yīng)用與評(píng)價(jià)

與傳統(tǒng)成本計(jì)算方法相比，作業(yè)成本計(jì)算法更注重成本信息對(duì)決策的有用性。

1、作業(yè)成本法的應(yīng)用

作業(yè)成本計(jì)算法改革了制造費(fèi)用的分配方法，并使產(chǎn)品成本和期間成本趨于一致，大大提高了成本信息的真實(shí)性。

432024/11/21南京大學(xué)商學(xué)院

（1）作業(yè)成本法的應(yīng)用與新制造環(huán)境下的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)變化密切相關(guān)。——制造費(fèi)用的比重大幅上升

（2）運(yùn)用作業(yè)成本法，需要計(jì)算機(jī)技術(shù)的支持。（3）運(yùn)用作業(yè)成本法，需要企業(yè)管理層的高度重視和全體員工的積極參與。44

2、作業(yè)成本法的評(píng)價(jià)

傳統(tǒng)成本的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)：C+V作業(yè)成本是凝結(jié)在各個(gè)作業(yè)上并最終轉(zhuǎn)移給顧客的價(jià)值。

作業(yè)成本法的優(yōu)缺點(diǎn)452024/11/21南京大學(xué)商學(xué)院優(yōu)點(diǎn)：（1）獲取成本信息的質(zhì)量較高；

（2）為企業(yè)成本管理提供了一種新的思路；（3）發(fā)揮ABC的優(yōu)勢(shì)，還能夠滿足企業(yè)在產(chǎn)品多品種、小批量、短周期、個(gè)性化的生產(chǎn)條件下進(jìn)行成本核算的要求。462024/11/21南京大學(xué)商學(xué)院局限性：

（1）從獲取信息的角度考察，信息取得存在一定的難度；

（2）ABC提供的信息是歷史的；（3）ABC在成本動(dòng)因的確定上，需要人為地加以判斷，因而主觀性較大；（4）運(yùn)用ABC，缺乏前饋機(jī)制的內(nèi)在功能。47作業(yè)成本管理形成與發(fā)展

作業(yè)成本管理是利用作業(yè)成本核算所提供的信息，將成本管理的起點(diǎn)和核心由產(chǎn)品轉(zhuǎn)移到作業(yè)層次的一種管理方法。482024/11/21南京大學(xué)商學(xué)院一、作業(yè)成本管理的產(chǎn)生

1、作業(yè)成本法中的成本動(dòng)因理論是作業(yè)成本管理的理論基礎(chǔ)；2、作業(yè)成本管理適應(yīng)新經(jīng)濟(jì)技術(shù)環(huán)境的客觀要求。492024/11/21南京大學(xué)商學(xué)院二、作業(yè)成本管理的基本原理和實(shí)施步驟

1、作業(yè)成本管理的基本原理作業(yè)成本管理要求企業(yè)的成本管理工作深入到每一項(xiàng)作業(yè)，盡可能消除不能創(chuàng)造價(jià)值的作業(yè)環(huán)節(jié)，減少資源的耗費(fèi)，從而達(dá)到降低成本、提高效率和效益的目的。502024/11/21南京大學(xué)商學(xué)院減少資源的耗費(fèi)，降低成本、提高效率和效益的路徑主要有：（1）作業(yè)消除；（2）作業(yè)選擇；（3）作業(yè)減少；（4）作業(yè)共享；（5）作業(yè)優(yōu)化。512024/11/21南京大學(xué)商學(xué)院

2、作業(yè)成本管理的實(shí)施步驟（1）作業(yè)調(diào)研；（2）作業(yè)認(rèn)定；（3）匯集和分析資源成本和成本動(dòng)因；（4）建立作業(yè)成本庫；（5）設(shè)計(jì)作業(yè)成本核算模型；（6）選擇或開發(fā)作業(yè)成本實(shí)施工具系統(tǒng)；（7）作業(yè)成本運(yùn)行和結(jié)果分析；（8）持續(xù)改善和優(yōu)化作業(yè)鏈——價(jià)值鏈。52ABC十字模型成本分配觀資源成本產(chǎn)品和服務(wù)過程觀作業(yè)分析根原因

成本動(dòng)因作業(yè)作業(yè)評(píng)價(jià)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)53作業(yè)的增值與非增值根據(jù)“價(jià)值鏈”管理的理念，組織是由一系列的作業(yè)構(gòu)成的“作業(yè)鏈”，每個(gè)作業(yè)都需要耗費(fèi)資源，即形成成本，同時(shí)它們應(yīng)該對(duì)組織的價(jià)值形成有所貢獻(xiàn)。因此作業(yè)鏈中的每一環(huán)（一項(xiàng)作業(yè)），同時(shí)構(gòu)成“成本鏈”的一環(huán)，也是“價(jià)值鏈”中的一環(huán)。如果這項(xiàng)作業(yè)消耗了資源，卻沒有給組織帶來應(yīng)有的價(jià)值貢獻(xiàn)，就被看作“不增值”作業(yè)。

54作業(yè)成本管理作業(yè)為基礎(chǔ)的成本分析作業(yè)增值性分析分部盈利性分析客戶盈利性分析供應(yīng)商成本分析55作業(yè)增值性分析企業(yè)作業(yè)鏈研究開發(fā)采購材料檢驗(yàn)內(nèi)部傳輸生產(chǎn)半成品檢驗(yàn)市場(chǎng)營(yíng)銷售后服務(wù)產(chǎn)成品檢驗(yàn)56作業(yè)為基礎(chǔ)的客戶成本計(jì)算客戶成本分析的必要性不同客戶消耗因客戶引起的作業(yè)的比例可能是不同的。認(rèn)識(shí)這種差異性對(duì)定價(jià)、決定客戶結(jié)構(gòu)、改善盈利性至關(guān)重要。當(dāng)客戶存在差異性時(shí)，即使企業(yè)產(chǎn)品單一或同質(zhì)，甚至實(shí)施了適時(shí)制，作業(yè)成本計(jì)算也是有意義的。57客戶引起的作業(yè)接受訂單訂單檢查整理載運(yùn)電話聯(lián)系評(píng)價(jià)客戶信用58客戶差異性的來源定貨的頻度發(fā)貨的頻度地理上的距離推銷和促銷方面的花費(fèi)技術(shù)方面的特殊要求等59作業(yè)為基礎(chǔ)的供應(yīng)商成本計(jì)算供應(yīng)商成本遠(yuǎn)高于所需元件或材料的購買價(jià)。供應(yīng)商可能影響許多內(nèi)部作業(yè)，并增加成本如質(zhì)量可靠性延期發(fā)貨60供應(yīng)商影響的作業(yè)采購材料入庫檢測(cè)采購的元件由于元件缺陷而返工產(chǎn)品由于供應(yīng)商延期送貨而安排緊急加班由于原材料缺陷引起的三包業(yè)務(wù)61第三節(jié)資源消耗會(huì)計(jì)

資源消耗會(huì)計(jì)是從內(nèi)部對(duì)ABC加以完善，并借鑒德國(guó)的彈性邊際成本法，從外部資源利用的視角提升成本管理戰(zhàn)略性系統(tǒng)的成本管理方法。62

一、資源消耗會(huì)計(jì)的基本原理

關(guān)注的焦點(diǎn)：資源及相互之間的關(guān)聯(lián)性，以及資源的產(chǎn)出是如何消耗的

三個(gè)基本概念：資源、資源消耗和資源結(jié)集點(diǎn)。P223632024/11/21南京大學(xué)商學(xué)院RCA的基本原理：（1）各資源結(jié)集點(diǎn)具有相互關(guān)聯(lián)性；（2）對(duì)所有資源結(jié)集點(diǎn)的產(chǎn)能進(jìn)行量化處理；（3）識(shí)別E/I產(chǎn)能，并明確責(zé)任歸屬；（4）從資源供應(yīng)和消耗兩個(gè)視角認(rèn)識(shí)成本習(xí)性；（5）依據(jù)計(jì)量基準(zhǔn)開展成本計(jì)算，將所有的關(guān)聯(lián)成本進(jìn)行歸屬計(jì)算；（6）“拉動(dòng)式”的成本計(jì)算方式。64

二、資源消耗會(huì)計(jì)的應(yīng)用1、產(chǎn)能經(jīng)營(yíng)的應(yīng)用；2、業(yè)務(wù)外包決策的應(yīng)用；3、編制預(yù)算的應(yīng)用。65

謝謝！66管理會(huì)計(jì)（第5版）

第12章業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)與平衡計(jì)分卡

67本章導(dǎo)讀

全面評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)68南京大學(xué)商學(xué)院時(shí)間過得很快，新一屆的企業(yè)高管任期又要開始了。這一任期聘請(qǐng)了張三為總經(jīng)理，替代上一任期的王五。

王五信心滿滿，干勁十足，很快一年試用期就滿了，并且交出了“亮麗”的成績(jī)單位。即其第一實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)2000萬元。比前途張三經(jīng)理的任期內(nèi)平衡1000萬元利潤(rùn)高出一倍。69南京大學(xué)商學(xué)院年終需要對(duì)高管實(shí)施績(jī)效考核，并依據(jù)企業(yè)的業(yè)績(jī)對(duì)高管團(tuán)隊(duì)實(shí)施績(jī)效激勵(lì)（發(fā)放獎(jiǎng)金）。

按照流程，上級(jí)資產(chǎn)管理部門需要對(duì)公司業(yè)績(jī)進(jìn)行審計(jì)驗(yàn)收，結(jié)果發(fā)現(xiàn)了若干問題。70南京大學(xué)商學(xué)院

經(jīng)過審計(jì)，發(fā)現(xiàn)王五團(tuán)隊(duì)采取了如下措施:a.辭退5名工薪最高的銷售人員;b.將第四季度的廣告預(yù)算削減60%;c.將分部?jī)?nèi)部員工的所有提升推遲3個(gè)月;d.將機(jī)器維修預(yù)算削減50%;e.職工的培訓(xùn)全部取消。

綜合起來,以上這些措施減少費(fèi)用1千余萬元、相應(yīng)增加收益1千多萬元。71

通過這一次審計(jì)，上級(jí)部門下決心要求該公司實(shí)施平衡計(jì)分卡在績(jī)效管事中的應(yīng)用，以全面評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。72本章導(dǎo)讀

我國(guó)企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)實(shí)踐回顧73

我國(guó)企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)在改革開放之后實(shí)現(xiàn)了本質(zhì)上的發(fā)展，相關(guān)的評(píng)價(jià)理論與體系也在不斷改進(jìn)和完善，國(guó)家有關(guān)部門出臺(tái)的制度規(guī)范對(duì)企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)的內(nèi)容與指標(biāo)等進(jìn)行了明確，逐步在改革實(shí)踐中調(diào)整優(yōu)化企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)在推進(jìn)企業(yè)提質(zhì)增效等方面的應(yīng)用效果，不斷回應(yīng)新發(fā)展階段的社會(huì)關(guān)切與評(píng)價(jià)體系的內(nèi)在矛盾。74

從圖1中可以發(fā)現(xiàn)，我國(guó)企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)工作是從考核國(guó)營(yíng)企業(yè)的產(chǎn)值為開端的，其發(fā)展經(jīng)歷了以投資報(bào)酬率為中心，到以戰(zhàn)略價(jià)值評(píng)價(jià)并行推進(jìn)的階段。

在改革開放之后的四十余年里，企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)取得了不斷地發(fā)展與長(zhǎng)足的進(jìn)步，國(guó)家在其中扮演了重要的角色。7576

企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)是加強(qiáng)財(cái)務(wù)監(jiān)管，優(yōu)化經(jīng)營(yíng)管理，引領(lǐng)企業(yè)高質(zhì)量創(chuàng)新發(fā)展的重要方式。

平衡計(jì)分卡是其中不可或缺的重要工具

摘自：朱清香.新發(fā)展格局下企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)體系優(yōu)化研究[J].會(huì)計(jì)之友,2021（9）：2-1177內(nèi)容提要業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)與激勵(lì)平衡計(jì)分卡78

第一節(jié)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)與激勵(lì)

79南京大學(xué)商學(xué)院

一、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)方法及演進(jìn)

1990年代以來，預(yù)算的作用開始減弱，新的財(cái)務(wù)指標(biāo)相繼出現(xiàn)，非財(cái)務(wù)指標(biāo)的重要性受到重視，并且強(qiáng)調(diào)創(chuàng)新、學(xué)習(xí)與知識(shí)資本等無形資本的評(píng)價(jià)。業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系結(jié)構(gòu)更加豐富，形成了多維的指標(biāo)體系。80南京大學(xué)商學(xué)院

（一）收益觀的不同視角

1、利潤(rùn)（利潤(rùn)1）=收入-成本（會(huì)計(jì)視角）

2、現(xiàn)金流（利潤(rùn)2）=流入-流出（投入產(chǎn)出視角）

3、邊際貢獻(xiàn)（利潤(rùn)3）=收入-變動(dòng)成本（管理學(xué)視角）

4、全面收益（利潤(rùn)4）=經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)+資產(chǎn)增值（經(jīng)濟(jì)學(xué)視角）81南京大學(xué)商學(xué)院

邊際貢獻(xiàn)（利潤(rùn)3）與會(huì)計(jì)毛益的比較【案例】某物流公司小車組，跑一趟生意，收入是5000元，汽油與過路過橋等變動(dòng)費(fèi)用2000元，汽車磨損等固定費(fèi)用是1000元。會(huì)計(jì)毛益（毛利）=5000-2000-1000=2000元貢獻(xiàn)毛益=5000-2000=3000元【案例】若受金融危機(jī)或某種外部系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)影響，收入減少到2500元，這時(shí)：

會(huì)計(jì)毛益（毛利）=2500-2000-1000=-1500元貢獻(xiàn)毛益=2500-2000=500元經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)：經(jīng)濟(jì)增加值（EVA）EVA=稅后營(yíng)業(yè)利潤(rùn)

-加權(quán)平均資本成本×運(yùn)用的總資本EVA也可表示為：EVA=(資本回報(bào)率-資本成本率)總資本×

摘自安然公司2000年年報(bào)安然公司在2000年的業(yè)績(jī)是無可挑剔的。2000年公司年度凈利潤(rùn)達(dá)到了歷史最高。

安然公司非常注重每股收益，并計(jì)公司未來收益會(huì)持續(xù)走強(qiáng)。

19961997199819992000 凈收益(mn)

600$ 100$700$

880$

990$ 每股收益1.2$0.18$1.15$1.40$1.20$

EVA

-10$

50$

-200$

-330$

-650$EVA示例：A、B兩家企業(yè)本錢均10億，A為國(guó)家投入，B為銀行借入（銀行利息1億元，同時(shí)以此代表自有資本利息）

年末兩家企業(yè)均為3億元利潤(rùn)EVA考核（經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)）：A企業(yè)利潤(rùn)=3億元-1億元=2億元B企業(yè)利潤(rùn)=3億元-0億元=3億元EVA激勵(lì)體系的關(guān)鍵點(diǎn)EVA=（資本回報(bào)率-資本成本率）*資本總量相關(guān)管理工作：業(yè)務(wù)組合回報(bào)率管理有效性相關(guān)管理工作：資本結(jié)構(gòu)融資手段和工具相關(guān)管理工作：存量資本回報(bào)水平增量資本回報(bào)水平資產(chǎn)戰(zhàn)略有效性【案例一）以某上市公司年度財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)來說明EVA： 息稅前利潤(rùn)2.71億元 利息0.01 稅前利潤(rùn)2.7億元 所得稅0.6億元

稅后利潤(rùn)2.1億元

稅后利潤(rùn)2.1億元投入資本35.2億元綜合資本成本率8.2%

資本成本（35.2×8.2%）2.9億元經(jīng)濟(jì)增加值2.1-2.9=-0.8億元根據(jù)經(jīng)濟(jì)增加值觀念，盡管該公司賬面上有2.1億元利潤(rùn)，然而，其實(shí)際上并沒有創(chuàng)造出財(cái)富。

換一個(gè)視角分析：經(jīng)濟(jì)增加值=資本效率×投入資本=（企業(yè)資本報(bào)酬率-綜合資本成本率）×投入資本

仍以某公司年度財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)來說明：（1）息稅前利潤(rùn)2.71億元（2）利息0.01億元（3）稅前利潤(rùn)2.7億元（4）所得稅0.6億元（5）稅后利潤(rùn)2.1億元

（5）稅后利潤(rùn)2.1億元投入資本35.2億元資本報(bào)酬率（2.1/35.2）6%綜合資本成本率8.2%（6）資本效率（6%-8.2%）-2.2%經(jīng)濟(jì)增加值-2.2%×35.2=-0.8億元該視角說明： 某公司年度的經(jīng)濟(jì)增加值之所以為負(fù)值，是因?yàn)槠滟Y本報(bào)酬率（6%）低于綜合資本成本率（8.2%）。91南京大學(xué)商學(xué)院

二、激勵(lì)制度

（一）委托代理制度（二）報(bào)酬激勵(lì)制度92

三、業(yè)績(jī)指標(biāo)體系的建立93南京大學(xué)商學(xué)院

（一）業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)體系的設(shè)計(jì)1、明確的管理責(zé)任2、財(cái)務(wù)指標(biāo)的代表性3、非財(cái)務(wù)指標(biāo)的應(yīng)用4、符合長(zhǎng)遠(yuǎn)利益94南京大學(xué)商學(xué)院

（二）業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)財(cái)務(wù)性與非財(cái)務(wù)性指標(biāo)1、財(cái)務(wù)指標(biāo)在全體樣本中的比重P2322、非財(cái)務(wù)指標(biāo)在樣本中的比重P23295南京大學(xué)商學(xué)院

（三）幾個(gè)常用的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)可以從表12-1、表12-2，以及財(cái)政部及國(guó)資委一些文件中加以收集。96

四、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)流程

圖12-1業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)與控制流程97南京大學(xué)商學(xué)院

（一）業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)

1、標(biāo)準(zhǔn)要具有挑戰(zhàn)性；2、標(biāo)準(zhǔn)經(jīng)過努力可以實(shí)現(xiàn)；3、標(biāo)準(zhǔn)要透明且廣為人知；4、標(biāo)準(zhǔn)要盡可能量化；5、標(biāo)準(zhǔn)要?jiǎng)側(cè)岵?jì)。98南京大學(xué)商學(xué)院

（二）計(jì)量與反饋99南京大學(xué)商學(xué)院

（三）獎(jiǎng)懲制度的依據(jù)100

五、激勵(lì)制度

1、經(jīng)營(yíng)報(bào)酬制度

2、管理層收購及股票期權(quán)

3、職工持股

101員工持股，是指企業(yè)職工通過持有本企業(yè)一部分特殊股權(quán)，依此參與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理和剩余利潤(rùn)分配，員工以勞動(dòng)者和資本所有者的雙重身份與企業(yè)連成命運(yùn)共同體。股票期權(quán)（ESO）激勵(lì)，通常局限在企業(yè)最高管理層，在某一期限內(nèi)（通常是3—5年）按預(yù)定價(jià)格購買本企業(yè)股票的一種選擇權(quán)。企業(yè)年金，是指企業(yè)及職工在依法參加基本養(yǎng)老保險(xiǎn)的基礎(chǔ)上，自愿建立的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)制度。102 主要類型 明細(xì)分類 短期報(bào)酬 基薪 短期津貼或獎(jiǎng)金 長(zhǎng)期報(bào)酬 經(jīng)理股票期權(quán) 業(yè)績(jī)股份 股票增值權(quán)益圖表：企業(yè)薪酬結(jié)構(gòu)圖103業(yè)績(jī)股份（PS）：根據(jù)不同的業(yè)績(jī)表現(xiàn)，獎(jiǎng)勵(lì)不同比例的股票，目的是解決經(jīng)理的短視問題(有一定時(shí)間內(nèi)不得支付等條件的限制，從而增加了經(jīng)理離開企業(yè)機(jī)會(huì)成本)。股票增值權(quán)（SAR）：是一種遞延的現(xiàn)金獎(jiǎng)勵(lì)計(jì)劃，它將股票在獎(jiǎng)勵(lì)日與實(shí)際支付日之間增值部分用現(xiàn)金方式支付給經(jīng)理，是以現(xiàn)金形式獲得的期權(quán)價(jià)差收益，而無須行使期權(quán)，因此又稱現(xiàn)金增值權(quán)。104

第二節(jié)平衡計(jì)分卡

105

一、平衡計(jì)分卡概述（一）數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代環(huán)境下企業(yè)經(jīng)營(yíng)1.雙循環(huán)2.跨職能；3.網(wǎng)絡(luò)價(jià)值聯(lián)盟；4.細(xì)分客戶；5.產(chǎn)業(yè)鏈與供應(yīng)鏈新形勢(shì)；6.創(chuàng)新；7.知識(shí)型員工。106

（二）平衡計(jì)分卡

圖12-2平衡計(jì)分卡——化戰(zhàn)略為行動(dòng)107

二、平衡計(jì)分卡的基本框架（一）平衡計(jì)分卡與業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)

圖12-3平衡計(jì)分卡基本框架108

財(cái)務(wù)：