利息支出在企業(yè)所得稅稅前扣除的六大注意事項(xiàng)

1、利息支出在企業(yè)所得稅稅前扣除的六大注意事項(xiàng)利息支出在企業(yè)所得稅稅前扣除的六大注意事項(xiàng)一、非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分不得稅前扣除。（一）企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第三十八條規(guī)定：企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的下列利息支出，準(zhǔn)予扣除：1. 非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出；2. 非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分。（二）關(guān)于企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的公告（國(guó)家稅務(wù)總局2011年第34號(hào)公告）第一條“關(guān)于金融企業(yè)同期同類貸款利

2、率確定問(wèn)題”規(guī)定：根據(jù)實(shí)施條例第三十八條規(guī)定，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，準(zhǔn)予稅前扣除。鑒于目前我國(guó)對(duì)金融企業(yè)利率要求的具體情況，企業(yè)在按照合同要求首次支付利息并進(jìn)行稅前扣除時(shí)，應(yīng)提供“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說(shuō)明”，以證明其利息支出的合理性?！敖鹑谄髽I(yè)的同期同類貸款利率情況說(shuō)明”中，應(yīng)包括在簽訂該借款合同當(dāng)時(shí)，本省任何一家金融企業(yè)提供同期同類貸款利率情況。該金融企業(yè)應(yīng)為經(jīng)政府有關(guān)部門批準(zhǔn)成立的可以從事貸款業(yè)務(wù)的企業(yè)，包括銀行、財(cái)務(wù)公司、信托公司等金融機(jī)構(gòu)?！巴谕愘J款利率”是指在貸款期限、貸款金額、貸款擔(dān)保以及企業(yè)信譽(yù)等條

3、件基本相同下，金融企業(yè)提供貸款的利率。既可以是金融企業(yè)公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業(yè)對(duì)某些企業(yè)提供的實(shí)際貸款利率。需要納稅人注意的是，金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率不僅限于中國(guó)人民銀行規(guī)定的基準(zhǔn)利率，還包括浮動(dòng)利率。（三）特殊情況：根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問(wèn)題的公告（國(guó)家稅務(wù)總局公告2010第13號(hào)）第二條規(guī)定，根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法及有關(guān)收入確定規(guī)定，融資性售后回租業(yè)務(wù)中，承租人出售資產(chǎn)的行為，不確認(rèn)為銷售收入，對(duì)融資性租賃的資產(chǎn)，仍按承租人出售前原賬面價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊。租賃期間，承租人支付的屬于融資利息的部分，作為企業(yè)財(cái)務(wù)費(fèi)用在稅前扣除。

4、因此，融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租人支付的屬于融資利息的部分利息支出不受金融企業(yè)同期同類貸款利率的限制。二、企業(yè)向關(guān)聯(lián)方借款超過(guò)債資比標(biāo)準(zhǔn)的部分發(fā)生的利息支出不得稅前扣除（一）財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知（財(cái)稅2008121號(hào)）第一條規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過(guò)以下規(guī)定比例和稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定計(jì)算的部分，準(zhǔn)予扣除，超過(guò)的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為：1. 金融企業(yè)，為5：1; 2. 其他企業(yè)，為2：1；（

5、二）財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知（財(cái)稅2008121號(hào)）第二條規(guī)定：企業(yè)如果能夠按照稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的；或者該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。（三）不得扣除的關(guān)聯(lián)方利息支出的計(jì)算從上述規(guī)定可以看出，關(guān)聯(lián)方借款利息支出稅前扣除不僅受利率不超過(guò)金融企業(yè)同期同類貸款利率的制約，還要受到債資比例限制的制約。許多財(cái)務(wù)人員看不懂財(cái)稅2008121號(hào)文件的規(guī)定，這條規(guī)定的意思就是：對(duì)于金融企業(yè)從關(guān)聯(lián)方取得的借款金額超過(guò)其權(quán)益性投資500%

6、，其他企業(yè)超過(guò)200%的，超過(guò)部分的利息支出不得稅前扣除，未超過(guò)部分的利息支出準(zhǔn)予按照金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額內(nèi)稅前扣除。例：甲公司（非金融企業(yè)）的權(quán)益性投資為3300萬(wàn)元。20X2年按同期金融機(jī)構(gòu)貸款利率從其關(guān)聯(lián)方借款9900萬(wàn)元，發(fā)生借款利息450萬(wàn)元。該公司債資比例為3（99003300），大于其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例，因此需要調(diào)整應(yīng)納稅所得額：不得扣除的利息支出年度實(shí)際支付的全部關(guān)聯(lián)方利息（1標(biāo)準(zhǔn)比例關(guān)聯(lián)債資比例）450（12/3）150（萬(wàn)元）。也可以這樣計(jì)算：允許稅前扣除的利息支出330024509900300（萬(wàn)元），不得扣除的利息支出450300150

7、（萬(wàn)元）。（四）關(guān)聯(lián)方利息支出需注意的事項(xiàng)1計(jì)算公式“不得扣除的利息支出年度實(shí)際支付的全部關(guān)聯(lián)方利息（1標(biāo)準(zhǔn)比例關(guān)聯(lián)債資比例）”不適合不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)間借款。2權(quán)益性投資并不一定是實(shí)收資本中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第一百一十九條規(guī)定，權(quán)益性投資，是指企業(yè)接受的不需要償還本金和支付利息，投資人對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)擁有所有權(quán)的投資。權(quán)益性投資為企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表上的所有者權(quán)益數(shù)額，當(dāng)所得者權(quán)益小于實(shí)收資本與資本公積之和，則權(quán)益性投資為實(shí)收資本與資本公積之和；當(dāng)實(shí)收資本與資本公積之和小于實(shí)收資本，則權(quán)益性投資為實(shí)收資本。即：權(quán)益性投資為所有者權(quán)益、實(shí)收資本與資本公積、實(shí)收資本三個(gè)數(shù)額中的較大者。國(guó)家

8、稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）>的通知（國(guó)稅發(fā)【2009】2號(hào)）第八十六條規(guī)定的原話：“權(quán)益投資為企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表所列示的所有者權(quán)益金額。如果所有者權(quán)益小于實(shí)收資本（股本）與資本公積之和，則權(quán)益投資為實(shí)收資本（股本）與資本公積之和；如果實(shí)收資本（股本）與資本公積之和小于實(shí)收資本（股本）金額，則權(quán)益投資為實(shí)收資本（股本）金額。”3債權(quán)性投資不限于直接投資中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第一百一十九條規(guī)定，債權(quán)性投資，是指企業(yè)直接或者間接從關(guān)聯(lián)方獲得的，需要償還本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性質(zhì)的方式予以補(bǔ)償?shù)娜谫Y。企業(yè)間接從關(guān)聯(lián)方獲得的債權(quán)性投資，包括：關(guān)聯(lián)

9、方通過(guò)無(wú)關(guān)聯(lián)第三方提供的債權(quán)性投資；無(wú)關(guān)聯(lián)第三方提供的、由關(guān)聯(lián)方擔(dān)保且負(fù)有連帶責(zé)任的債權(quán)性投資；其他間接從關(guān)聯(lián)方獲得的具有負(fù)債實(shí)質(zhì)的債權(quán)性投資。4企業(yè)扣除關(guān)聯(lián)方利息要想不受到債資比例限制的制約，可以按照特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）（國(guó)稅發(fā)20092號(hào)）第八十九條、第九十條規(guī)定準(zhǔn)備、保存、并按稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供同期資料，證明關(guān)聯(lián)債權(quán)投資金額、利率、期限、融資條件以及債資比例等均符合獨(dú)立交易原則。三、企業(yè)向個(gè)人借款利息支出，不滿足稅法規(guī)定的扣除條件的，不得稅前扣除（一）國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問(wèn)題的通知（國(guó)稅函2009777號(hào)）規(guī)定：企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)

10、系的自然人借款的利息支出，應(yīng)根據(jù)中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法第四十六條及財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知（財(cái)稅2008121號(hào)）規(guī)定的條件，計(jì)算企業(yè)所得稅扣除額。（二）企業(yè)向除第一條規(guī)定以外的內(nèi)部職工或其他人員借款的利息支出，其借款情況同時(shí)符合以下條件的，其利息支出在不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分?根據(jù)稅法第八條和稅法實(shí)施條例第二十七條規(guī)定，準(zhǔn)予扣除。1企業(yè)與個(gè)人之間的借貸是真實(shí)、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為；2企業(yè)與個(gè)人之間簽訂了借款合同。文件規(guī)定非常明確，不再解釋。四、企業(yè)投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳

11、足其應(yīng)繳資本額的，企業(yè)對(duì)外借款所發(fā)生的利息支出不能全額扣除關(guān)于企業(yè)投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出企業(yè)所得稅前扣除問(wèn)題的批復(fù)（國(guó)稅函2009312號(hào)）規(guī)定：凡企業(yè)投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額的，該企業(yè)對(duì)外借款所發(fā)生的利息，相當(dāng)于投資者實(shí)繳資本額與在規(guī)定期限內(nèi)應(yīng)繳資本額的差額應(yīng)計(jì)付的利息，不得在企業(yè)所得稅前扣除。這條規(guī)定，很好理解，因?yàn)槠髽I(yè)投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額，相當(dāng)于投資者實(shí)繳資本額與在規(guī)定期限內(nèi)應(yīng)繳資本額的差額應(yīng)計(jì)付的利息應(yīng)由投資者個(gè)人自己負(fù)擔(dān)，自然不屬于企業(yè)的合理支出，不得在企業(yè)所得稅前扣除。計(jì)算公式：該年度內(nèi)每一計(jì)算期不得扣除的借款利息該期間借款利息該期間未繳足注冊(cè)

12、資本額該期間借款額；企業(yè)一個(gè)年度內(nèi)不得在企業(yè)所得稅前扣除的利息總額該年度內(nèi)每一計(jì)算期不得扣除的借款利息之和。其中：企業(yè)一個(gè)年度內(nèi)每一賬面實(shí)收資本與借款余額保持不變的期間作為一個(gè)計(jì)算期例：某企業(yè)20X3年借款150萬(wàn)元，年利息15萬(wàn)元，企業(yè)于20X2年12月成立，注冊(cè)資本100萬(wàn)元，應(yīng)于20X2年12月底注冊(cè)資金到位，12月底實(shí)際到位40萬(wàn)元，20X3年5月底到位60萬(wàn)元，12月底到位仍是60萬(wàn)元。20X3年企業(yè)不得在企業(yè)所得稅前扣除的利息15125601501512740150=4.83元。五、利息支出業(yè)務(wù)必須符合其他相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，否則不得稅前扣除真實(shí)、合法和合理是納稅人經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生支

13、出可以稅前扣除的主要條件和基本原則。合法性是指無(wú)論支出是否實(shí)際發(fā)生或合理與否，如果是非法支出，不符合稅法的有關(guān)規(guī)定，即使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)或制度規(guī)定可作為費(fèi)用支出，也不得在企業(yè)所得稅前扣除。合法性是顯而易見的，也就是非法支出不允許在稅前扣除。比如，買賣銀行承兌匯票是日常工作中較為常見且具有代表性的業(yè)務(wù)，大多數(shù)企業(yè)買賣銀行承兌匯票的貼現(xiàn)息記入“財(cái)務(wù)費(fèi)用利息支出（貼現(xiàn)息）”，所用的記賬依據(jù)通常為收據(jù)、自制付款憑單、非本單位名稱的貼現(xiàn)憑證等，在企業(yè)所得稅匯算清繳中也不進(jìn)行納稅調(diào)整，實(shí)際上這種做法為企業(yè)留下了相當(dāng)大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。單純從票據(jù)上看，由于沒有取得合規(guī)票據(jù)（地稅利息發(fā)票），該筆貼現(xiàn)息支出也不可以稅前扣

14、除。那么企業(yè)如果取得地稅利息發(fā)票，可否稅前扣除呢？根據(jù)中華人民共和國(guó)票據(jù)法第十條規(guī)定，票據(jù)的簽發(fā)、取得和轉(zhuǎn)讓，應(yīng)當(dāng)遵循誠(chéng)實(shí)信用的原則，具有真實(shí)的交易關(guān)系和債權(quán)債務(wù)關(guān)系。票據(jù)的取得，必須給付對(duì)價(jià)，即應(yīng)當(dāng)給付票據(jù)雙方當(dāng)事人認(rèn)可的相對(duì)應(yīng)的代價(jià)。顯然，出售銀行承兌匯票違反了中華人民共和國(guó)票據(jù)法，即使企業(yè)取得了地稅利息發(fā)票，也不得稅前扣除。六、借款利息支出稅前扣除倒底需要不需要取得發(fā)票在實(shí)際工作中，除向銀行借款的利息支出憑借銀行利息單入賬外，很多企業(yè)發(fā)生的向非金融企業(yè)和個(gè)人借款的利息支出都是憑借收據(jù)或付款憑單列支的，在匯算清繳中都未進(jìn)行納稅調(diào)整。實(shí)際工作中，從所接觸過(guò)的企業(yè)來(lái)看，子公司支付企業(yè)集團(tuán)“資金

15、池”借款利息支出均未取得地稅局監(jiān)制的發(fā)票。財(cái)務(wù)公司模式下一般使用自制的經(jīng)銀監(jiān)局備案的票據(jù)，結(jié)算中心模式下則使用自制的收據(jù)作為結(jié)算憑證。這些結(jié)算憑證列支的利息支出可否允許稅前扣除？回答這個(gè)問(wèn)題之前，我們先來(lái)看幾個(gè)稅收政策：1中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法（中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第587號(hào)）第二十條規(guī)定：銷售商品、提供服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的單位和個(gè)人，對(duì)外發(fā)生經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)收取款項(xiàng)，收款方應(yīng)向付款方開具發(fā)票；特殊情況下由付款方向收款方開具發(fā)票。2營(yíng)業(yè)稅稅目注釋規(guī)定：貸款屬于“金融保險(xiǎn)業(yè)”稅目的征收范圍，而貸款是指將資金貸與他人使用的行為。不論金融機(jī)構(gòu)還是其他單位，只要是發(fā)生將資金貸與他人使用的行為，均應(yīng)

16、視為發(fā)生貸款行為，按“金融保險(xiǎn)業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。3關(guān)于非金融機(jī)構(gòu)統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知（財(cái)稅字20007號(hào)）規(guī)定：”一、為緩解中小企業(yè)融資難的問(wèn)題，對(duì)企業(yè)主管部門或企業(yè)集團(tuán)中的核心企業(yè)等單位（以下簡(jiǎn)稱統(tǒng)借方）向金融機(jī)構(gòu)借款后，將所借資金分撥給下屬單位（包括獨(dú)立核算單位和非獨(dú)立核算單位），并按支付給金融機(jī)構(gòu)的借款利率水平向下屬單位收取用于歸還金融機(jī)構(gòu)的利息不征收營(yíng)業(yè)稅。二、統(tǒng)借方將資金分撥給下屬單位，不得按高于支付給金融機(jī)構(gòu)的借款利率水平向下屬單位收取利息，否則，將視為具有從事貸款業(yè)務(wù)的性質(zhì)，應(yīng)對(duì)其向下屬單位收取的利息全額征收營(yíng)業(yè)稅。”從上述三項(xiàng)規(guī)定我們可以得出結(jié)論：1. 企業(yè)向關(guān)聯(lián)方收取的利息費(fèi)用需繳納營(yíng)業(yè)稅的，開發(fā)票；不繳納營(yíng)業(yè)稅的，不需開具發(fā)票。2. 企業(yè)向無(wú)關(guān)聯(lián)的自然人借款支出應(yīng)真實(shí)、合法、有效，收取利息的個(gè)人需要配合企業(yè)到主管地稅機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開發(fā)票，并承擔(dān)相應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加、地方性稅費(fèi)附加和個(gè)人所得稅。如果企業(yè)替?zhèn)€人“扛稅”即代為承擔(dān)這些稅款一般也很難被稅務(wù)機(jī)關(guān)同意稅前扣除。3. 實(shí)務(wù)中，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)財(cái)務(wù)公司（屬于非銀行金融機(jī)構(gòu)）開具的經(jīng)銀監(jiān)局備案的票據(jù)通常予以認(rèn)可，各子公司可以憑此票據(jù)做稅前扣除；而對(duì)結(jié)算中心開具的收據(jù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)通常認(rèn)定為不合規(guī)票據(jù)，不允許在所