內(nèi)部控制—國(guó)外文獻(xiàn)綜述

1、內(nèi)部限制文獻(xiàn)綜述摘要：上市公司在經(jīng)營(yíng)過程中頻繁出現(xiàn)財(cái)務(wù)丑聞,如安然事件、世通事件,社會(huì) 各界對(duì)企業(yè)的內(nèi)部限制關(guān)注度日漸上升.國(guó)外學(xué)術(shù)界比國(guó)內(nèi)較早地開展了對(duì)內(nèi)部限制研究,因此本文對(duì)國(guó)外近20多年關(guān)于內(nèi)部限制的文獻(xiàn)進(jìn)行了歸類綜述,主要從內(nèi)部限制的需求、質(zhì)量及重大缺陷披露等方面進(jìn)行了文獻(xiàn)梳理. 最后,本 文進(jìn)行了文獻(xiàn)評(píng)述,希望 本研究能給國(guó)內(nèi)的內(nèi)部限制研究以啟示, 幫助企業(yè)經(jīng) 營(yíng)治理者制定出一套符合自身需要的內(nèi)部限制體系.關(guān)鍵詞：內(nèi)部限制；重大缺陷披露；文獻(xiàn)綜述內(nèi)部限制是一個(gè)會(huì)計(jì)程序或系統(tǒng),旨在提升效率保證政策的實(shí)施、保衛(wèi)資產(chǎn)、防止欺詐和錯(cuò)誤(Hamed Arad 和 Babak Jamshedy-

2、Navid, 2021).現(xiàn)今,內(nèi) 部限制是學(xué)術(shù)界研究的熱點(diǎn)問題,同時(shí)也引起了政府、企業(yè)參與者的廣泛關(guān)注.國(guó)內(nèi) 關(guān)于內(nèi)部限制的研究和實(shí)務(wù)都還處于起步階段,因此特別需 要借鑒國(guó)外的經(jīng)驗(yàn),在國(guó)外學(xué)者研究成果的根底上結(jié)合我國(guó)的國(guó)情進(jìn)行研究具有重大意義.20年前,國(guó)外學(xué)者率先開展了對(duì)內(nèi)部限制的研究,研究?jī)?nèi)容廣泛,研究方法豐富,取得了許多具有重要價(jià)值的研究成果.一、內(nèi)部限制文獻(xiàn)綜述(一)內(nèi)部限制治理報(bào)告McMullen, D.A.和 K.Raghunandan和 D.V.Rama. (1996)通過對(duì)具有內(nèi)部限制 治理報(bào)告的公司進(jìn)行實(shí)證研究發(fā)現(xiàn), 相對(duì) 于大公司來說,小公司在沒有內(nèi)部控 制治理報(bào)告的情況

3、下更可能出現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告問題,即是強(qiáng)制性內(nèi)部限制治理報(bào)告的收 益對(duì)小公司來說更大.Hermanson (2000)調(diào)查了 9個(gè)不同的財(cái)務(wù)報(bào)表使 用團(tuán)體以分析對(duì)內(nèi)部限制報(bào)告的需求.結(jié)果說明 所有使用團(tuán)體都認(rèn)為內(nèi)部限制 報(bào)告很重要,并且發(fā)現(xiàn)自愿內(nèi)部限制治理報(bào)告提升了內(nèi)部限制質(zhì)量, 提供了超出審計(jì)財(cái)務(wù) 報(bào)表的額外信息；內(nèi)部限制治理報(bào)告為公司的長(zhǎng)期開展提供指引；而大家對(duì)于強(qiáng)制性內(nèi)部限制治理報(bào)告的信息內(nèi)容沒有太多的反響,與個(gè)體投資者和內(nèi)部審計(jì)員相比,經(jīng)理人員更 不可能認(rèn)同強(qiáng)制性內(nèi)部限制治理報(bào)告的 價(jià)值.Scott N.Bronson 和 Joseph V.Carcello 和 K.Raghunandan (

4、2006)通過分 析1998年 期間397個(gè)中等大小的公司,測(cè)試公司特征與公司年度報(bào)告中內(nèi)部限制治理報(bào)告的自愿性之間的聯(lián)系.發(fā)現(xiàn)有高銷售增 長(zhǎng)的公司更不可能自愿 發(fā)布內(nèi)部限制治理報(bào)告,即發(fā)布內(nèi)部限制治理報(bào)告的可能性與銷售增長(zhǎng)負(fù)相關(guān)；同時(shí)證實(shí)了公司具有內(nèi)部限制治理報(bào)告的可能性與公司大小、審計(jì)委員會(huì)會(huì) 議數(shù)量、機(jī)構(gòu)股東百分比、收入增長(zhǎng)之間正相關(guān).Margaret OReilly-Allen 和 Dorothy McMullen (2002)的通過實(shí)證研究 表 明使用者關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表可靠性的熟悉沒有受內(nèi)部限制治理報(bào)告和內(nèi)部控制治理報(bào)告的審計(jì)意見的影響.(二)內(nèi)部限制質(zhì)量對(duì)于內(nèi)部限制質(zhì)量和質(zhì)量保證的問題

5、比僅僅關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告機(jī)制的研究更有價(jià)值(Kinney, W., 2000) . Kinney, W 和 Maher, M.和 Wright , D. (1990) 描述了基于產(chǎn)出的內(nèi) 部限制定義,通過建立標(biāo)準(zhǔn)的模型進(jìn)行實(shí)證研究, 得出外 部 審計(jì)員、治理者、審計(jì)委員會(huì)、股東和其他與上市公司有利 益關(guān)系的相關(guān) 者、政府和社會(huì)人士都是內(nèi)部限制標(biāo)準(zhǔn)的需求 者.如何評(píng)價(jià)內(nèi)部限制是否有效,Kinney, W. (2000)對(duì)內(nèi)部限制質(zhì)量和質(zhì)量保證進(jìn)行了探討,涉及到研究障礙、 研究 問題及未來趨勢(shì)；描述了有限知識(shí)、內(nèi)控程序固有的復(fù)雜性、缺乏獲取數(shù) 據(jù)組織人事的通道、研究結(jié)果的潛在普遍性、出版物的限制范圍五個(gè)

6、方面對(duì)內(nèi)部限制質(zhì)量研究的阻礙.(三)內(nèi)部限制缺陷披露Beneish, D.,和 Billings , M和 Hokker, L. (2005)通過 336個(gè)樣本公司測(cè)試 了在披露公司和非披露公司中,強(qiáng)制內(nèi)部限制缺乏的披露對(duì)信息不確定的影響； 發(fā)現(xiàn)在披露公司和 非披露公司對(duì)信息不確定的解決中,披露公司具有消極的 價(jià)格回復(fù)；對(duì)于披露公司我們發(fā)現(xiàn)在高固有報(bào)告風(fēng)險(xiǎn)情況下,市場(chǎng)對(duì)披露的消 極回復(fù)在加??；而當(dāng)公司具有高質(zhì)量審計(jì)員時(shí),市場(chǎng)對(duì)披露的消極回復(fù)會(huì)轉(zhuǎn)移；當(dāng)公司的報(bào)告收入占盈余收入的比例高時(shí),披露公司的消極市場(chǎng)反響會(huì)受到抑制.Weili Ge 和 Sarah McVay(2005)通過對(duì) 261 家在

7、 2002 年 SOX案實(shí)施 以后至少披露過一個(gè)重大缺陷的公司的研究,基于治理者提供的描述性重大缺陷的披露,發(fā)現(xiàn)弱內(nèi)部限制 與會(huì)計(jì)限制資源保證缺乏相關(guān)；內(nèi)部限制中的重大 缺陷與收 益熟悉政策缺乏、責(zé)任細(xì)分缺乏、期間報(bào)告程序和會(huì)計(jì)信息的缺乏、不適合的會(huì)計(jì)調(diào)和之間相關(guān)；治理披露的重大缺陷經(jīng)常描述內(nèi)部限制問題中的復(fù)雜會(huì)計(jì)問題；發(fā)現(xiàn)重大缺陷的披露與商業(yè)復(fù)雜性正相關(guān),與公司大小、公司盈利、公司業(yè)績(jī)負(fù)相關(guān).Doyle, J.和 Ge, Weili 和 McVay S. (2007)通過 2002年 到 2005年期間 779家公司研究?jī)?nèi)部限制缺陷的決定因素,發(fā)現(xiàn)具有內(nèi)部限制缺陷公司一般較 小、年輕、財(cái)務(wù)水

8、平弱、復(fù) 雜、快速增長(zhǎng)、正在重組；有更嚴(yán)重的實(shí)體層面控 制問題的 公司更小、年輕、財(cái)務(wù)水平弱.而會(huì)計(jì)問題較小的公司財(cái)務(wù)更健康,但是這樣的公司復(fù)雜、多樣化、迅速改變操作；還發(fā)現(xiàn)決定因素根據(jù)重大缺陷的 特殊性而改變,與重大缺陷的類型相關(guān).Ashbaugh-Skaife , H.和 Collins , D.和 Kinney, W. (2007)發(fā)現(xiàn)存在內(nèi)部控 制披露的公司有更復(fù)雜的操作,忙于并購、重組,持有更多的存貨,增長(zhǎng)更快；提供早期內(nèi)控披露警告的公司更可能被主要審計(jì)員審計(jì),更可能有集中的公司所有 權(quán)；在SOX雖制內(nèi)部限制審計(jì)報(bào)告要求之前,面臨更大內(nèi)部 限制風(fēng)險(xiǎn)及面 臨更多報(bào)告鼓勵(lì)的公司更可能披露

9、能控缺乏.Andrew J. Leone (2007)發(fā)現(xiàn)與組織復(fù)雜性、重要的組 織變化、內(nèi)部限制系統(tǒng)中的相關(guān)投資三個(gè)要素相聯(lián) 系的限制 風(fēng)險(xiǎn)要素與內(nèi)控披露相關(guān)；在 Ashbaugh,Collinsand Kinney (2007)研究的根底上提出了選擇性解釋,同時(shí)提供一些 與這些選擇性解釋相一致的描述性的證據(jù).Jeffrey T.和 Doyle, WeiliGe和 Ssrah Mc Vay (2007)使用 了 2002年8月至2005年11月之間至少披露了一個(gè)重大缺陷的705家公司測(cè)試盈余質(zhì)量和內(nèi)控之間的關(guān)系.發(fā)現(xiàn)內(nèi)部限制缺陷一般與沒有形成現(xiàn)金流的估計(jì)盈余相 關(guān)；財(cái)務(wù)報(bào)告中內(nèi)控弱的公司一般

10、具有低盈余質(zhì)量,弱內(nèi)部限制與低盈余質(zhì)量之間的關(guān)系是由與公司層面的限制相關(guān)的披露導(dǎo)致的；審計(jì)與特定會(huì)計(jì)缺乏 之間無關(guān).Udi Hoitash 和 Rani Hoitash 和 Jean C. Bedard. (2021)測(cè) 試了公司 治理與財(cái)務(wù)報(bào)告中內(nèi)部限制重大缺陷披露之間的關(guān)系,發(fā)現(xiàn)董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)特征與內(nèi)控質(zhì)量有關(guān),而這種 關(guān)系只有在SOX40樣節(jié)的嚴(yán)格要求下才有； 在SOX40嶂節(jié) 下高質(zhì)量公司治理與更有效的內(nèi)控相關(guān),會(huì)計(jì)和監(jiān)督專家 都 與高質(zhì)量?jī)?nèi)控相關(guān)；會(huì)計(jì)專家與財(cái)務(wù)報(bào)告過程限制相關(guān),而 監(jiān)督專家與管 理過程限制相關(guān)；監(jiān)督專家與高質(zhì)量人事及信息技術(shù)問題方面的內(nèi)控相關(guān),與財(cái)務(wù)報(bào)表不相關(guān)；

11、審計(jì)委員會(huì)大小與重大缺陷披露無關(guān).(四)盈余質(zhì)量及經(jīng)濟(jì)刺激Hollis Ashbaugh-Skaife 和 Daniel W. Collins 和 William R. Kinney 和 Jr. , Ryan LaFond (2006)調(diào)查了內(nèi)部限制缺乏的影響及他們?cè)谟噘|(zhì)量上的補(bǔ)救；發(fā)現(xiàn)報(bào)告內(nèi)控缺乏的公司與沒有報(bào)告內(nèi)控問題的公司相比有較低質(zhì)量的盈余；對(duì)報(bào)告內(nèi)控缺乏進(jìn)行補(bǔ)救的公司在盈余質(zhì)量上表現(xiàn)出增長(zhǎng),而那些沒有補(bǔ)救的公司那么沒有增長(zhǎng)；強(qiáng)的內(nèi)部限制積極影響財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí)的和感觀的可靠性.Rogier Deumes 和 W.Robert Knechel. (2021)通過對(duì)自愿報(bào)告風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部限

12、制的經(jīng)濟(jì)刺激,使用公共貿(mào)易公司做樣本,通過定義6個(gè)與內(nèi)控相關(guān)的報(bào)告目錄來衡量披露的程度；發(fā)現(xiàn)內(nèi)控披露程度與治理者股票持有負(fù)相關(guān),與財(cái)務(wù) 杠桿之間具有正相關(guān)關(guān)系；披露程度隨公司固有風(fēng)險(xiǎn)暴露情況而變化；自愿內(nèi)控報(bào)告程度與信息及代理問題的指示正相關(guān).(五)關(guān)于誤述Lizabeth A.Austen 和 Aasmund Eilifsen W William F. Messier ,Jr (2000) 通過對(duì)6個(gè)最大的上市公司的58個(gè)審計(jì)的 誤述數(shù)據(jù)的分析說明,在財(cái)務(wù)報(bào)表 中,人事問題的內(nèi)在風(fēng)險(xiǎn)因素與誤述的概率相關(guān)；會(huì)計(jì)層面的內(nèi)在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與發(fā)現(xiàn)誤 述的發(fā)生率和重要性都相關(guān)；相較于復(fù)雜環(huán)境,非復(fù)雜環(huán)境中的

13、誤述的 重要性更強(qiáng).(六)審計(jì)委員會(huì)與內(nèi)部限制James Lloyd Bierstaker 和 Jay C.Thibodeau (2006)通過對(duì) 73 個(gè)有不同 經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)員進(jìn)行實(shí)驗(yàn),發(fā)現(xiàn)與準(zhǔn)備表達(dá)的審計(jì)員比,完成問卷調(diào)查的審計(jì)員能 準(zhǔn)確識(shí)別更多的內(nèi)部限制設(shè)計(jì)缺陷,而內(nèi)部限制評(píng)估經(jīng)驗(yàn)緩和了該影響； 發(fā)現(xiàn)問卷記錄格式鼓勵(lì)審計(jì)員擁有內(nèi)部限制知識(shí),因此提升他們?cè)谧R(shí)別內(nèi)部限制設(shè)計(jì)缺陷時(shí)的表現(xiàn).Jayanthi Krishnan (2005)通過對(duì)披露內(nèi)部限制問題的公司與改變審計(jì)員但沒有披露內(nèi)部限制問題的樣本公司的比擬,從大小、獨(dú)立性、專業(yè)性三個(gè)維度測(cè)試審計(jì)委員會(huì)質(zhì) 量,結(jié)果說明獨(dú)立的審計(jì)委員會(huì)和具有

14、財(cái)務(wù)專家的審計(jì)委員 會(huì)與內(nèi)部限制問題的發(fā)生更不可能相關(guān),該結(jié)論對(duì)于報(bào)告條 件和重大缺陷這兩 種水平的內(nèi)部限制問題都是成立的.(七)其他Jan Colbert (2021)在如何監(jiān)測(cè)內(nèi)部限制方面進(jìn)行了探討,提出監(jiān)測(cè)是內(nèi)部限制的一局部,指出監(jiān)測(cè)是核查人員,質(zhì)量限制人員,以及內(nèi)部審計(jì)人員的工作 重點(diǎn)；行業(yè)、特定的企業(yè)和有資格的執(zhí)行監(jiān)測(cè)責(zé)任的人員對(duì)決定內(nèi)部限制監(jiān) 測(cè) 的時(shí)間和頻率有重要作用；同時(shí)要報(bào)告監(jiān)測(cè)結(jié)果及采取的舉措.二、文獻(xiàn)述評(píng)及啟示內(nèi)部限制涉及的范圍太廣泛,正如本文前面所述,理論研究涉及到內(nèi)部限制 的需求分析、內(nèi)部限制治理報(bào)告、內(nèi)部限制質(zhì)量、誤述、信息不確定、重大缺陷披露,還有學(xué)者從 經(jīng)濟(jì)、盈

15、余質(zhì)量、審計(jì)委員會(huì)、公司治理的角度出發(fā)進(jìn)行 內(nèi) 控研究,涉及到會(huì)計(jì)限制、治理限制及風(fēng)險(xiǎn)治理等,但是各方面的研究之間 缺乏關(guān)聯(lián)性,沒有整體上把握內(nèi)部限制.對(duì)于內(nèi)部限制的研究是為了更好的效勞 于實(shí)務(wù).自從安然事件、世通事件等公司的舞弊事件發(fā)生后, 政府和學(xué)術(shù)界都意 識(shí)到實(shí)務(wù)研究的重要性,到目前為止國(guó)外對(duì)于內(nèi)部限制的研究很多都是采用收集 公司樣本做調(diào)查研究,這樣能夠從實(shí)踐中總結(jié)出內(nèi)部限制中存在的問題以及提出 適合企業(yè)的 解決方法.實(shí)踐中的公司內(nèi)部限制問題千差萬別, 對(duì)于內(nèi)部限制實(shí) 務(wù)的研究遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠,我們需要更多的實(shí)務(wù)研究以總結(jié)出一套通用的內(nèi)部限制體 制.但是對(duì)于理論的研究也不能無視,理論是實(shí)踐的基石

16、.國(guó)外學(xué)者對(duì)于企業(yè)應(yīng)該如何根據(jù)國(guó)家公布的內(nèi)控規(guī)章制度和學(xué)者的理論研究建立適合企業(yè)的內(nèi)控體系的研究缺乏, 從正文的綜述可以看出學(xué)者更多的是研 究企業(yè)在實(shí)施內(nèi)控之后存在的各種問題,是一種由果導(dǎo)因的研究方式,因此學(xué) 者 應(yīng)該更多的從企業(yè)建立內(nèi)限制度的角度出發(fā)研究企業(yè)如何構(gòu)建適合的內(nèi)控 治理體系,形成一種由因到果的研究模式.國(guó)外內(nèi)部限制研究采用的方法較多, 有理論研究,也有 模型、實(shí)驗(yàn)、調(diào)查等可驗(yàn)證性的方法.從正文中文獻(xiàn)介紹可 以看出國(guó)外學(xué)者更加注重的是從實(shí)證的角度進(jìn)行研究, 這是值得國(guó)內(nèi)學(xué)者借 鑒的,目前大家更多的認(rèn)為是實(shí)證研究更加具有說服力.國(guó)外對(duì)于內(nèi)部限制的研究比我國(guó)早很多年,自COSO口 SO

17、Xt案后對(duì)內(nèi)部限制的研究更加豐富,但是他 們的背景都 是興旺資本主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì),而我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)還處于開展初級(jí)階段,而且還是有方案的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì).因此我們必須選擇性的借鑒國(guó)外的研究經(jīng)驗(yàn)及成果,更多的增強(qiáng)對(duì)中國(guó)企業(yè)的研 究、總結(jié)、提煉出符合中國(guó)企業(yè)實(shí)際情況 的內(nèi)部限制標(biāo)準(zhǔn)體系框架.參考文獻(xiàn)：1 Jan Colbert, 2021. How to Monitor Internal Controls. The Journal of Corporate Accounting&Finance (May .2 OReilly-Allen, Margaret ; McMullen, Dorothy(2002) .

18、 Internal control reporting and users perceptions of financial statement reliability. American Business Review；Jan 2002;20,1; ABI/INFORM Complete.3 Hamed Arad (Philee ) , Babak Jamshedy-Navid(2021) . A clear look at Internal Controls : Theory and Co ncepts. Research Paper, July 2021, SSRN Digital Li

19、brary.4 McMullen, D. A., K.Raghunandan,and D.V. Rama. 1996Internal control reports and financial reporting problems.5 Hermanson, H. ,2000.An analysisof thedemand for reporting on internalcontrol. AccountingHorizons (September).6 Ashbaugh-Skaife,H. ,Collins, D. , Kinney, W. ,2007.The discovery and re

20、porting of internal control deficiencies prior to SOX-mandated audits. Working Paper. University of Wisconsin, University of Iowa, and University of Texas at Au stin.7 Doyle, J. , Ge, W. , McVay, S. ,2007. Determinants of weaknesses in internal control over financial reporting. Wo rking Paper. New Y

21、ork University.8 Andrew J. Leone(2007) . Factors related to internal control disclosure : A discussion of Ashbaugh, Collins, and Kinney(2007)and Doyle, Ge, and McVay(2007). Journal of Accounting and Economics 44(2007) 224-237.9 Kinney, W. , Maher, M. , Wright, D. ,1990. Assertions-based standards fo

22、r integrated internal control. Accounting H orizons 4,1–8.10 Kinney, W. , 2000. Research opportunitiesin internal control quality and quality assurance. Auditing 19, 83–90.11 Udi Hoitash, Rani Hoitash, Jean C. Bedard (2021) . Corporate Governance and Internal Control over Finan cial Repo

23、rting :A Comparison of Regulatory Regimes Accounting Review, May2021, Vol. 84 Issue 312 Rogier Deumes, W. Robert Knechel. (2021) . Economic Inc entives for Voluntary Reporting on Internal Risk Management a nd Control Systems. Auditing,May2021, Vol. 27 Issue 613 ScottN. Bronson, Joseph V. Carcello,K.

24、 Raghunandan (2006) . Firm Characteristics and Voluntary Management Reports on Internal Control. Auditing, Nov2006, Vol. 25 Issue214 Beneish, D. , Billings, M. , Hokker, L.(2005)Internal Control Weaknesses and Information Uncertainty. Accoun ting Review, March 2005.15 Jeffrey T. Doyle,WeiliGe, Ssrah McVay(2007) . Accruals Quality and Internal Control over Financial Reporting.AccountingReview,Oct2007, Vol. 82Issue516 James