企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀成因與對(duì)策

1、企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀、成因與對(duì)策內(nèi)部控制是一個(gè)既古老又充滿活力的話題。說(shuō)它古老是因?yàn)樵诠?3600 年的美索不 達(dá)米亞文明時(shí)期，就已經(jīng)出現(xiàn)了內(nèi)部牽制的一些做法，說(shuō)它充滿活力是我國(guó)的理論界、 實(shí)務(wù)界都在研究如何建立適應(yīng)中國(guó)特色的內(nèi)部控制體系。在西方國(guó)家，內(nèi)部控制經(jīng)過(guò)漫 長(zhǎng)的發(fā)展，業(yè)已形成了一整套比較完善的內(nèi)部控制系統(tǒng)，并已主導(dǎo)著國(guó)際內(nèi)部控制的發(fā) 展方向。然而，對(duì)我國(guó)來(lái)講全面認(rèn)識(shí)內(nèi)部控制還剛剛開(kāi)始，會(huì)計(jì)信息失真、經(jīng)營(yíng)失敗及 不守法經(jīng)營(yíng)等在很大程度上都?xì)w結(jié)為企業(yè)內(nèi)部控制的失靈。 如紅極一時(shí)的巨人集團(tuán)倒閉、 鄭州亞西亞的衰敗等，都無(wú)一例外地對(duì)建立和健全內(nèi)部控制重要性和緊迫性作出了實(shí)證 性的分析。作者

2、就此調(diào)查了近 7 個(gè)大中型企業(yè)，試從內(nèi)部控制的現(xiàn)狀分析，探討問(wèn)題的 成因，研究?jī)?nèi)部控制的對(duì)策。一、企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀 通過(guò)發(fā)放內(nèi)部控制調(diào)查表、實(shí)地走訪等互補(bǔ)手段，調(diào)查了 3 家以國(guó)有資本為主的股份公 司，2 家以私營(yíng)資本為主的股份公司， 2 家外商投資企業(yè)。 調(diào)查表涉及內(nèi)部控制的各個(gè)方 面，從調(diào)查的整體情況看，被調(diào)查單位普遍認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制的重要性，但對(duì)內(nèi)部控制認(rèn) 識(shí)不夠；側(cè)重于企業(yè)外部環(huán)境的梳理，而忽視了內(nèi)部各環(huán)節(jié)、各崗位的牽制；側(cè)重于經(jīng) 營(yíng)環(huán)節(jié)的程序控制，而忽視了企業(yè)整體的協(xié)調(diào)；側(cè)重于內(nèi)部控制的制度學(xué)習(xí)，而忽視了 執(zhí)行制度的人的素質(zhì)提高；側(cè)重于對(duì)貨幣、實(shí)物的控制，而忽視了企業(yè)文化環(huán)境的建設(shè)，

3、 等等。調(diào)查發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題可概括為以下兩個(gè)方面：（一）控制環(huán)境基礎(chǔ)薄弱 控制環(huán)境是內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，直接關(guān)系到企業(yè)內(nèi)部控制的執(zhí)行和貫徹。它涵蓋對(duì)建立、 加強(qiáng)或削弱特定政策程序及其效率產(chǎn)生影響的各種因素，包括企業(yè)管理人員的品行、操 守、價(jià)值觀、素質(zhì)和能力，管理人員的管理哲學(xué)、經(jīng)營(yíng)觀念，企業(yè)各種規(guī)章制度、信息 溝通體系、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)機(jī)制等。從我們調(diào)查的結(jié)果看出，企業(yè)在這方面的問(wèn)題非常嚴(yán)重。1 、企業(yè)管理層內(nèi)部控制意識(shí)薄弱。 在我們調(diào)查的 7 家企業(yè)中就有三家未制訂完善的、 成 文的內(nèi)控制度，這一事實(shí)反映出至少有相當(dāng)一部分企業(yè)尚未認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制的意義。即 使已經(jīng)制訂出相應(yīng)內(nèi)控制度的企業(yè)大多也只是停留在“寫在紙

4、上、貼在墻上 - 給人看” 的表面文章上，制度的落實(shí)很存問(wèn)題。2、組織機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理。不少企業(yè)仍然沿襲著計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的機(jī)構(gòu)設(shè)置，企業(yè)普遍存 在機(jī)構(gòu)臃腫、管理層次多、工作效率低下的問(wèn)題。另外，企業(yè)在組織機(jī)構(gòu)設(shè)置中，比較 重視縱向間的權(quán)利與義務(wù)關(guān)系，而對(duì)橫向間的協(xié)調(diào)缺乏足夠的重視，導(dǎo)致同級(jí)各部門間 缺乏必要的交流，信息溝通不靈敏，協(xié)調(diào)性差。3、企業(yè)制度不健全。一是企業(yè)缺乏相應(yīng)的激勵(lì)與約束機(jī)制。例如廠長(zhǎng)（經(jīng)理）繳納的風(fēng) 險(xiǎn)數(shù)額只是象征性的，對(duì)他們無(wú)法構(gòu)成壓力。多數(shù)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人還不能負(fù)起自主經(jīng)營(yíng)、自 負(fù)盈虧的責(zé)任來(lái)，一旦出了問(wèn)題仍由國(guó)家來(lái)承擔(dān)損失。企業(yè)經(jīng)營(yíng)者可能基于利己動(dòng)機(jī)而 利用職權(quán)侵吞資產(chǎn)或大肆揮

5、霍。為滿足這種欲望，有些經(jīng)營(yíng)者不會(huì)重視內(nèi)控的建設(shè)，甚 至有意忽略或阻撓，反過(guò)來(lái)又加重了企業(yè)制度的不健全，形成惡性循環(huán)。二是人事政策 和實(shí)務(wù)不完善。雇傭人員時(shí)沒(méi)有經(jīng)過(guò)嚴(yán)格的考核，有許多是憑關(guān)系擠入企業(yè)；對(duì)職工未 形成一套關(guān)于訓(xùn)練、待遇、業(yè)績(jī)考評(píng)及晉升的制度；未根據(jù)不同情況對(duì)職工進(jìn)行適當(dāng)?shù)?道德教育。企業(yè)職工的勝任能力和正直性值得懷疑，即使有良好的內(nèi)控也會(huì)因執(zhí)行者的 能力不強(qiáng)或道德敗壞而達(dá)不到應(yīng)有的效果。三是企業(yè)制度不全面，沒(méi)有針對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的 各個(gè)環(huán)節(jié)、各個(gè)部門制訂出相應(yīng)的規(guī)章制度，顧此失彼現(xiàn)象嚴(yán)重。4、管理者素質(zhì)較低。在調(diào)查的企業(yè)中，有四家企業(yè)的管理者素質(zhì)較低，普遍未受過(guò) 正規(guī)的專業(yè)教育，企業(yè)亦

6、未對(duì)這些管理者進(jìn)行管理培訓(xùn)。這樣低素質(zhì)的管理者即使有全 心全意為企業(yè)服務(wù)的素質(zhì)，也因他們的能力所限而無(wú)法真正地管理好企業(yè)。在調(diào)查中經(jīng) 常聽(tīng)到員工們的一句話是“他是一個(gè)好人，但不是一個(gè)能人” 。5、企業(yè)文化建設(shè)沒(méi)有引起足夠的重視。企業(yè)文化是企業(yè)的經(jīng)營(yíng)理念、經(jīng)營(yíng)制度依存于企 業(yè)而存在的共同價(jià)值觀念的組合。企業(yè)內(nèi)部控制制度的貫徹執(zhí)行有賴于企業(yè)文化建設(shè)的 支持和維護(hù)。因?yàn)槠髽I(yè)文化是培養(yǎng)誠(chéng)信，忠于職守、樂(lè)于助人、刻苦鉆研、勤勉盡責(zé)的一種制度約束。企業(yè)文化是將員工的思想觀念、思維方式、行為方式進(jìn)行統(tǒng)一和融合，使員工自身價(jià)值的體現(xiàn)和企業(yè)發(fā)展目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)達(dá)到有機(jī)的結(jié)合，企業(yè)文化是一個(gè)企業(yè)的中樞神經(jīng)，它所支配的是

7、人們的思維方式、行為方式。在良好的企業(yè)文化基礎(chǔ)上所建立 的內(nèi)部控制制度，必然會(huì)成為人們行為規(guī)范，從而才能很好地解決因制度失靈而產(chǎn)生的 種種問(wèn)題。調(diào)查中發(fā)現(xiàn)大多數(shù)企業(yè)多提出了自己的經(jīng)營(yíng)理念和宗旨，也重視了企業(yè)文化 的環(huán)境建設(shè)，但對(duì)企業(yè)文化內(nèi)容以及在內(nèi)部控制制度建設(shè)中的作用知之甚少，很多企業(yè) 負(fù)責(zé)人只是在“作秀” 。（二）企業(yè)內(nèi)控部門責(zé)權(quán)不對(duì)稱，內(nèi)部控制和監(jiān)督不力。 企業(yè)內(nèi)部控制包括內(nèi)部管理控制和內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，而我國(guó)的內(nèi)部控制主要是指內(nèi)部會(huì)計(jì) 控制。從調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，作為承擔(dān)內(nèi)部控制主要部門的財(cái)會(huì)、審計(jì)部門存在嚴(yán)重的責(zé)權(quán)不 對(duì)稱現(xiàn)象。（ 1）內(nèi)審部門形同虛設(shè)。 內(nèi)部審計(jì)作為內(nèi)部控制的重要組成部分， 是

8、企業(yè)改善經(jīng)營(yíng)管理、 提高經(jīng)濟(jì)效益的自我需要。但是，我們調(diào)查發(fā)現(xiàn)，企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)并沒(méi)能真正履行其應(yīng) 有的職能，其存在問(wèn)題主要有： 組建的非自愿性。眾所周知，我國(guó)現(xiàn)行的內(nèi)部審計(jì)主要是在行政干預(yù)的基礎(chǔ)上發(fā)展起來(lái)的，帶有很濃厚的行政命令色彩，而這種過(guò)多依靠行政干預(yù)建立起來(lái)的內(nèi)部審計(jì) 機(jī)構(gòu)很難受到企業(yè)重視。被調(diào)查企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員大多是從財(cái)會(huì)部門轉(zhuǎn)來(lái)的或由財(cái)會(huì) 部門兼任或是從其他部門調(diào)來(lái)，有的未經(jīng)過(guò)專門培訓(xùn)，缺乏審計(jì)專業(yè)知識(shí)，內(nèi)審部門成 為企業(yè)安置干部的一個(gè)部門，這種情況下組建起來(lái)的內(nèi)部審計(jì)很難發(fā)揮其應(yīng)有作用。 獨(dú)立性不夠。內(nèi)部審計(jì)作為內(nèi)部控制的再控制，本身就應(yīng)從第三者的立場(chǎng)上客觀公正地對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督

9、進(jìn)行再監(jiān)督，它的地位應(yīng)當(dāng)是超然獨(dú)立的。而目前對(duì)內(nèi)審部門 是界定在“在本單位主要負(fù)責(zé)人直接領(lǐng)導(dǎo)下，獨(dú)立行使內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督權(quán)，對(duì)本單位領(lǐng)導(dǎo) 負(fù)責(zé)并報(bào)告工作”。這說(shuō)明我國(guó)內(nèi)部審計(jì)只是服務(wù)于企業(yè)負(fù)責(zé)人。 這就造成內(nèi)部審計(jì)既不 能監(jiān)督上司，也不能監(jiān)督同級(jí)，因?yàn)槠髽I(yè)內(nèi)部各職能部門都是在企業(yè)負(fù)責(zé)人的直接領(lǐng)導(dǎo) 下開(kāi)展工作的，其各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)行為尤其是重大行為大多是在廠長(zhǎng)經(jīng)理的授權(quán)下進(jìn)行的，是 廠長(zhǎng)經(jīng)理意志的直接體現(xiàn)。在這種情況下內(nèi)部審計(jì)又如何開(kāi)展工作呢？基于以上兩點(diǎn)， 內(nèi)部審計(jì)無(wú)法在地位上實(shí)現(xiàn)超然獨(dú)立，其工作范圍大大受限，也很難贏得威信。調(diào)查表 明，內(nèi)部審計(jì)人員成了企業(yè)最休閑的一個(gè)部門，在調(diào)查中聽(tīng)得最多、最受刺激的一

10、句話 就是“有本事查上面去” 。 重審計(jì)監(jiān)督，輕服務(wù)建設(shè)。內(nèi)部審計(jì)是適應(yīng)企業(yè)的內(nèi)在需要設(shè)立的，其生存和發(fā)展的關(guān)鍵在于它能為企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部管理，提高經(jīng)濟(jì)效益服務(wù)。而實(shí)際中內(nèi)部審計(jì)卻忽視了防 錯(cuò)防弊這一職能，過(guò)分強(qiáng)調(diào)查錯(cuò)糾弊，在各種正式的文件規(guī)定中，強(qiáng)調(diào)“監(jiān)督”的多， 提倡“服務(wù)”的少，強(qiáng)調(diào)“事后監(jiān)督”的多，提倡“事前、事中監(jiān)督”的少。這種過(guò)分 強(qiáng)調(diào)事后監(jiān)督的指導(dǎo)思想是我國(guó)審計(jì)認(rèn)識(shí)上的一大誤區(qū)，也是阻礙內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮作用的 重要思想因素。 對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的性質(zhì)和作用不甚理解。調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，企業(yè)管理人員經(jīng)常將“內(nèi)審 監(jiān)督”與“會(huì)計(jì)監(jiān)督”混淆不清，使人們產(chǎn)生“企業(yè)內(nèi)部審計(jì)沒(méi)什么意義”的想法。由 于指導(dǎo)思想上

11、的誤區(qū)，多數(shù)審計(jì)人員未能擺正自己的位置。有些人將自己等同于廠長(zhǎng)經(jīng) 理的行為工具，處處依廠長(zhǎng)經(jīng)理的旨意行事，有些則由于工作不好開(kāi)展而心灰意冷或充 當(dāng)好人，使內(nèi)部審計(jì)形同虛設(shè)。（2）責(zé)權(quán)不對(duì)等。權(quán)利、義務(wù)與責(zé)任對(duì)等是內(nèi)部控制的基本原則之一。而目前有關(guān)法規(guī) 中明確內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)既代表國(guó)家執(zhí)行行政監(jiān)督職責(zé)，又要為企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)加強(qiáng)經(jīng)營(yíng)管理、提 高經(jīng)濟(jì)效益提供服務(wù)。這種理論上的雙向服務(wù)機(jī)制將內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)經(jīng)濟(jì)責(zé)任和義務(wù)確定 得大于其實(shí)際的功能和擁有的權(quán)力，只能把內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)置于一個(gè)兩難的境地。（3）財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)合署辦公。 在傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下， 這種機(jī)構(gòu)設(shè)置尚能滿足管理的需要，但與現(xiàn)代企業(yè)制度要求相比，其弊端暴露無(wú)

12、遺：一是服務(wù)對(duì)象不明。財(cái)務(wù)監(jiān)督的服務(wù)對(duì) 象是企業(yè)的所有者，而會(huì)計(jì)監(jiān)督的服務(wù)對(duì)象是企業(yè)內(nèi)、外部利害關(guān)系人，其提供的公開(kāi) 化會(huì)計(jì)信息必須體現(xiàn)“真實(shí)、公允”的原則。將服務(wù)對(duì)象和靈活性程度不同的兩項(xiàng)工作 合并一處，必然導(dǎo)致服務(wù)對(duì)象模糊，財(cái)務(wù)管理的靈活性會(huì)干擾會(huì)計(jì)的公允性。二是財(cái)會(huì) 部門不堪重負(fù)。應(yīng)由財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)的投資、 籌資和收益分配事項(xiàng)， 涉及的時(shí)間跨度大 （包 括過(guò)去、現(xiàn)在與將來(lái)） ，采用的方法特殊（如分析、考核等） 。特別是在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下， 企業(yè)的財(cái)務(wù)事項(xiàng)必將日趨復(fù)雜，關(guān)系到企業(yè)的存亡。由會(huì)計(jì)人員兼做財(cái)務(wù)，會(huì)計(jì)人員力 不從心，既影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量又導(dǎo)致財(cái)務(wù)管理乏力，財(cái)會(huì)部門的工作質(zhì)量也隨之下降。

13、 三是違背不相容職務(wù)分離原則。由財(cái)會(huì)部門的主管人員既管理財(cái)務(wù)收支又進(jìn)行會(huì)計(jì)信息 處理，極易導(dǎo)致基于財(cái)務(wù)收支需要而捏造會(huì)計(jì)信息；財(cái)務(wù)管理的對(duì)象是資本營(yíng)運(yùn)系統(tǒng)， 而會(huì)計(jì)的對(duì)象是信息系統(tǒng)， 財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)合并一處也不符合實(shí)物管理與會(huì)計(jì)記錄分離原則。 隨著理財(cái)業(yè)務(wù)量的增大，對(duì)財(cái)會(huì)部門內(nèi)部不相容職務(wù)的劃分提出了更高的要求，劃分不 當(dāng)，容易產(chǎn)生個(gè)人舞弊。被調(diào)查的企業(yè)中有 5 家成立了財(cái)務(wù)部，但究其實(shí)質(zhì)仍然是傳統(tǒng) 意義上的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部門， “換湯不換藥”。二、內(nèi)部控制存在問(wèn)題的成因分析 企業(yè)內(nèi)部控制存在問(wèn)題的成因是多方面的，也決不是“一日之寒” ，既有人的素質(zhì)原因， 也有制度原因。從我們調(diào)查的 7 家單位來(lái)分析，

14、主要成因有：（一）雙元控制主體矛盾導(dǎo)致內(nèi)部控制不力。7 個(gè)單位中 4 家屬于現(xiàn)代意義上公司制企業(yè)，另外 3 家還不是真正的公司制企業(yè)，其董 事長(zhǎng)同時(shí)還是總經(jīng)理?，F(xiàn)代企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離，客觀上產(chǎn)生了兩個(gè)控制主體， 即所有者控制主體、經(jīng)營(yíng)者控制主體，兩者之間是“控制與被控制”的關(guān)系。一方面是 所有者對(duì)經(jīng)營(yíng)者的控制，因?yàn)樗姓邠碛袑?duì)經(jīng)營(yíng)者經(jīng)營(yíng)權(quán)的最終控制權(quán)，同時(shí)也決定著 其報(bào)酬的高低；另一方面在實(shí)際的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中企業(yè)的控制權(quán)實(shí)質(zhì)是為經(jīng)營(yíng)者所擁有，所 有者還要依靠經(jīng)營(yíng)者“盡心盡力”地工作才能實(shí)現(xiàn)其資本的擴(kuò)張和企業(yè)財(cái)富的增值，從 這個(gè)意義上講所有者又受制于經(jīng)營(yíng)者。雙元控制主體矛盾性導(dǎo)致內(nèi)部控制存在漏

15、洞。 （1）所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)制約失衡使內(nèi)部控制權(quán)責(zé)不清。兩權(quán)分離是現(xiàn)代企業(yè)的重要特征， 而所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的有機(jī)制約是現(xiàn)代企業(yè)健康發(fā)展的前提和保證。從某種意義上講，內(nèi) 部控制就應(yīng)當(dāng)是所有者對(duì)經(jīng)營(yíng)者的控制，即應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)所有者的意志和要求。但實(shí)際上， 所有權(quán)往往是缺位的或虛擬的，經(jīng)營(yíng)者實(shí)質(zhì)性擁有了對(duì)企業(yè)資產(chǎn)的控制權(quán)和處置權(quán)，明 顯地出現(xiàn)了所有者對(duì)經(jīng)營(yíng)者約束不力，形成“該控制的控制不了，能控制的不愿控制” 的局面，其結(jié)果則會(huì)產(chǎn)生經(jīng)營(yíng)者濫用職權(quán)、謀取私利、獨(dú)斷專行等后果。這樣，勢(shì)必導(dǎo) 致企業(yè)控制失靈、會(huì)計(jì)信息依需而做、內(nèi)部審計(jì)形同虛設(shè)，等等。（ 2）內(nèi)部控制的所有者主體意識(shí)得不到體現(xiàn)使內(nèi)部控制弱化。 內(nèi)部控

16、制是控制主體意志 的體現(xiàn)，控制者都希望成為控制主體以實(shí)現(xiàn)其控制目標(biāo)，但由于企業(yè)經(jīng)營(yíng)者成了現(xiàn)實(shí)的 會(huì)計(jì)控制主體，直接控制著會(huì)計(jì)信息的生成和利用；而所有者則成為虛擬的控制主體， 其對(duì)經(jīng)營(yíng)者的控制則主要是通過(guò)由經(jīng)營(yíng)者所提供的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息來(lái)實(shí)現(xiàn)的。這樣一種所 有者和經(jīng)營(yíng)者客觀存在的關(guān)系，再加上雙方利益上的矛盾甚至對(duì)立，從而形成了企業(yè)內(nèi) 部信息失真的土壤，并弱化了內(nèi)部控制的作用。（3）所有者與經(jīng)營(yíng)者利益上矛盾使內(nèi)部控制的目的對(duì)立。對(duì)于所有者來(lái)說(shuō)，他們期望獲 得真實(shí)的企業(yè)信息，并據(jù)此客觀評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果、正確估計(jì)其財(cái)務(wù)狀況以便進(jìn)行未 來(lái)投資決策；另外，他們還希望能夠控制會(huì)計(jì)政策使其向維護(hù)所有者利益方面傾

17、斜，比 如貫徹謹(jǐn)慎性原則， 足額并加速補(bǔ)償固定資產(chǎn)成本等， 確保自己投入資本的保值與增值。 而對(duì)于經(jīng)營(yíng)者來(lái)說(shuō)，則可能因其不會(huì)過(guò)多地關(guān)心企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展而采取與所有者相反的會(huì) 計(jì)政策，因?yàn)樵诙鄶?shù)情況下他們會(huì)更看重短期經(jīng)營(yíng)效益給自己帶來(lái)的利益，這種短期利 益驅(qū)動(dòng)體現(xiàn)在會(huì)計(jì)上則為張揚(yáng)或夸大經(jīng)營(yíng)成果，掩蓋決策失誤和經(jīng)營(yíng)損失，侵占或者損 害所有者利益，如提前確認(rèn)收入，不足額提取費(fèi)用，在職時(shí)的過(guò)度消費(fèi)等。這就必然使 得所有者與經(jīng)營(yíng)者在內(nèi)部控制目的上產(chǎn)生嚴(yán)重的分歧，經(jīng)營(yíng)者會(huì)利用其掌握的實(shí)質(zhì)上的 控制權(quán)為自己謀取利益，而所有者只能“望洋興嘆” 。（二）計(jì)劃經(jīng)濟(jì)下企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的陋習(xí)仍在延續(xù)，導(dǎo)致內(nèi)部控制得不到重視。

18、 政府包辦企業(yè)一切事務(wù)和企業(yè)經(jīng)營(yíng)大鍋飯思想是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的兩個(gè)鮮明特點(diǎn)。 然而， 隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的逐步建立，政企分開(kāi)、各種形式的經(jīng)營(yíng)責(zé)任制和企業(yè)改制 工作的深入，打破了大鍋飯思想。但其遺毒還在，一些陋習(xí)仍在作怪。（1）行政和大鍋飯思想的影響。經(jīng)濟(jì)體制改革后，理論上要求政企分開(kāi)，但在實(shí)踐中執(zhí) 行并不徹底，一方面，以各種形式改頭換面但仍然存在的主管部門，基于權(quán)利和利益的 雙重考慮，仍把持著對(duì)企業(yè)的行政干預(yù)，客觀上企業(yè)并無(wú)真正的理財(cái)自主權(quán)。另一方面， 在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，被國(guó)家“呵護(hù)長(zhǎng)大”的企業(yè)，主觀上還保留著吃“大鍋飯”的意念。 而政府對(duì)經(jīng)營(yíng)不善企業(yè)的盲目保護(hù)機(jī)制，又助長(zhǎng)了這種意念 ,企

19、業(yè)干好干壞一個(gè)樣，致使 加強(qiáng)內(nèi)部控制的動(dòng)力不足。（2）封建家長(zhǎng)制，終身制作祟。企業(yè)管理者往往由主管部門任命，而非民主選舉；任命 干部往往重政治表現(xiàn)而輕業(yè)務(wù)能力，經(jīng)營(yíng)失敗者不是“撤位”而是“挪位”等等。由于 管理者對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的建立，健全負(fù)有主要責(zé)任，管理者的素質(zhì)和內(nèi)在的激勵(lì)因 素，自然成為決定內(nèi)部控制的重要因素。 許多改制企業(yè)原來(lái)的領(lǐng)導(dǎo)成為公司最大的股東， 廣大員工只占極小的股份甚至沒(méi)有股份，暫不說(shuō)改制使國(guó)有資產(chǎn)嚴(yán)重流失等，卻使得家 長(zhǎng)制的管理逐步盛行起來(lái)。從我們調(diào)查的 7 家企業(yè)中有 5 家是這樣的情況。（三）各種監(jiān)督機(jī)制弱化使內(nèi)部控制的剛性被扭曲。事實(shí)上，企業(yè)在經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中會(huì)受到來(lái)

20、自企業(yè)以外的各種監(jiān)督機(jī)制的約束，為其“保 駕護(hù)行”。但由于這些監(jiān)督機(jī)制隸屬于不同職能部門沒(méi)有形成一個(gè)綜合整治的合力， 使得 監(jiān)督機(jī)制弱化。（1）財(cái)政、稅務(wù)、銀行、審計(jì)等在社會(huì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)，工作中各行其是，未能形成綜合監(jiān)督 的合力，對(duì)企業(yè)的威懾力不夠。（2）對(duì)審計(jì)的獨(dú)立監(jiān)督、公正職能未予以充分重視，審計(jì)未形成規(guī)范化、法制化和經(jīng)常 化。對(duì)查出問(wèn)題的處罰，往往就事不就人，重人情而輕規(guī)定，執(zhí)法的剛性被扭曲。（四）企業(yè)文化落后、內(nèi)部控制執(zhí)行者素質(zhì)不高，使得與內(nèi)部控制要求不協(xié)調(diào)。 很多企業(yè)并沒(méi)有形成自己的獨(dú)立文化，即使規(guī)定出各種規(guī)章制度來(lái)，但沒(méi)有形成良好的 執(zhí)行氛圍，沒(méi)有很好地將企業(yè)制度與文化、習(xí)慣、行為標(biāo)準(zhǔn)

21、很好的結(jié)合起來(lái)。事實(shí)已經(jīng) 證明，沒(méi)有自己的企業(yè)文化作支撐， “為控制而控制”肯定是事倍功半的，只要企業(yè)發(fā)生 一小點(diǎn)的變故，如總經(jīng)理?yè)Q人，企業(yè)就會(huì)成為一盤散沙。企業(yè)文化與企業(yè)管理的素質(zhì)是密切相關(guān)的。只有管理者有高尚的道德、健康的人格和完 善的價(jià)值觀念，才能影響和激勵(lì)企業(yè)文化的建設(shè)。而企業(yè)形成獨(dú)立的文化氛圍的基礎(chǔ)在 員工素質(zhì)的提高，所以，必須重視和加強(qiáng)對(duì)員工的培訓(xùn)教育。但現(xiàn)實(shí)情況是員工培訓(xùn)已 經(jīng)步入了“惡性循環(huán)” 。如承包經(jīng)營(yíng)，租賃經(jīng)營(yíng)等形式，股份制企業(yè)約束機(jī)制不到位等， 導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)者的短期行為，不重視職工的教育培訓(xùn)；企業(yè)效益不佳，教育基金沒(méi)有足夠來(lái) 源，從而職工素質(zhì)得不到提高，進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)效益再度

22、滑坡，形成惡性循環(huán)；教育手段 軟弱，只重視思想品德、制度宣傳的軟性教育，而忽視對(duì)道德敗壞，踐踏法制者的硬性 規(guī)定處罰教育，存在有法不依、違法不究的普遍現(xiàn)象；管理措施不力，對(duì)管理者、會(huì)計(jì) 人員、內(nèi)部審計(jì)人員缺乏職業(yè)化系統(tǒng)管理，內(nèi)部激勵(lì)機(jī)制不夠完善。三、企業(yè)內(nèi)部控制的對(duì)策企業(yè)內(nèi)部控制是一個(gè)系統(tǒng)工程，涉及企業(yè)的方方面面，作為一項(xiàng)制度建設(shè)，其客觀 的成份越多，科學(xué)性就越強(qiáng)。內(nèi)部控制建設(shè)也應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持理論與實(shí)際緊密結(jié)合的原則，制 定出能針對(duì)企業(yè)自身特點(diǎn)的內(nèi)控制度來(lái)，而不可能千篇一律。（一）規(guī)范法人治理結(jié)構(gòu)，形成有法必依、執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究的法治機(jī)制。 實(shí)施內(nèi)部控制，首先需要規(guī)范法人治理結(jié)構(gòu)。從所有者的立場(chǎng)出

23、發(fā)，不但要把企業(yè) 經(jīng)營(yíng)管理者行使權(quán)力的過(guò)程納入內(nèi)部控制的監(jiān)控范圍，而且要將其作為內(nèi)部控制的重點(diǎn) 監(jiān)控對(duì)象，明確股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層的職責(zé)，使決策系統(tǒng)、管理系統(tǒng)和監(jiān) 督系統(tǒng)各司其職、各負(fù)其責(zé)、協(xié)調(diào)運(yùn)轉(zhuǎn)、有效制衡。1、實(shí)行財(cái)務(wù)總監(jiān)委派制是完善內(nèi)部控制的重要手段。 財(cái)務(wù)總監(jiān)首先通過(guò)對(duì)單位會(huì)計(jì)部門 和會(huì)計(jì)人員的領(lǐng)導(dǎo)和控制，掌握會(huì)計(jì)系統(tǒng)的運(yùn)行，對(duì)于單位重大的交易、資產(chǎn)變動(dòng)等擁 有審批權(quán)；其次通過(guò)主持定期及非定期的單位內(nèi)部審計(jì)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)和會(huì)計(jì)方面 已經(jīng)發(fā)生的或潛在的問(wèn)題并采取相應(yīng)措施。盡管實(shí)際工作中因個(gè)別經(jīng)理素質(zhì)差異和財(cái)務(wù) 總監(jiān)素質(zhì)不一，不乏有受經(jīng)理個(gè)人意志指使者，但只要明確控制責(zé)任，再

24、有相制衡的代 表不同利益集團(tuán)的控制主體存在，是會(huì)收到很好成效的。2、構(gòu)筑嚴(yán)密的企業(yè)內(nèi)控體系。 企業(yè)內(nèi)部控制體系， 具體應(yīng)包括三個(gè)相對(duì)獨(dú)立的控制層次： 第一個(gè)層次是在企業(yè)一線“供產(chǎn)銷”全過(guò)程中融入相互牽制、相互制約的制度，建立以 防為主的監(jiān)控防線。有關(guān)人員在從事業(yè)務(wù)時(shí)，必須明確業(yè)務(wù)處理權(quán)限和應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任， 對(duì)一般業(yè)務(wù)或直接接觸客戶的業(yè)務(wù)，均要經(jīng)過(guò)復(fù)核，重要業(yè)務(wù)最好實(shí)行雙簽制，禁止一 個(gè)人獨(dú)立處理業(yè)務(wù)的全過(guò)程。第二個(gè)層次是設(shè)立事后監(jiān)督，即在會(huì)計(jì)部門常規(guī)性的會(huì)計(jì) 核算的基礎(chǔ)上，對(duì)其各個(gè)崗位、各項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行日常性和周期性的核查，建立以“堵”為 主的監(jiān)控防線。事后監(jiān)督可以在會(huì)計(jì)部門內(nèi)設(shè)立一個(gè)具有相應(yīng)職務(wù)的

25、專業(yè)崗位，配備責(zé) 任心強(qiáng)，工作能力全面的人員擔(dān)任此職，并納入程序化、規(guī)范化管理，將監(jiān)督的過(guò)程和 結(jié)果定期直接反饋給財(cái)務(wù)部門的負(fù)責(zé)人，中小企業(yè)如不需配備專職人員，可由財(cái)務(wù)部門 負(fù)責(zé)人直接負(fù)責(zé)此項(xiàng)工作。第三個(gè)層次是以現(xiàn)有的稽核、審計(jì)、紀(jì)律檢查部門為基礎(chǔ)， 成立一個(gè)直接歸董事會(huì)管理并獨(dú)立于被審計(jì)部門的審計(jì)委員會(huì)。審計(jì)委員會(huì)通過(guò)內(nèi)部常 規(guī)稽核、離任審計(jì)、落實(shí)舉報(bào)、監(jiān)督審查企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表等手段，對(duì)會(huì)計(jì)部門實(shí)施內(nèi)部 控制，建立有效的以“查”為主的監(jiān)督防線。以上三個(gè)層次構(gòu)筑的內(nèi)部控制體系對(duì)企業(yè) 發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)部門進(jìn)行“防、堵、查”遞進(jìn)式的監(jiān)督控制，對(duì)于及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題， 防范和化解企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，

26、將具有重要的作用。3、加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制行為主體“人”的控制，把內(nèi)部控制工作落到實(shí)處。企業(yè)內(nèi)部控制失 效，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生，行為主體全是“人” 。只有上下一致，及時(shí)溝通，隨時(shí)把 握相關(guān)人員的思想、動(dòng)機(jī)和行為，才能把內(nèi)部控制工作做好。具體講，除領(lǐng)導(dǎo)本身應(yīng)以 身作則起表率作用外，還應(yīng)做好以下幾點(diǎn)工作：第一，要及時(shí)掌握企業(yè)內(nèi)部控制人員思 想行為狀況。內(nèi)部業(yè)務(wù)人員、會(huì)計(jì)人員違法違紀(jì)，必然有其動(dòng)機(jī)，因此企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)及部門 負(fù)責(zé)人要定期對(duì)重點(diǎn)崗位人員的思想和行為進(jìn)行分析， 著重了解他們是否有賭博、 炒股、 經(jīng)商、與社會(huì)劣跡人員往來(lái)和追求超常消費(fèi)等情況，掌握可能使有關(guān)人員犯罪的外因， 以便采取措施加以防范和控

27、制。第二，對(duì)內(nèi)部控制人員進(jìn)行職業(yè)道德教育和業(yè)務(wù)培訓(xùn)。 職業(yè)道德教育要從正反兩方面加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制行為主體“人”的法紀(jì)政紀(jì)、反腐倡廉等 方面的教育，增強(qiáng)自我約束能力，自覺(jué)執(zhí)行各項(xiàng)法律法規(guī)，遵守財(cái)經(jīng)紀(jì)律，做到奉公守 法、廉潔自律；加強(qiáng)繼續(xù)教育，要特別重視對(duì)那些業(yè)務(wù)能力差的人員的基礎(chǔ)業(yè)務(wù)知識(shí)的 培訓(xùn)，以提高其工作能力，減少業(yè)務(wù)處理的技術(shù)錯(cuò)誤。（二）以“協(xié)調(diào)”作為雙元控制主體下企業(yè)內(nèi)部控制的基本目標(biāo)，以“約束 + 激勵(lì)”作為 引導(dǎo)經(jīng)營(yíng)者行為的主要方法。1、在存在雙元控制主體的現(xiàn)代企業(yè)中，最為突出的矛盾是雙方“利益不一致”和“信息 不對(duì)稱”：企業(yè)所有者希望通過(guò)經(jīng)營(yíng)獲利使資產(chǎn)增值，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化，但是他

28、卻不 能直接進(jìn)行管理和經(jīng)營(yíng)，只能通過(guò)會(huì)計(jì)信息“間接”控制；經(jīng)營(yíng)者“直接”控制企業(yè)經(jīng) 營(yíng)的過(guò)程和會(huì)計(jì)信息的生成和報(bào)告方式， 他希望由此解脫受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任并獲得期望報(bào)酬。 因此決定了在雙元控制主體構(gòu)架下的企業(yè)內(nèi)部控制首要的也是基本的目標(biāo)應(yīng)該是協(xié)調(diào)雙 方的利益和矛盾，只有通過(guò)切實(shí)有效的協(xié)調(diào)，找到所有者和經(jīng)營(yíng)者共處的均衡點(diǎn)和平衡 點(diǎn)，才能實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制的以上兩個(gè)基本目的。所有者和經(jīng)營(yíng)者的協(xié)調(diào)問(wèn)題可以 說(shuō)一直是困擾現(xiàn)代企業(yè)制度的難題，企業(yè)內(nèi)部控制在這方面可以大有作為。2、“約束+激勵(lì)”是引導(dǎo)經(jīng)營(yíng)者行為的主要方法，是實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代企業(yè)雙元控制主體“協(xié)調(diào)” 的內(nèi)部控制目標(biāo)的有效辦法?？刂剖且环N約束人們行為按既定目標(biāo)運(yùn)作的系統(tǒng)化機(jī)制， 但是控制的過(guò)程和方式并不僅僅是約束或限制，同時(shí)也包括了協(xié)調(diào)、激勵(lì)和促進(jìn)?，F(xiàn)代 企業(yè)的兩權(quán)分離，使得經(jīng)營(yíng)者有可能存在“隱藏行動(dòng)道德風(fēng)險(xiǎn)”和“隱藏信息道德風(fēng)