房地產(chǎn)企業(yè)銷售收入方面

1、房 地 產(chǎn) 企 業(yè) 銷 售 物 業(yè) 的 核 算第一節(jié)銷售收款的核算房地產(chǎn)行業(yè)與其他行業(yè)最大的區(qū)別在于預(yù)售制的存在。一般行業(yè)都是在交付產(chǎn) 品的同時(shí)收取銷售款，而房地產(chǎn)企業(yè)的銷售收款是在產(chǎn)品建造過程中實(shí)現(xiàn)的， 這是房地產(chǎn)企業(yè)與其他行業(yè)企業(yè)最大的不同。這就產(chǎn)生了一個(gè)問題，即銷售收 款與銷售收入弁不在一個(gè)時(shí)點(diǎn)，銷售收款在前，而銷售收入在后。因此，對(duì)于 房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)講，銷售收款的核算與銷售收入的核算是兩個(gè)不同的概念，核算 的方法也各不相同。房地產(chǎn)企業(yè)的銷售收款包括以下內(nèi)容：會(huì)員費(fèi)及誠(chéng)意金；銷售定金；預(yù)售款。一、會(huì)員費(fèi)及誠(chéng)意金的核算（一）會(huì)員費(fèi)及誠(chéng)意金的概念會(huì)員費(fèi)、誠(chéng)意金是在簽訂“商品房認(rèn)購(gòu)協(xié)議書”之前收

2、取的款項(xiàng)，最終退還給 客戶或轉(zhuǎn)作購(gòu)房款。按照國(guó)家關(guān)于商品房預(yù)售的有關(guān)規(guī)定，商品房認(rèn)購(gòu)協(xié)議書要在房地產(chǎn)企業(yè)取得 政府行政主管部門核發(fā)的商品房預(yù)售許可證以后才能夠與客戶簽訂，也就是 說，房地產(chǎn)企業(yè)收取的會(huì)員費(fèi)和誠(chéng)意金是在企業(yè)預(yù)售之前收取的款項(xiàng)。這部分 款項(xiàng)因?yàn)闆]有預(yù)售證的支撐，其約束性很低，購(gòu)房者可隨時(shí)收回此款項(xiàng)。（二）會(huì)員費(fèi)及誠(chéng)意金的賬務(wù)處理由于會(huì)員費(fèi)及誠(chéng)意金的非約束性，不能將其作為預(yù)收款項(xiàng)處理，而應(yīng)作為企業(yè) 的應(yīng)付款處理。會(huì)員費(fèi)、誠(chéng)意金在“其他應(yīng)付款”科目下核算，房地產(chǎn)企業(yè)可根據(jù)實(shí)際情況設(shè)置明細(xì)科目進(jìn)行輔助核算，以滿足管理的需要。該科目貸方核算收到的上述款項(xiàng)，借方核算退還的款項(xiàng)或轉(zhuǎn)入“預(yù)收賬款

3、”等科目的款項(xiàng)?！纠?1 】中聯(lián)房地產(chǎn)公司開發(fā)的項(xiàng)目，預(yù)計(jì)在2009年9月份能夠取得商品房預(yù)售許可證，并計(jì)劃于取得該證后馬上開盤銷售。中聯(lián)公司為了做好銷售開盤前的準(zhǔn)備，于2009年8月7日開始收取有購(gòu)買意向客戶的誠(chéng)意金，誠(chéng)意金為每套商品房2萬(wàn)元，當(dāng)日共收取誠(chéng)意金100萬(wàn)元。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制會(huì)計(jì)分錄如下：借：銀行存款1000000貸：其他應(yīng)付款誠(chéng)意金 1000000中聯(lián)公司于9月 10日正式開盤銷售，當(dāng)日退還誠(chéng)意金20萬(wàn)元，有部分誠(chéng)意金客戶簽訂了商品房認(rèn)購(gòu)協(xié)議， 這部分客戶原交付的40萬(wàn)元誠(chéng)意金轉(zhuǎn)為商品房銷售定金。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制會(huì)計(jì)分錄如下：借：其他應(yīng)付款誠(chéng)意金60

4、0000貸：預(yù)收賬款銷售定金400000銀行存款 200000（三）會(huì)員費(fèi)及誠(chéng)意金的管理房地產(chǎn)企業(yè)在收取會(huì)員費(fèi)及誠(chéng)意金之前，必須以協(xié)議或其他方式明確退還時(shí)不計(jì)利息。收取會(huì)員費(fèi)及減意金時(shí)只能開具收款收據(jù)，不能開具商品房預(yù)售款發(fā)票和商品房銷售結(jié)算發(fā)票。退回會(huì)員費(fèi)及誠(chéng)意金時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)在退款業(yè)務(wù)操作過程中要審核是否符合協(xié)議約定，確認(rèn)客戶手中的會(huì)員卡、協(xié)議書、收款收據(jù)等是否已經(jīng)收回。二、銷售定金的核算（ 一 ） 定金的概念定金是在簽訂商品房銷售 （ 預(yù)售 ） 合同之前收取的款項(xiàng)， 在銷售合同簽訂后轉(zhuǎn)作購(gòu)房款，如果客戶在協(xié)議規(guī)定的期限內(nèi)不簽訂購(gòu)房合同，房地產(chǎn)企業(yè)一般情況 下將不再退還客戶已經(jīng)繳納的定金。

5、（ 二）定金的賬務(wù)處理房地產(chǎn)企業(yè)收取的定金，是在企業(yè)已取得預(yù)售房許可證并已與客戶簽訂商品房認(rèn)購(gòu)協(xié)議基礎(chǔ)上收取的款項(xiàng)，從實(shí)質(zhì)上，它屬于銷售款的一部分。因此，定金應(yīng)視同收取購(gòu)房款，在“預(yù)收賬款”科目核算。房地產(chǎn)企業(yè)收取銷售定金時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“預(yù)收賬款銷售定金”科目。房地產(chǎn)企業(yè)與客戶正式簽訂商品房預(yù)售合同時(shí)，按轉(zhuǎn)出銷售定金的金額，借記 “預(yù)收賬款銷售定金”科目，貸記 “預(yù)收賬款銷售款”科目，如果客戶違反認(rèn)購(gòu)協(xié)議的規(guī)定，未能最終簽訂商品房預(yù)售合同，按不再退還的定金的金額，借記“預(yù)收賬款銷售定金”科目，貸記 “營(yíng)業(yè)外收入”科目?！纠?2 】中聯(lián)房地產(chǎn)公司于9月 20 日共收取銷售定金50

6、萬(wàn)元，按照雙方認(rèn)購(gòu)協(xié)議的規(guī)定，9月 30日，房地產(chǎn)企業(yè)與其中部分客戶正式簽訂了商品房預(yù)售合同，這部分客戶已交付的銷售定金為30萬(wàn)元。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制會(huì)計(jì)分錄如下：（1） 收取銷售定金時(shí)。借：銀行存款500000貸：預(yù)收賬款銷售定金500000（2） 簽訂商品房預(yù)售合同時(shí)。借：預(yù)收賬款銷售定金300000貸：預(yù)收賬款銷售款 300000（ 三 ） 銷售定金的管理房地產(chǎn)企業(yè)在收取定金之前，必須和客戶簽訂商品房認(rèn)購(gòu)協(xié)議書，在協(xié)議中要明確約定超過一定期限后定金不予退還的條款。收取定金時(shí)，視同收取購(gòu)房款，開具票據(jù)（ 商品房預(yù)售款發(fā)票） ，但票據(jù)上要明確注明收取定金字樣。三、預(yù)售款的核算（

7、一 ） 預(yù)售款的概念預(yù)售款是指房地產(chǎn)企業(yè)在所售房屋未竣工前收取的商品房銷售款，屬于預(yù)收性質(zhì)的款項(xiàng)。而相對(duì)應(yīng)的，銷售款是指房地產(chǎn)企業(yè)在所售房屋已經(jīng)竣工后收取的商品房銷售款。這里所說的預(yù)售款和銷售款均包括銀行發(fā)放的按揭貸款。對(duì)所售房屋未竣工前收取的預(yù)售款，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)開具商品房預(yù)售款發(fā)票。對(duì)在竣工后收取的銷售款，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)開具商品房銷售結(jié)算發(fā)票。（ 二）預(yù)售款的賬務(wù)處理雖然預(yù)售款和銷售款收取的時(shí)間不同，但所有房屋銷售款項(xiàng)，包括預(yù)售款和銷售款，都必須先通過“預(yù)收賬款”科目進(jìn)行核算，以保證銷售過程收入數(shù)據(jù)的完整?！邦A(yù)收賬款”科目核算按銷售合同約定應(yīng)收取的售房款，銷售過程中收取的其他款項(xiàng)，不管是什么性

8、質(zhì)以及稅收如何處理，都不在此科目下核算。該科目按照不同的項(xiàng)目、分期、業(yè)態(tài)、樓棟、房號(hào)等設(shè)置核算項(xiàng)目。該科目貸方核算實(shí)際收到的售房款、工程款抵房款轉(zhuǎn)入的房款、因換房從其他房源轉(zhuǎn)入的房款等，其中也包括銀行發(fā)放的按揭貸款。借方核算結(jié)轉(zhuǎn)的銷售收入。銷售退款、更名和換房等統(tǒng)一在貸方核算。房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，要注意相關(guān)資料的完整性，包括銀行進(jìn)賬單、POSI小票、發(fā)票記賬聯(lián)、各種與交款方式相關(guān)的證明文件、銷售換房審批表、 銷售退房審批表、銷售更名審批表等?！纠? 3 】中聯(lián)房地產(chǎn)公司9月 30 日從銷售定金轉(zhuǎn)入預(yù)售款30萬(wàn)元，另外收取客房預(yù)售款800萬(wàn)元。該項(xiàng)目于2009年12月份竣工。中聯(lián)公司當(dāng)月

9、結(jié)轉(zhuǎn)收入 5000萬(wàn)元。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制會(huì)計(jì)分錄如下：(1) 銷售定金轉(zhuǎn)入時(shí)。借：預(yù)收賬款銷售定金 300000貸：預(yù)收賬款銷售款 300000(2) 收取預(yù)售款時(shí)。借：銀行存款8000000貸：預(yù)收賬款銷售款 8000000(3) 竣工入住時(shí)。貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 50000000( 三 ) 預(yù)售款的管理房地產(chǎn)企業(yè)在對(duì)預(yù)售款進(jìn)行管理時(shí)，應(yīng)重點(diǎn)做到以下幾點(diǎn)：在收取房款前，必須簽訂商品房銷售( 預(yù)售 ) 合同，不能收取無(wú)合同房款。設(shè)立“銷售臺(tái)賬”，在簽訂合同和收取房款等環(huán)節(jié)詳細(xì)登記相關(guān)房源信息、客戶信息和交款過程信息。四、銷售更名、銷售退房、銷售換房的核算房地產(chǎn)企業(yè)在銷售過程中， 可能

10、會(huì)存在銷售更名、 銷售退房、 銷售換房等業(yè)務(wù)，這部分業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理也是房地產(chǎn)企業(yè)銷售核算的重要內(nèi)容之一。( 一 ) 銷售更名的核算1銷售更名的概念銷售更名是指在商品房預(yù)售階段，原購(gòu)買人將所購(gòu)買的商品房轉(zhuǎn)讓給新的 購(gòu)買人的行為。這里需要說明的是，只有在商品房預(yù)售階段才存在銷售更名的問題，因?yàn)轭A(yù)售階段商品房還未竣工交付，也就是我們通常所說的期房，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)講，還未確認(rèn)為銷售收入， 因此， 可以進(jìn)行銷售更名的操作。 如果商品房已經(jīng)交付，就不能采用更名的方式，而應(yīng)該進(jìn)行商品房轉(zhuǎn)讓，原購(gòu)買人與新購(gòu)買人之間進(jìn)行轉(zhuǎn)讓，與房地產(chǎn)企業(yè)是不相關(guān)的。2 銷售更名的賬務(wù)處理按照規(guī)定房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)收取更名費(fèi)的， 應(yīng)按

11、收到的更名費(fèi)， 借記“銀行存款”、“庫(kù)存現(xiàn)金”等科目，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目。同時(shí)，發(fā)生銷售更名時(shí)，應(yīng)單獨(dú)編制會(huì)計(jì)分錄反映，按已交房款，在“預(yù)收賬款”科目貸方作相反登記，直接從原客戶“預(yù)收賬款”科目貸方紅字轉(zhuǎn)入新客戶“預(yù)收賬款”科目貸方。摘要注明“XXX更名為XXX”字樣。3 銷售更名的管理在商品房銷售（ 預(yù)售 ） 合同備案之后，原則上不能辦理銷售更名，確需辦理的，必須在政府相關(guān)部門更名手續(xù)辦妥之后才能辦理。房屋交付人住后不能辦理更名手續(xù)。如果更名時(shí)按揭貸款已經(jīng)發(fā)放，必須在按揭事項(xiàng)處理完畢后辦理更名手續(xù)。（ 二 ） 銷售退房的核算1銷售退房的概念銷售退房和銷售更名一樣，只是局限于商品房預(yù)售階段

12、的業(yè)務(wù)。商品房已經(jīng)竣工并交付給購(gòu)房人后發(fā)生的退房業(yè)務(wù)不屬于這里所說的銷售退房。2退房的賬務(wù)處理購(gòu)房者在商品房預(yù)售階段發(fā)生退房時(shí)，按購(gòu)房者原交付的房款金額，登記“預(yù)收賬款”的貸方紅字，按收取的罰款等金額，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目，按實(shí)際退回的銷售款，貸記“銀行存款”、“庫(kù)存現(xiàn)金”等科目。4 退房的管理在辦理銷售退房業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)認(rèn)真審核房號(hào)、姓名、面積、實(shí)收房款等信息是否與賬面記載一致，審核按協(xié)議或合同約定是否應(yīng)當(dāng)收取違約金等。銷售合同已經(jīng)備案的，必須完成撤銷備案手續(xù)方可辦理退房手續(xù)。實(shí)際退房款時(shí)，應(yīng)將客戶手中的合同、協(xié)議、發(fā)票等全部收回。（三）銷售換房的核算1 銷售換房的概念銷售換房是指在商品房預(yù)售

13、階段發(fā)生的，購(gòu)買人將其原購(gòu)買的商品房更換為新的商品房，并相應(yīng)結(jié)算銷售差價(jià)的行為。如果購(gòu)買人所購(gòu)商品房已經(jīng)竣工交付，所發(fā)生的銷售換房就成為購(gòu)買人的行為，屬于先退房，再?gòu)姆康禺a(chǎn)企業(yè)買房的行為。這里講的銷售換房，僅指商品房預(yù)售階段的銷售換房行為。2 銷售換房的賬務(wù)處理賬務(wù)處理時(shí)不走退房程序，直接從原房源“預(yù)收賬款”科目貸方紅字轉(zhuǎn)入新房源“預(yù)收賬款”科目貸方。3 銷售換房的管理銷售換房業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)必須按新房源開具發(fā)票，并收回原開具的發(fā)票。同時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)銷售部門及財(cái)務(wù)部門要及時(shí)調(diào)整房屋銷售臺(tái)賬，保持銷售信息的準(zhǔn)確性和統(tǒng)一性。銷售合同已經(jīng)備案的，必須在撤銷備案手續(xù)后辦理?yè)Q房業(yè)務(wù)。如果按揭貸款已經(jīng)發(fā)放，必須

14、在按揭貸款處理完后才能辦理?yè)Q房手續(xù)。五、銷售收款的管理（一）銷售臺(tái)賬管理為加強(qiáng)銷售過程管理，彌補(bǔ)賬務(wù)處理信息記載的不足，完善銷售過程數(shù)據(jù)資料，確保銷售業(yè)務(wù)信息處理準(zhǔn)確，房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)部門應(yīng)設(shè)立銷售臺(tái)賬，全面登記房源信息、 成交客戶信息、 合同信息、 收付款過程信息和按揭貸款信息。登記銷售臺(tái)賬時(shí)，應(yīng)關(guān)注取得信息的合規(guī)性和準(zhǔn)確性，必須以完整有效、數(shù)據(jù)準(zhǔn)確無(wú)誤的信息登記和更新臺(tái)賬。財(cái)務(wù)部門的銷售臺(tái)賬每月至少要和銷售部門全面核對(duì)一次，及時(shí)解決發(fā)現(xiàn)的問題，不斷完善臺(tái)賬登記規(guī)則，確保相關(guān)信息記錄準(zhǔn)確、一致。（ 二）銷售現(xiàn)場(chǎng)管理為保證銷售收款的資金和票據(jù)安全，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：銷售現(xiàn)場(chǎng)配專職人員負(fù)責(zé)

15、發(fā)票和收款工作， 并完善收款業(yè)務(wù)內(nèi)部控制體系。專職人員更換時(shí)，必須嚴(yán)格履行票據(jù)交接手續(xù)，詳細(xì)登記票據(jù)交接信息。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該全力協(xié)調(diào)銀行上門或住場(chǎng)收取房款，銀行人員不在時(shí)，盡量采取通知客戶刷卡交款或直接把現(xiàn)金存到公司指定賬戶的方式交款。每次收款前，必須查看客戶提供的認(rèn)購(gòu)協(xié)議書或商品房銷售 （ 預(yù)售 ） 合同，出示已交款項(xiàng)票據(jù)，按照協(xié)議或合同約定及已交款情況重新審核計(jì)算應(yīng)交款項(xiàng)金額。收取客戶直接存到公司賬戶款項(xiàng)進(jìn)賬單時(shí)，要取得公司財(cái)務(wù)部款項(xiàng)到賬確認(rèn)通知。收取支票時(shí)，可以直接開具正式收款收據(jù)。開出票據(jù)書寫信息要全面、準(zhǔn)確，且必須與合同內(nèi)容保持一致。第二節(jié)商品房銷售收入的核算一、商品房銷售收入的核算

16、（ 一） 收入確認(rèn)的條件按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于收入確認(rèn)條件的規(guī)定，銷售方在將商品所有權(quán)上的重要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給買方，不再對(duì)該商品實(shí)施繼續(xù)管理權(quán)和實(shí)際控制權(quán)，與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流人企業(yè)，相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量時(shí)，確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入的實(shí)現(xiàn)。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)，商品房銷售收入實(shí)現(xiàn)的具體條件為：工程已經(jīng)竣工并通過有關(guān)部門驗(yàn)收。通過有關(guān)部門驗(yàn)收，是指取得政府有關(guān)部門發(fā)放的“竣工備案表”。實(shí)際銷售面積符合合同規(guī)定。在實(shí)際操作中，實(shí)際銷售面積往往與合同規(guī)定的面積存在一定的差異，應(yīng)取得面積測(cè)繪表，按實(shí)測(cè)面積計(jì)算房屋總價(jià)。完成房屋交付手續(xù)或購(gòu)買方已接到書面交房通知，且購(gòu)買方在通知確定的交付使用時(shí)限結(jié)束后無(wú)正當(dāng)

17、理由拒絕收房。房地產(chǎn)企業(yè)在實(shí)際交付時(shí)可能存在以下兩種情況：業(yè)主方正常來(lái)公司辦理房屋交接手續(xù)：填寫“房屋交接單”，憑業(yè)主方簽字確認(rèn)的房屋交接單確認(rèn)銷售收入。如果業(yè)主已簽房屋交接單但因各種原因不去領(lǐng)取鑰匙，必須要有業(yè)主簽字并交物業(yè)公司的“鑰匙委托保管書”，否則不確認(rèn)該項(xiàng)銷售的收入。業(yè)主沒來(lái)辦理房屋手續(xù)：按銷售合同規(guī)定的送達(dá)方式送達(dá)后，業(yè)主在合同約定的時(shí)限內(nèi)未來(lái)辦理手續(xù)的，如按合同規(guī)定可以視同房屋已交付的，則確認(rèn)銷售收入。送達(dá)的標(biāo)識(shí)：采取報(bào)紙公告的，留存報(bào)紙?jiān)徊捎每爝f方式的，留存快遞底單；郵局寄出的，留存郵局回執(zhí)；采用傳真、電話等其他方式的，都要有相應(yīng)的記錄或回單。履行了合同規(guī)定的義務(wù)，且價(jià)款取

18、得或確信可以取得。一般情況下，客戶交清全部房款后方可辦理房屋交接手續(xù)，才能確認(rèn)收入。但對(duì)于按合同約定分期付款的，則按合同約定的時(shí)點(diǎn)履行交接房手續(xù)，在辦理房屋交接手續(xù)后可以確認(rèn)收入。成本能夠可靠地計(jì)量。成本可靠計(jì)量是指工程成本已結(jié)算完畢或雖未結(jié)算但可以按確定的工程完工量準(zhǔn)確預(yù)估。（ 二）銷售收入的賬務(wù)處理房地產(chǎn)企業(yè)符合商品房銷售收入確認(rèn)的條件時(shí)，應(yīng)借記“預(yù)收賬款”科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目。在達(dá)到收入確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)將在收入結(jié)轉(zhuǎn)之前收到的商品房銷售款全部記入“預(yù)收賬款”科目的貸方，在結(jié)轉(zhuǎn)收入時(shí)，全部由“預(yù)收賬款”科目轉(zhuǎn)入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目，這樣能夠保證“預(yù)收賬款”科目的完整性?！纠?6 4

19、】中聯(lián)房地產(chǎn)公司開發(fā)的項(xiàng)目，自 2008年9月份開始預(yù)售，到 2009年12月份項(xiàng)目所建商品房竣工交付時(shí)，共收得銷售回款5億元。2009年 12月份，中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入，編制會(huì)計(jì)分錄如下：（ 三） 銷售發(fā)票的管理房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行銷售收入的賬務(wù)處理時(shí)，應(yīng)注意銷售發(fā)票的管理。銷售發(fā)票的處理原則如下：原則上不管銷售過程開具何種發(fā)票，銷售結(jié)算發(fā)票統(tǒng)一在辦理入住時(shí)換開，并收回已經(jīng)開具票據(jù)，收回的票據(jù)附在相應(yīng)結(jié)算發(fā)票存根后保管。如已開票據(jù)丟失，須購(gòu)房人出具聲明，附身份證復(fù)印件，復(fù)印已入賬的記賬聯(lián)，一并附在結(jié)算發(fā)票存根后。 當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)要求登報(bào)遺失聲明才予認(rèn)可的， 要取得登報(bào)聲明。發(fā)生銷售

20、更名、換房、退房等情況時(shí)，要結(jié)合當(dāng)?shù)厍闆r對(duì)已開票據(jù)進(jìn)行處理，原則是發(fā)票更改要符合發(fā)票管理的有關(guān)規(guī)定；要保留完整信息鏈，便于相關(guān)事項(xiàng)查詢；作廢的發(fā)票要附在原發(fā)票存根處保管；建立作廢發(fā)票登記簿，詳細(xì)登記發(fā)票作廢情況。結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入憑證后附結(jié)算發(fā)票記賬聯(lián)。視實(shí)際情況，如果發(fā)票數(shù)量過多，也可單獨(dú)進(jìn)行保管。二、分期收款銷售的核算（ 一） 分期收款銷售的概念分期收款銷售是指房屋已經(jīng)交付，房款尚未全部收回，按合同約定未收房款在未來(lái)一定時(shí)期內(nèi)收回的銷售方式。( 二 ) 分期收款銷售的賬務(wù)處理對(duì)于按合同約定分期付款的，應(yīng)按合同約定的時(shí)點(diǎn)履行交接房手續(xù)，在辦理房屋交接手續(xù)后可以確認(rèn)收入。賬務(wù)處理分以下兩種情況進(jìn)行：

21、1 從房屋交付日算起，剩余房款收回期在3年以內(nèi)的賬務(wù)處理從房屋交付日算起，剩余房款收回期在 3年以內(nèi)的，按照正常銷售方式處理。在房屋交付日， 按未收款金額， 借記“應(yīng)收賬款”科目， 貸記 “主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目?！纠?65 】中聯(lián)房地產(chǎn)公司開發(fā)的項(xiàng)目，自2008年9月份開始預(yù)售，到2009年12 月份項(xiàng)目所建商品房竣工交付時(shí)，共收得銷售回款5億元，尚有3000萬(wàn)元未取得回款，這部分款項(xiàng)均是按銷售合同規(guī)定應(yīng)在2009年12月份房屋交付后3年之內(nèi)取得。2009年12月份，中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入，會(huì)計(jì)分錄如下：(1) 已回款結(jié)轉(zhuǎn)收入時(shí)。(2) 未收款結(jié)轉(zhuǎn)收入時(shí)。2 從房屋交付日算起，剩余

22、房款收回期在3年以上的賬務(wù)處理從房屋交付日算起，剩余房款收款期在 3年以上的，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14號(hào)收入理解為“實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)”的收入。按照準(zhǔn)則要求，采用遞延方式分期收款、實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的銷售商品或提供勞務(wù)等經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的長(zhǎng)期應(yīng)收款， 滿足收入確認(rèn)條件的， 按應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款， 借記“長(zhǎng)期應(yīng)收款”科目， 按應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值， 貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”等科目，按其差額，貸記“未實(shí)現(xiàn)融資收益”。采用實(shí)際利率法按期計(jì)算確定的利息收入，借記“未實(shí)現(xiàn)融資收益”，貸記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值的確定方法為：按合同價(jià)款未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值確定，折現(xiàn)率采

23、用同期銀行貸款利率。房地產(chǎn)企業(yè)確定利息收入采用的實(shí)際利率按同期銀行貸款利率確定。因此，房地產(chǎn)企業(yè)超過3年的分期收款的賬務(wù)處理如下：按應(yīng)收的合同價(jià)款未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值確定為當(dāng)期的收入金額。折現(xiàn)率采用同期銀行貸款利率。應(yīng)收的合同價(jià)款和折現(xiàn)后的收入金額之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同期問內(nèi)按照應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本和同期銀行貸款利率計(jì)算確定的金額進(jìn)行攤銷，作為財(cái)務(wù)費(fèi)用的抵減處理。賬務(wù)處理：（1） 確認(rèn)銷售收入時(shí)。借：長(zhǎng)期應(yīng)收款（ 合同價(jià)款 ）貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（ 應(yīng)收的合同價(jià)款未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值）未實(shí)現(xiàn)融資收益（ 差額）（2） 分期收取款項(xiàng)時(shí)。借：銀行存款貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款（3） 未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷時(shí)。借：未實(shí)現(xiàn)融資收益貸

24、：財(cái)務(wù)費(fèi)用【例66】中聯(lián)房地產(chǎn)公司與客戶與2006年9月 10日簽訂了房屋銷售合同，合同總價(jià)3000萬(wàn)元，付款條件為：合同簽訂時(shí)付500萬(wàn)元，竣工交付時(shí)付500萬(wàn)元（竣工交付日為 2007年12月 10日） ，剩余款項(xiàng)2000萬(wàn)元在竣工交付日起5年內(nèi)付清。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入，賬務(wù)處理如下：合同約定價(jià)款為 2000萬(wàn)元，分 5期于期末平均收回，按同期銀行貸款利率7 93（5 年期 ） 折現(xiàn)計(jì)算收入額為 l600 03萬(wàn)元，兩者差額399 97萬(wàn)元按表中金額分期抵減財(cái)務(wù)費(fèi)用。具體見表61表6-1單位：萬(wàn)元日期未收本金財(cái)務(wù)費(fèi)用分期收款已收本金(1)=上期(1)上期(2) =(1)

25、X 7.93 %(3)(4) - (3)(2)銷售日1600.03收款日11600.03126.88400273.12收款日2 1326.91105.22400294.78收款日3 1032.1381.85400318.15收款日4 713.9856.62400343.38收款日5 370.6029.40400370.60合計(jì)399.9720001600.032007年12月10日確認(rèn)銷售收入時(shí)。未實(shí)現(xiàn)融資收益3999700(2)收款日1分期收取款項(xiàng)時(shí)。借：銀行存款4000000貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款4000000(3)收款日1未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷時(shí)。借：未實(shí)現(xiàn)融資收益1268800貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用1268

26、800不管采取上述何種方式，會(huì)計(jì)期末“長(zhǎng)期應(yīng)收款”科目應(yīng)按相關(guān)規(guī)定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。分期收款銷售方式的稅務(wù)處理不同于會(huì)計(jì)處理。稅務(wù)上按照合同約定的收款時(shí)間和金額(提前收到的按照實(shí)際收到的時(shí)間和金額確認(rèn))計(jì)算應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅。在企業(yè)所得稅方面，財(cái)務(wù)上按照全額結(jié)轉(zhuǎn)收入和成本，稅務(wù)上按照實(shí)現(xiàn)的收入結(jié)轉(zhuǎn)成本，因此需要進(jìn)行納稅調(diào)整，把兩者的差額確認(rèn)為“遞延所得稅負(fù)債” 。三、面積差的核算面積差是指房地產(chǎn)企業(yè)銷售的商品房竣工交付時(shí)，實(shí)際銷售面積與原簽訂銷售合同時(shí)的預(yù)計(jì)銷售面積之間存在的差異。面積差的處理方式是房地產(chǎn)企業(yè)與客戶在銷售合同中重要的約定事項(xiàng)，一般情況下，其約定的處理方式有以下兩種：按實(shí)際銷售面積結(jié)算價(jià)款，

27、多退少補(bǔ)。實(shí)際銷售面積超出原預(yù)售面積的部分，由房地產(chǎn)企業(yè)負(fù)擔(dān)，客戶不需要補(bǔ)交房款。根據(jù)不同的處理方式，關(guān)于面積差的賬務(wù)處理如下：房地產(chǎn)企業(yè)退還面積差涉及的房款， 應(yīng)按退還的金額， 借記“預(yù)收賬款”科目，貸記“銀行存款”等科目。房地產(chǎn)企業(yè)收到客房補(bǔ)交的面積差房款，應(yīng)按收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“預(yù)收賬款”科目?？⒐そ桓稌r(shí)，將其從“預(yù)收賬款”科目轉(zhuǎn)人“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目。如果面積差由房地產(chǎn)企業(yè)承擔(dān)，房地產(chǎn)企業(yè)則不需要進(jìn)行賬務(wù)處理?！纠?7】中聯(lián)房地產(chǎn)公司于2009年12月份項(xiàng)目所建商品房竣工交付時(shí)，共收取面積差200萬(wàn)元。2009年12月份，中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入，編制

28、會(huì)計(jì)分錄如下：(1) 收到補(bǔ)交面積差房款時(shí)。借：銀行存款2000000貸：預(yù)收賬款2000000(2) 結(jié)轉(zhuǎn)收入時(shí)。借：預(yù)收賬款2000000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2000000四、回遷房收入的核算（ 一 ） 回遷房的概念回遷房或拆遷安置房是指按照城市危舊房改造的政策，將危改區(qū)內(nèi)的私房或承租的公房拆除，然后按照回遷或安置的政策標(biāo)準(zhǔn)，被拆遷人回遷，取得改造后新建的房屋?；剡w的新建房屋產(chǎn)權(quán)按經(jīng)濟(jì)適用房產(chǎn)權(quán)管理。回遷房政策的一般規(guī)定如下：拆除住宅房屋以產(chǎn)權(quán)調(diào)換形式償還的，償還的建筑面積與原建筑面積相等的部分，按照重置價(jià)格結(jié)合成新結(jié)算結(jié)構(gòu)差價(jià)；償還建筑面積不足原建筑面積的部分，按照評(píng)估的市場(chǎng)價(jià)格結(jié)算；償還建

29、筑面積超過原建筑面積的部分屬于安置標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的，按市人民政府頒布的上年房屋建安造價(jià)結(jié)算；超過安置標(biāo)準(zhǔn)的，按商品房?jī)r(jià)格結(jié)算。（ 二 ） 回遷房的賬務(wù)處理回遷房視回遷方式是否收取價(jià)款以及收取價(jià)款性質(zhì)不同，采取不同的會(huì)計(jì)處理方式：如果不收取價(jià)款，回遷房發(fā)生的支出作為土地成本計(jì)人拆遷補(bǔ)償費(fèi)用。此種情況屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，但其不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，因此，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。收取價(jià)款的情況下，要根據(jù)合同約定具體判斷收取的價(jià)款是補(bǔ)償性的還是約定了一個(gè)較低銷售價(jià)格（ 價(jià)格高于成本低于市場(chǎng)售價(jià)） 分別處理：（1） 如果屬于以較低價(jià)格銷售的，按銷售業(yè)務(wù)處理。此情況因涉

30、及大量的貨幣性資產(chǎn)，所以不屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)按銷售業(yè)務(wù)處理。（2） 如果屬于補(bǔ)償性的，回遷房發(fā)生的建造成本和其他相關(guān)支出 （ 包括稅金支出 ）作為土地成本計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)用，收到的價(jià)款沖減上述成本支出。此種情況因?yàn)橹簧婕吧倭康呢泿判再Y產(chǎn)，所以也屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，與不收取價(jià)款的賬務(wù)處理基本相同。通常情況，房地產(chǎn)企業(yè)建設(shè)回遷房是不收取價(jià)款的。以下舉例說明在不收取價(jià)款情況下，回遷房支出作為土地成本計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)的賬務(wù)處理過程。【例6 8】中聯(lián)房地產(chǎn)公司開發(fā)項(xiàng)目占地10000平方米，土地成本已發(fā)生貨幣性支出5000萬(wàn)元，其中支付土地價(jià)款3500萬(wàn)元， 拆遷貨幣補(bǔ)償1500萬(wàn)元。另外，在本項(xiàng)目中

31、，需要按照 1 ： 1 的比例，與拆遷戶兌現(xiàn)回遷房60套（平均每套150平方米 ） 。開發(fā)項(xiàng)目分兩期進(jìn)行建設(shè)。一期項(xiàng)目占地面積6000平方米，二期項(xiàng)目占地面積4000平方米。2009年9月，完成一期12座500套75000平方米樓房建設(shè)，建安成本實(shí)際支出 7000萬(wàn)元 （基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)等暫不計(jì)） ，一期有回遷房40套，剩余的20套回遷房在二期待建。假設(shè)一期房屋對(duì)外售價(jià)為3000元平方米。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入，編制會(huì)計(jì)分錄如下：（1） 支付貨幣性土地成本支出時(shí)。土地成本貨幣性支出=3500+ 1500 = 5000（萬(wàn)元）（2） 分?jǐn)傄呀ɑ剡w房建造成本時(shí)。第一期回遷房

32、40套建造支出=7000+ 75000X 40X 150= 560（萬(wàn)元）借：生產(chǎn)成本土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi) 5600000貸：生產(chǎn)成本建筑安裝工程費(fèi) 5600000（3） 預(yù)提未建回遷房建造成本時(shí)。第二期回遷房20套因未實(shí)際發(fā)生，為反映成本的完整性，按照預(yù)算成本或第一期成本預(yù)提入賬：7000+ 75000X 20X 150= 280（萬(wàn)元）借：生產(chǎn)成本土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi) 2800000貸：應(yīng)付賬款預(yù)提費(fèi)用 2800000（4） 分配一期土地成本時(shí)。土地成本合計(jì)=5000+560+280= 5840（萬(wàn)元）第一期分配土地成本=5840+ （6000 + 4000） X 6000= 3504（萬(wàn)

33、元）一期建安成本=7000 560= 6440（萬(wàn)元）（5） 結(jié)轉(zhuǎn)收入成本時(shí)。一期銷售款=（75000 40X 150） X 0. 3 = 20700（萬(wàn)元）貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入207000000（三） 回遷房的稅務(wù)處理與會(huì)計(jì)處理的差異土地征用費(fèi)和拆遷補(bǔ)償費(fèi)構(gòu)成房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)成本的重要組成部分， 房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法 （ 國(guó)稅發(fā) 200931 號(hào) ） 規(guī)定，土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)支出是指為取得土地開發(fā)使用權(quán)（ 或開發(fā)權(quán) ） 而發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，主要包括土地買價(jià)或出讓金、大市政配套費(fèi)、契稅、耕地占用稅、土地使用費(fèi)、土地閑置費(fèi)、土地變更用途和超面積補(bǔ)交的地價(jià)及相關(guān)稅費(fèi)、拆遷補(bǔ)償支出、安置及

34、動(dòng)遷支出、回遷房建造支出、農(nóng)作物補(bǔ)償費(fèi)、危房補(bǔ)償費(fèi)等。其中，直接以貨幣形式支付的成本支出，會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理基本一致，而以非貨幣性形式支付的拆遷補(bǔ)償支出、安置及動(dòng)遷支出、回遷房建造支出，由于其行為的特殊性，會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理有所不同，這種不同直接影響到開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本的確認(rèn)。1回遷房視同銷售的規(guī)定房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)中，拆遷補(bǔ)償主要有三種方式：即產(chǎn)權(quán)調(diào)換、作價(jià)補(bǔ)償、產(chǎn)權(quán)調(diào)換與作價(jià)補(bǔ)償相結(jié)合。其中產(chǎn)權(quán)調(diào)換就涉及回遷房問題，產(chǎn)權(quán)調(diào)換屬于房地產(chǎn)企業(yè)以自己的開發(fā)產(chǎn)品換取被拆遷人的土地使用權(quán)。企業(yè)所得稅稅務(wù)處理上，一般情況下作非貨幣性交易處理，即按“以物易物”處理，根據(jù)國(guó)稅發(fā) 200931 號(hào)文件的規(guī)定，企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)

35、品用于捐贈(zèng)、贊助、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于實(shí)際取得利益權(quán)利時(shí)確認(rèn)收入（ 或利潤(rùn) ） 的實(shí)現(xiàn)。2回遷房換入土地成本確認(rèn)的規(guī)定對(duì)于非貨幣交易的產(chǎn)權(quán)調(diào)換方式，同時(shí)涉及換入資產(chǎn) （ 土地 ） 的計(jì)稅成本確認(rèn)問題，國(guó)稅發(fā) 200931 號(hào)文件規(guī)定，企業(yè)以非貨幣交易方式取得土地使用權(quán)的，按下列規(guī)定處理：換取的開發(fā)產(chǎn)品如為該項(xiàng)土地開發(fā)、建造的，接受投資的企業(yè)在接受土地使用權(quán)時(shí)暫不確認(rèn)其成本，待首次分出開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，再按應(yīng)分出開發(fā)產(chǎn)品 （ 包括首次分出的和以后應(yīng)分出的 ） 的市場(chǎng)公允價(jià)值和

36、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移過程中應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確認(rèn)該項(xiàng)土地使用權(quán)的成本。如涉及補(bǔ)價(jià)，土地使用權(quán)的取得成本還應(yīng)加上應(yīng)支付的補(bǔ)價(jià)款或減除應(yīng)收到的補(bǔ)價(jià)款。換取的開發(fā)產(chǎn)品如為其他土地開發(fā)、建造的，接受投資的企業(yè)在投資交易發(fā)生時(shí)，按應(yīng)付出開發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)公允價(jià)值和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移過程中應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確認(rèn)該項(xiàng)土地使用權(quán)的成本。如涉及補(bǔ)價(jià)，土地使用權(quán)的取得成本還應(yīng)加上應(yīng)支付的補(bǔ)價(jià)款或減除應(yīng)收到的補(bǔ)價(jià)款?！纠?9 】 續(xù)上例， 第一期會(huì)計(jì)成本為： 單位可售建筑面積土地成本為 507 83元平方米，單位可售建筑面積建筑成本為 933 33元平方米。計(jì)算第一期商品房的計(jì)稅成本如下：第一期回遷房視同銷售處理，銷售收入為1

37、800萬(wàn)元（40X150X 0. 3）。本例中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在接受土地使用權(quán)時(shí)，暫不確認(rèn)計(jì)稅成本，第一期40套回遷房交付后，按照其公允價(jià)值，即視同銷售收入1800萬(wàn)元計(jì)入土地計(jì)稅成本。第二期20套回遷房因未建造且沒有公允價(jià)值，不屬于國(guó)稅發(fā)200931 號(hào)文件規(guī)定的可以預(yù)提的計(jì)稅成本，暫按成本為零計(jì)算。另外，根據(jù)國(guó)稅發(fā) -200931號(hào)文件的規(guī)定，企業(yè)在結(jié)算計(jì)稅成本時(shí)其實(shí)際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的，不得計(jì)入計(jì)稅成本，待實(shí)際取得合法憑據(jù)時(shí)，再按規(guī)定計(jì)入計(jì)稅成本。這 20套回遷房計(jì)稅成本可以在二期房產(chǎn)中直接列支，以后結(jié)算二期房產(chǎn)計(jì)稅成本時(shí)，不需要再調(diào)整一期的計(jì)稅成本。該項(xiàng)目在第一期開發(fā)

38、產(chǎn)品完工后， 可以計(jì)入的計(jì)稅土地成本為： 6800萬(wàn)元 (3500 1500 1800) 。因?yàn)樵擁?xiàng)目分兩期開發(fā)，所以土地成本需要按照各期占地面積進(jìn)行分配。第一期分配土地成本 4080萬(wàn)元6800 + (6000 + 4000) X 6000,單位可售建筑面積土地成本為544元平方米，單位可售建筑面積建筑成本為933( 元平方米) 。以上計(jì)稅成本高于會(huì)計(jì)入賬成本，形成差異的原因可以歸納為：一是回遷房視同銷售的處理。二是以回遷房換取的土地使用權(quán)價(jià)值是否可以預(yù)提人賬的問題。假如在分配一期回遷房時(shí)，二期回遷房公允價(jià)值也能夠確定，則根據(jù)國(guó)稅發(fā) 200931 號(hào)文件的規(guī)定， 可以將全部回遷房公允價(jià)值計(jì)人

39、換取的土地計(jì)稅成本并再行分配。第三節(jié)商品房銷售成本的核算房地產(chǎn)企業(yè)銷售成本的核算是本著收入和成本配比的原則進(jìn)行的。即：房地產(chǎn)企業(yè)根據(jù)收入確認(rèn)原則確認(rèn)實(shí)現(xiàn)銷售收入和銷售面積時(shí)，應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的開發(fā)產(chǎn)品銷售成本。一、銷售成本結(jié)轉(zhuǎn)的科目設(shè)置銷售成本結(jié)轉(zhuǎn)主要涉及兩個(gè)會(huì)計(jì)科目，即“庫(kù)存商品”科目和“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目。（ 1） “庫(kù)存商品”科目庫(kù)存商品是指建造完成后以備出售的開發(fā)產(chǎn)品。為區(qū)分不同用途開發(fā)產(chǎn)品成本、實(shí)現(xiàn)不同開發(fā)產(chǎn)品銷售收入和發(fā)生的成本準(zhǔn)確配比，應(yīng)該按照開發(fā)產(chǎn)品不同類別在“庫(kù)存商品”科目下設(shè)置“已完工開發(fā)產(chǎn)品”和“出租開發(fā)產(chǎn)品”兩個(gè)二級(jí)明細(xì)科目，在明細(xì)科目下按照項(xiàng)目，分期、分產(chǎn)品進(jìn)行輔助核算

40、?！俺鲎忾_發(fā)產(chǎn)品”是指根據(jù)經(jīng)營(yíng)需要短期 （ 一般不超過一個(gè)年度） 作為出租用途，以后再對(duì)外銷售的開發(fā)產(chǎn)品。此處的開發(fā)產(chǎn)品不計(jì)提折舊?！耙淹旯ら_發(fā)產(chǎn)品”核算出售開發(fā)產(chǎn)品。庫(kù)存商品在資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量。當(dāng)市場(chǎng)發(fā)生重大變化，預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值低于庫(kù)存成本時(shí)，在取得確鑿證據(jù)的情況下，報(bào)相關(guān)部門和領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)后按照預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值進(jìn)行計(jì)量并進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)講，一般不存在減值的問題，因此，在這里不再對(duì)減值的核算進(jìn)行介紹。（ 2） “主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目核算房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)外轉(zhuǎn)讓、銷售、結(jié)算開發(fā)產(chǎn)品等應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的成本。與投資性房地產(chǎn)和固定資產(chǎn)有關(guān)的成本不在本科目

41、中核算。項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入時(shí)，根據(jù)結(jié)轉(zhuǎn)收入的房號(hào)，相應(yīng)地結(jié)轉(zhuǎn)成本。借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“庫(kù)存商品”科目。期末，應(yīng)將“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目的余額轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目應(yīng)無(wú)余額。二、產(chǎn)成品入庫(kù)的核算開發(fā)產(chǎn)品竣工驗(yàn)收達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)、成本結(jié)算完成后，編制庫(kù)存產(chǎn)品成本明細(xì)表，詳細(xì)列明每種開發(fā)產(chǎn)品的總成本、總面積、單位面積成本和總套數(shù)等信息，使用的面積要和測(cè)繪部門出具的實(shí)測(cè)面積一致。庫(kù)存產(chǎn)品的分類要根據(jù)核算對(duì)象的劃分和實(shí)際核算需要進(jìn)行確定。 庫(kù)存產(chǎn)品成本明細(xì)表作為開發(fā)產(chǎn)品成本結(jié)轉(zhuǎn)庫(kù)存產(chǎn)品成本的依據(jù)，附在憑證后面，借記“庫(kù)存商品”的相關(guān) 明細(xì)科目，貸記“生產(chǎn)成本”的相關(guān)明

42、細(xì)科目。【例6-10 】中聯(lián)房地產(chǎn)公司開發(fā)的項(xiàng)目，于 2009年12月份竣工交付，該商品房全部對(duì)外銷售，開發(fā)過程中共發(fā)生生產(chǎn)成本50000萬(wàn)元。商品房竣工交付時(shí)，中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)庫(kù)存產(chǎn)品成本，編制會(huì)計(jì)分錄如下：三、產(chǎn)成品出庫(kù)的核算會(huì)計(jì)期末根據(jù)收入確認(rèn)原則分產(chǎn)品確認(rèn)實(shí)現(xiàn)的銷售收入和銷售面積，同時(shí)根據(jù)實(shí)現(xiàn)的銷售面積結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的開發(fā)產(chǎn)品銷售成本。結(jié)轉(zhuǎn)的某已實(shí)現(xiàn)銷售開發(fā)產(chǎn)品成本=實(shí)現(xiàn)的銷售面積X該開發(fā)產(chǎn)品單位面積成本賬務(wù)處理為：借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“庫(kù)存商品”科目。結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時(shí)，編制銷售產(chǎn)品成本明細(xì)表并附憑證后，該表詳細(xì)登記實(shí)現(xiàn)銷售的每套房源信息。【例6-11 】續(xù)上例，中聯(lián)房地

43、產(chǎn)公司開發(fā)的項(xiàng)目，于 2009年12月份竣工交付，該商品房全部對(duì)外銷售，開發(fā)過程中共發(fā)生生產(chǎn)成本50000萬(wàn)元。該項(xiàng)目總可售建筑面積為 10萬(wàn)平方米，商品房竣工交付時(shí)，已實(shí)現(xiàn)銷售建筑面積6萬(wàn)平方米，中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)開發(fā)產(chǎn)品銷售成本，賬務(wù)處理如下：該開發(fā)產(chǎn)品單位面積成本=總成本+總可售建筑面積=50000+ 10=5000（元平方米 ）結(jié)轉(zhuǎn)的某已實(shí)現(xiàn)銷售開發(fā)產(chǎn)品成本=實(shí)現(xiàn)的銷售面積X該開發(fā)產(chǎn)品單位面積成本=6X5000= 30000（萬(wàn)元）四、產(chǎn)成品出庫(kù)后成本支出的核算開發(fā)產(chǎn)品成本結(jié)轉(zhuǎn)完后又發(fā)生成本支出情況下，會(huì)造成庫(kù)存開發(fā)產(chǎn)品成本與實(shí)際成本不符，兩者的差異叫成本差。在發(fā)生差異的開發(fā)

44、產(chǎn)品已經(jīng)全部銷售情況下，“成本差”記入“銷售費(fèi)用 其他”科目。在沒有全部銷售的情況下，發(fā)生的成本差先通過“生產(chǎn)成本”科目歸集，然后轉(zhuǎn)入“庫(kù)存商品”科目，調(diào)整剩余庫(kù)存商品成本，重新計(jì)算未售庫(kù)存商品單位面積成本?！纠?12】中聯(lián)房地產(chǎn)公司開發(fā)的項(xiàng)目，于2009年12月份竣工交付，并相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)收入和成本。2010年1月份該項(xiàng)目又發(fā)生成本2000萬(wàn)元，累計(jì)銷售比例為80 。 中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)開發(fā)產(chǎn)品銷售成本， 編制會(huì)計(jì)分錄如下：(1) 歸集成本差時(shí)。(2) 結(jié)轉(zhuǎn)成本差時(shí)。2010年3月份，該項(xiàng)目又發(fā)生成本500萬(wàn)元，2010年2月底時(shí)，該項(xiàng)目已全部銷售完畢，并結(jié)轉(zhuǎn)了收入和成本。中聯(lián)公司作會(huì)計(jì)

45、分錄如下：借：銷售費(fèi)用5000000貸：銀行存款5000000第四節(jié)代收款項(xiàng)的核算房地產(chǎn)企業(yè)在銷售房屋的同時(shí)，往往需要代收水電初裝費(fèi)、燃( 煤) 氣費(fèi)、維修基金等各種配套設(shè)施費(fèi)。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說，這些配套設(shè)施費(fèi)屬于代收應(yīng)付款項(xiàng)，不作為房屋的銷售收入。對(duì)于代收款項(xiàng)，房地產(chǎn)企業(yè)在會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理上存在一定的差異。一、代收款項(xiàng)的賬務(wù)處理代收款項(xiàng)通過“其他應(yīng)付款”科目核算，在此科目下設(shè)置“代收款”二級(jí)科目，按照代收款項(xiàng)種類不同分別設(shè)置契稅、維修基金、產(chǎn)權(quán)證手續(xù)費(fèi)等三級(jí)科目，并合理進(jìn)行輔助核算。如果有代收的煤氣氣源費(fèi)，可按上述方法核算收取情況，在“氣源費(fèi)”明細(xì)科目下單設(shè)“氣源費(fèi)支出”明細(xì)科目，核算按

46、工程進(jìn)度支付的煤氣建設(shè)費(fèi)。二、代收款項(xiàng)的稅務(wù)處理根據(jù)我國(guó)營(yíng)業(yè)稅有關(guān)規(guī)定，企業(yè)向購(gòu)買方收取的手續(xù)費(fèi)、基金、集資費(fèi)、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)及其各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)，無(wú)論會(huì)計(jì)制度規(guī)定如何核算，均應(yīng)并入營(yíng)業(yè)額計(jì)算應(yīng)納稅額。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)講，除了代收的住房專項(xiàng)維修基金以及契稅以外的代收款項(xiàng)，均應(yīng)計(jì)入營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅收入，征收營(yíng)業(yè)稅。也就是說，房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的某些代收款項(xiàng)，雖然在會(huì)計(jì)核算上不做為收入處理，但在稅務(wù)處理上應(yīng)做計(jì)稅收入處理。第七章房地產(chǎn)企業(yè)持有物業(yè)的核算第一節(jié)持有物業(yè)核算概述房地產(chǎn)企業(yè)的持有物業(yè)是指房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的非銷售的經(jīng)營(yíng)性物業(yè)。所謂經(jīng)營(yíng)性物業(yè)，就是指經(jīng)營(yíng)性、收益性房屋，如寫字樓、商場(chǎng)、購(gòu)物中心、

47、購(gòu)物廣場(chǎng)以及工業(yè)廠房和倉(cāng)庫(kù)等。相對(duì)于作為最終消費(fèi)品的住宅而言，經(jīng)營(yíng)性物業(yè)具有長(zhǎng)期收益的特點(diǎn)，而一個(gè)國(guó)家經(jīng)營(yíng)性物業(yè)發(fā)展的水平體現(xiàn)了一個(gè)國(guó)家整體經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和可持續(xù)發(fā)展能力。一、房地產(chǎn)企業(yè)持有經(jīng)營(yíng)性物業(yè)的動(dòng)因（ 一 ） 分割銷售存在弊端寫字樓分割銷售，產(chǎn)權(quán)分散，后期運(yùn)營(yíng)會(huì)受到限制。一些地段優(yōu)越、硬件設(shè)施先進(jìn)的寫字樓物業(yè)，房地產(chǎn)企業(yè)免不了會(huì)“惜售” 。這類優(yōu)質(zhì)寫字樓如果建設(shè)后分割銷售，也很難體現(xiàn)其遠(yuǎn)期的價(jià)值，而且分割后物業(yè)管理、樓宇租金等都很難協(xié)調(diào)一致，會(huì)影響整個(gè)寫字樓的形象。如果說寫字樓分割帶來(lái)的僅僅是經(jīng)營(yíng)與管理的阻力，那么商鋪的分割銷售卻可能帶來(lái)巨大的投資風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而有可能引發(fā)社會(huì)矛盾。（ 二）長(zhǎng)

48、期持有是商業(yè)地產(chǎn)的良性發(fā)展之路資金緊張是多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)選擇分割銷售的主要原因，上市、REITs等融資手段還僅僅是少數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)的“盛宴”。今后幾年。在商業(yè)地產(chǎn)開發(fā)中“賣掉就走”的房地產(chǎn)營(yíng)銷策略將會(huì)減少，商業(yè)地產(chǎn)開發(fā)“金融產(chǎn)品化 是商業(yè)地產(chǎn)發(fā)展的長(zhǎng)遠(yuǎn)趨勢(shì)，國(guó)內(nèi)持有型商業(yè)物業(yè)項(xiàng)目也會(huì)更多。（ 三 ） 適度資產(chǎn)組合有利于房地產(chǎn)企業(yè)現(xiàn)金流穩(wěn)定在宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控之下，房地產(chǎn)企業(yè)的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力面臨考驗(yàn)，依靠?jī)?nèi)生資金提升業(yè)績(jī)、擴(kuò)展規(guī)模的企業(yè)更容易受到投資者的青睞。而內(nèi)生資金主要來(lái)源于企業(yè)自有經(jīng)營(yíng)性物業(yè)產(chǎn)生的長(zhǎng)期收益?？墒畚飿I(yè)與自有經(jīng)營(yíng)性物業(yè)之間形成的適度資產(chǎn)組合將成為房地產(chǎn)企業(yè)的現(xiàn)金流“穩(wěn)定器”。（ 四）增加

49、自有資產(chǎn)是向不動(dòng)產(chǎn)企業(yè)轉(zhuǎn)變的有效途徑國(guó)外房地產(chǎn)企業(yè)絕大多數(shù)是不動(dòng)產(chǎn)企業(yè)，而國(guó)內(nèi)房地產(chǎn)企業(yè)僅僅是簡(jiǎn)單的建房賣房。 然而， 相對(duì)于開發(fā)商， 不動(dòng)產(chǎn)商具有更強(qiáng)的抵抗風(fēng)險(xiǎn)和持續(xù)發(fā)展的能力。因此，通過發(fā)展經(jīng)營(yíng)性物業(yè)增加自有資產(chǎn)，最終轉(zhuǎn)變?yōu)椴粍?dòng)產(chǎn)企業(yè)是房地產(chǎn)公司的必然選擇。二、持有物業(yè)的特點(diǎn)（ 一）收益穩(wěn)定，回收期長(zhǎng)房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)持有物業(yè)的經(jīng)營(yíng)，一般只有兩種方式，一是出租，二是自營(yíng)。但無(wú)論是出租還是自營(yíng)，租金收入或自營(yíng)收入都相對(duì)穩(wěn)定，這是由房屋作為不動(dòng)產(chǎn)的特性所決定的。與銷售物業(yè)一次性取得收入不同，持有物業(yè)的收益是分期取得的，也就是說，房地產(chǎn)企業(yè)通過持有物業(yè)，將一次性收入轉(zhuǎn)變?yōu)榉制谑杖?，雖然回收期變長(zhǎng)，但收

50、入持久而穩(wěn)定。（ 二）投資額大，回報(bào)率低房地產(chǎn)企業(yè)持有的經(jīng)營(yíng)性物業(yè)，為滿足出租和自營(yíng)的要求，一般面積都很大，因此，房地產(chǎn)企業(yè)為開發(fā)持有物業(yè)的投入很大，相對(duì)來(lái)說，回報(bào)率就會(huì)很低。（ 三 ） 有充足的現(xiàn)金流對(duì)于持有物業(yè)產(chǎn)生的收益來(lái)講，最大的成本就是持有物業(yè)的折舊，而折舊是不需要支付現(xiàn)金的，因此，持有物業(yè)可以產(chǎn)生大量的現(xiàn)金流。三、持有物業(yè)核算的特點(diǎn)（ 一）持有物業(yè)與銷售物業(yè)的核算方法不同持有物業(yè)與銷售物業(yè)在開發(fā)階段的會(huì)計(jì)核算方法不同。持有物業(yè)作為在建工程核算，并最終轉(zhuǎn)入投資性房地產(chǎn)或固定資產(chǎn)中；銷售物業(yè)作為生產(chǎn)成本核算，并最終轉(zhuǎn)入庫(kù)存商品中。另外，持有物業(yè)與銷售物業(yè)在核算時(shí)期上也存在不同。銷售物業(yè)完

51、工并銷售完畢后不需要再進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，而持有物業(yè)則要長(zhǎng)期進(jìn)行核算。（ 二 ） 出租與自營(yíng)的核算方法不同根據(jù)用途不同，可以將持有物業(yè)分為出租經(jīng)營(yíng)和自營(yíng)兩類，其核算方法也不盡相同。具體如下：對(duì)于以出租為目的持有物業(yè)，應(yīng)將持有物業(yè)轉(zhuǎn)人“投資性房地產(chǎn)”科目。對(duì)于以自營(yíng)為目的持有物業(yè)，應(yīng)將自營(yíng)物業(yè)轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目。（ 三 ） 持有物業(yè)存在公允價(jià)值核算模式持有物業(yè)如果對(duì)外出租則作為投資性房地產(chǎn)處理， 而作為投資性房地產(chǎn)， 按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 的規(guī)定， 在符合一定條件的情況下， 可以按照公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。而銷售物業(yè)則只能按歷史成本進(jìn)行計(jì)量。第二節(jié)出租物業(yè)的核算一、出租物業(yè)開發(fā)的核算出租物業(yè)是指房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的

52、以出租為目的的房地產(chǎn)。根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，房地產(chǎn)企業(yè)出租物業(yè)作為投資性房地產(chǎn)進(jìn)行核算。投資性房地產(chǎn)是指房地產(chǎn)企業(yè)以取得租金或資本增值為目的而持有的 房地產(chǎn)，包括已出租的土地使用權(quán)、已出租的建筑物。（ 1） 出租物業(yè)的確認(rèn)和初始計(jì)量1 出租物業(yè)的確認(rèn)條件根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，投資性房地產(chǎn)同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：與該投資性房地產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；該投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)的出租物業(yè)來(lái)講，作為投資性房地產(chǎn)確認(rèn)的條件包括以下兩點(diǎn)： 八、出租物業(yè)竣工驗(yàn)收并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。出租物業(yè)的租賃期開始。2 出租物業(yè)的初始計(jì)量根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，投資性房地

53、產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。自行建造投資性房地產(chǎn)的成本，由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成（ 包括土地開發(fā)費(fèi)、建安成本、應(yīng)予以資本化的借款費(fèi)用、支付的其他費(fèi)用和分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等） 。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)的出租物業(yè)來(lái)講，出租物業(yè)按照出租物業(yè)開發(fā)產(chǎn)品成本進(jìn)行初始計(jì)量。（ 2） 出租物業(yè)開發(fā)的賬務(wù)處理1 出租物業(yè)成本支出的賬務(wù)處理出租物業(yè)的成本支出通過“在建工程”科目進(jìn)行核算，并按照出租物業(yè)的不同產(chǎn)品進(jìn)行明細(xì)核算。發(fā)生成本支出時(shí)，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款” 、 “應(yīng)付賬款”等科目。出租物業(yè)成本支出項(xiàng)目的設(shè)置與開發(fā)產(chǎn)品的成本支出項(xiàng)目相同。包括：土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)

54、、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、配套設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)等?！纠?7 1 】 2009年6月 30日，中聯(lián)房地產(chǎn)公司為開發(fā)購(gòu)物中心支付土地價(jià)款1億元。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，應(yīng)作如下分錄入賬：2 出租物業(yè)竣工的賬務(wù)處理出租物業(yè)竣工且租賃期開始時(shí)，已租賃部分成本從“在建工程”科目轉(zhuǎn)入“投資性房地產(chǎn)”科目。借記“投資性房地產(chǎn)”科目相關(guān)明細(xì)科目，貸記“在建工程”科目。由于出租物業(yè)分區(qū)域出租，因此要按照不同業(yè)態(tài)設(shè)置輔助核算，單獨(dú)歸集每個(gè)出租業(yè)態(tài)的建造成本，使每個(gè)業(yè)態(tài)成本具有“可計(jì)量”性，防止因部分出租造成投資性房地產(chǎn)難以確認(rèn)?！巴顿Y性房地產(chǎn)”科目按照不同的業(yè)態(tài)分別設(shè)置明細(xì)科目，計(jì)提折舊時(shí)可以按類進(jìn)行?！纠?72】續(xù)上例，中聯(lián)房地產(chǎn)公司竣22的購(gòu)物中心于2010年2月 1 日開業(yè)，總成本為5億元，總建筑面積10萬(wàn)平方米，出租面積比例為 80 。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，應(yīng)作如下賬務(wù)處理：已租賃部分成本=總成本+總建筑面積X出租面積比例= 50000+ 1OX 80% = 40000（萬(wàn)元）（ 3） 出租物業(yè)暫估入賬的賬務(wù)處理房地產(chǎn)企業(yè)出租物業(yè)開業(yè)產(chǎn)生租金收入時(shí)，如果成本決算還沒有完成，應(yīng)按照預(yù)算成本暫估