談?wù)劧惙ǖ膸讉€基本問題

1、 文章來源：中顧法律網(wǎng)上網(wǎng)找律師 就到中顧法律網(wǎng) 快速專業(yè)解決您的法律問題昂談?wù)劧惙ǖ膸讉€搬基本問題扮朱大旗 中國人般民大學(xué)法學(xué)院 擺教授襖關(guān)鍵詞: 襖稅收/稅法/稅扳法基本原則/稅按法體系芭內(nèi)容提要:藹 稅收、稅法、澳稅法基本原則、敖稅法體系是稅法板學(xué)最基本的幾大爸范疇，是構(gòu)建科翱學(xué)、合理的稅法岸學(xué)體系必須予以岸高度重視和把握敗的問題。本文就岸稅收的概念及其挨四大性質(zhì)進(jìn)行了挨辨析，就稅法的爸概念、調(diào)整對象叭及其五大特點(diǎn)進(jìn)按行了分析，就稅哎法基本原則的概八念、四大確定標(biāo)罷準(zhǔn)和稅收法定主俺義等五大基本原哀則的具體內(nèi)容進(jìn)唉行了較為系統(tǒng)的挨闡述，并在此基巴礎(chǔ)上論述了稅法辦的分類、體系及鞍其與其他法律

2、部埃門的關(guān)系。癌一、稅收的翱概念及其性質(zhì)辨俺析版稅法，依一挨般法理，是調(diào)整拌稅收關(guān)系的法律拌規(guī)范的總稱。要澳學(xué)習(xí)和研究稅法矮，一個不容忽視愛和回避的問題就啊是首先必須了解柏什么是稅收?熬稅收，簡稱唉“稅”，在古往哎今來不同國家(般或地區(qū))、不同疤領(lǐng)域(財稅界或頒法律界等)的不般同學(xué)者的著作中把向有種種不同的伴表述。筆者傾向藹于認(rèn)為：稅收是跋國家為支付其政盎務(wù)支出的財政需敖要或?yàn)閷?shí)現(xiàn)其他啊行政目的，憑借藹政治權(quán)力，依法疤向居民、非居民叭強(qiáng)制、非罰、無耙償課征的貨幣或斑者財物，是一種爸財政收入的形式霸。稅收的實(shí)質(zhì)，骯從宏觀上講是國奧家對國民收入的笆再分配，從微觀叭的征納過程而言氨是私人財產(chǎn)權(quán)的癌強(qiáng)

3、制、非罰、無壩償?shù)剞D(zhuǎn)移為國家壩所有。扒在這一關(guān)于伴“稅收”的表述把中，筆者將稅收襖定義為“國家依壩法強(qiáng)制、非罰、疤無償課征的貨幣奧或者財物”，落半腳點(diǎn)是資財(包凹括貨幣、財物，捌下同)，而不是罷如現(xiàn)今諸多教科罷書那樣將其定義暗為“取得財政收班入的活動”，或?！疤囟ǖ姆峙潢P(guān)辦系”，這是比較瓣符合客觀實(shí)際的骯。因?yàn)?，如果定拔義為“取得財政哀收入的活動”，矮我們就無法理解哎“稅收征收管理芭法”這一法律，氨因?yàn)榇蠹叶贾腊恰盎顒印笔菬o法靶征收的;同時也疤無法將稅收這一班財政收入形式與搬國債、規(guī)費(fèi)、國阿有企業(yè)利潤等收般入形式加以對比敖，因?yàn)?，非同類芭事物是沒有可比胺性的。而如果將耙稅收定義為“特壩定的分

4、配關(guān)系”版，那我們?nèi)粘V安泛使用的“稅收艾關(guān)系”這一語詞矮，就勢必形成“俺關(guān)系”的重復(fù)。敗對稅收這一絆定義的把握，應(yīng)拌特別注意以下幾百點(diǎn)：耙其一，稅收哎課征的唯一主體按是國家，而不是案政府或政府部門班 1，更不癌是任何其他組織皚或團(tuán)體。板其二，國家爸征稅的目的主要敖是為了支付其政柏務(wù)(公共管理活班動)支出的財政阿需要，亦即為滿扳足社會公共管理靶職能的需要，但伴亦可能有為其他案特定的、專門的般行政目的的征稅疤(如社會保障稅艾、環(huán)境稅、固定俺資產(chǎn)投資方向調(diào)阿節(jié)稅等特定目的跋稅)的存在。傲其三，國家巴征稅憑借的是政疤治權(quán)力公權(quán)跋力，或稱公法上皚的權(quán)力，而不是絆財產(chǎn)權(quán)利私啊權(quán)利，或稱私法翱上的權(quán)利。靶

5、其四，國家啊征稅的過程，是叭強(qiáng)制、非罰、無俺償轉(zhuǎn)移資財所有頒權(quán)的過程;國家扳征稅的結(jié)果，是疤國家獲得了一定把價值的貨幣或者愛財物的所有權(quán)。背其五，國家岸征稅的對象是居柏民和非居民，包昂括企業(yè)和自然人版，而不僅僅是一埃國的公民。柏其六，國家皚課稅應(yīng)當(dāng)依法進(jìn)班行。癌從稅收的定白義，我們可以看霸出其具有以下性骯質(zhì)：盎1.財政性敖。稅收的課征，哎或有其他行政目芭的，如保護(hù)環(huán)境胺、保護(hù)國內(nèi)產(chǎn)業(yè)半、實(shí)現(xiàn)特定的社絆會、經(jīng)濟(jì)政策等扳，但其原始的、芭首要的目的是國挨家為了獲得財政挨收入以支付其政絆務(wù)支出的需要。胺況且，稅收政策胺本身即是國家財傲政政策中非常重俺要的一環(huán)。所以傲，稅收具有財政襖性是毫無疑問的岸。半

6、2.無償性壩。納稅人繳納的壩稅款，被匯集起吧來用于國家政務(wù)挨支出，以提供外案交、國防、公共版安全、市政管理板等公共物品。雖般然從社會整體來背看，納稅人繳納壩的稅款與國家提擺供的服務(wù)間有共安同的報償性(即扳所謂“取之于民把，用之于民”)傲，但就單個的個礙別納稅人而言，凹因公共物品的特唉殊性(非排他性百、非競爭性)，拌納稅人完納稅款俺與其從國家公共版支出中所得到的背利益，并無必然礙的等值對價關(guān)系阿，無從經(jīng)由市場藹進(jìn)行交換，反映愛在具體的征納稅凹過程中，則體現(xiàn)捌為完全無對價的罷征收。此即稅收鞍的無償性，或稱阿無個別對價性。俺3.強(qiáng)制性佰。稅收一方面是礙國家得以施政、埃存續(xù)的必要條件拔，另一方面，稅胺

7、收的征收又必然按使納稅人無對價敖地喪失手中的一霸定財富，是一種絆犧牲。所以，國扳家征稅如果不以案政治權(quán)力進(jìn)行強(qiáng)扒制是難以順利實(shí)壩現(xiàn)的。此即稅收爸的強(qiáng)制性。稅收巴的這種強(qiáng)制，在案奴隸社會、封建癌社會，多是掠奪八性的恣意妄為，懊并常因此而引起挨政權(quán)的更迭。而矮在近現(xiàn)代民主法靶治國家中，稅收拌的征收必須按照癌得到主權(quán)者納稅疤人(或通過其代搬表議會)同礙意的法律的規(guī)定邦進(jìn)行。此即稅收藹的法定性。并因暗這一法定性，而胺使得稅收的征收唉具有固定性、規(guī)唉范性、可預(yù)測性伴等特征。所以，靶現(xiàn)代國家稅收的拌強(qiáng)制性是與國家爸的法律密不可分昂的。芭4.政策性稗。國家征稅的主跋要目的雖然在于胺獲得財政收入，瓣但這并不是

8、課稅凹的唯一目的，隨翱著社會的發(fā)展、安財政理論的演變傲，現(xiàn)代國家的稅鞍收在平均社會財跋富、優(yōu)化資源配翱置、促進(jìn)資本形澳成、鼓勵科技創(chuàng)襖新、控制通貨膨拜脹(或緊縮)、骯保護(hù)環(huán)境等諸多阿方面也扮演著相扳當(dāng)重要的角色，罷實(shí)已成為現(xiàn)代國靶家實(shí)現(xiàn)多種政策辦目標(biāo)的最為重要八的工具之一。因疤此，稅收的政策凹性也至為明顯。把二、稅法的捌概念、調(diào)整對象胺及其特征絆(一)稅法笆的概念和調(diào)整對伴象板稅法是調(diào)整頒稅收關(guān)系的法律氨規(guī)范的總稱。其拜調(diào)整對象是國家埃稅收活動中所發(fā)按生的稅收關(guān)系。傲稅收關(guān)系是因國罷家組織稅收收入哀所發(fā)生的社會關(guān)懊系。這種社會關(guān)白系是一種非常復(fù)唉雜的社會關(guān)系。襖由于國家取得稅骯收收入的過程，扮

9、實(shí)際上也就是國扒家政治權(quán)力介入跋私人經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域，罷實(shí)現(xiàn)一定數(shù)量資白財?shù)乃袡?quán)無償盎轉(zhuǎn)移的過程，這扒使得由此而產(chǎn)生拌的稅收關(guān)系變得挨非常復(fù)雜，它既藹非純粹的經(jīng)濟(jì)關(guān)爸系，也非純粹的唉公權(quán)力關(guān)系，而稗是由稅收經(jīng)濟(jì)關(guān)拜系、稅收征納程半序關(guān)系和稅收監(jiān)班督保障關(guān)系共同搬構(gòu)成的復(fù)合體。霸在稅收關(guān)系中，敖稅收經(jīng)濟(jì)關(guān)系，版即資財無償從私挨人轉(zhuǎn)移為國家所拜有的關(guān)系是本體暗關(guān)系，是中心，笆是出發(fā)點(diǎn)、也是奧歸宿點(diǎn)，稅收征笆納程序關(guān)系、稅愛收監(jiān)督保障關(guān)系把都是因稅收經(jīng)濟(jì)頒關(guān)系而衍生、并拌為稅收經(jīng)濟(jì)關(guān)系白而服務(wù)的社會關(guān)艾系。因此，筆者啊認(rèn)為，稅收關(guān)系扮是一種性質(zhì)非常柏復(fù)雜的特殊形式拌的經(jīng)濟(jì)關(guān)系。具頒體而言，稅收關(guān)佰系可以分

10、為以下唉三大類：拜1.稅收經(jīng)扳濟(jì)關(guān)系。是納稅扳人向國家無償轉(zhuǎn)藹移資財?shù)年P(guān)系，半具體表現(xiàn)為代表板國家的各征稅機(jī)拔關(guān)與納稅人之間捌因征稅、納稅而瓣發(fā)生的實(shí)體性權(quán)癌利義務(wù)關(guān)系。包半括國家征稅機(jī)關(guān)辦與各種企業(yè)、事哎業(yè)單位、其他經(jīng)伴濟(jì)組織、機(jī)關(guān)、奧個體工商戶、自把然人等之間的征霸納稅實(shí)體關(guān)系。半稅收經(jīng)濟(jì)關(guān)八系就微觀領(lǐng)域亦八即具體的征納稅佰過程來講，是私岸人資財強(qiáng)制、非擺罰、無償?shù)剞D(zhuǎn)移般為國家所有的關(guān)埃系;而就宏觀領(lǐng)鞍域亦即全國范圍拌來看，它是國家拌對國民收入和社埃會產(chǎn)品的分配關(guān)笆系。這種關(guān)系經(jīng)凹由各具體稅種稅岸法(稅收實(shí)體法擺)的調(diào)整，就體翱現(xiàn)為稅法上的債辦權(quán)、債務(wù)關(guān)系。胺其中，享有課稅捌權(quán)的國家是法定

11、佰的債權(quán)人，私人版即稅法上的納稅稗人是法定的債務(wù)半人。跋2.稅收征跋納程序關(guān)系。是爸指代表國家行使昂具體稅收征收管八理權(quán)的征稅機(jī)關(guān)芭與納稅人及其他昂稅務(wù)當(dāng)事人之間愛就稅收債權(quán)、債矮務(wù)的具體履行和絆實(shí)現(xiàn)而發(fā)生的程懊序性關(guān)系。在我扳國一般稱之為稅岸收征收管理關(guān)系奧。一般包括日常跋的稅務(wù)管理關(guān)系疤、具體的稅款征矮納關(guān)系和定期與拔不定期的稅務(wù)檢藹查關(guān)系。這類關(guān)靶系主要受稅收征芭收管理法的調(diào)整鞍。巴3.稅收監(jiān)靶督保障關(guān)系。是凹指圍繞國家組織頒稅收收入活動的氨開展而在各有關(guān)氨主體之間發(fā)生的班監(jiān)督制約與程序襖保障關(guān)系。具體罷包括對稅收違法拌當(dāng)事人的稅收處安罰關(guān)系;為糾正捌稅務(wù)行政違法行哀為、保障納稅人拜權(quán)益

12、的稅收救濟(jì)皚關(guān)系(包括稅務(wù)拜行政復(fù)議關(guān)系、擺稅務(wù)行政訴訟關(guān)跋系、稅務(wù)行政賠班償關(guān)系);及有般關(guān)國家課稅權(quán)劃白分而產(chǎn)生的稅收啊管理體制關(guān)系 疤2。其中，瓣稅收處罰關(guān)系、按稅收救濟(jì)關(guān)系是襖側(cè)重于事后的程阿序性監(jiān)督保障關(guān)疤系，而稅收管理癌體制關(guān)系則是一胺種事前性、基礎(chǔ)拌性、制度性的監(jiān)爸督保障關(guān)系，因罷而也是一種相對巴獨(dú)立的稅收關(guān)系扮。拌澳(二)稅法的特埃征跋稅法作為調(diào)埃整稅收關(guān)系的法隘律規(guī)范，因其調(diào)奧整對象稅收按關(guān)系的特殊性，板而具有不同于其捌他法律部門的特暗征。這些特征包安括：鞍1.稅法的搬經(jīng)濟(jì)性。稅收活敗動是國家政治權(quán)柏力直接介入私人把經(jīng)濟(jì)的活動，稅啊收征納的過程是澳貨幣資財強(qiáng)制、鞍無償轉(zhuǎn)移的過

13、程扒，稅收經(jīng)濟(jì)本質(zhì)矮上是公共經(jīng)濟(jì)，扒稅收關(guān)系本質(zhì)上扳是一種特殊形式半的經(jīng)濟(jì)關(guān)系。這佰一切，決定了規(guī)擺范稅收活動、調(diào)耙整稅收關(guān)系的稅耙法，必然具有直愛接經(jīng)濟(jì)性。癌2.稅法的笆成文性。稅法是拌規(guī)定納稅人納稅捌義務(wù)的法，稅法捌的實(shí)施意味著納隘稅人資財?shù)臒o償稗轉(zhuǎn)移，是一種犧叭牲。故稅法規(guī)范昂從這個意義上講鞍是一種侵權(quán)性規(guī)胺范。為了維護(hù)納罷稅人的合法權(quán)益吧，同時也為確保俺稅收收入的實(shí)現(xiàn)胺，按照稅收法定芭主義原則的要求敖，稅法的各課稅拌要素必須要由法翱律予以明文規(guī)定罷。由此決定了稅懊法的成文性。這半一點(diǎn)，即使在英拔美法國家也是如翱此。爸3.稅法的暗強(qiáng)制性。由于稅伴收是一種無償轉(zhuǎn)搬移，并且這種無耙償轉(zhuǎn)移應(yīng)在

14、不特暗定的納稅人之間疤進(jìn)行公平分配，捌如果顧及各個個熬別人的意愿而不扳作統(tǒng)一的對待，按那么稅收的目的絆就難于實(shí)現(xiàn)。所擺以，稅法規(guī)范多壩為強(qiáng)行性、義務(wù)澳性規(guī)范，從而使班稅法具有明顯的安強(qiáng)制性特征。并懊且，依據(jù)這一特藹性，任何機(jī)關(guān)或稗者個人都不得無壩法律依據(jù)地任意安減稅、免稅，或澳者就納稅義務(wù)的暗范圍與履行方式疤達(dá)成協(xié)議，而排懊除稅法的適用。班4.稅法的拜政策性。稅法的白政策性源于稅收佰的政策性。稅收扒工具本質(zhì)上是政懊策的工具，無論哀是取得稅收收入癌，還是調(diào)節(jié)分配叭，還是進(jìn)行資源扳的配置，還是其艾他特定的目的，澳都體現(xiàn)著收入政矮策、分配政策、癌宏觀調(diào)控政策等啊方方面面的政策扳。稅法的調(diào)整使哎得稅收

15、的政策性扒更加穩(wěn)定、更加擺協(xié)調(diào)，更具有現(xiàn)凹實(shí)的操作性。易巴言之，稅法是稅瓣收政策的法律化藹。俺5.稅法的翱技術(shù)性。由于稅癌收關(guān)系的多樣性頒、復(fù)雜性，決定百了稅法的規(guī)定，班一方面要確保國翱家的稅收收入，骯另一方面又要維叭護(hù)納稅人的合法哀權(quán)益，謀求與私疤法秩序的協(xié)調(diào)。頒同時，既要調(diào)控笆宏觀經(jīng)濟(jì)，又要疤減少對經(jīng)濟(jì)運(yùn)行鞍的不良影響，還凹要貫徹其他多方擺面的政策目的。搬這些需要，決定頒了稅法制度的設(shè)絆計(jì)及由此而產(chǎn)生奧的稅法內(nèi)容具有癌高度的復(fù)雜性、壩專業(yè)性與技術(shù)性半。哎三、稅法的霸基本原則翱(一)稅法八基本原則的含義艾及其確定標(biāo)準(zhǔn)愛稅法的基本瓣原則，是指貫穿背于全部稅收法律疤規(guī)范，在稅收關(guān)霸系的調(diào)整中具有

16、骯普遍價值的，任跋何稅收活動都必按須遵循和貫徹的斑根本準(zhǔn)則或標(biāo)準(zhǔn)翱。它是稅法本質(zhì)鞍、內(nèi)容和價值目邦標(biāo)的最集中的表皚現(xiàn)，是稅收立法哎的基礎(chǔ)、稅法解把釋和適用的依據(jù)柏，是稅法發(fā)揮作耙用的根本保證，藹對稅收立法、執(zhí)凹法、守法和司法背活動具有普遍的吧意義和指導(dǎo)作用奧。辦筆者認(rèn)為，挨稅法基本原則的版確定標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)有以凹下四個方面：稗1.稅法基板本原則應(yīng)體現(xiàn)特暗定社會時期的稅扳收原則叭稅法是稅收懊關(guān)系的法律反映俺，它是稅收經(jīng)濟(jì)藹(實(shí)體)關(guān)系、吧稅收征納(程序捌)關(guān)系和稅收監(jiān)笆督保障關(guān)系通過挨人們有意識的活哎動在法律領(lǐng)域的伴折射。而稅收關(guān)挨系作為“公權(quán)力把”(政治權(quán)力)耙干預(yù)社會經(jīng)濟(jì)生瓣活所產(chǎn)生的結(jié)果矮，它是一

17、種相當(dāng)挨復(fù)雜的社會關(guān)系拔既非純粹的板物質(zhì)關(guān)系(經(jīng)濟(jì)挨關(guān)系)、也非純瓣粹的思想關(guān)系(岸上層建筑關(guān)系)隘，而是物質(zhì)利益岸關(guān)系和思想意識佰關(guān)系的混合體。澳因此，調(diào)整特定班時期稅收關(guān)系的愛稅法規(guī)范不僅要案受一定社會經(jīng)濟(jì)藹環(huán)境條件的制約愛，而且深受該條暗件下居于統(tǒng)治地澳位的稅收思想、疤稅收原則的影響靶。緣此，稅法的襖基本原則既要反凹映該稅法所處的壩特定社會經(jīng)濟(jì)條矮件，也要體現(xiàn)此昂一時期主流稅收捌理論、稅收原則笆的要求。換言之扳，稅法基本原則案首要的確定標(biāo)準(zhǔn)暗是特定社會的經(jīng)扮濟(jì)、政治、歷史翱環(huán)境條件及因此瓣而體現(xiàn)出來的稅擺收原則。故此，愛不同社會、不同疤的歷史時期，稅爸法的基本原則是伴不同的，是在發(fā)凹展變

18、化的，不存岸在“放之四海而柏皆準(zhǔn)”的稅法基拌本原則。罷2.稅法基扮本原則應(yīng)源于稅擺收原則而又有別癌于稅收原則愛如同稅法并白不總是被動、機(jī)般械地反映稅收關(guān)吧系一樣，稅法的盎基本原則也不能胺簡單地等同于稅柏收原則。它源于稗稅收原則，但又唉應(yīng)高于、有別于癌稅收原則。這是凹因?yàn)?，稅法調(diào)整傲、規(guī)范稅收關(guān)系瓣，除了應(yīng)反映社絆會物質(zhì)生活條件捌的需要外，它還氨應(yīng)有法自身的價跋值標(biāo)準(zhǔn)、自身的巴價值取向(目標(biāo)澳)，如法的正義懊、合目的性及法靶的安定性 3疤等。作為稅法癌根本準(zhǔn)則的基本邦原則，當(dāng)然更應(yīng)艾反映法的這些自瓣身價值。這是稅矮法基本原則的第疤二個確定標(biāo)準(zhǔn)板源于稅收原則懊而又有別于稅收吧原則。矮根據(jù)這一標(biāo)壩準(zhǔn)

19、，我們盡可以跋說：“確保財政般收入原則”是稅頒收原則首要的原皚則，但卻不能說敖它是稅法的首要襖的基本原則。否昂則，就有可能使扒課征稅收的“公斑權(quán)力”因缺乏制矮約而致濫用。稅埃收的原則在保障安收入，而稅法的霸基本原則在現(xiàn)代疤民主法治國家是哎“稅收法定原則挨”，其實(shí)質(zhì)在確伴?！敖?jīng)濟(jì)個體”扒的財產(chǎn)權(quán)、自由辦權(quán)，防止課稅“瓣公權(quán)力”的濫用拌。目前，我國稅白法的不少教科書叭，未對稅收原則熬和稅法基本原則岸加以區(qū)分，這種靶作法，筆者認(rèn)為哎，無論在稅法理氨論上，還是在稅艾收實(shí)踐中都是極氨為有害的。吧3.稅法基按本原則應(yīng)是貫穿胺于全部稅法規(guī)范襖并具有普遍意義翱和指導(dǎo)作用的原奧則搬稅法基本原敗則應(yīng)該是貫穿于笆全

20、部稅收法律、癌法規(guī)等規(guī)范性文八件當(dāng)中，并在稅斑收關(guān)系的調(diào)整中岸具有普遍價值的皚、任何稅收活動罷都必須遵循和貫笆徹的根本法則或隘標(biāo)準(zhǔn)。它應(yīng)對稅俺收立法、執(zhí)法、罷守法和司法活動版等都具有普遍的罷意義和指導(dǎo)作用傲。如果僅只存在埃于某一部稅法或霸某一類稅法中，耙或僅對某一方面頒的稅收活動發(fā)生斑作用的原則，則俺不能稱之為“稅霸法的基本原則”頒。據(jù)此，我們不拔得將單純的稅法礙立法原則、稅法傲適用原則等同于吧稅法的基本原則按，也不得將單一捌稅種如增值稅的皚“中立性課稅原半則”上升為稅法背的基本原則。瓣4.確定稅胺法的基本原則，罷必須以憲法為標(biāo)挨準(zhǔn)、為依據(jù)擺憲法是人民凹權(quán)利的宣言書，鞍是國家的根本大敗法，是國

21、家的總奧章程，具有最高扮法律效力。憲法昂中關(guān)于國家根本捌政治制度、社會耙制度的規(guī)定，關(guān)耙于國家生活基本俺原則(如人民主艾權(quán)原則、基本人搬權(quán)原則、法治原拔則、“三權(quán)分立拜”原則或“議行敗合一”原則)的般規(guī)定，是確立一敖切法律部門原則耙的依據(jù)。對于稅邦法這一部門法來凹講，也不例外，拜稅法的基本原則吧更須直接到憲法稗中去尋找。因?yàn)榘喽惙ㄕ{(diào)整對象靶稅收關(guān)系的實(shí)鞍質(zhì)是國家權(quán)力(俺公權(quán)力)對“個稗體”經(jīng)濟(jì)生活的俺直接干預(yù)，于人拌民的基本權(quán)利影絆響非常巨大。所八以，非有憲法的罷根據(jù)不得行使。白(二)稅法板的基本原則的具熬體內(nèi)容擺關(guān)于稅法的般基本原則，西方盎學(xué)者有不同的表佰述。如在日本就頒有金子宏主“三拜原則

22、說”(租稅按法律主義原則、搬租稅公平主義原案則、自主財政主傲義原則)、新井翱隆一倡“五原則瓣說”(租稅法律癌主義原則、量能絆課稅原則、正當(dāng)埃程序原則、實(shí)質(zhì)愛課稅原則及否認(rèn)拔租稅規(guī)避行為原哎則)、田中二郎隘的“兩論六原則骯說”(從形式上拌言，有租稅法律骯主義及租稅恒定把主義原則;從實(shí)胺質(zhì)上言，則有公佰共性原則、公平襖負(fù)擔(dān)原則、民主般主義原則及確保敖稅收與效率原則笆)，而在我國稅拌法書籍中關(guān)于稅鞍法基本原則的表澳述則更不統(tǒng)一，矮且多以稅收原則疤為稅法的基本原敗則。根據(jù)上述關(guān)稗于稅法基本原則胺的含義及其確定叭標(biāo)準(zhǔn)，筆者認(rèn)為案，在近現(xiàn)代國家哎，因經(jīng)濟(jì)自由(昂市場化)、政治半民主、崇尚法治澳，稅法的基本

23、原奧則應(yīng)有以下五個邦原則。敗1.稅收法稗定原則跋又稱“稅收拜法律主義”或“半稅收法定主義”背，我國學(xué)者一般八稱之為“稅收法哀定主義” 4癌 、“稅收法柏定原則” 5把 ，其簡明含稗義是指課征稅收唉必須有法律依據(jù)氨且須嚴(yán)格依法征懊稅和依法納稅。稗稅收法定原則是佰稅法中最為重要藹的首要的基本原伴則，它是民主原按則、法治原則等板現(xiàn)代憲法原則在阿稅法上的體現(xiàn)，埃對于保障“經(jīng)濟(jì)艾個體”的財產(chǎn)權(quán)搬利及自由，對于白維護(hù)國家利益和辦社會公益具有舉捌足輕重的作用。笆稅收法定原則的熬內(nèi)容應(yīng)包括課稅搬要件法定、課稅案要件明確、合法疤性原則等七個方絆面的要求：疤(1)課稅矮要件法定原則暗課稅要件，藹即課稅構(gòu)成要件爸，

24、是指為成立稅拜收債的關(guān)系所必拌備的實(shí)體法條件疤，亦即確定納稅凹人的納稅義務(wù)的半必備條件。一般癌應(yīng)包括稅收主體安(課稅權(quán)利人及搬稅收債務(wù)人)、把稅收客體、計(jì)征扮標(biāo)準(zhǔn)、稅率與歸俺屬。由于課稅要斑件直接關(guān)系到納艾稅人的納稅義務(wù)靶是否成立及其義白務(wù)的大小，與“絆經(jīng)濟(jì)個體”的利壩益和國家(財政澳)利益休戚相關(guān)罷，因此，它必須凹由法律加以規(guī)定胺，而形成稅收法叭定主義中的課稅氨要件法定原則。柏課稅要件法啊定原則的內(nèi)容，襖包括“法律保留俺原則”和“法律靶優(yōu)位原則”。其擺要求是：(1)案稅法類如刑法，啊是對有關(guān)主體的稗自由和財產(chǎn)權(quán)利壩的重大限制，所罷以應(yīng)如“罪刑法擺定”一樣，有關(guān)愛納稅人實(shí)體權(quán)利瓣義務(wù)的課稅構(gòu)成

25、鞍要件必須以法律版的形式作出規(guī)定伴，非依法律規(guī)定芭不得課征稅收。愛此即“法律保留熬原則” 6俺。據(jù)此原則應(yīng)嚴(yán)斑格限制立法機(jī)關(guān)盎對行政機(jī)關(guān)的一哀般性委任授權(quán)立拜法，并且未經(jīng)授壩權(quán)的行政機(jī)關(guān)不佰得在行政法規(guī)中罷對課稅要件作出芭規(guī)定。(2)違拌反法律規(guī)定的行巴政法規(guī)、地方性挨法規(guī)、行政規(guī)章佰等，不具有法律絆效力，此稱“法瓣律優(yōu)位原則” 懊7 。辦(2)課稅啊要件明確原則背按照稅收法按定主義的要求，翱稅收法律中有關(guān)氨課稅要件的實(shí)體氨規(guī)定，其意義必靶須明確，避免產(chǎn)八生歧義，以防止骯征稅機(jī)關(guān)濫用“疤公權(quán)力”自由裁靶量。亦即有關(guān)創(chuàng)埃設(shè)稅收權(quán)利義務(wù)芭的規(guī)范的內(nèi)容、愛宗旨、范圍等都板必須由法律明確俺規(guī)定，從而使

26、納拜稅人可以預(yù)測其版稅收負(fù)擔(dān)。此即跋“課稅要件明確巴原則”。版課稅要件明把確原則，是實(shí)現(xiàn)奧課稅要件法定原安則的前提條件。哀如果稅收法律中盎有關(guān)課稅要件的爸實(shí)體規(guī)定不甚明八確，勢必形成對挨行政機(jī)關(guān)的一般啊性、空白性的委敖任，使其在確定芭納稅人的實(shí)體權(quán)藹利義務(wù)時有很大伴的自由裁量的空翱間，這顯然有悖阿于課稅要件法定斑原則的宗旨。頒但是，課稅版要件的“明確”案并非絕對。有時敗，為實(shí)現(xiàn)稅法上罷的公平、正義，隘或基于立法技術(shù)瓣(防止過于煩瑣安、復(fù)雜)的考慮柏，在稅法中運(yùn)用敗若干抽象的、不啊確定的概念，如?！霸诒匾獣r翱”、“認(rèn)為明顯矮偏低時”“按合拜理方法調(diào)整或核白定”等，作為課安稅構(gòu)成要件的原挨素，并不

27、認(rèn)為違耙反本原則。只是暗這些不確定概念背也不能太過抽象唉、空洞，應(yīng)可依辦據(jù)法律的宗旨和藹目的明了其實(shí)質(zhì)埃意義。伴(3)合法矮性原則吧稅法是強(qiáng)行霸法、命令法，納版稅人一旦滿足了跋稅法規(guī)定的課稅稗構(gòu)成要件，征稅拌機(jī)關(guān)不僅無減免版或不減免稅收的敗自由，更沒有擅敗自征稅或不予征斑稅的自由，即必瓣須依據(jù)稅法征收胺規(guī)定的稅額。換岸言之，征稅機(jī)關(guān)愛有權(quán)利依法征稅昂，也有義務(wù)依法背征稅(或不予征癌稅)。由于合法哀性原則主要是對芭征稅機(jī)關(guān)而言的岸，故又稱“依法凹征稅原則”。拔(4)手續(xù)罷保障原則稗或稱“程序奧保障原則”。稅愛收法定主義的內(nèi)奧涵，不僅要求有稗關(guān)稅收核定、課芭征的實(shí)體條件須佰有法律依據(jù)，而頒且要求稅

28、收的征唉收程序也必須具艾有正當(dāng)性，此即霸“實(shí)體合法，程靶序正當(dāng)”。因?yàn)閿《愂盏恼n征是“稗公權(quán)力”的行使岸，是國家公權(quán)力凹介入“經(jīng)濟(jì)個體板”的生活領(lǐng)域，氨所以它必須依適哀當(dāng)?shù)某绦蛐惺?，搬并且對其課征而岸發(fā)生的糾紛也必安須依公正的程序奧加以解決，以維扒護(hù)征納雙方尤其啊是納稅人的合法熬權(quán)益。笆(5)禁止頒稅收協(xié)議原則霸稅法為強(qiáng)行跋法、命令法，不佰允許征稅機(jī)關(guān)和半納稅義務(wù)人之間愛進(jìn)行稅額的和解艾或協(xié)議。否則，癌不但在稅收征收捌過程中會造成不傲公和濫用職權(quán)，瓣而且會因納稅人擺的不同而產(chǎn)生差氨異，難以維持課芭稅的公平。因此拌，盡管稅收也是皚一種債權(quán)債務(wù)，巴但它是一種基于耙稅法直接規(guī)定所哀生的法定之債，哀故

29、民法(私法)白上關(guān)于稅收負(fù)擔(dān)爸的合意(即關(guān)于傲稅收負(fù)擔(dān)承擔(dān)的捌合同)，在稅法邦上不具有法律效胺力。藹(6)禁止瓣類推適用原則暗按稅收法定胺主義的要求，對半納稅人納稅義務(wù)絆的界定應(yīng)由稅法拔加以明確規(guī)定。埃故對于稅法無明笆文規(guī)定的事項(xiàng)，罷各征稅機(jī)關(guān)、稅哀務(wù)法院不得比附跋援引類似事項(xiàng)的瓣規(guī)定，來設(shè)定或翱加重納稅義務(wù)人俺的稅收負(fù)擔(dān);同斑時，對于對納稅案人有利的恣意的傲稅法的類推適用懊，也要加以禁止啊，以維護(hù)納稅人昂之間的公平。此跋即禁止類推適用靶原則。叭(7)禁止挨溯及既往原則叭稅法是為征傲稅目的所制定并愛強(qiáng)制人民遵循的扒法律規(guī)范，這種罷規(guī)范在沒有公布疤實(shí)施前，人民應(yīng)案否納稅及如何納叭稅都無從推測。扒

30、故就稅法的效力巴而言，應(yīng)僅及于敗其公布實(shí)施以后敗所發(fā)生的事項(xiàng)，扮而不得溯及稅法俺公布實(shí)施前已發(fā)凹生的事項(xiàng)，以維敖護(hù)納稅人納稅義柏務(wù)的安定。這是爸稅收法定主義“半禁止溯及既往原拜則”的要求。稗但“禁止溯扮及既往的原則”扒是否僅為稅法的敗適用原則、而非傲基本原則，在稅伴法理論上存在爭柏論。在稅法適用皚上“禁止溯及既挨往”已普遍得到岸認(rèn)同，但在立法唉上是否可以制定懊稅法，適用上溯百公布之前發(fā)生的安事項(xiàng)，則頗有爭霸議。有贊同者，哎也有反對者。依胺筆者觀點(diǎn)，對于絆過去的實(shí)事和交疤易所產(chǎn)生的納稅般義務(wù)這一內(nèi)容，癌對納稅人有利的芭變更，其溯及立骯法應(yīng)被承認(rèn)，而埃對納稅人不利的擺變更，其溯及立埃法原則上應(yīng)不予

31、隘允許。因?yàn)榧{稅笆人依據(jù)現(xiàn)行的稅般收法規(guī)行事，即愛信賴于現(xiàn)行法規(guī)叭所作的課稅規(guī)定背進(jìn)行各種經(jīng)濟(jì)活澳動，如果因?yàn)樨敯暾杖肷系脑虬俣鴮{稅人作出拜不利的溯及既往唉的規(guī)定，即會導(dǎo)疤致納稅人喪失對哀現(xiàn)行稅法的信賴巴，這對于作為稅板收法定主義目標(biāo)霸的可預(yù)測性和法柏的穩(wěn)定性極為有耙害。據(jù)此，筆者礙對我國現(xiàn)行立法拌如中華人民共壩和國固定資產(chǎn)投扒資方向調(diào)節(jié)稅暫阿行條例等法規(guī)扮中的溯及既往的捌規(guī)定持保留意見八。礙按稅收法定啊原則的確立，是邦資產(chǎn)階級革命限瓣制封建王權(quán)的一埃大勝利，它標(biāo)志版著專制君主濫用版稅收課征權(quán)的沒白落。其淵源以1傲215年英國八自由大憲章確邦定議會取得對國把王征稅的否定權(quán)暗為發(fā)端，在“不

32、搬出代議士，即不敗納稅”的口號下矮，經(jīng)1629年安的權(quán)利請?jiān)笗榈?689年啊的權(quán)利法案安，確立了所謂“扒國家的課稅權(quán)非癌基于國民代表議啊會所通過的法律岸則不得行使”的藹憲法原則，亦即阿“稅收法定原則阿”。美國177八6年的獨(dú)立宣按言也以英國殖昂民者“非經(jīng)我們矮同意，隨意向我隘們征稅”作為革把命獨(dú)立的口號。案自此以后，18叭世紀(jì)、19世紀(jì)挨以降的資本主義案各國無不相繼仿埃效，并以憲法或吧稅收基本法的形絆式明定“稅收法俺定原則”。矮在我國，憲罷法未就稅收從征巴稅權(quán)的角度作正拌面規(guī)定，而是從靶公民納稅義務(wù)的鞍角度規(guī)定的 背8，但憲法第挨56條的規(guī)定：白“中華人民共和案國公民有依照法愛律納稅的義務(wù)”

33、班，應(yīng)可解釋為“跋稅收法定原則”辦的憲法依據(jù)。因阿為依本條規(guī)定：胺公民有依法律納斑稅的義務(wù)，其反捌面解釋即是：非捌依法律，中國公案民有不納稅的權(quán)拌利，(相應(yīng))國白家征稅機(jī)關(guān)則有疤不征稅的義務(wù)。班筆者認(rèn)為，在我辦國現(xiàn)階段強(qiáng)調(diào)“半稅收法定原則”暗具有極為重要的癌現(xiàn)實(shí)意義。表現(xiàn)伴為：藹(1)符合板市場經(jīng)濟(jì)體制要捌求以市場為基礎(chǔ)百力量優(yōu)化配置資班源的要求。在市藹場經(jīng)濟(jì)體制里，澳市場力量能否充伴分發(fā)揮其效能，板關(guān)鍵在于“經(jīng)濟(jì)襖個體”(企業(yè)、把公司、個人等)哎的交易自由、財叭產(chǎn)權(quán)益能否得到昂切實(shí)的保障，平凹等、自由的競爭藹機(jī)制能否形成，鞍價值規(guī)律、供求昂關(guān)系能否真正發(fā)岸揮作用。一句話邦，即市場能否真敗正起

34、到基礎(chǔ)性的癌資源配置作用。拔而這就需要對廣半泛而直接介入“背經(jīng)濟(jì)個體”生活胺的稅收征課予以隘規(guī)范、限制與約邦束，即法定。巴(2)符合癌依法治國，建設(shè)般社會主義法治國八家的要求。黨的把“十五大”提出氨了建設(shè)社會主義拌法治國家的偉大柏方略，這昭示了般“依法治國，建捌設(shè)社會主義法治隘國家”的時代的癌到來。依法治國瓣最重要的任務(wù)就疤是要依法行政，扮而依法行政在稅俺收領(lǐng)域的合理延挨伸就是依法治稅凹，其實(shí)質(zhì)也即稅哎收法定。熬(3)有利澳于增強(qiáng)國家立法隘機(jī)關(guān)的立法使命伴感、緊迫感，規(guī)靶范中央與地方的辦稅收立法權(quán)限，跋建立和完善我國般的稅法體系。目百前，我國有25絆個稅種，而由國柏家權(quán)力機(jī)關(guān)經(jīng)立拜法程序通過的

35、有跋關(guān)稅收的法律只昂有四個 9氨，絕大多數(shù)稅種奧還停留在行政法拔規(guī)等層次較低的案委任立法上，個哀別稅種甚至是無俺法之稅，稅法體壩系相當(dāng)脆弱，與白課稅要件法定原背則的要求嚴(yán)重不柏符。并且，在實(shí)捌行中央與地方分胺稅制后，立法權(quán)扒限的劃分也無明唉確的法律規(guī)定。笆凡此需要增強(qiáng)“安稅收法定”觀念斑，明確稅收立法礙權(quán)限的劃分，增案強(qiáng)立法機(jī)關(guān)的立八法使命感、緊迫白感，以建立和完罷善我國的稅法體白系。笆(4)有利扒于規(guī)范稅收征管白行政行為，防止叭稅收征管權(quán)力的扳濫用。由于稅收芭立法層次低、委笆任立法多、稅法辦內(nèi)容過于抽象，熬在我國形成了行芭政機(jī)關(guān)既立法、岸又執(zhí)法(征稅)背，又支配稅款的班現(xiàn)象，行政權(quán)力敗缺乏制

36、約，自由骯裁量的空間太大邦，出現(xiàn)濫用稅權(quán)笆加重稅課，擅自伴越權(quán)減免稅、越背權(quán)退稅，以及協(xié)熬商辦稅、包稅等鞍違法現(xiàn)象，對“柏經(jīng)濟(jì)個體”的基挨本權(quán)利和國家財襖政利益都帶來不盎利影響，也敗壞癌了政府機(jī)關(guān)的形哀象。亟須依據(jù)“敗稅收法定原則”班加以約束。伴(5)有利班于在充分保障“鞍經(jīng)濟(jì)個體”基本岸財產(chǎn)自由權(quán)的基頒礎(chǔ)上，建立起征鞍納雙方的互信，挨實(shí)現(xiàn)財政充裕的柏目的。從“稅收襖法定原則”的誕翱生與創(chuàng)制，我們把可以歸納出它的愛實(shí)質(zhì)，在于對課阿稅權(quán)力進(jìn)行約束俺，以充分保障公鞍民財產(chǎn)權(quán)益與自啊由。從而發(fā)展經(jīng)捌濟(jì)，不干擾或盡扳量少干擾經(jīng)濟(jì)資昂源的自由配置，八建立起征納雙方笆的互信，最終實(shí)巴現(xiàn)財政收入的目爸的。背

37、2.稅收公拌平原則胺稅收公平原暗則在稅法領(lǐng)域的敗最簡明含義就是把要對所有的納稅敗主體“一視同仁扳”。為此，要求礙在稅法制定上應(yīng)氨使國家稅收在一熬國負(fù)有納稅義務(wù)捌的主體之間公平搬分配，使所有的吧納稅主體按其實(shí)愛質(zhì)負(fù)擔(dān)稅收能力巴，負(fù)擔(dān)其應(yīng)負(fù)的百稅收。同時，在扳各種稅收法律關(guān)岸系的處理中，各耙納稅主體的法律俺地位必須平等，頒受到平等的對待背。柏為實(shí)現(xiàn)稅收邦公平，首先在制罷定稅法、選擇稅安源、確定納稅主跋體的范圍的時候版，必須注意課稅懊的普遍性，而不把應(yīng)因地域或者納骯稅主體的身份的襖不同而有不同。伴但有時絕對的一熬視同仁反而不能按實(shí)現(xiàn)真正的公平絆，需要有少許的昂例外。稅收立法疤上的例外多表現(xiàn)把為稅法中

38、對特定壩納稅主體的減免版優(yōu)惠條款。但此昂類減免優(yōu)惠條款氨應(yīng)力求合理，除扳非有非常充足的骯理由不得隨意增稗加減免稅規(guī)定，敗否則，例外增加藹，則公平負(fù)擔(dān)就巴很難在納稅主體敗之間實(shí)現(xiàn)。哀其次，在制般定稅法、分配稅絆收負(fù)擔(dān)于納稅主捌體方面，應(yīng)力求白公平。關(guān)于稅收板負(fù)擔(dān)的公平，一敗般有縱向公平與矮橫向公平兩種看昂法。前者認(rèn)為稅癌收負(fù)擔(dān)能力不同笆的人，必須負(fù)擔(dān)八數(shù)額不同的稅收白，即應(yīng)以不同的昂課稅標(biāo)準(zhǔn)對待稅爸收負(fù)擔(dān)能力不同辦的人;后者認(rèn)為凹稅收負(fù)擔(dān)能力相白同的人，則應(yīng)納熬同額的稅，亦即拔應(yīng)以同等的課稅隘標(biāo)準(zhǔn)對待稅收負(fù)版擔(dān)能力相同的人扳。所謂“等者等頒之，不等者不等愛之”。故又有人壩稱之為量能負(fù)擔(dān)頒原則。同

39、時，公凹平原則還表明，版凡無稅收負(fù)擔(dān)能笆力的人，就不應(yīng)扒讓其負(fù)擔(dān)稅收。板稅收負(fù)擔(dān)的公平癌分配，是憲法平案等原則在稅法上俺的具體化。其精柏髓在于它不僅要霸求法律上形式平愛等的實(shí)現(xiàn)，而且隘更加強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)平澳等的貫徹 1澳0。笆又次，在稅癌法的實(shí)施方面，般舉凡稅收的征收敖管理、稅收行政傲復(fù)議與稅務(wù)行政按訴訟方面，各國跋家機(jī)關(guān)，尤其是暗稅收征管機(jī)關(guān)對奧納稅主體在權(quán)利版的保護(hù)與義務(wù)的奧界定方面，應(yīng)嚴(yán)叭格依法律予以平艾等對待，而不應(yīng)爸有歧視和差別。唉3.稅收效版率原則吧稅收效率原斑則的一般含義是背指國家制定和執(zhí)扮行稅法進(jìn)行課稅柏，應(yīng)力求以最小半的稅收成本獲邦得最大的稅收收跋入，并利用稅收佰的經(jīng)濟(jì)調(diào)控作用鞍最

40、大限度地促進(jìn)熬經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，或凹者最大限度地減巴輕課稅對經(jīng)濟(jì)發(fā)把展的妨礙。稅收伴效率原則包括稅埃收的行政效率原柏則和稅收經(jīng)濟(jì)效搬率原則兩個方面扒。澳(1)稅收耙的行政效率原則隘。是指國家課稅耙應(yīng)以最小的稅收挨成本獲得最大的佰稅收收入，以使隘稅收的名義收入百與實(shí)際收入的差矮額最小。在這里邦，稅收成本是指癌在稅收征納過程隘中所發(fā)生的各種懊費(fèi)用，通常分為愛征稅費(fèi)用和納稅隘費(fèi)用兩大類。征把稅費(fèi)用是指征稅隘部門在征稅過程盎中所發(fā)生的各種安費(fèi)用，如稅務(wù)機(jī)鞍關(guān)的辦公費(fèi)用及澳其工作人員的工啊薪支出等。征稅骯費(fèi)用與所征稅額般的占比即為征稅捌效率。一般認(rèn)為百，征稅效率的高骯低和稅務(wù)人員的靶素質(zhì)及其工作表罷現(xiàn)密切相關(guān)

41、，而爸且與不同的稅種爸及其制度設(shè)計(jì)也挨有很大的關(guān)系。礙納稅費(fèi)用是指納拔稅人辦理納稅事哎務(wù)所發(fā)生的各種愛費(fèi)用，包括稅務(wù)搬代理費(fèi)、稅務(wù)咨暗詢費(fèi)、申報納稅霸的時間費(fèi)用、交氨通費(fèi)用等費(fèi)用、班為逃稅、避稅而版花費(fèi)的時間、精把力、交際費(fèi)以及安因征稅而使納稅岸人憂慮不安而付礙出心理費(fèi)用。這藹些費(fèi)用實(shí)際上很懊難計(jì)算，所以，擺又被稱為稅收隱傲蔽費(fèi)用。正因?yàn)榘孰y以計(jì)算，因此捌，人們考察稅收岸行政效率更多地板是關(guān)注稅收的征懊稅費(fèi)用。昂要提高稅收邦行政效率，就應(yīng)靶盡量減少上述各懊項(xiàng)征納費(fèi)用，降靶低稅收成本。為拌此，應(yīng)盡可能地懊科學(xué)、簡明地制白定稅法、簡化稅傲制、簡化征納手矮續(xù)、增強(qiáng)稅法稅藹制的透明度、建敗立現(xiàn)代化的征

42、管般體系、提高征管班人員的素質(zhì)，從安而實(shí)現(xiàn)便民利課百、征納費(fèi)用最省頒。跋(2)稅收巴的經(jīng)濟(jì)效率原則白。是指國家課稅罷應(yīng)通過制定稅法般、優(yōu)化稅制，盡罷可能地減少征稅拔對社會經(jīng)濟(jì)運(yùn)行奧的不良影響，或辦者最大程度地促疤進(jìn)社會經(jīng)濟(jì)的良白性發(fā)展。但在具半體如何運(yùn)用這一邦原則時，處在不矮同歷史時期和不扮同經(jīng)濟(jì)體制背景邦下的學(xué)者對這一氨問題有著明顯不哀同的看法。敗在市場經(jīng)濟(jì)稗發(fā)展較好的社會邦或者市場運(yùn)行平癌穩(wěn)時期，市場維般護(hù)論者心目中的挨效率原則完全被安理解為稅收中性拜的同義語。其基頒本含義是：國家敗課稅時除了使人巴民因納稅而發(fā)生柏負(fù)擔(dān)以外，最好斑不要再使人民遭案受其他額外負(fù)擔(dān)癌或經(jīng)濟(jì)損失。據(jù)岸此原則，一個

43、良佰好的稅法制度應(yīng)百當(dāng)對個人的生產(chǎn)巴和消費(fèi)決策均無霸影響，亦即在經(jīng)邦濟(jì)方面不會扭曲疤對資源的配置。擺而在市場經(jīng)濟(jì)發(fā)敗展不充分的社會跋或者市場運(yùn)行波岸動時期，宏觀調(diào)八控論者(或市場哀缺陷論者)則強(qiáng)罷調(diào)國家課稅應(yīng)充扒分發(fā)揮稅收的“阿非中性”作用 挨11，以扭唉曲對扭曲，進(jìn)行頒資源的優(yōu)化配置盎，彌補(bǔ)市場失靈八的缺陷，促進(jìn)社啊會的穩(wěn)定和經(jīng)濟(jì)扒的發(fā)展。唉綜上所論，挨在稅法領(lǐng)域貫徹懊稅收經(jīng)濟(jì)效率的擺原則，實(shí)即要求敗各國稅法制度的版制定者應(yīng)根據(jù)本背國的國情、本國埃經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不同白階段乃至于具體胺稅種稅法性質(zhì)的半不同，采取靈活搬機(jī)動的辦法，或般中性，或非中性爸，或同時中性和阿非中性，因地、把因時、因稅種制岸定

44、不同的稅法制扒度，藉以調(diào)控宏藹觀經(jīng)濟(jì)，實(shí)現(xiàn)資頒源的優(yōu)化配置與伴國家整體經(jīng)濟(jì)效凹率的提高。捌4.稅收社敖會政策原則耙稅收的社會班政策原則，是指辦稅法是國家用以稗推行各種社會政捌策，尤其是經(jīng)濟(jì)奧政策的最重要的扒基本手段之一，頒它是稅收職能的扮發(fā)展、稅收的政壩策性在法律上的岸必然反映。埃稅法所以能熬夠成為貫徹國家暗社會政策的最基笆本的手段之一，敗主要原因有二：熬一是稅法調(diào)整對般象的經(jīng)濟(jì)性。因般稅收的經(jīng)濟(jì)性，熬通過其經(jīng)濟(jì)誘因疤(稅收優(yōu)惠規(guī)定岸)與經(jīng)濟(jì)抑制(柏稅收重課措施)凹作用，可以比采按取其他手段更加敖順利、更加有效絆地引導(dǎo)人們朝著挨國家鼓勵的方向隘發(fā)展，抑制限制哀的行為發(fā)生;二巴是將有關(guān)獎抑政搬策

45、以稅法的形式佰規(guī)定下來，借助板于稅法的技術(shù)性癌手段與結(jié)構(gòu)，通岸過稅法的實(shí)施，叭可以使國家社會背政策的推行更具暗有普適性、規(guī)范靶性、穩(wěn)定性、透百明性、針對性與佰公平性。凹正因?yàn)檫@樣皚一些原因，當(dāng)資靶本主義由自由資八本主義步入壟斷癌階段以后，當(dāng)社芭會要求國家提供澳更多的服務(wù)與職爸能的時候，稅收搬與稅法的政策性唉作用才越來越被芭重視和自覺運(yùn)用擺，稅收也不再僅叭僅只是當(dāng)作國家辦籌集財政收入的拜工具，而且被廣半泛用來充當(dāng)實(shí)現(xiàn)擺經(jīng)濟(jì)政策、社會扒政策、教育政策胺、文化政策、環(huán)胺境保護(hù)政策等的案手段。從而使稅哎收政策原則得以扒成為稅法的基本邦原則。版不過，在制白定稅法、貫徹稅敗收社會政策原則版的同時，應(yīng)著力埃

46、處理好兩個方面唉的問題：一是要扳防止片面夸大稅百收的政策性作用叭，步入稅收萬能頒的泥潭;二是要敗處理好稅收社會佰政策原則與稅收把公平原則的關(guān)系傲，使稅收的政策敗性與稅收的公平凹性能夠盡可能的隘協(xié)調(diào)起來。傲5.實(shí)質(zhì)課吧稅原則昂稅法的規(guī)定爸，在于掌握人民澳的納稅能力，所氨注重的是足以代俺表納稅人納稅能唉力的經(jīng)濟(jì)事實(shí)，罷而不是其外觀的罷法律行為形式。哎因此，在解釋和壩適用稅法時，應(yīng)熬根據(jù)實(shí)質(zhì)的經(jīng)濟(jì)柏事實(shí)而非外觀的藹法律行為作出判埃斷，以便按照納愛稅人的實(shí)際納稅鞍能力(經(jīng)濟(jì)能力阿)公平課稅。這俺一原則在日本和稗我國臺灣地區(qū)稱白為“實(shí)質(zhì)課稅原斑則”，而在德國斑則稱為“經(jīng)濟(jì)的啊觀察方法”。德耙國稅收調(diào)整法

47、阿第1條第2項(xiàng)背規(guī)定：“進(jìn)行稅皚收法律解釋時，阿必須綜合考慮國鞍民思想，稅收法癌律的目的以及經(jīng)哀濟(jì)上的含義和上笆述諸因素相互關(guān)半系的發(fā)展?！逼涮@稅收通則第柏42條也規(guī)定：襖“納稅義務(wù)人不翱能藉民法的形式叭或?yàn)E用其形成可暗能性而規(guī)避或減斑輕稅收，如其有哀濫用情形，仍應(yīng)唉依適合其經(jīng)濟(jì)上巴的行為、實(shí)事或拜各相關(guān)的法律狀翱態(tài)下所應(yīng)征收的壩金額予以征收。哎”即為“經(jīng)濟(jì)的昂觀察方法”的法瓣律明文。稗日本、韓國拜稅法也有類似的敗關(guān)于實(shí)質(zhì)課稅的把規(guī)定。在我國唉稅收征管法第安36條規(guī)定的稅拌務(wù)機(jī)關(guān)對關(guān)聯(lián)企氨業(yè)不按獨(dú)立企業(yè)襖往來的行為有權(quán)斑進(jìn)行納稅調(diào)整，礙實(shí)質(zhì)上是對實(shí)質(zhì)搬課稅原則的運(yùn)用拜。皚實(shí)質(zhì)課稅原把則一般適用

48、于違案反強(qiáng)行規(guī)定與公按序良俗的行為、搬無效的法律行為版、虛偽的法律與伴實(shí)事行為、稅收唉規(guī)避行為等情況巴。其在具體運(yùn)用背上多從課稅客體哀和歸屬(即課稅艾客體與課稅主體稗的關(guān)系)兩方面拔加以分析。就課笆稅客體而言，如艾果課稅客體已具半體(實(shí)質(zhì))存在板，則不論該客體邦的存在在形式上鞍是否合法，都應(yīng)頒對其課稅;課稅跋與否與課稅客體襖是否合法存在并笆無關(guān)聯(lián)。就歸屬暗而言，如果真實(shí)骯課稅主體可以辨懊明，則無論課稅巴客體在名義上的班納稅義務(wù)人是誰案，都應(yīng)以該真實(shí)鞍課稅主體為納稅巴義務(wù)人。根據(jù)該白原則，前者，如凹違章的建筑、無凹照行醫(yī)的所得等啊(灰、黑收入)拔都應(yīng)按房產(chǎn)稅法稗、所得稅法予以霸課稅，因?yàn)榉慨a(chǎn)澳稅

49、法、所得稅法暗是以建筑物、所佰得為課稅客體的氨，既有建筑物、挨所得的存在，就岸屬適當(dāng)?shù)恼n稅客翱體，就可以而且岸應(yīng)當(dāng)征稅。否則板，合法建筑物、耙合法所得尚應(yīng)納皚稅，而非法建筑哎物、非法所得反班不納稅，實(shí)在有暗欠公平。至于該邦建筑是否合法所耙建、該所得是否懊合法所得，則在把所不問。同時該板違章建筑、違法阿所得亦不得因納芭稅而主張成為合盎法建筑、合法所隘得;其是否合法班，最終如何處理拜，仍應(yīng)由各相關(guān)埃主管部門依法予凹以判明。后者，笆如累進(jìn)制的工資哎薪金所得稅的計(jì)澳繳，虛列職工人礙數(shù)(或由高工資俺者的親友替代分背散)以降低累進(jìn)爸稅負(fù)，則無論工俺資的名義所得者隘(名義上的納稅捌人)是誰，都應(yīng)埃將其歸屬于

50、真實(shí)阿的所得者(即真襖實(shí)課稅主體)綜胺合計(jì)算納稅。擺采行實(shí)質(zhì)課佰稅原則的目的，氨在于實(shí)現(xiàn)量能課捌稅亦即根據(jù)疤納稅人的稅收負(fù)巴擔(dān)能力(經(jīng)濟(jì)能拜力)而確定其應(yīng)捌負(fù)的稅負(fù)，防止懊納稅人藉形式的般法律行為或?yàn)E用稗其形成的可能性捌來規(guī)避或減輕稅哎收，以確保稅收版收入的實(shí)現(xiàn)。至把于該原則的思想壩根源，誠如日本佰著名稅法學(xué)者金藹子宏指出：稅收絆是經(jīng)濟(jì)的負(fù)擔(dān)，懊故稅收法規(guī)的解哎釋，與其重視行胺為的方式，莫若敗重視其實(shí)質(zhì)，與靶其重視法的評價柏，莫若重視其實(shí)案現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)結(jié)果 胺12。鞍不過，實(shí)質(zhì)礙課稅原則的實(shí)施案，應(yīng)當(dāng)予以較為藹嚴(yán)格的限制，否頒則就有可能造成吧對稅收法定原則癌的破壞，失去其捌與稅收法定原則版、量能課

51、稅原則傲相輔相成的作用疤 13。臺啊灣學(xué)者吳金柱認(rèn)襖為：“實(shí)質(zhì)課稅安原則的運(yùn)用必須佰要有法律形成可百能性的濫用，如昂并無濫用法律形矮成可能性的情形頒時，稅捐稽征機(jī)傲關(guān)即不可恣意引挨用實(shí)質(zhì)課稅原則傲加以課稅，而應(yīng)頒視其情況的不同鞍或?yàn)榉疵娼忉專牖虬搭愅七m用，凹甚或依目的性限盎縮來加以解釋或阿補(bǔ)充法律之不備搬，切忌恣意引用艾實(shí)質(zhì)課稅原則以捌破壞租稅法定主頒義” 14隘。這實(shí)際上是要岸求偏重于經(jīng)濟(jì)解岸釋的實(shí)質(zhì)課稅原拌則的應(yīng)用，不得拔超越稅法可能的叭文義，不得以此斑來規(guī)避法律的適俺用，而應(yīng)嚴(yán)格限阿制在納稅人濫用叭法律、規(guī)避稅收疤的可能性的情形壩之內(nèi)。啊四、稅法的拔分類、體系及其霸與其他法律部門吧的關(guān)

52、系敗(一)稅法把的分類靶稅法作為調(diào)澳整稅收關(guān)系的法矮律規(guī)范的總稱，稗是由多種單行的八稅收法律、法規(guī)班和規(guī)章組成的綜板合體。對此，可矮以按照不同的標(biāo)笆準(zhǔn)進(jìn)行分類：安1.按照稅柏收法律關(guān)系的主扮體為標(biāo)準(zhǔn)，稅法扳可以劃分為國際叭稅法與國內(nèi)稅法扳。凡調(diào)整國家與伴國家之間的稅收凹關(guān)系的法律，如岸國際稅收協(xié)定、哎國際公約中有關(guān)案稅收的條款等，愛屬于國際稅法。板凡實(shí)施于一國主哎權(quán)范圍之內(nèi)，調(diào)礙整國家與自然人板、法人和其他組愛織之間稅收關(guān)系罷的法律規(guī)范，屬熬于國內(nèi)稅法。背2.按稅法懊規(guī)定的內(nèi)容為標(biāo)辦準(zhǔn)，稅法可以劃鞍分為稅收實(shí)體法矮(或稱實(shí)體稅法叭)和稅收程序法阿(或稱程序稅法佰)。凡規(guī)定稅收壩法律關(guān)系主體權(quán)阿

53、利與義務(wù)的法律氨規(guī)范為實(shí)體稅法八，凡規(guī)定稅收征皚管程序、救濟(jì)程安序、處罰程序的絆法律規(guī)范為程序百稅法。一般而言矮，程序稅法是為岸保證實(shí)體稅法權(quán)敗利義務(wù)實(shí)現(xiàn)而服八務(wù)的。般3.按稅法伴的適用范圍為標(biāo)伴準(zhǔn)，稅法可以分唉為普通稅法和特壩別稅法。凡對一絆般的人、一般的敖事項(xiàng)在全國范圍案內(nèi)普遍適用的稅靶法為普通稅法;傲凡在特定的區(qū)域凹、特定的時間對半特定事項(xiàng)、特定胺人員適用的稅法扒為特別稅法。特壩別稅法有優(yōu)先適矮用的效力。百4.按照稅澳法規(guī)定的征收實(shí)版體的不同，稅法骯可以分為實(shí)物稅柏法和貨幣稅法。傲凡是規(guī)定以實(shí)物昂形式納稅的稅法笆，都屬于實(shí)物稅奧法，在自給自足岸自然經(jīng)濟(jì)條件下辦的稅法多為實(shí)物盎稅法。凡是規(guī)

54、定絆以貨幣形式納稅半的稅法，都屬于扮貨幣稅法，在商芭品經(jīng)濟(jì)較高發(fā)展笆的社會里，稅法癌多為貨幣稅法。埃5.按照稅罷法規(guī)定的征稅對皚象的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的扳不同，稅法可以巴分為從價稅法和熬從量稅法。凡是俺規(guī)定以征稅對象愛的價值形式(價斑格)為依據(jù)來計(jì)把算征稅額的稅法巴，都屬從價稅法敖。凡以規(guī)定以征隘稅對象的重量、背面積、容積等為岸標(biāo)準(zhǔn)來計(jì)算應(yīng)征扮稅額的稅法，都哀屬于從量稅法。啊6.按照各笆級政府對稅收的骯征收管理和使用愛權(quán)限為標(biāo)準(zhǔn)，稅哎法可以分為中央疤稅法、地方稅法叭、中央和地方共罷享稅法。柏7.按照稅頒收負(fù)擔(dān)是否可以拌轉(zhuǎn)嫁，即是否由擺納稅人本人直接礙負(fù)擔(dān)為標(biāo)準(zhǔn)，稅愛法可以分為直接昂稅法和間接稅法盎，凡是

55、由納稅人皚本人直接承擔(dān)的凹，屬于對收益額癌和財產(chǎn)課稅的各巴種稅法，如收益埃稅法、財產(chǎn)稅法扳等，都劃入直接敖稅法。凡由納稅隘人墊繳，然后轉(zhuǎn)皚嫁給消費(fèi)者承擔(dān)哎的，屬于對流轉(zhuǎn)靶額課稅的稅法，鞍如增值稅法、營哀業(yè)稅法、消費(fèi)稅搬法等，都納入間笆接稅法。白8.按照稅矮法規(guī)定的征稅對搬象性質(zhì)不同，稅懊法可以分為：(伴1)流轉(zhuǎn)稅法，百是以商品流轉(zhuǎn)額胺和非商品的勞務(wù)百額為征稅對象的傲稅法，目前在我伴國包括增值稅法澳、消費(fèi)稅法、營頒業(yè)稅法、關(guān)稅法藹以及待開征的證罷券交易稅法。(癌2)收益稅法，班是以納稅人的所艾得額或利潤額為啊征稅對象的稅法擺，包括企業(yè)所得氨稅法、外商投資襖企業(yè)和外國企業(yè)昂所得稅法、個人伴所得稅法

56、、農(nóng)業(yè)皚稅法、農(nóng)業(yè)特產(chǎn)唉農(nóng)業(yè)稅法、牧業(yè)背稅法。(3)行鞍為稅法，包括固隘定資產(chǎn)投資方向艾調(diào)節(jié)稅法、印花癌稅法、城市維護(hù)鞍建設(shè)稅法、筵席奧稅法、屠宰稅法捌。(4)財產(chǎn)稅八法，包括房產(chǎn)稅霸法(城市房地產(chǎn)邦稅法)、契稅法敗、車船使用稅法跋(車船使用牌照拌稅法)、車輛購霸置稅法、遺產(chǎn)稅拌法。(5)資源翱稅法，包括資源壩稅法、耕地占用爸稅法、土地增值敗稅法、土地使用俺稅法。柏自1994罷年稅制改革以后百，我國形成了以拔流轉(zhuǎn)稅、所得稅哎為主體稅種，以邦財產(chǎn)稅、資源稅拌、行為稅為輔助頒稅種的復(fù)合稅制巴體系。拜(二)稅法霸體系的概念及其礙結(jié)構(gòu)拌稅法體系是奧指在稅法的基本白原則指導(dǎo)下，調(diào)岸整稅收關(guān)系不同絆側(cè)面的

57、稅收法律耙規(guī)范，分類組合奧為不同的稅法制邦度，共同實(shí)現(xiàn)稅版法的任務(wù)，而形辦成的相互連結(jié)、懊和諧統(tǒng)一的有機(jī)拌整體。筆者認(rèn)為伴，稅法體系取決白于稅法的調(diào)整對邦象，及因此而生昂的稅法的分類。頒如前所述，啊稅法調(diào)整的對象啊是稅收關(guān)系，而斑稅收關(guān)系是一種跋非常復(fù)雜的社會擺關(guān)系，它是由稅皚收經(jīng)濟(jì)關(guān)系、稅礙收征納程序關(guān)系班和稅收監(jiān)督保障白關(guān)系構(gòu)成的復(fù)合傲體。在稅收關(guān)系啊中，稅收經(jīng)濟(jì)關(guān)襖系，即資財無償安從私人轉(zhuǎn)移為國皚家所有的關(guān)系是阿本體關(guān)系，是中扳心，是出發(fā)點(diǎn)、敖也是歸宿點(diǎn)，稅般收征納程序關(guān)系耙、稅收監(jiān)督保障斑關(guān)系都是因稅收胺經(jīng)濟(jì)關(guān)系而衍生耙并為稅收經(jīng)濟(jì)關(guān)哀系而服務(wù)的社會扒關(guān)系。柏為了保障國伴家稅收的實(shí)現(xiàn)及

58、八公平課賦于一國奧的國民，需要以耙稅收實(shí)體法的形唉式(具體以稅法柏典或分稅立法的昂形式)，對各具柏體稅種的課稅要靶素加以明確的規(guī)癌定，從而使稅收愛這種無償轉(zhuǎn)移的瓣經(jīng)濟(jì)關(guān)系表現(xiàn)為阿稅法上的債權(quán)債邦務(wù)關(guān)系。換言之扒，對稅收經(jīng)濟(jì)關(guān)佰系的法律調(diào)整是凹稅收實(shí)體法的任扮務(wù)。具體到我國皚，由于采用分稅盎立法的模式，所艾以調(diào)整稅收經(jīng)濟(jì)柏關(guān)系的任務(wù)是由絆各稅種稅法(目敖前主要是稅收條八例)完成的。這耙些稅種稅法依調(diào)隘整的征稅對象的班性質(zhì)的不同，可艾以歸屬于流轉(zhuǎn)稅敖法、所得稅法、百財產(chǎn)稅法、資源瓣稅法、行為稅法安五大類。亦即我矮國的稅收實(shí)體法柏由這五類稅法構(gòu)按成。鞍由于稅法上澳的債權(quán)債務(wù)關(guān)系稗，是法定的債權(quán)懊債務(wù)

59、關(guān)系，而非瓣合同合意的債權(quán)拌債務(wù)關(guān)系。故其疤實(shí)現(xiàn)無從由當(dāng)事捌人意思自治加以扒完成，而必須通澳過設(shè)定一定的程敗序，規(guī)定稅收征靶納的方式、手續(xù)敗、期限等，使法案定的、抽象的債藹權(quán)債務(wù)關(guān)系轉(zhuǎn)化擺為具體的現(xiàn)實(shí)的拜債權(quán)債務(wù)關(guān)系，藹一方面用以確保霸國家稅收的征收藹(稅法實(shí)體法上柏的債權(quán)的實(shí)現(xiàn))暗，另一方面用以拔維護(hù)納稅人(稅翱收債務(wù)人)的合隘法權(quán)益。這就體懊現(xiàn)為稅收征納程礙序法的規(guī)定。易稗言之，對稅收征扳納程序關(guān)系的法跋律調(diào)整，是稅收唉程序法的任務(wù)。佰在我國則主要體骯現(xiàn)為稅收征收管拌理法的法律調(diào)整矮。白并且，由于耙稅收的課征，雖版然課征主體名義般上是國家，但其瓣具體活動畢竟有奧待于特定的機(jī)關(guān)扒和人員來完成

60、。啊為了切實(shí)維護(hù)納啊稅人的利益，同靶時也為保障國家愛稅收收入的實(shí)現(xiàn)安，需要建立一種笆監(jiān)督保障機(jī)制，啊對于稅收征納關(guān)搬系所涉的各具體稗當(dāng)事人的行為予挨以規(guī)范和調(diào)整。耙這就體現(xiàn)為稅收版監(jiān)督保障法的法埃律調(diào)整。傳統(tǒng)上凹的稅收監(jiān)督保障板法，側(cè)重于事后拔的懲處與救濟(jì)，爸由稅收處罰法和耙稅收救濟(jì)法構(gòu)成瓣。前者是對稅收靶違法、犯罪行為捌追究經(jīng)濟(jì)責(zé)任、奧行政責(zé)任和刑事昂責(zé)任的法，而后八者是對征稅機(jī)關(guān)白及其工作人員稅阿務(wù)違法行為造成吧納稅人等合法權(quán)扮益損害予以救助巴的法，具體又包版括稅務(wù)行政復(fù)議芭法、稅務(wù)行政訴挨訟法和稅務(wù)行政八賠償法。隨著稅吧法理論的深入，哎特別是隨著稅收矮在國民收入中所把占比重的增加，敗與民