企業(yè)改制中的會計實務問題

1、企業(yè)改制中的會計實務問題1.改制企業(yè)土地的處理在企業(yè)改制中，國有企業(yè)土地處置是經(jīng)常遇到的一個問題。按照現(xiàn)行規(guī)定，企業(yè)實行公司制改建，對占有的國有劃撥土地應當進行評估并按照土地主管機關(guān)的規(guī)定履行相關(guān)手續(xù)后，共有三種處理辦法：一是采取作價入股方式的，評估后將國有土地使用權(quán)作價，隨同改建企業(yè)國有資本一并折股，增加公司制企業(yè)的國有股份；二是采取出讓方式，由公司制企業(yè)購買國有土地使用權(quán)，按照規(guī)定支付土地使用權(quán)出讓金；三是采用租賃方式，由公司制企業(yè)租賃使用，按照規(guī)定支付租金。有的企業(yè)在改制時，土地處置方案存有缺陷，這就給會計處理帶來一些問題。例如，某企業(yè)經(jīng)評估劃撥土地總價5000萬元。經(jīng)主管部門批準，土地

2、按以下政策處置，其中：土地總價的20計1000萬元作為新公司的國有股本，土地總價的30計1500萬元作為新公司的國有獨享資本公積，土地總價的30計1500萬元作為新公司股東的共享資本公積，土地總價的20計1000萬元由新企業(yè)繳納土地出讓金。這里產(chǎn)生了三個問題：一是同一土地的“一女二嫁”，既作為投資，又作為新設企業(yè)受讓；二是土地單項資產(chǎn)的折股比例與其他資產(chǎn)折股比例不一；三是作為獨享資本公積的土地是否攤銷，攤銷了則侵犯其他股東的權(quán)益，不攤銷又不符合企業(yè)會計制度的規(guī)定。在企業(yè)改制中，有的地方政府收回原地處城市中心的國有企業(yè)土地。在其支付的價款中，可能含有國有企業(yè)職工安置款、國有企業(yè)經(jīng)營虧損補貼。對此

3、，改制企業(yè)應當在收到土地轉(zhuǎn)讓價款時，將國有企業(yè)職工安置款、國有企業(yè)經(jīng)營虧損補貼計算并先予以扣除后，余額與賬面土地價值差額作為營業(yè)外收支處理。此外，對于改制企業(yè)原國有企業(yè)職工安置款，一般應在改制方案中明確，從國有凈資產(chǎn)中預先抵扣，留作其他長期負債，用于職工安置。2 .資產(chǎn)評估基準日至重組完成日或改制完成日實現(xiàn)凈利潤的歸屬問題資產(chǎn)評估基準日至資產(chǎn)重組完成日或公司改制完成日實現(xiàn)凈利潤的歸屬，一直是會計實務界探討的問題。例如，某公司為實施集團內(nèi)部資產(chǎn)的戰(zhàn)略性調(diào)整，盤活集團的存量資產(chǎn)，進一步發(fā)展壯大公司的實力，提高競爭力和抗風險能力，擬進行資產(chǎn)重組。公司資產(chǎn)評估日為2004年6月30日，完成資產(chǎn)重組日為

4、2004年11月30日。公司自2004年1月1日至11月30日實現(xiàn)的凈利潤為500萬元，其中，2004年1月1日至2004年6月30日實現(xiàn)的凈利潤為300萬元，2004年7月1日至2004年11月30日實現(xiàn)的凈利潤為200萬元，上述會計報表均已經(jīng)會計師事務所。這一實例的會計核心問題是：基準日至資產(chǎn)重組完成日之間實現(xiàn)的凈利潤歸屬，是老股東所有還是新老股東共享。一般情況下，由資產(chǎn)重組方案決定。這個問題類似一般企業(yè)資產(chǎn)評估日至改制完成日實現(xiàn)凈利潤的歸屬處理。對非而言，可以參照上市公司的有關(guān)規(guī)定處理。中國證監(jiān)會發(fā)行監(jiān)管部股票發(fā)行審核標準備忘錄第一號中指出：“九、關(guān)于評估基準日至公司設立日期間已實現(xiàn)利潤

5、的分配問題。公司應在會計報表附注的其他重要事項中披露評估基準日至公司設立日期間公司已實現(xiàn)利潤的分配情況。如果上述期間實現(xiàn)的利潤已分配給發(fā)起人的，且自評估基準日起存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)未根據(jù)評估價值進行結(jié)轉(zhuǎn)或調(diào)整折舊或攤銷計提數(shù)的，公司應當說明上述利潤分配是否會導致發(fā)起人出資不實，影響公司資本保全；并明確由此產(chǎn)生出資不實或影響資本保全的責任及具體解決辦法。”不過這部分利潤由新老股東共享，比較公平合理，也較容易為股票發(fā)行審核委員會審核通過。需要注意的是，國有企業(yè)改制還有特別要求。財政部有關(guān)文件規(guī)定，原國有企業(yè)改制，自評估基準日到公司制企業(yè)設立登記日的有效期內(nèi)，原企業(yè)實現(xiàn)利潤而增加的凈資產(chǎn)，

6、應當上繳國有資本持有單位，或經(jīng)國有資本持有單位同意，作為公司制企業(yè)國家獨享資本公積，留待以后年度擴股時轉(zhuǎn)增國有股份；對原企業(yè)經(jīng)營虧損而減少的凈資產(chǎn)，由國有資產(chǎn)持有單位補足，或者由公司制企業(yè)用以后年度國有股份應分得的股利補足。3 .自然人折價購買股份的會計處理某公司改制基準日為2004年12月31日，經(jīng)評估改制基準日凈資產(chǎn)為5000萬元。改制方案中規(guī)定：公司股本總額為7000萬元，其中國家股5000萬元，由集團持有并以2004年12月31日公司凈資產(chǎn)出資；公司持股會出資1000萬元，以公司賬面結(jié)余應付工資余額轉(zhuǎn)入；公司自然人（主要是經(jīng)營者和業(yè)務骨干）出資1000萬元，以90的折股比例用現(xiàn)金投入。

7、這就引發(fā)以下三個問題：（1）個人折價入股符合企業(yè)改革精神，有利于調(diào)動個人參與改革的積極性，但不符合公司法規(guī)定。公司法第81條規(guī)定：“國有企業(yè)改建為股份有限公司時，嚴禁將國有資產(chǎn)低價折股、低價出售或者無償分給個人”。公司法第131條規(guī)定：“股票發(fā)行價格可以按照票面金額，也可以超過票面金額，但不得低于票面金額?！保?）自然人折價購買股份，與資本確定原則相違。資本確定原則要求公司在設立的時候，必須在章程中對公司的資本總額作出明確規(guī)定，并必須由股東全部認足，否則公司不能登記成立。（3）折價認股的會計處理會存在一些問題，如果按照實收現(xiàn)金數(shù)額計作股本，則實收股本數(shù)與營業(yè)執(zhí)照核定數(shù)有差距；如果按照作價數(shù)額作

8、股本，那么勢必出現(xiàn)資本公積紅字。從會計角度，自然人折價入股不是一個好方案。比較可行的辦法是，自然人平價出資，公司另行獎勵，獎勵支出報經(jīng)批準在費用中列支。4 .新設公司出資人以貨幣資金溢價出資問題一般而言，存續(xù)公司新增股東增資或者原有股東增資，在公司原先盈利的情況下，采取溢價折股方式出資比較常見。新設公司如果各股東均以貨幣資金出資，一般不存在溢價。但有時有的企業(yè)希望自己的注冊資本不要太大，而自有資金又不能太小，就采取貨幣資金溢價出資的情況。股東溢價出資本身符合公司法的規(guī)定精神。需要關(guān)注的是，同一時期出資的各類股東的溢價比例必須一致，以符股同權(quán)的基本要求。5 .國有股單方減資的會計處理公司法第186條規(guī)定：“公司需要減少注冊資本時，必須編制資產(chǎn)負債表及財產(chǎn)清單