會計案例第3講1新課件

會計案例（2）主講人：李靜寧石家莊鐵道大學會計案例（2）1第2講（主題2）資產(chǎn)攤銷計入費用一、資產(chǎn)攤銷的理論基礎意義資產(chǎn)的會計處理與費用、利潤、所得稅密切相關。這里貨幣支出不討論。

第2講（主題2）資產(chǎn)攤銷計入費用2利潤表：項目本期金額上期金額一、營業(yè)收入

減：營業(yè)成本

營業(yè)稅金及附加

銷售費用

管理費用

財務費用

資產(chǎn)減值損失

加：公允價值變動收益（損失以“-”填列）

投資收益（損失以“-”填列）

二、營業(yè)利潤（虧損以“-”填列）

加：營業(yè)外收入

減：營業(yè)外支出

其中：非流動資產(chǎn)處置損失

三、利潤總額（虧損總額以“-”填列）

減：所得稅費用

四、凈利潤（凈虧損以“-”填列）

五、每股收益

（一）基本每股收益

（二）稀釋每股收益

利潤表：項目本期金額上期金額一、營業(yè)收入減：營業(yè)成本3其中，營業(yè)成本來自產(chǎn)品成本的結轉，產(chǎn)品結轉一部分折舊。管理費用來自折舊和物料消耗。追本溯源，資產(chǎn)的確認影響后續(xù)的費用處理，資產(chǎn)的屬性決定資產(chǎn)的類別，決定其成本構成（是否資本化）、分攤即價值轉移方式，如果是存貨，就以結轉成本時間（不一定是發(fā)出時間）+計價方法決定，注意兩個環(huán)節(jié)：結轉成本時間，和收入確認有關，發(fā)出不一定結轉成本，比如發(fā)出商品的設立，再比如委托加工物資，委托代銷商品，計價方法，主要指實際成本計價那幾種。其中，營業(yè)成本來自產(chǎn)品成本的結轉，產(chǎn)品結轉一部分折舊。4如果確認為一項長期資產(chǎn)，就以折舊和攤銷解決問題，則折舊計算方法、攤銷計算就會影響各個期間的損益。注意新的因素：資產(chǎn)減值，包括存貨跌價準備都影響損益的計算。如果確認為一項長期資產(chǎn)，就以折舊和攤銷解決問題，則折舊計算方5影響決定資產(chǎn)轉銷的因素很多，主要是實際消耗情況，但是也要考慮企業(yè)的經(jīng)營策略，還可能引起會計造假。注意影響的是各個期間，分為：均衡性：既符合準則。先少或后多型，一般是攤銷年限太長造成前期攤銷少，后期相對較多，負擔重。前多后少型，一般是攤銷年限太短，或者計算方法采用了加速折舊法，或者預計凈殘值太少。影響6本講內(nèi)容1、折舊問題2、存貨發(fā)出計價問題本講內(nèi)容7案例分析5折舊的彈性飛機的折舊年限確定多少年合適折舊政策與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略和營銷策略何種關系？經(jīng)營理念差異、管理者意圖的影響。有沒有這個空間？會計估計問題。高端會所，還是大眾餐廳？比如臺布，前者一次性的，后者永久性的。同學們的手機，有的一年一換，有的三年一換，我的不壞不換。案例分析58一個管理會計問題決策維修還是重置資產(chǎn)。馬航飛機失聯(lián)事件航空公司的設備安全問題十分突出。同樣的設備不同的保養(yǎng)水平也有差異不能搞一刀切一個管理會計問題9資料1我國某航空公司2002年上半年凈利潤為5370萬元。該公司在其公布的2002年上半年報中披露：公司所使用的飛機及發(fā)動機的實際使用情況和維修情況足以使飛機及發(fā)動機保持持續(xù)、安全適航，同時結合國際上已投入運營的同類型號的飛機及發(fā)動機使用情況，。公司董事會做出決議，決定從2001年7月1日起將公司飛機及發(fā)動機的折舊年限由原來的10～15年調(diào)整為20年，殘值率由原來的飛機原值的3％調(diào)整為5％，備用發(fā)動機折舊年限隨同飛機折舊年限確定。資料1我國某航空公司2002年上半年凈利潤為5370萬元。10此項會計估計變更事項調(diào)增公司2002年上半年利潤42835萬元。此項會計估計變更事項調(diào)增公司2002年上半年利潤4283511資料2財政部1993年1月8日發(fā)布的《運輸企業(yè)財務制度》。該項制度在“附件一：運輸企業(yè)固定資產(chǎn)分類折舊年限表”規(guī)定了運輸飛機的折舊年限：起飛全重小于100噸：8～10年；起飛全重大于(或等于)100噸：10—15年。資料212資料3財政部在財建函正2002]24號文《關于同意調(diào)整航空公司部分資產(chǎn)折舊年限的復函》中，同意在飛機及發(fā)動機達到規(guī)定的適航標準，確保飛行安全的前提下，對飛機及發(fā)動機的折舊年限作適當調(diào)整：飛機最大起飛全重小于100噸，飛機、發(fā)動機(含備份發(fā)動機)折舊年限為8～15年；飛機最大起飛全重大于100噸，飛機、發(fā)動機(含備份發(fā)動機)折舊年限為10～20年。

資料313資料4美國S航空公司的飛機折舊年限為25年。該公司的經(jīng)營策略是爭取平民階層成為其乘客。亞洲某國X航空公司的飛機折舊年限為15年。該公司的經(jīng)營策略是吸引富有階層成為其乘客。資料414第一個啟示我國該航空公司調(diào)整折舊政策的意義何在，是否合理呢？第一個啟示15航空業(yè)是高資本投資額、高負債率，融合全球性業(yè)務，并且競爭相當激烈的一個行業(yè)。飛機作為航空公司最主要的固定資產(chǎn)，同普通工廠里的機器一樣，也要計提折舊。但由于航空業(yè)的特殊性，它的折舊也有一定的特殊性，在相同的行業(yè)內(nèi)部也可能有不同的折舊政策。航空業(yè)是高資本投資額、高負債率，融合全球性業(yè)務，并且競爭相當16影響飛機折舊政策的因素很多，其中較為突出的是成本因素和安全因素。

(1)成本因素。我國航空公司的成本費用可分為主營業(yè)務成本與期間費用兩大部分。航空公司的主營業(yè)務成本，也稱運輸成本，是指民航運輸企業(yè)在執(zhí)行航空運輸業(yè)務過程中所發(fā)生的各項費用，包括能直接計人機型成本的直接營運費和不能直接計人機型成本、需按照一定辦法進行分攤的間接營運費。影響飛機折舊政策的因素很多，其中較為突出的是成本因素和安全因17航空業(yè)主營業(yè)務成本占全部費用成本的比例高達73％，而飛機及其發(fā)動機的折舊又是其中一項重要的成本。在整個行業(yè)成本費用支出排序中，飛機及其發(fā)動機的折舊費用僅次于航空油料消耗而排名第二，這說明折舊費用在整個航空成本費用支出中的地位舉足輕重。航空業(yè)主營業(yè)務成本占全部費用成本的比例高達73％，而飛機及其18關于飛機的折舊年限，2002年財政部同意在飛機及發(fā)動機達到規(guī)定的適航標準，確保飛行安全的前提下，對飛機及發(fā)動機的折舊年限作適當調(diào)整：小飛機從8～10年延長到8～15年，大飛機從10～15年延長到10～20年。關于飛機的折舊年限，19折舊年限數(shù)字上的輕微調(diào)整對有些行業(yè)可能不會有太大的影響，但由于航空產(chǎn)業(yè)的固定資產(chǎn)——飛機占總資產(chǎn)數(shù)額特別巨大，折舊額占總成本的比例較高，對于航空公司的影響非同小可。上述案例中的航空公司，折舊年限從原來的10～15年調(diào)整為20年，殘值率由原來的飛機原值的3％調(diào)整為5％。據(jù)此我們推算的年折舊率是4．75％，比此項會計估計變更前的飛機年折舊率6．47％～9．7％，雖然僅僅低了3個百分點左右，但對于航空公司成本和利潤的影響是巨大的。折舊年限數(shù)字上的輕微調(diào)整對有些行業(yè)可能不會有太大的影響，但由20假設某航空公司有價值58億元的飛機及飛機發(fā)動機，發(fā)生上述會計估計變更，可以推算出影響年折舊費約為0．9976億～2．871億元。每年幾乎過億元的利潤差額，對一個上市公司而言，意味著什么?假設某航空公司有價值58億元的飛機及飛機發(fā)動機，發(fā)生上述會計21延長飛機的折舊年限，提高凈殘值率，會導致折舊費用大幅下降，利潤顯著提升。但是折舊年限是可以無限期延長的嗎?答案當然是否定的，飛機折舊年限受到另一個重要因素制約：安全。延長飛機的折舊年限，提高凈殘值率，會導致折舊費用大幅下降，利22(2)安全因素。飛機為什么要設置折舊年限呢?除了與普通機器一樣有其自己的使用壽命外，人們考慮更多的是安全因素。2005年8月25日，秘魯國家航空運輸公司一架波音737客機當天在秘魯普卡爾帕市附近墜毀，造成至少70人死亡。據(jù)悉，這架失事飛機已使用了22年。有消息說，飛機嚴重老化以及當天的惡劣天氣可能是導致這次空難的主要原因。(2)安全因素。飛機為什么要設置折舊年限呢?除了與普通機器一23老化的機器設備可能導致產(chǎn)品質(zhì)量低下，但老化的飛機就可能出現(xiàn)更嚴重的狀況。雖然在各種交通工具中，飛機的事故率是最低的，但是一旦出事，其死亡率卻是最高的。老化的機器設備可能導致產(chǎn)品質(zhì)量低下，但老化的飛機就可能出現(xiàn)更24資料5我國航空公司近年來經(jīng)營業(yè)績不佳，主要原因在于成本居高不下，而飛機折舊數(shù)額巨大是其中一個主要原因。據(jù)民航總局有關方面統(tǒng)計，在成本構成中，國外航空業(yè)飛機折舊平均占5．97％，而國內(nèi)航空業(yè)則達到13％”(天同證券研究所張偉：“調(diào)整折舊年限航空公司受益”，2002年8月2日《中國證券報》)資料525資料6當然，這樣的政策也是可以理解的，畢竟人的生命是最寶貴的。據(jù)統(tǒng)計，“在1994～2003年的10年期間，中國民航平均事故率為每百萬飛行小時0．62次，近3年的平均事故率則為每百萬飛行小時0．44次，低于世界民航業(yè)每百萬飛行小時0．64次的平均水平”(孫展、王剛：《天空安全的臨界點?》，《中國新聞周刊》2004年第44期，總第206期)。資料626隨著航空業(yè)的市場化，在保證旅客安全的前提下，如何使航空公司在激烈的市場競爭中求生存變得非?，F(xiàn)實，再加上油價又雪上加霜地連創(chuàng)新高，于是在各種固定支出中顯然排名第一的航油支出肯定是節(jié)節(jié)攀升，而排名第二的飛機折舊額是否有下降的空間呢?隨著航空業(yè)的市場化，在保證旅客安全的前提下，如何使航空公司在27資料7長期受折舊年限所限過長影響的我國航空業(yè)，開始呼吁要延長飛機的折舊年限，以降低成本，理由是國際經(jīng)驗表明，目前國際上已投入運營的同類型飛機及發(fā)動機實際使用年限普遍超過20年，能夠保證飛機及發(fā)動機保持持續(xù)安全飛行?！懊绹骄鹿事蕿槊堪偃f飛行小時0．30次左右。在1994～2003年這10年里，歐美發(fā)達國家的事故率僅為每百萬小時0．2次”資料728綜上所述，我們認為該航空公司的折舊變更是可以理解的?，F(xiàn)今航空業(yè)競爭十分慘烈，高漲的油價正在破壞全球航空業(yè)的盈利能力，開源節(jié)流，就顯得十分必要。開源，各家航空公司都使出渾身解數(shù)搶客源，爭業(yè)務；而節(jié)流，每年高昂的折舊費用，成為節(jié)流的首選。綜上所述，我們認為該航空公司的折舊變更是可以理解的。現(xiàn)今航空29在比較國內(nèi)各其他航空公司，以及參考國際航空業(yè)的相關折舊政策后，在充分考慮安全因素的前提下，適當延長飛機折舊年限可以認為是合理的。一味地縮短飛機折舊年限，并非是提高安全因素的唯一途徑，而且這樣的措施會使得公司在嚴峻的經(jīng)營期間，經(jīng)營成本大大提高，盈利能力下降，同時造成資源的不必要浪費。會計問題不僅僅是技術問題。在比較國內(nèi)各其他航空公司，以及參考國際航空業(yè)的相關折舊政策后30比起當今的世界航空巨頭，中國航空業(yè)還非常年輕，有著許多局限與不足。面對日益激烈的競爭，中國的航空公司可以借鑒一下其他國家的先進經(jīng)驗，“施夷長計以制夷”。當然，這種借鑒不能僅僅追求表面的“形似”或趨同，而應從經(jīng)營的機制和理念方面去學習和思考問題。我們常說，機遇與風險并存，面臨嚴峻局面的航空業(yè)要走出困境，延長折舊年限不是唯一的生路。比起當今的世界航空巨頭，中國航空業(yè)還非常年輕，有著許多局限與31第二個啟示美國S航空公司和亞洲某國X航空公司對于飛機折舊年限的確定的啟示隨著經(jīng)濟的發(fā)展，乘飛機旅行，已經(jīng)不是只屬于富有階層的專利了，該市場對于大眾的“門戶開放”政策也使其獲得了前所未有的發(fā)展，而S航空公司和X航空公司對于飛機折舊年限的不同選擇，更多地是從經(jīng)濟方面考慮，出于對整個市場的把握。企業(yè)對于不同市場需求實行錯位經(jīng)營，其依據(jù)是兩個層次的消費者需求的價格彈性不同，消費者對于商品要求的質(zhì)量也不同。第二個啟示32雖然不同企業(yè)對于折舊年限的不同選擇不利于其在會計實務中比較(可比性)，但是會計最終是為經(jīng)濟服務的，而不是以此來約束經(jīng)濟發(fā)展的，會計是促進經(jīng)濟發(fā)展的一種手段。雖然不同企業(yè)對于折舊年限的不同選擇不利于其在會計實務中比較(33飛機折舊年限是越長越好，還是越短越好呢?長，中國人有言：勤儉方能持家。美國S航空公司，實踐了這一點。其本身的市場定位就是低檔的平民階層，靠低廉的價格與同行競爭。類似的還有實行低價位、低成本戰(zhàn)略的美國西南航空公司。自“9．11”以來，美國航空業(yè)虧損嚴重、慘不忍睹。但是，“美國西南航空公司(下稱西南航空)卻保持連續(xù)31年盈利的業(yè)界奇跡，成為美國國內(nèi)唯一一家保持盈利的航空公司。其成功秘訣當然是其廉價航空模式”飛機折舊年限是越長越好，還是越短越好呢?34美國西南航空公司“絕不多花一分錢，絕不多浪費一分鐘，絕不多雇用一名員工”的經(jīng)營理念，自然要求其要非常有效地控制成本，而他們的方法之一也就是在可能的范圍內(nèi)，延長飛機折舊年限，提高其殘值率，以降低成本。美國西南航空公司“絕不多花一分錢，絕不多浪費一分鐘，絕不多雇35短，如亞洲的X航空公司，其本身的市場定位就是高檔的富有階層，靠優(yōu)質(zhì)的服務和高質(zhì)量的安全保障與同行競爭。也許你有這樣的經(jīng)歷，在普通的地方喝一杯咖啡只要4．5元人民幣，而在星巴克，同樣是一杯咖啡其價格卻是它的5倍以上，因為星巴克要傳遞給我們的不僅是一杯咖啡，更是一種生活方式，星巴克式的!從你進入它的那一刻起，就能感受到，它的全世界如一的布置，服務員的微笑問好，遞咖啡的動作方式，以及臨別時的關照，都在告訴你品牌的價值。短，如亞洲的X航空公司，其本身的市場定位就是高檔的富有階層，36而X航空公司的做法應該與星巴克如出一轍吧!當物質(zhì)的攀比到了一定的程度，服務、有關精神的享受與滿足成了一把真正的利器。服務也是一種品牌，服務也有價值。當各航空公司大打價格戰(zhàn)時，就有這樣的另辟蹊徑者，他們反其道而行，將飛機折舊年限縮短，給乘客提供更安全更舒適的旅程服務，收到了意想不到的成果。而X航空公司的做法應該與星巴克如出一轍吧!當物質(zhì)的攀比到了一37所以，雖然飛機折舊年限長短與折舊方式的選擇對企業(yè)的影響很大，但重要的是如何按照自己的經(jīng)營策略去有效地選擇合適的會計政策，而不是盲目地跟風。所以，雖然飛機折舊年限長短與折舊方式的選擇對企業(yè)的影響很大，38

在確定固定資產(chǎn)使用年限時，主要應當考慮下列因素：

(1)該資產(chǎn)的預計生產(chǎn)能力或?qū)嵨锂a(chǎn)量。(2)該資產(chǎn)的有形損耗，如設備使用中發(fā)生磨損、房屋建筑物受到自然侵蝕等。

(3)該資產(chǎn)的無形損耗，如因新技術的出現(xiàn)而使現(xiàn)有的資產(chǎn)技術水平相對陳舊、市場需求變化使產(chǎn)品過時等。(4)有關資產(chǎn)使用的法律或者類似的限制。

在確定固定資產(chǎn)使用年限時，主要應當考慮下列因素：39確定飛機的折舊年限時，影響一般固定資產(chǎn)折舊年限的因素固然需要考慮，但還應當考慮公司在市場上的定位，著重參與哪個市場，吸引哪些客戶群，以及機本身的條件、質(zhì)量、用途(飛短途的還是長途的)，可能的飛行頻率，過去使用的經(jīng)驗等因素，才能確定合理的折舊年限。結論：會計政策要圍繞企業(yè)戰(zhàn)略展開。確定飛機的折舊年限時，影響一般固定資產(chǎn)折舊年限的因素固然需要40第二部分附加一個話題高速公路折舊問題探討一般而言，對于道路資產(chǎn)（含公路、橋梁及構建物），高速公路公司常采用兩種折舊方法———車流量折舊法與直線折舊法（還有極少部分公司采取加速折舊法）。按直線法折舊，折舊額相對恒定；按車流量折舊，折舊額會出現(xiàn)波動，但一般情況下折舊額呈正增長態(tài)勢。第二部分附加一個話題41在運營初期，如果采用車流量進行折舊，因車流量還未達到預期的流量，所需付出的攤銷額就較小，因此可以保證一定的盈利水平和較好的財務指標。但隨著車流量的增長，攤銷額也會水漲船高，給后期利潤率上升帶來一定的壓力。在運營初期，如果采用車流量進行折舊，因車流量還未達到預期的流42目前，在已披露年報的公路上市公司中，現(xiàn)代投資、皖通高速與山東基建等公司采用的是直線折舊法；深高速、福建高速與華北高速等公司采用的是車流量折舊；粵高速情況較為特殊，折舊政策一分為二，除對廣佛高速公路、佛開高速公路以及九江大橋采用車流量法進行折舊外，其他道路資產(chǎn)依然采用直線折舊。目前，在已披露年報的公路上市公司中，現(xiàn)代投資、皖通高速與山東43從中不難發(fā)現(xiàn)，采用車流量折舊的道路資產(chǎn)，大都地處經(jīng)濟較發(fā)達、車流量較大的地區(qū)；反之，車流量相對較小的地區(qū)，往往采用的是直線折舊法。兩種看似不同的折舊方法，其實反映了一個共同特征———即公司盡可能加速主要固定資產(chǎn)的折舊，縮短折舊年限。雖然此舉會導致公司當年的折舊攤銷額偏大，并減少公司的當期利潤；但從長遠發(fā)展的角度看，由于折舊年限的縮短，折舊攤銷完畢后，公司將擁有一份“干凈”的道路資產(chǎn)，于長遠發(fā)展有利。從中不難發(fā)現(xiàn)，采用車流量折舊的道路資產(chǎn)，大都地處經(jīng)濟較發(fā)達、44

還有部分公路上市公司，在業(yè)績達到一定水平后，就改變車流量折舊法為直線法。這種做法體現(xiàn)了公司管理層尋求財務穩(wěn)健，以及對未來發(fā)展的信心。

還有部分公路上市公司，在業(yè)績達到一定水平后，就改變車流量45現(xiàn)代投資從2004年1月1日起，開始采用直線法核算公司道路資產(chǎn)的折舊與攤銷。由于其岳陽107國道及潭耒高速收費權一直是作為無形資產(chǎn)采用直線法核算的，因此公司另外兩條道路資產(chǎn)———長潭高速與長永高速變更了折舊政策。采用直線法后，兩條高速公路2004年的攤銷金額為7405萬元，比采用車流量折舊法高3512萬元；并減少公司凈利潤2354萬元。但從長遠來看，采用車流量折舊與直線折舊間的差額將越來越小，在直線折舊金額7405萬元不變的情況下，按車流量折舊計算，預計2005年公司在兩條公路上攤銷4400萬元、2006年攤銷4982萬元、2007年攤銷5428萬元?，F(xiàn)代投資從2004年1月1日起，開始采用直線法核算公司道路資46第三部分外國人的描述有關折舊費用的會計理論十分簡單。如果一項資本性資產(chǎn)的壽命期是有限的，那么必須通過沖減壽命期中各年收益的形式提取儲備，以逐步?jīng)_銷該資產(chǎn)的成本。然而，公司的報告在計算折舊費用時，并不總是遵循公認的會計方法；不僅如此，經(jīng)常出現(xiàn)的問題是，從會計技術性的角度看來合理的儲備額，換到投資的角度來看可能會顯得不能滿足要求。

——本杰明·格雷厄姆第三部分外國人的描述47格雷厄姆認為，在分析上市公司收益時，不能忽略的一個項目是折舊及與此相類似的費用。這些費用與普通營業(yè)性費用不同，它不能表現(xiàn)為相應的現(xiàn)金支出，而是代表著由于磨損、消耗或其他原因，導致固定資產(chǎn)、資本性資產(chǎn)價值減少的估計量。格雷厄姆認為，在分析上市公司收益時，不能忽略的一個項目是折舊48這里所謂與折舊相似的費用，主要有折舊、替換、更新、報廢、報損、消耗、租賃物攤銷、專利權攤銷等內(nèi)容。所有這些項目，都可以歸入“攤銷”這個大類，稱之為“折舊”或“折舊項目”。

他說，對于投資者來說，面對公司收益或每股收益時，應該想到以下3個問題：①這種收益是否已經(jīng)扣除了攤銷？②根據(jù)會計準則，這樣的攤銷比例是否合理？③適用攤銷比例的成本和基數(shù)，是否合理反映了這些資產(chǎn)對投資者而言的公平價值？這里所謂與折舊相似的費用，主要有折舊、替換、更新、報廢、報損49格雷厄姆說，投資者千萬別小看折舊問題。千萬不要以為折舊不是一種現(xiàn)金支出，只是賬簿上的一個項目就掉以輕心，以為可以忽略；相反，他認為，折舊反映了資本價值的真實減少，是很重要的問題。如果投資者不想自欺欺人，就應當考慮在這其中有沒有提足資產(chǎn)儲備。

格雷厄姆說，投資者千萬別小看折舊問題。千萬不要以為折舊不是一50因為歸根到底，每隔一段時間后，折舊總會表現(xiàn)出上市公司的現(xiàn)實現(xiàn)金支出。將來有一天，固定資產(chǎn)磨損完了，就必須重新購置才能維持正常生產(chǎn)經(jīng)營，那是一件很好理解的事。

因為歸根到底，每隔一段時間后，折舊總會表現(xiàn)出上市公司的現(xiàn)實現(xiàn)51所以他強烈建議投資者：如果上市公司的收益沒有扣除折舊費用，這樣的股票和債券就堅決不能碰。他說，投資者千萬不要以為不計折舊的事例只是虛構的，或者只是極個別的。事實上，這方面的例子有不少，并且非常觸目驚心。所以他強烈建議投資者：如果上市公司的收益沒有扣除折舊費用，這52例如在美國股市上，有一只股票叫城市服務公司。這是一家大型企業(yè)，擁有許多投資者。1930年以前，該公司連續(xù)多年向公眾發(fā)售股票，可是無論是招股文件還是財務年報中，公布的收益數(shù)字從來就沒扣除折舊。

這一點看起來不可思議。因為要知道，該公司的兩大業(yè)務行業(yè)分別是公共事業(yè)和石油，在總收益中需要扣除折舊的比率相當大。也正因如此，普通投資者都不敢想象它報出的數(shù)字中居然會沒有扣減折舊。例如在美國股市上，有一只股票叫城市服務公司。這是一家大型企業(yè)53請注意，這里漏掉了折舊等費用。實際上的折舊費用有多少，外人不得而知。但如果根據(jù)該公司1930年恢復計提折舊后的數(shù)據(jù)看，按照總收入的10%計提是比較合適的（該公司1931年折舊等費用占總收入的比率為10.2%）。

從年報得知，該公司1925年的總收入為12710.8萬美元，如果按照10%的比率從中提取1270萬美元總折舊，那么，當年該公司的實際收益就變成了虧損120.3萬美元。不用說，這時候的每股收益也是負數(shù)了，折合成每股收益為－0.32美元請注意，這里漏掉了折舊等費用。實際上的折舊費用有多少，外人不54城市服務公司作為一家大型公司，漏列這樣一筆巨額折舊費用，用財務核算制度不健全來解釋顯然是不行的。那么，它為什么要這樣做呢？他們的解釋是該公司財產(chǎn)的價值增值非常迅速，所以“沒有”發(fā)生任何實際折舊，當然也就用不著計提折舊啦。而真實的原因是什么呢？從上面的計算結果可知，一方面，如果該公司扣除了折舊等費用，每股收益就會從3美元變成虧損，給投資者造成的打擊太大；另一方面也容易看出，整個公司的收益是負數(shù)，哪里還談得上像他們所說的資產(chǎn)價值增值非常迅速呢？這不是自己打自己的嘴巴嗎！

城市服務公司作為一家大型公司，漏列這樣一筆巨額折舊費用，用財55不僅如此，該公司一方面將折舊等攤銷費用抵減收益，另一方面又將其余額直接抵減往年利潤。稍微有點財務知識的投資者都知道，除非出現(xiàn)極端異常情況，否則當年計提的任何折舊都只能抵減收益，不能直接抵減往年利潤。不僅如此，該公司一方面將折舊等攤銷費用抵減收益，另一方面又將56有必要提醒讀者注意，根據(jù)美國城市電力和照明服務公司債券雙聯(lián)合同中的有關條款，這些上市公司每年都應從盈余中提取一個最低限額，用來保障維護和折舊費用。

這一條款本來的目的是為了保護投資者利益，而現(xiàn)在卻被它們用作了誤導投資者的工具：該公司的子公司通過這種辦法抵減的費用遠遠高于最低限額；而本來應該計提的折舊儲備，也被用來列入收益中。

僅僅從數(shù)學關系看，抵減了往年利潤，就反襯出“今年”公司的“盈利能力”更強了。這給投資者的誤導作用更大，因而這種行為也更惡劣。有必要提醒讀者注意，根據(jù)美國城市電力和照明服務公司債券雙聯(lián)合57會計案例（2）主講人：李靜寧石家莊鐵道大學會計案例（2）58第2講（主題2）資產(chǎn)攤銷計入費用一、資產(chǎn)攤銷的理論基礎意義資產(chǎn)的會計處理與費用、利潤、所得稅密切相關。這里貨幣支出不討論。

第2講（主題2）資產(chǎn)攤銷計入費用59利潤表：項目本期金額上期金額一、營業(yè)收入

減：營業(yè)成本

營業(yè)稅金及附加

銷售費用

管理費用

財務費用

資產(chǎn)減值損失

加：公允價值變動收益（損失以“-”填列）

投資收益（損失以“-”填列）

二、營業(yè)利潤（虧損以“-”填列）

加：營業(yè)外收入

減：營業(yè)外支出

其中：非流動資產(chǎn)處置損失

三、利潤總額（虧損總額以“-”填列）

減：所得稅費用

四、凈利潤（凈虧損以“-”填列）

五、每股收益

（一）基本每股收益

（二）稀釋每股收益

利潤表：項目本期金額上期金額一、營業(yè)收入減：營業(yè)成本60其中，營業(yè)成本來自產(chǎn)品成本的結轉，產(chǎn)品結轉一部分折舊。管理費用來自折舊和物料消耗。追本溯源，資產(chǎn)的確認影響后續(xù)的費用處理，資產(chǎn)的屬性決定資產(chǎn)的類別，決定其成本構成（是否資本化）、分攤即價值轉移方式，如果是存貨，就以結轉成本時間（不一定是發(fā)出時間）+計價方法決定，注意兩個環(huán)節(jié)：結轉成本時間，和收入確認有關，發(fā)出不一定結轉成本，比如發(fā)出商品的設立，再比如委托加工物資，委托代銷商品，計價方法，主要指實際成本計價那幾種。其中，營業(yè)成本來自產(chǎn)品成本的結轉，產(chǎn)品結轉一部分折舊。61如果確認為一項長期資產(chǎn)，就以折舊和攤銷解決問題，則折舊計算方法、攤銷計算就會影響各個期間的損益。注意新的因素：資產(chǎn)減值，包括存貨跌價準備都影響損益的計算。如果確認為一項長期資產(chǎn)，就以折舊和攤銷解決問題，則折舊計算方62影響決定資產(chǎn)轉銷的因素很多，主要是實際消耗情況，但是也要考慮企業(yè)的經(jīng)營策略，還可能引起會計造假。注意影響的是各個期間，分為：均衡性：既符合準則。先少或后多型，一般是攤銷年限太長造成前期攤銷少，后期相對較多，負擔重。前多后少型，一般是攤銷年限太短，或者計算方法采用了加速折舊法，或者預計凈殘值太少。影響63本講內(nèi)容1、折舊問題2、存貨發(fā)出計價問題本講內(nèi)容64案例分析5折舊的彈性飛機的折舊年限確定多少年合適折舊政策與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略和營銷策略何種關系？經(jīng)營理念差異、管理者意圖的影響。有沒有這個空間？會計估計問題。高端會所，還是大眾餐廳？比如臺布，前者一次性的，后者永久性的。同學們的手機，有的一年一換，有的三年一換，我的不壞不換。案例分析565一個管理會計問題決策維修還是重置資產(chǎn)。馬航飛機失聯(lián)事件航空公司的設備安全問題十分突出。同樣的設備不同的保養(yǎng)水平也有差異不能搞一刀切一個管理會計問題66資料1我國某航空公司2002年上半年凈利潤為5370萬元。該公司在其公布的2002年上半年報中披露：公司所使用的飛機及發(fā)動機的實際使用情況和維修情況足以使飛機及發(fā)動機保持持續(xù)、安全適航，同時結合國際上已投入運營的同類型號的飛機及發(fā)動機使用情況，。公司董事會做出決議，決定從2001年7月1日起將公司飛機及發(fā)動機的折舊年限由原來的10～15年調(diào)整為20年，殘值率由原來的飛機原值的3％調(diào)整為5％，備用發(fā)動機折舊年限隨同飛機折舊年限確定。資料1我國某航空公司2002年上半年凈利潤為5370萬元。67此項會計估計變更事項調(diào)增公司2002年上半年利潤42835萬元。此項會計估計變更事項調(diào)增公司2002年上半年利潤4283568資料2財政部1993年1月8日發(fā)布的《運輸企業(yè)財務制度》。該項制度在“附件一：運輸企業(yè)固定資產(chǎn)分類折舊年限表”規(guī)定了運輸飛機的折舊年限：起飛全重小于100噸：8～10年；起飛全重大于(或等于)100噸：10—15年。資料269資料3財政部在財建函正2002]24號文《關于同意調(diào)整航空公司部分資產(chǎn)折舊年限的復函》中，同意在飛機及發(fā)動機達到規(guī)定的適航標準，確保飛行安全的前提下，對飛機及發(fā)動機的折舊年限作適當調(diào)整：飛機最大起飛全重小于100噸，飛機、發(fā)動機(含備份發(fā)動機)折舊年限為8～15年；飛機最大起飛全重大于100噸，飛機、發(fā)動機(含備份發(fā)動機)折舊年限為10～20年。

資料370資料4美國S航空公司的飛機折舊年限為25年。該公司的經(jīng)營策略是爭取平民階層成為其乘客。亞洲某國X航空公司的飛機折舊年限為15年。該公司的經(jīng)營策略是吸引富有階層成為其乘客。資料471第一個啟示我國該航空公司調(diào)整折舊政策的意義何在，是否合理呢？第一個啟示72航空業(yè)是高資本投資額、高負債率，融合全球性業(yè)務，并且競爭相當激烈的一個行業(yè)。飛機作為航空公司最主要的固定資產(chǎn)，同普通工廠里的機器一樣，也要計提折舊。但由于航空業(yè)的特殊性，它的折舊也有一定的特殊性，在相同的行業(yè)內(nèi)部也可能有不同的折舊政策。航空業(yè)是高資本投資額、高負債率，融合全球性業(yè)務，并且競爭相當73影響飛機折舊政策的因素很多，其中較為突出的是成本因素和安全因素。

(1)成本因素。我國航空公司的成本費用可分為主營業(yè)務成本與期間費用兩大部分。航空公司的主營業(yè)務成本，也稱運輸成本，是指民航運輸企業(yè)在執(zhí)行航空運輸業(yè)務過程中所發(fā)生的各項費用，包括能直接計人機型成本的直接營運費和不能直接計人機型成本、需按照一定辦法進行分攤的間接營運費。影響飛機折舊政策的因素很多，其中較為突出的是成本因素和安全因74航空業(yè)主營業(yè)務成本占全部費用成本的比例高達73％，而飛機及其發(fā)動機的折舊又是其中一項重要的成本。在整個行業(yè)成本費用支出排序中，飛機及其發(fā)動機的折舊費用僅次于航空油料消耗而排名第二，這說明折舊費用在整個航空成本費用支出中的地位舉足輕重。航空業(yè)主營業(yè)務成本占全部費用成本的比例高達73％，而飛機及其75關于飛機的折舊年限，2002年財政部同意在飛機及發(fā)動機達到規(guī)定的適航標準，確保飛行安全的前提下，對飛機及發(fā)動機的折舊年限作適當調(diào)整：小飛機從8～10年延長到8～15年，大飛機從10～15年延長到10～20年。關于飛機的折舊年限，76折舊年限數(shù)字上的輕微調(diào)整對有些行業(yè)可能不會有太大的影響，但由于航空產(chǎn)業(yè)的固定資產(chǎn)——飛機占總資產(chǎn)數(shù)額特別巨大，折舊額占總成本的比例較高，對于航空公司的影響非同小可。上述案例中的航空公司，折舊年限從原來的10～15年調(diào)整為20年，殘值率由原來的飛機原值的3％調(diào)整為5％。據(jù)此我們推算的年折舊率是4．75％，比此項會計估計變更前的飛機年折舊率6．47％～9．7％，雖然僅僅低了3個百分點左右，但對于航空公司成本和利潤的影響是巨大的。折舊年限數(shù)字上的輕微調(diào)整對有些行業(yè)可能不會有太大的影響，但由77假設某航空公司有價值58億元的飛機及飛機發(fā)動機，發(fā)生上述會計估計變更，可以推算出影響年折舊費約為0．9976億～2．871億元。每年幾乎過億元的利潤差額，對一個上市公司而言，意味著什么?假設某航空公司有價值58億元的飛機及飛機發(fā)動機，發(fā)生上述會計78延長飛機的折舊年限，提高凈殘值率，會導致折舊費用大幅下降，利潤顯著提升。但是折舊年限是可以無限期延長的嗎?答案當然是否定的，飛機折舊年限受到另一個重要因素制約：安全。延長飛機的折舊年限，提高凈殘值率，會導致折舊費用大幅下降，利79(2)安全因素。飛機為什么要設置折舊年限呢?除了與普通機器一樣有其自己的使用壽命外，人們考慮更多的是安全因素。2005年8月25日，秘魯國家航空運輸公司一架波音737客機當天在秘魯普卡爾帕市附近墜毀，造成至少70人死亡。據(jù)悉，這架失事飛機已使用了22年。有消息說，飛機嚴重老化以及當天的惡劣天氣可能是導致這次空難的主要原因。(2)安全因素。飛機為什么要設置折舊年限呢?除了與普通機器一80老化的機器設備可能導致產(chǎn)品質(zhì)量低下，但老化的飛機就可能出現(xiàn)更嚴重的狀況。雖然在各種交通工具中，飛機的事故率是最低的，但是一旦出事，其死亡率卻是最高的。老化的機器設備可能導致產(chǎn)品質(zhì)量低下，但老化的飛機就可能出現(xiàn)更81資料5我國航空公司近年來經(jīng)營業(yè)績不佳，主要原因在于成本居高不下，而飛機折舊數(shù)額巨大是其中一個主要原因。據(jù)民航總局有關方面統(tǒng)計，在成本構成中，國外航空業(yè)飛機折舊平均占5．97％，而國內(nèi)航空業(yè)則達到13％”(天同證券研究所張偉：“調(diào)整折舊年限航空公司受益”，2002年8月2日《中國證券報》)資料582資料6當然，這樣的政策也是可以理解的，畢竟人的生命是最寶貴的。據(jù)統(tǒng)計，“在1994～2003年的10年期間，中國民航平均事故率為每百萬飛行小時0．62次，近3年的平均事故率則為每百萬飛行小時0．44次，低于世界民航業(yè)每百萬飛行小時0．64次的平均水平”(孫展、王剛：《天空安全的臨界點?》，《中國新聞周刊》2004年第44期，總第206期)。資料683隨著航空業(yè)的市場化，在保證旅客安全的前提下，如何使航空公司在激烈的市場競爭中求生存變得非?，F(xiàn)實，再加上油價又雪上加霜地連創(chuàng)新高，于是在各種固定支出中顯然排名第一的航油支出肯定是節(jié)節(jié)攀升，而排名第二的飛機折舊額是否有下降的空間呢?隨著航空業(yè)的市場化，在保證旅客安全的前提下，如何使航空公司在84資料7長期受折舊年限所限過長影響的我國航空業(yè)，開始呼吁要延長飛機的折舊年限，以降低成本，理由是國際經(jīng)驗表明，目前國際上已投入運營的同類型飛機及發(fā)動機實際使用年限普遍超過20年，能夠保證飛機及發(fā)動機保持持續(xù)安全飛行?！懊绹骄鹿事蕿槊堪偃f飛行小時0．30次左右。在1994～2003年這10年里，歐美發(fā)達國家的事故率僅為每百萬小時0．2次”資料785綜上所述，我們認為該航空公司的折舊變更是可以理解的。現(xiàn)今航空業(yè)競爭十分慘烈，高漲的油價正在破壞全球航空業(yè)的盈利能力，開源節(jié)流，就顯得十分必要。開源，各家航空公司都使出渾身解數(shù)搶客源，爭業(yè)務；而節(jié)流，每年高昂的折舊費用，成為節(jié)流的首選。綜上所述，我們認為該航空公司的折舊變更是可以理解的?，F(xiàn)今航空86在比較國內(nèi)各其他航空公司，以及參考國際航空業(yè)的相關折舊政策后，在充分考慮安全因素的前提下，適當延長飛機折舊年限可以認為是合理的。一味地縮短飛機折舊年限，并非是提高安全因素的唯一途徑，而且這樣的措施會使得公司在嚴峻的經(jīng)營期間，經(jīng)營成本大大提高，盈利能力下降，同時造成資源的不必要浪費。會計問題不僅僅是技術問題。在比較國內(nèi)各其他航空公司，以及參考國際航空業(yè)的相關折舊政策后87比起當今的世界航空巨頭，中國航空業(yè)還非常年輕，有著許多局限與不足。面對日益激烈的競爭，中國的航空公司可以借鑒一下其他國家的先進經(jīng)驗，“施夷長計以制夷”。當然，這種借鑒不能僅僅追求表面的“形似”或趨同，而應從經(jīng)營的機制和理念方面去學習和思考問題。我們常說，機遇與風險并存，面臨嚴峻局面的航空業(yè)要走出困境，延長折舊年限不是唯一的生路。比起當今的世界航空巨頭，中國航空業(yè)還非常年輕，有著許多局限與88第二個啟示美國S航空公司和亞洲某國X航空公司對于飛機折舊年限的確定的啟示隨著經(jīng)濟的發(fā)展，乘飛機旅行，已經(jīng)不是只屬于富有階層的專利了，該市場對于大眾的“門戶開放”政策也使其獲得了前所未有的發(fā)展，而S航空公司和X航空公司對于飛機折舊年限的不同選擇，更多地是從經(jīng)濟方面考慮，出于對整個市場的把握。企業(yè)對于不同市場需求實行錯位經(jīng)營，其依據(jù)是兩個層次的消費者需求的價格彈性不同，消費者對于商品要求的質(zhì)量也不同。第二個啟示89雖然不同企業(yè)對于折舊年限的不同選擇不利于其在會計實務中比較(可比性)，但是會計最終是為經(jīng)濟服務的，而不是以此來約束經(jīng)濟發(fā)展的，會計是促進經(jīng)濟發(fā)展的一種手段。雖然不同企業(yè)對于折舊年限的不同選擇不利于其在會計實務中比較(90飛機折舊年限是越長越好，還是越短越好呢?長，中國人有言：勤儉方能持家。美國S航空公司，實踐了這一點。其本身的市場定位就是低檔的平民階層，靠低廉的價格與同行競爭。類似的還有實行低價位、低成本戰(zhàn)略的美國西南航空公司。自“9．11”以來，美國航空業(yè)虧損嚴重、慘不忍睹。但是，“美國西南航空公司(下稱西南航空)卻保持連續(xù)31年盈利的業(yè)界奇跡，成為美國國內(nèi)唯一一家保持盈利的航空公司。其成功秘訣當然是其廉價航空模式”飛機折舊年限是越長越好，還是越短越好呢?91美國西南航空公司“絕不多花一分錢，絕不多浪費一分鐘，絕不多雇用一名員工”的經(jīng)營理念，自然要求其要非常有效地控制成本，而他們的方法之一也就是在可能的范圍內(nèi)，延長飛機折舊年限，提高其殘值率，以降低成本。美國西南航空公司“絕不多花一分錢，絕不多浪費一分鐘，絕不多雇92短，如亞洲的X航空公司，其本身的市場定位就是高檔的富有階層，靠優(yōu)質(zhì)的服務和高質(zhì)量的安全保障與同行競爭。也許你有這樣的經(jīng)歷，在普通的地方喝一杯咖啡只要4．5元人民幣，而在星巴克，同樣是一杯咖啡其價格卻是它的5倍以上，因為星巴克要傳遞給我們的不僅是一杯咖啡，更是一種生活方式，星巴克式的!從你進入它的那一刻起，就能感受到，它的全世界如一的布置，服務員的微笑問好，遞咖啡的動作方式，以及臨別時的關照，都在告訴你品牌的價值。短，如亞洲的X航空公司，其本身的市場定位就是高檔的富有階層，93而X航空公司的做法應該與星巴克如出一轍吧!當物質(zhì)的攀比到了一定的程度，服務、有關精神的享受與滿足成了一把真正的利器。服務也是一種品牌，服務也有價值。當各航空公司大打價格戰(zhàn)時，就有這樣的另辟蹊徑者，他們反其道而行，將飛機折舊年限縮短，給乘客提供更安全更舒適的旅程服務，收到了意想不到的成果。而X航空公司的做法應該與星巴克如出一轍吧!當物質(zhì)的攀比到了一94所以，雖然飛機折舊年限長短與折舊方式的選擇對企業(yè)的影響很大，但重要的是如何按照自己的經(jīng)營策略去有效地選擇合適的會計政策，而不是盲目地跟風。所以，雖然飛機折舊年限長短與折舊方式的選擇對企業(yè)的影響很大，95

在確定固定資產(chǎn)使用年限時，主要應當考慮下列因素：

(1)該資產(chǎn)的預計生產(chǎn)能力或?qū)嵨锂a(chǎn)量。(2)該資產(chǎn)的有形損耗，如設備使用中發(fā)生磨損、房屋建筑物受到自然侵蝕等。

(3)該資產(chǎn)的無形損耗，如因新技術的出現(xiàn)而使現(xiàn)有的資產(chǎn)技術水平相對陳舊、市場需求變化使產(chǎn)品過時等。(4)有關資產(chǎn)使用的法律或者類似的限制。

在確定固定資產(chǎn)使用年限時，主要應當考慮下列因素：96確定飛機的折舊年限時，影響一般固定資產(chǎn)折舊年限的因素固然需要考慮，但還應當考慮公司在市場上的定位，著重參與哪個市場，吸引哪些客戶群，以及機本身的條件、質(zhì)量、用途(飛短途的還是長途的)，可能的飛行頻率，過去使用的經(jīng)驗等因素，才能確定合理的折舊年限。結論：會計政策要圍繞企業(yè)戰(zhàn)略展開。確定飛機的折舊年限時，影響一般固定資產(chǎn)折舊年限的因素固然需要97第二部分附加一個話題高速公路折舊問題探討一般而言，對于道路資產(chǎn)（含公路、橋梁及構建物），高速公路公司常采用兩種折舊方法———車流量折舊法與直線折舊法（還有極少部分公司采取加速折舊法）。按直線法折舊，折舊額相對恒定；按車流量折舊，折舊額會出現(xiàn)波動，但一般情況下折舊額呈正增長態(tài)勢。第二部分附加一個話題98在運營初期，如果采用車流量進行折舊，因車流量還未達到預期的流量，所需付出的攤銷額就較小，因此可以保證一定的盈利水平和較好的財務指標。但隨著車流量的增長，攤銷額也會水漲船高，給后期利潤率上升帶來一定的壓力。在運營初期，如果采用車流量進行折舊，因車流量還未達到預期的流99目前，在已披露年報的公路上市公司中，現(xiàn)代投資、皖通高速與山東基建等公司采用的是直線折舊法；深高速、福建高速與華北高速等公司采用的是車流量折舊；粵高速情況較為特殊，折舊政策一分為二，除對廣佛高速公路、佛開高速公路以及九江大橋采用車流量法進行折舊外，其他道路資產(chǎn)依然采用直線折舊。目前，在已披露年報的公路上市公司中，現(xiàn)代投資、皖通高速與山東100從中不難發(fā)現(xiàn)，采用車流量折舊的道路資產(chǎn)，大都地處經(jīng)濟較發(fā)達、車流量較大的地區(qū)；反之，車流量相對較小的地區(qū)，往往采用的是直線折舊法。兩種看似不同的折舊方法，其實反映了一個共同特征———即公司盡可能加速主要固定資產(chǎn)的折舊，縮短折舊年限。雖然此舉會導致公司當年的折舊攤銷額偏大，并減少公司的當期利潤；但從長遠發(fā)展的角度看，由于折舊年限的縮短，折舊攤銷完畢后，公司將擁有一份“干凈”的道路資產(chǎn)，于長遠發(fā)展有利。從中不難發(fā)現(xiàn)，采用車流量折舊的道路資產(chǎn)，大都地處經(jīng)濟較發(fā)達、101

還有部分公路上市公司，在業(yè)績達到一定水平后，就改變車流量折舊法為直線法。這種做法體現(xiàn)了公司管理層尋求財務穩(wěn)健，以及對未來發(fā)展的信心。

還有部分公路上市公司，在業(yè)績達到一定水平后，就改變車流量102現(xiàn)代投資從2004年1月1日起，開始采用直線法核算公司道路資產(chǎn)的折舊與攤銷。由于其岳陽107國道及潭耒高速收費權一直是作為無形資產(chǎn)采用直線法核算的，因此公司另外兩條道路資產(chǎn)———長潭高速與長永高速變更了折舊政策。采用直線法后，兩條高速公路2004年的攤銷金額為7405萬元，比采用車流量折舊法高3512萬元；并減少公司凈利潤2354萬元。但從長遠來看，采用車流量折舊與直線折舊間的差額將越來越小，在直線折舊金額7405萬元不變的情況下，按車流量折舊計算，預計2005年公司在兩條公路上攤銷4400萬元、2006年攤銷4982萬元、2007年攤銷5428萬元?，F(xiàn)代投資從2004年1月1日起，開始采用直線法核算公司道路資103第三部分外國人的描述有關折舊費用的會計理論十分簡單。如果一項資本性資產(chǎn)的壽命期是有限的，那么必須通過沖減壽命期中各年收益的形式提取儲備，以逐步?jīng)_銷該資產(chǎn)的成本。然而，公司的報告在計算折舊費用時，并不總是遵循公認的會計方法；不僅如此，經(jīng)常出現(xiàn)的問題是，從會計技術性的角度看來合理的儲備額，換到投資的角度來看可能會顯得不能滿足要求。

——本杰明·格雷厄姆第三部分外國人的描述104格雷厄姆認為，在分析上市公司收益時，不能忽略的一個項目是折舊及與此相類似的費用。這些費用