會計實務：個人財產經營的策劃

個人財產經營的策劃案例1：某市長力食品制品廠是一家個人獨資企業(yè)，2003年度實現生產經營所得100000元，發(fā)生投資性虧損30000元。2004年3月18日，該市地稅局稽查局對其2003年度進行納稅檢查時，發(fā)現存在如下情況：該企業(yè)在進行個人所得稅申報時，將投資虧損作為企業(yè)生產經營所得統一納稅，應納稅額為17750元[即(100000元-30000元)×35％-6750元]。

稽查人員認為：國稅函[2001]84號文件明確規(guī)定，個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)對外投資分回的利息或股息、紅利，不并入企業(yè)的收入，而應單獨作為投資者個人取得的利息、股息、紅利所得，按“利息、股息、紅利所得”應稅項目計算繳納個人所得稅。因此，對納稅人取得的投資收入應該另作處理。既然與投資有關的“利息、股息、紅利所得”不并入企業(yè)的收入，那么，與投資有關的損失也不能并入企業(yè)的收入。稅務機關認定長力食品制品廠應補繳個人所得稅10500元(即30000元×35％)，同時，根據稅收征管法第六十三規(guī)定，給予長力食品制品廠罰款一倍的行政處罰。

由于我國的個人所得稅政策是按項目設定稅率的，生產、經營所得適用5％35％的五級超額累進稅率，而利息、股息、紅利所得按20％的稅率征稅。稅率的差別使人們規(guī)避稅收的心理在實際工作中進行體現，一量操作不當，就會造成大家所不愿看到的結果。其實，無論如何，利用不同項目的稅率差別進行稅收籌劃也是一個很好的思路。因為，稅法并沒有對每一個項目都規(guī)定不能合并納稅。

案例2：夢巴黎五金制品公司是一家個人獨資企業(yè)，2003年度實現生產經營所得100000元，另外，取得財產轉讓收益41700元(不動產原值30萬元，已提折舊20萬元，轉讓價格為15萬元，轉讓過程中發(fā)生的費用約為8300元)。試問，該企業(yè)應該如何繳納個人所得稅?

夢巴黎五金制品公司2003年取得兩筆收入，從理論的角度來分析，在一般的情況下存在兩種納稅方案。

方案一：合并納稅。

該財產作為企業(yè)的財產，轉讓收益并入生產、經營所得統一納稅。則夢巴黎五金制品公司應繳納個人所得稅額為42845元[即(100000元+41700元)×35％-6750元]。

方案二：分別納稅。

該財產作為投資者個人的其他財產，轉讓收益按“財產轉讓所得”單獨納稅。

在這種情況下，“財產轉讓”所得應繳納個人所得稅額為8340元(即41700元×20%)；“生產、經營”所得應繳納個人所得稅額為28250元(即100000元×35％-6750元)；投資者合計應繳納個人所得稅額為36590元。

方案二比方案一減輕稅負6255元(即42845元-36590元)。通過以上分析，我們可以發(fā)現，將不同項目分開核算，分別納稅對投資者有利。這個思路是不是一般的規(guī)律呢?如果我們將上例中的數據作一個調整，假設夢巴黎五金制品公司財產轉讓價格為60000元，轉讓過程中發(fā)生的稅費約為3300元，則轉讓收益為：

60000-(300000-200000)-3300=-43300(元)

兩種方案計算的應納稅額如下。

方案一：合并納稅。

公司轉讓財產所取得的損失應該在生產經營所得中扣減，則應繳納個人所得稅額為13095元[即(100000元-43300元)×35％-6750元]。

方案二：分別納稅。

“財產轉讓”所得為負數，所以應納稅額為零；“生產、經營所得”應繳納個人所得稅額為28250元(即100000元×35％-6750元)；兩項所得合計應繳納個人所得稅額為28250元。

在這樣的情況下，同樣的操作卻產生不同的結果。方案二比方案一增加稅負15155元，出現這種情況的原因是，對于方案一，可以將公司轉讓財產所發(fā)生的虧損在生產經營所得中沖減，從而減少個人所得稅應納稅額。因此，如果公司出現虧損事，就應該考慮合并納稅。所以，應選擇方案一。

通過以上計算分析我們可以發(fā)現，納稅人可以通過增資或減資，將企業(yè)的財產與個人財產進行相互轉化，改變適用稅目、稅率，從而最終改變自己的稅收負擔。

如果上例中企業(yè)實現的生產、經營所得金額不同，而對應不同級距的個人所得稅稅率，則會產生不同的結果。但是無論如何對應，只要生產經營所得所適用的稅率與財產轉讓所得所適用的稅率不同，分開或合并核算的稅收負擔都不同，納稅人可以根據預期所得實現情況，通過對兩種方案的測算，以選擇一個較滿意的稅收負擔方案，從而達到減輕稅負的目的。

分析點評：按照我國《中華人民共和國個人獨資企業(yè)法》的規(guī)定，個人獨資企業(yè)的投資人對企業(yè)債務承擔無限責任。由于個人獨資企業(yè)的投資人是一個自然人，對企業(yè)出資多少、是否追加資金或減少資金、采取什么樣的經營方式等事項均由投資人一人做主。從權利和義務上看，出資人與企業(yè)是不可分割的。投資人對企業(yè)的債務承擔無限責任，即當企業(yè)的資產不足以清償到期債務時，投資人應以自己個人的全部財產用于清償，這實際上將企業(yè)的經營與投資人的責任連為一體。正因為如此，《個人獨資企業(yè)法》沒有對投資者注冊資金的最低限額作明確規(guī)定。

對于個人獨資企業(yè)來說，企業(yè)的財產即是投資人的財產，雖然個人獨資企業(yè)投資人對企業(yè)的債務要承擔無限責任，但是，投資人的財產和企業(yè)財產仍然有明確區(qū)別的：一是《個人獨資企業(yè)法》明確規(guī)定，投資人申辦個人獨資企業(yè)，要申報出資，這一出資的財產與投資人的其他財產不同；二是企業(yè)應有一定穩(wěn)定獨立的資金，這是企業(yè)生產經營的需要；三是將兩者的財產加以區(qū)別，有利于計算企業(yè)生產經營成果。

《個人獨資企業(yè)法》對企業(yè)資金的增減不作特別要求，給納稅人通過增資或減資以影響納稅提供了稅收策劃的空間。

《關于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個人所得稅的規(guī)定》(財稅[2000]91號)規(guī)定，從2000年1月1日起，對個人獨資企業(yè)按“生產、經營”所得征收個人所得稅，不再征收企業(yè)所得稅?！锻ㄖ返谒臈l規(guī)定，個人獨資企業(yè)以每年一納稅年度的收入總額減除成本、費用以及損失后的余額為生產經營所得，其中，納稅人的收入總額，是指企業(yè)從事生產經營以及與生產經營有關的活動所取得的各項收入，包括商品(產品)銷售收入、營運收入、勞動服務收入、工程價款收入、財產出租或轉讓收入、利息收入、其他業(yè)務收入和營業(yè)外收入。根據此項規(guī)定，如果個人獨資企業(yè)將賬面的固定資產對外出租或轉讓，其取得的收益不再按“財產租賃所得”或“財產轉讓所得”項目征稅，而是并入企業(yè)的應納稅所得額統一按“生產經營所得”項目征稅。但如果投資者將個人擁有的與企業(yè)生產經營無關的固定資產用于對外出租或轉讓，則對其取得的收益，應按“財產租賃所得”或“財產轉讓所得”項目單獨征收個人所得稅。因此，如果投資者將可用于經營的財產投入企業(yè)(增資)，或將其所有的財產從企業(yè)賬面中抽出(減資)，就可以改變其財產出租、轉讓收益的應稅項目和適用稅率，從而達到減