4CPA實務(wù)分錄總結(jié)2011

1、第4章 長期股權(quán)投資： 通常：投資方和被投資方的關(guān)系持股比例被投資方稱謂投資方核算方法是否納入合并范圍控制持股比例50%子公司成本法子公司納入合并范圍，編制合并報表時，需調(diào)整為權(quán)益法核算重大影響20%持股比例50%聯(lián)營企業(yè)權(quán)益法不納入合并范圍共同控制兩方或多方對被投資方持股比例相同合營企業(yè)權(quán)益法不納入合并范圍沒有共同控制和重大影響，活躍市場沒有報價持股比例20% 成本法不納入合并范圍結(jié)合合并財務(wù)報表章節(jié)進(jìn)行的歸納：對子公司的投資采用成本法核算，但在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)將成本法調(diào)整為權(quán)益法。之后再編制正式的合并財務(wù)報表。 一、取得時，首先根據(jù)題意判斷長期股權(quán)投資的取得方式，不同方式的初始投資成

2、本確定方法不同企業(yè)合并形成（持股比例50%以上）企業(yè)合并以外方式取得（持股比50%以下，除子公司以外）付出公允價+稅費對聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)、不具有重大影響或共同控制的長期股權(quán)投資，即，除對子公司投資以外長期股權(quán)投資同一控制下的企業(yè)合并形成非同一控制下的企業(yè)合并形成合并之前合并方和被合并方在同一集團(tuán)。購買方和被購買方不在同一個集團(tuán)。對價支付形式同一控制下的企業(yè)合并，非完全市場行為，合并對價不公允，以被合并方賬面價值為計量基礎(chǔ)。不產(chǎn)生損益，對方帳價非同一控制下的企業(yè)合并，市場行為，合并對價公允，以公允價值為計量基礎(chǔ)。付出公允價+稅費，會產(chǎn)生新的資產(chǎn)或負(fù)債1合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)

3、方式作為合并對價的：初始投資成本所有者權(quán)益賬面價值份額（1）投資時：借：長期股權(quán)投資 （對方帳價×持比） 應(yīng)收股利*資本公積股本溢價 *盈余公積 *利潤分配未分配利潤貸：銀行存款非現(xiàn)金資產(chǎn)（賬面價值）應(yīng)付款項*資本公積股本溢價（2）發(fā)生的相關(guān)費用，發(fā)生時費用化：借：管理費用貸：銀行存款2合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的在合并日，借：長期股權(quán)投資 （對方帳價）應(yīng)收股利*資本公積股本溢價 *盈余公積 *利潤分配未分配利潤貸：股本 （面值）*資本公積股本溢價 支付傭金、手續(xù)費：（依次沖減）借：資本公積股本溢價 貸：銀行存款【注意】對于與發(fā)行股票直接相關(guān)的手續(xù)費、傭金，不管是同一控制下企

4、業(yè)合并還是非同一控制下企業(yè)合并，均要沖減所發(fā)行股票的溢價收入（資本公積股本溢價）。在權(quán)益性證券發(fā)行無溢價或溢價金額不足以扣減的情況下，應(yīng)當(dāng)沖減盈余公積和未分配利潤?！咀⒁狻抠徺I日的確定條件：1 股東大會批準(zhǔn)2 對價資料3 相關(guān)手續(xù)辦理完畢一、一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并，初始投資成本付出公允價費用（評估費、審計費、律師費）【注意】：該直接相關(guān)費用不包括：（1）為合并發(fā)行債券或承擔(dān)債務(wù)支付的手續(xù)費、傭金等應(yīng)計入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計量金額，不計入投資成本；“應(yīng)付債券利息調(diào)整”（2）為合并發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等手續(xù)費應(yīng)依次抵減（有順序）：資本公積股本溢價盈余公積利潤分配未分配利潤1

5、以現(xiàn)金作為合并對價借：長期股權(quán)投資（付出公允價+費用）應(yīng)收股利貸：銀行存款2以非現(xiàn)金資產(chǎn)作為合并對價（1）以存貨作為合并對價借：長期股權(quán)投資應(yīng)收股利貸：主營業(yè)務(wù)收入（公允價值） 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 同時： 借：主營業(yè)務(wù)成本 存貨跌價準(zhǔn)備 貸：庫存商品（2）以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等作為合并對價 借：長期股權(quán)投資 應(yīng)收股利*營業(yè)外支出貸：無形資產(chǎn)（固定資產(chǎn)清理）等應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）*營業(yè)外收入（3）以其他資產(chǎn)作為合并對價，如可供出售金融資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等，處置損益計入投資收益。二、多次交換交易，分步實現(xiàn)合并合并成本為每一單項交易成本之和【口決】：權(quán)益法成本法，必須追溯調(diào)整。

6、追溯調(diào)賬時，資產(chǎn)負(fù)債表科目：正常寫，利潤表科目換成“利潤分配未分配利潤”3、特殊情況的處理合并合同或協(xié)議中對可能影響合并成本的未來事項有約定，購買日如果估計未來事項很可能發(fā)生且對合并成本能可靠計量，購買方將其計入合并成本借：長期股權(quán)投資 貸：預(yù)計負(fù)債1以支付現(xiàn)金取得：借：長期股權(quán)投資（買價+費用）應(yīng)收股利貸：銀行存款 （實付）2發(fā)行權(quán)益性證券取得：借：長期股權(quán)投資 （公允價） 應(yīng)收股利貸：股本 （面值）實收資本*資本公積股本溢價支付傭金、手續(xù)費：（依次沖減）借：資本公積股本溢價*盈余公積 *利潤分配未分配利潤 貸：銀行存款【口決】：股本反映面值；實收資本反映份額。3投資者投入的長期股權(quán)投資：

7、投資成本確定：協(xié)議價公允價借：長期股權(quán)投資 （合同價）貸：股本 (面值) *資本公積股本溢價 4非貨幣性資產(chǎn)交換取得： 借：長期股權(quán)投資*營業(yè)外支出貸：非貨幣性資產(chǎn)（庫存商品、固定資產(chǎn)等）*營業(yè)外收入 *投資收益5通過債務(wù)重組取得：借：長期股權(quán)投資貸：應(yīng)收帳款【差額的處理】：企業(yè)合并成本與合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額差額的處理：控股合并吸收合并1企業(yè)合并成本合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)確認(rèn)為商譽。該差額是指在合并財務(wù)報表中應(yīng)予列示的商譽；該差額是購買方在其賬簿及個別財務(wù)報表中應(yīng)確認(rèn)的商譽。2企業(yè)合并成本合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的部分

8、，應(yīng)計入合并當(dāng)期損益（營業(yè)外收入）。應(yīng)體現(xiàn)在合并當(dāng)期的合并利潤表中，不影響購買方的個別利潤表。應(yīng)計入購買方的合并當(dāng)期的個別利潤表?！究偨Y(jié)】同一控制下的企業(yè)合并處理與非同一控制下的企業(yè)合并處理對比：同一控制非同一控制合并日/合并方購買日/購買方處理原則從最終控制方角度確定相應(yīng)的處理原則：1 不按公允價值調(diào)整；2 合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債、不形成商譽。3 發(fā)生的各項直接相關(guān)的費用，應(yīng)于發(fā)生時記入“管理費用”科目。非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方為了取得對被購買方的控制權(quán)而放棄的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券等均應(yīng)按其在購買日的公允價值計量?；谏鲜鲈瓌t，購買方應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本

9、作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。（1）長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資按照享有被投資方所有者權(quán)益賬面價值的份額入賬，是按合并成本金額計入長期股權(quán)投資。（2）支付對價的差額支付對價的賬面價值與長期股權(quán)投資的差額計入資本公積，留存收益等；付出資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，計入損益。（3）直接相關(guān)費用直接相關(guān)費用計入管理費用；直接相關(guān)費用計入合并成本。（4）合并報表的編制是按原賬面價值反映的，是按公允價值反映的。（5）商譽不會確認(rèn)商譽，可能會產(chǎn)生商譽。（6）新資產(chǎn)和新負(fù)債不會產(chǎn)生新資產(chǎn)和新負(fù)債，可能會產(chǎn)生新資產(chǎn)和新負(fù)債。【區(qū)別】：初始投資成本、長期股權(quán)投資成本的區(qū)別：兩者是不同的，且有時是不相等的。初始投資

10、成本：是支付對價的帳面價值。長期股權(quán)投資成本：是帳戶的余額。 非同一控制下企業(yè)合并的處理（一）企業(yè)合并成本合并成本支付價款或付出資產(chǎn)的公允價值發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債的公允價值發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值直接相關(guān)費用發(fā)生的直接相關(guān)費用，但以下兩種情況除外：1以發(fā)行債券方式進(jìn)行的企業(yè)合并，與發(fā)行債券相關(guān)的傭金、手續(xù)費等應(yīng)計入負(fù)債的初始計量金額中。其中債券如為折價發(fā)行的，該部分費用應(yīng)增加折價的金額；債券如為溢價發(fā)行的，該部分費用應(yīng)減少溢價的金額（在“應(yīng)付債券利息調(diào)整”科目中反映）。2發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，與所發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的傭金、手續(xù)費等均應(yīng)自所發(fā)行權(quán)益性證券的發(fā)行收入中扣減，在權(quán)益性工具發(fā)行有

11、溢價的情況下，自溢價收入中扣除，在權(quán)益性證券發(fā)行無溢價或溢價金額不足以扣減的情況下，應(yīng)當(dāng)沖減盈余公積和未分配利潤。（二）付出資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額計入合并當(dāng)期損益采用非同一控制下的企業(yè)控股合并時，支付合并對價的公允價值與賬面價值的差額，分別不同情況：（1）合并對價為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，公允價值與賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。（2）合并對價為長期股權(quán)投資或金融資產(chǎn)的，公允價值與其賬面價值的差額，計入投資損益。（3）合并對價為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，以其公允價值確認(rèn)收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。（4）合并對價為投資性房地產(chǎn)的，以其公允價值確認(rèn)其他業(yè)務(wù)收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)其他業(yè)務(wù)成本。

12、二、長期股權(quán)投資的后續(xù)計量。取得投資后，根據(jù)題意判斷采用何種核算方式，成本法還是權(quán)益法？ 成 本 法方式子公司：企業(yè)合并形成無重大影響適用范圍同一控制下的企業(yè)合并形成非同一控制下的企業(yè)合并形成投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資。投資企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用成本法核算。編制合并財務(wù)報表時：成本法權(quán)益法。方法成本法一、取得時：分為：同一控制、非同一控制分別處理。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。借：長期股權(quán)投資（投資成本）貸：銀行存款等二、投資后，分配股利：被

13、投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，按享有的部分確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。借：應(yīng)收股利貸：投資收益1采用成本法核算的長期股權(quán)投資，除取得投資時實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外，投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認(rèn)投資收益，不再劃分是否屬于投資前和投資后被投資單位實現(xiàn)的凈利潤。2企業(yè)按照上述規(guī)定確認(rèn)自被投資單位應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤后，應(yīng)當(dāng)考慮長期股權(quán)投資是否發(fā)生減值。在判斷該類長期股權(quán)投資是否存在減值跡象時，應(yīng)當(dāng)關(guān)注長期股權(quán)投資的賬面價值是否大于享有被投資單位凈資產(chǎn)（包括相關(guān)商譽）賬面價值的份額等類似情況。出現(xiàn)類似情況時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第8

14、號資產(chǎn)減值對長期股權(quán)投資進(jìn)行減值測試，可收回金額低于長期股權(quán)投資賬面價值的，應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備。三、期末計提減值：減值準(zhǔn)備在計提后，均不允許轉(zhuǎn)回。借：資產(chǎn)減值損失 貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備【拓展】這里的意思是長期股權(quán)投資是以成本法進(jìn)行核算，被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時，投資單位都是增加投資收益。假設(shè)被投資單位是用投資單位投資前取得的利潤發(fā)放現(xiàn)金股利，可能會使得投資成本虛增，所以是要對長期股權(quán)投資進(jìn)行減值測試。注意：此時的減值不是在會計期末進(jìn)行減值測試，而是在確認(rèn)應(yīng)分得的現(xiàn)金股利之后進(jìn)行的。四、處置時借：銀行存款 （實收額） 長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 貸：長期股權(quán)投資 （賬面余額） *投資收益同時：借

15、：資本公積其他資本公積 貸：投資收益【要點】 投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，對合營企業(yè)投資及對聯(lián)營企業(yè)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。 長期股權(quán)投資的減值準(zhǔn)備在提取以后，均不允許轉(zhuǎn)回。 采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他權(quán)益變動而計入資本公積的金額，在處置時亦應(yīng)一并結(jié)轉(zhuǎn)。 被投資單位分派的股票股利，投資企業(yè)不做賬務(wù)處理，但應(yīng)于除權(quán)日注明所增加的股數(shù)，以反映股份的變化情況。 超額虧損應(yīng)將長期股權(quán)投資的帳面價值減記至0為限，即，最后長投的帳面余額最小應(yīng)為減值準(zhǔn)備額。 長期股權(quán)投資的帳面余額帳面價值計提的減值準(zhǔn)備權(quán) 益 法適用范圍：非企業(yè)合并

16、方式取得投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，即對聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算一、“長期股權(quán)投資成本”： 【口決】多投不調(diào)，少投要調(diào)。1長期股權(quán)投資的初始投資成本投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整已確認(rèn)的初始投資成本。借：長期股權(quán)投資成本 應(yīng)收股利貸：銀行存款等 （實付） *營業(yè)外收入2初始投資成本享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入），同時調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。二、“長期股權(quán)投資損益調(diào)整”（一）根據(jù)被投資單位實現(xiàn)的凈利潤或經(jīng)調(diào)整的凈利潤計算應(yīng)享有的份額 借：長期股權(quán)投資損益調(diào)整 貸：投資收益

17、權(quán)益法下，對被投資單位凈利潤進(jìn)行調(diào)整的總結(jié)：調(diào)整后的凈利潤凈利潤存貨（公允帳價）×售出部分無形固定補(bǔ)提攤銷、折舊當(dāng)年內(nèi)部交易存貨（售價成本）×留存部分【僅有一次】以后各年（售價成本）×售出部分當(dāng)年內(nèi)部交易固定資產(chǎn)（售價成本）【僅有一次】以后多提折舊（售價成本）/年限【注意】有以下2種情形，需要考慮對被投資單位實現(xiàn)的凈利潤進(jìn)行調(diào)整：1 確認(rèn)投資收益一般原則：在確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈利潤或凈虧損時, 如果取得投資時被投資單位有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與其賬面價值不同的，投資企業(yè)在計算確認(rèn)投資收益時，不能以被投資單位自身核算的凈利潤與持股比例計算確定，而需要對被

18、投資單位的凈利潤進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整加以確定。 在計算歸屬于投資企業(yè)應(yīng)享有的凈利潤或應(yīng)承擔(dān)的凈虧損時，應(yīng)考慮被投資單位計提的折舊額、推銷額以及資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額等進(jìn)行調(diào)整。 被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的,應(yīng)按投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上確定被投資單位的損益。2內(nèi)部交易的抵銷 除考慮公允價值的調(diào)整外，對于投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)予抵銷。即，投資企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益按照持股比例計算歸屬于投資企業(yè)的部分,應(yīng)當(dāng)予以抵銷，在此基礎(chǔ)上確認(rèn)投資損益。投資企業(yè)與被投資單位發(fā)生的內(nèi)部交易損

19、失，按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值等規(guī)定屬于資產(chǎn)減值損失的，應(yīng)當(dāng)全額確認(rèn)?！咀⒁狻? 該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷既包括順流交易也包括逆流交易。當(dāng)該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)或其聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)持有的資產(chǎn)賬面價值中時，相關(guān)的損益在計算確認(rèn)投資損益時應(yīng)予抵銷。2 投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的無論順流交易還是逆流交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損失，屬于所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，有關(guān)的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損失不應(yīng)予以抵銷。內(nèi)部交易的抵銷：（1）順流交易（2）逆流交易對于投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)的順流交易，在該交易存在未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下（即有關(guān)資產(chǎn)未對外部獨立第三方出售），投

20、資企業(yè)在采用權(quán)益法計算確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時，應(yīng)抵銷該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響，同時調(diào)整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)長期股權(quán)投資的賬面價值。當(dāng)投資方向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出資或是將資產(chǎn)出售給聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)，同時有關(guān)資產(chǎn)由聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)持有時，投資方對于投出或出售資產(chǎn)產(chǎn)生的損益確認(rèn)僅限于歸屬于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)其他投資者的部分。對于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)的逆流交易，在該交易存在未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下（即有關(guān)資產(chǎn)未對外部獨立第三方出售），投資企業(yè)在采用權(quán)益法計算確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時，應(yīng)抵銷該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響。當(dāng)投資企業(yè)自其聯(lián)營企業(yè)或合營

21、企業(yè)購買資產(chǎn)時，在將該資產(chǎn)出售給外部獨立第三方之前，不應(yīng)確認(rèn)聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)因該交易產(chǎn)生的損益中本企業(yè)應(yīng)享有的部分。在順流交易中，投資方投出資產(chǎn)或出售資產(chǎn)給其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)產(chǎn)生的損益中，按照持股比例計算確定歸屬于本企業(yè)的部分不予確認(rèn)。因逆流交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益，在未對外部獨立第三方出售之前，體現(xiàn)在投資企業(yè)持有資產(chǎn)的賬面價值當(dāng)中。投資企業(yè)對外編制合并財務(wù)報表的，應(yīng)在合并財務(wù)報表中對長期股權(quán)投資及包含未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的資產(chǎn)賬面價值進(jìn)行調(diào)整，抵銷有關(guān)資產(chǎn)賬面價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益，并相應(yīng)調(diào)整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的長期股權(quán)投資。個別報表借：長期股權(quán)投資損益調(diào)整貸：投資收益借：長

22、期股權(quán)投資損益調(diào)整貸：投資收益合并報表，調(diào)整分錄：存貨借：營業(yè)收入 【售價×持%】      貸：營業(yè)成本 【成本×持%】             投資收益 【（售價成本）×持%】增加了存貨：借：長期股權(quán)投資 【（售價成本）×持%】        貸：存貨固定資產(chǎn)增加了固定資產(chǎn)：借：長期股權(quán)投資  

23、     累計折舊 （多計提的折舊）     貸：固定資產(chǎn) 【（售價成本）×持%】未實現(xiàn)內(nèi)部交易損失不抵銷。（3）合營方向合營企業(yè)投出或出售非貨幣性資產(chǎn)的相關(guān)損益，應(yīng)當(dāng)按照以下原則處理：第一， 符合下列情況之一的，合營方不應(yīng)確認(rèn)該類交易的損益：（1） 與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險和報酬沒有轉(zhuǎn)移給合營企業(yè)；（2） 投出非貨幣性資產(chǎn)的損益無法可靠計量；（3） 投出非貨幣性資產(chǎn)交易不具有商業(yè)實質(zhì)。這個規(guī)定實際上就是非貨幣性資產(chǎn)交易換入資產(chǎn)按賬面價值入賬的情形。第二， 合營方轉(zhuǎn)移了與投出非貨幣性資產(chǎn)所有

24、權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險和報酬并且投出資產(chǎn)留給合營企業(yè)使用，應(yīng)在該項交易中確認(rèn)歸屬于合營企業(yè)其他合營方的利得和損失。交易表明投出或出售非貨幣性資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，合營方應(yīng)當(dāng)全額確認(rèn)該部分損失。第三， 在投出非貨幣性資產(chǎn)的過程中，合營方除了取得合營企業(yè)的長期股權(quán)投資外還取得了其他貨幣性或非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)該項交易中與所取得其他貨幣性、非貨幣性資產(chǎn)相關(guān)的損益。（二）被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤時：按照權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，投資企業(yè)自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)抵減長期股權(quán)投資的賬面價值。1 自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過已經(jīng)確認(rèn)的投資收益，應(yīng)抵減長期股權(quán)投資的賬面價值。2 被投資

25、單位分得的現(xiàn)金股利或利潤超過已經(jīng)確認(rèn)的損益調(diào)整的部分應(yīng)視同投資成本的收回，沖減長期股權(quán)投資的賬面價值。借：應(yīng)收股利 貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整【未超過已確認(rèn)損益調(diào)整部分】 *長期股權(quán)投資成本 【超過已確認(rèn)損益調(diào)整部分差額】（三）投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。企業(yè)存在其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益項目以及負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的情況下，在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進(jìn)行處理：沖減長期股權(quán)投資的賬面價值。如

26、果長期股權(quán)投資的賬面價值不足以沖減的，應(yīng)當(dāng)以其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益賬面價值為限繼續(xù)確認(rèn)投資損失，沖減長期權(quán)益的賬面價值。在進(jìn)行上述處理后，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔(dān)額外義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計承擔(dān)的義務(wù)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，計入當(dāng)期投資損失。除上述情況，仍未確認(rèn)的應(yīng)分擔(dān)的被投資單位的損失，應(yīng)在賬外備查登記。被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，扣除未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，應(yīng)按與上述順序相反的順序處理，減記已確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的賬面余額、恢復(fù)長期股權(quán)投資的賬面價值，同時確認(rèn)投資收益?！疽c】應(yīng)將長期股權(quán)投資的帳面價值減記至0為限，即，（1）最后長投的帳面余額，最小應(yīng)為減值準(zhǔn)備額。（2）長期股權(quán)投資的各

27、明細(xì)帳一定有余額。1被投資單位發(fā)生虧損：確認(rèn)虧損虧損額+（公允價/剩年帳價/年限）×持%借：投資收益 貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整 長期應(yīng)收款 預(yù)計負(fù)債此外，仍有未確認(rèn)的應(yīng)分擔(dān)被投資單位的損失，應(yīng)在賬外備查登記。2以后期間實現(xiàn)盈利的：1） 扣除未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額2） 應(yīng)按與上述相反順序處理：.借：預(yù)計負(fù)債 長期應(yīng)收款 長期股權(quán)投資損益調(diào)整 貸：投資收益三、“長期股權(quán)投資其他權(quán)益變動”投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值并計入所有者權(quán)益。在持股比例不變的情況下，被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，企業(yè)按持股比例計算應(yīng)享有的份額，借記

28、或貸記“長期股權(quán)投資其他權(quán)益變動”科目，貸記或借記“資本公積其他資本公積”科目。借：長期股權(quán)投資其他權(quán)益變動貸：資本公積其他資本公積 或相反分錄。被投資單位出凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動常見的情況有：因增資擴(kuò)股而增加的資本溢價；因可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動形成的資本公積；因自用的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為以公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，公允價值大于賬面價值的差額形成的資本公積等。四、股票股利：不做賬務(wù)處理【股利分配】：董事會提出的股利分配方案，不處理。股東大會批準(zhǔn)董事長會提出的股利分配方案，處理。被投資單位分派的股票股利，投資企業(yè)不做賬務(wù)處理，但應(yīng)于除權(quán)日注明所增加的股數(shù)，以反映股份的變化情況。【注】被

29、投資單位分派股票股利投資企業(yè)的處理：借：利潤分配轉(zhuǎn)作股本的股利貸：股本權(quán)益法與成本法的比較：權(quán)益法成本法（1）入賬價值的調(diào)整初始投資成本小于應(yīng)享有被投資方凈資產(chǎn)公允價值份額的，按該差額：借：長期股權(quán)投資貸：營業(yè)外收入不調(diào)整。（2）期末確認(rèn)投資損益借：長期股權(quán)投資損益調(diào)整貸：投資收益 或相反的會計分錄。不處理。（3）宣告現(xiàn)金股利借：應(yīng)收股利貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整借：應(yīng)收股利貸：投資收益（4）其他權(quán)益變動借：長期股權(quán)投資其他權(quán)益變動貸：資本公積其他資本公積或相反的會計分錄。不處理。對子公司投資的兩種核算：準(zhǔn)則規(guī)定，對子公司的投資，個別報表中按成本法核算，但編制合并報表時，應(yīng)改為按權(quán)益法核算。即要

30、將成本法核算結(jié)果改按權(quán)益法。思路：權(quán)益法成本法差異，權(quán)益法成本法差異，即，在成本法的基礎(chǔ)上，補(bǔ)充二者差異的調(diào)整分錄。（邏輯上等同于先把成本法的核算沖銷，然后再按權(quán)益法重新核算）。調(diào)整可能存在差異的四個環(huán)節(jié)：取得投資環(huán)節(jié)借：長期股權(quán)投資貸：營業(yè)外收入期末確認(rèn)投資損益借：長期股權(quán)投資貸：投資收益或相反的會計分錄。宣告現(xiàn)金股利借：投資收益貸：長期股權(quán)投資其他權(quán)益變動借：長期股權(quán)投資貸：資本公積或相反的會計分錄。后三個環(huán)節(jié)的調(diào)整分錄也可以合并成一筆大分錄：借：長期股權(quán)投資貸：投資收益 資本公積當(dāng)然，部分科目（項目）也可能出現(xiàn)在相反的方向。三、成本法和權(quán)益法的轉(zhuǎn)換： 成 本 法 權(quán) 益 法一、增 資（追

31、溯調(diào)整留存收益、資本公積，并調(diào)整未強(qiáng)調(diào)部分）原持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，因追加投資導(dǎo)致持股比例上升,能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或是實施共同控制的,在自成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法時,應(yīng)區(qū)分原持有的長期股權(quán)投資以及新增長期股權(quán)投資兩部分分別處理：1原持有長期股權(quán)投資的賬面余額與按照原持股比例計算確定應(yīng)享有原取得投資時被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額：（1）原投資成本原取得投資時可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值份額，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；（2）原投資成本原取得投資時可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值份額，要調(diào)整長期股權(quán)投資帳面價

32、值和留存收益。即：多投不調(diào)，少投要調(diào)。2對于新取得的股權(quán)部分，應(yīng)比較追加投資的成本與取得該部分投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額：（1）追加投資成本追加投資時可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值份額，不調(diào)整長期股權(quán)投資的成本；（2）追加投資成本追加投資時可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值份額，根據(jù)其差額分別調(diào)整長期股權(quán)投資的投資成本和當(dāng)期的營業(yè)外收入。進(jìn)行上述調(diào)整時，應(yīng)當(dāng)綜合考慮與原持有投資和追加投資相關(guān)商譽或計入損益金額。即：多投不調(diào)，少投要調(diào)。3對于原取得投資后至追加投資的交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的變動相對于原持股比例的部分，屬于在此期間被投資單位實現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有份額的：（1）應(yīng)調(diào)整

33、長期股權(quán)投資的賬面價值，同時：A、對于原取得投資時至追加投資當(dāng)期期初按照原持股比例應(yīng)享有被投資單位實現(xiàn)的凈損益，應(yīng)調(diào)整留存收益，B、對于追加投資當(dāng)期期初至追加投資交易日之間應(yīng)享有被投資單位的凈損益，應(yīng)計入當(dāng)期損益；（2）屬于其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值變動中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)當(dāng)計入“資本公積其他資本公積”。（一）追加投資后，成本法轉(zhuǎn)為采用權(quán)益法。追加投資時：借：長期股權(quán)投資成本 貸：銀行存款（二）調(diào)整長期股權(quán)投資帳面價值1調(diào)整初始投資成本：（1）初始投資成本初始投資時可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值份額，不調(diào)整（2）初始投資成本初始投資時可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允

34、價值份額，要調(diào)整長期股權(quán)投資帳面價值和留存收益即：多投不調(diào)，少投要調(diào)。借：長期股權(quán)投資成本貸：盈余公積利潤分配未分配利潤借：長期股權(quán)投資成本貸：長期股權(quán)投資2追溯調(diào)整長期股權(quán)投資：（1）實現(xiàn)凈損益： 借：長期股權(quán)投資損益調(diào)整 （調(diào)整后凈利潤×原持%）貸：盈余公積利潤分配未分配利潤 （2）其他原因?qū)е碌膬糍Y產(chǎn)公允價值變動： 借：長期股權(quán)投資其他權(quán)益變動貸：資本公積其他資本公積（3）分配現(xiàn)金股利： 借：盈余公積利潤分配未分配利潤 貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整3調(diào)整追加投資部分成本（1）追加投資成本追加投資時可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值份額，不調(diào)整（2）追加投資成本追加投資時可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值份

35、額，要調(diào)整長期股權(quán)投資投資成本和當(dāng)期的營業(yè)外收入即：多投不調(diào)，少投要調(diào)，調(diào)當(dāng)期。借：長期股權(quán)投資成本貸：營業(yè)外收入【總結(jié)】關(guān)鍵是找出兩個點之間引起被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值變動的事項。 【注意】1兩個投資時點上的商譽問題：（1）初始投資時產(chǎn)生正商譽追加投資時產(chǎn)生負(fù)商譽，那么綜合考慮后為正商譽，不需要調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。（2）初始投資時產(chǎn)生正商譽追加投資時產(chǎn)生負(fù)商譽，那么應(yīng)將兩者抵銷后的差額計入當(dāng)期營業(yè)外收入。 2若追加投資在年中時，如為2009年6月1日，那么追加投資當(dāng)年2009年年初至交易日之間被投資單位實現(xiàn)的凈損益，投資方應(yīng)直接調(diào)整當(dāng)期投資收益，而不需要調(diào)整期初留存收益。成 本

36、 法 權(quán) 益 法二、減 資 成本法權(quán)益法（追溯調(diào)整留存收益、資本公積，僅調(diào)整強(qiáng)調(diào)部分）因處置投資導(dǎo)致對被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或者與其他投資方一起實施共同控制的情況下：1應(yīng)按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長期股權(quán)投資成本在此基礎(chǔ)上，應(yīng)當(dāng)比較剩余的長期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計算原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額：（1）剩余投資成本原投資時可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值剩余持股比例份額，屬于投資作價中體現(xiàn)的商譽部分，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；（2）剩余投資成本原投資時可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值剩余持股比例份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資成本的同時，應(yīng)調(diào)整留存收益。即

37、：多投不調(diào)，少投要調(diào)。2對于原取得投資后至因處置投資導(dǎo)致轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之間被投資單位實現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有的份額：（1）應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時：A、對于原取得投資時至處置投資當(dāng)期期初被投資單位實現(xiàn)的凈損益（扣除已發(fā)放及已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利和利潤）中應(yīng)享有的份額，調(diào)整留存收益，B、對于處置投資當(dāng)期期初至處置投資之日被投資單位實現(xiàn)的凈損益中享有的份額，調(diào)整當(dāng)期損益；（2）其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)當(dāng)計入“資本公積其他資本公積”。（一）處置部分投資時：對B公司長期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為按照權(quán)益法核算。借：銀行存款貸：長期股權(quán)投

38、資*投資收益（二）調(diào)整長期股權(quán)投資帳面價值1調(diào)整初始投資成本：（1）剩余投資成本原投資時可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值剩余持股比例份額，屬于投資作價中體現(xiàn)的商譽部分，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；（2）剩余投資成本原投資時可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值剩余持股比例份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資成本的同時，應(yīng)調(diào)整留存收益。即：多投不調(diào)，少投要調(diào)。借：長期股權(quán)投資成本 （剩持%）貸：盈余公積利潤分配未分配利潤借：長期股權(quán)投資成本貸：長期股權(quán)投資2調(diào)整長期股權(quán)投資：（1）實現(xiàn)凈損益：借：長期股權(quán)投資損益調(diào)整 （調(diào)整后凈利潤×剩持%）貸：盈余公積 利潤分配未分配利潤（2）其他權(quán)益變動：借：長期股權(quán)投資其他權(quán)益變動

39、貸：資本公積其他資本公積（3）分配現(xiàn)金股利：借：盈余公積 利潤分配未分配利潤貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整【總結(jié)】始終是按比例較小時的調(diào)整。權(quán) 益 法 成 本 法一、增 資（多次交易達(dá)到合并）（追溯調(diào)整留存收益、資本公積）（一）因追加投資導(dǎo)致原持有的對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷ψ庸就顿Y的，長期股權(quán)投資由權(quán)益法改為按照成本法核算。追加投資時：借：長期股權(quán)投資 （追加成本）貸：銀行存款（二）調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值1調(diào)整成本，將權(quán)益法下確認(rèn)的營業(yè)外收入沖銷：借：盈余公積 利潤分配未分配利潤貸： 長期股權(quán)投資成本借：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資成本2追溯調(diào)整：（1）沖銷凈利潤：借：盈余公積 利潤分

40、配未分配利潤貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整 （調(diào)整后凈利潤×原持股比）（2）資本公積：借：資本公積其他資本公積貸：長期股權(quán)投資其他權(quán)益變動（3）分配現(xiàn)金股利：借：長期股權(quán)投資成本貸：長期股權(quán)投資（三）成本法下的處理，分配股利時：借：應(yīng)收股利長期股權(quán)投資貸：投資收益二、減 資 權(quán)益法 成本法（不追溯調(diào)整）因減少投資導(dǎo)致長期股權(quán)投資的核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法（投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價，公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資）的，應(yīng)以轉(zhuǎn)換時長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照成本法核算的基礎(chǔ)。不追溯調(diào)整。轉(zhuǎn)換時，應(yīng)將原來權(quán)益法核算的長期股權(quán)股權(quán)投資的明細(xì)結(jié)平。

41、以后期間，分得現(xiàn)金股利時，按成本法確認(rèn)投資收益。1出售部分股權(quán)：借：銀行存款 貸：長期股權(quán)投資成本 損益調(diào)整 *投資收益 2將各明細(xì)帳余額，結(jié)轉(zhuǎn)至總帳下：借：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資成本損益調(diào)整【總結(jié)】成本法和權(quán)益法的轉(zhuǎn)換：一、對于成本法權(quán)益法，有2種情況：（1）由于增資使得成本法權(quán)益法，調(diào)整未強(qiáng)調(diào)部分。調(diào)整留存收益、資本公積其他資本公積實質(zhì)是追溯調(diào)整，即對原持股比例改按權(quán)益法核算，對其差異進(jìn)行調(diào)整。第一，采用權(quán)益法的基準(zhǔn)時點是追加投資日，即以追加投資日被投資方凈資產(chǎn)公允價值作為基準(zhǔn)點。第二，不但確認(rèn)被投資方凈資產(chǎn)賬面價值變動，還確認(rèn)其公允價值變動（資產(chǎn)評估增值額）。第三，正常情況有3筆分

42、錄。（2）由于減資使得成本法權(quán)益法，僅調(diào)整強(qiáng)調(diào)部分。調(diào)整留存收益，不調(diào)資本公積其他資本公積實質(zhì)是追溯調(diào)整，即對剩余持股比例改按權(quán)益法核算，對其差異進(jìn)行調(diào)整。第一，采用權(quán)益法的基準(zhǔn)時點是原投資日，即以原投資日被投資方凈資產(chǎn)公允價值作為基準(zhǔn)點。第二，只確認(rèn)被投資方凈資產(chǎn)賬面價值變動，不確認(rèn)其公允價值變動（資產(chǎn)評估增值額）。第三，分錄共有3筆。二、對于權(quán)益法成本法，有2種情況：（1）由于增資使得權(quán)益法成本法，要追溯調(diào)整。（多次交易達(dá)到合并）調(diào)整留存收益、資本公積其他資本公積（2）由于減資使得成本法權(quán)益法，不必進(jìn)行追溯調(diào)整。但要將明細(xì)帳轉(zhuǎn)入總帳。成本法與權(quán)益法的4種轉(zhuǎn)換：10%22%、60%40% 、

43、30%60%等三種情形都屬于會計政策變更，都要進(jìn)行追溯調(diào)整。只有即30%15%，不屬于會計政策變更，不追溯調(diào)整。在調(diào)整時，比例份額都以持股比例最小時為準(zhǔn)。增 資減 資是否追溯調(diào)整留存收益調(diào)整資本公積是否追溯調(diào)整留存收益調(diào)整資本公積成本法權(quán)益法×權(quán)益法成本法×××將明細(xì)帳轉(zhuǎn)入總帳。在調(diào)整時，比例份額都以持股比例最小時為準(zhǔn)。持股比例變化的10種情況： 四、長期股權(quán)投資的減值 長期股權(quán)投資在按照規(guī)定進(jìn)行核算確定其賬面價值的基礎(chǔ)上，如果存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定計提減值準(zhǔn)備。（1）對子公司、聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)的投資，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值

44、的規(guī)定計提的減值準(zhǔn)備。減值金額賬面價值可收回金額可收回金額max（公允價值減去處置費用后的凈額，未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值）（2）企業(yè)持有的對被投資單位不具有共同控制或重大影響、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號金融工具確認(rèn)和計量的規(guī)定計提減值準(zhǔn)備。此處與“可供出售金融資產(chǎn)減值損失的計量”遙相呼應(yīng)。減值金額賬面價值未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（類似市場收益率）計提減值準(zhǔn)備的賬務(wù)處理：借：資產(chǎn)減值損失貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備長期股權(quán)投資的減值準(zhǔn)備在提取以后均不得轉(zhuǎn)回。股權(quán)分置改革中持有的限售股權(quán) 注：該問題08、09年（新舊）連續(xù)考了三次，見企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號解釋。所