長期股權(quán)投資LGG

6長期股權(quán)投資Chapter4

級會計學中

IntermediateAccountingINVESTMENTS2023/2/41LGG主要內(nèi)容第一節(jié)長期股權(quán)投資概述第二節(jié)長期股權(quán)投資的初始計量第三節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計量第四節(jié)長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及期末披露2023/2/42LGG通過本章學習：了解長期股權(quán)投資的核算范圍；掌握通過企業(yè)合并取得的以及非企業(yè)合并取得的長期股權(quán)投資的初始計量、長期股權(quán)投資的后續(xù)計量、長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換和處置。學習目的與要求2023/2/43LGG重點：長期股權(quán)投資的初始計量和后續(xù)計量。難點：長期股權(quán)投資后續(xù)計量的權(quán)益法、以及成本法和權(quán)益法兩種核算方法的轉(zhuǎn)換。教學重點與難點2023/2/44LGG主要參考資料《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》（2006）《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》

（2006）《企業(yè)會計準則講解》（2010）《會計》（2011年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試教材）2023/2/45LGG第一節(jié)長期股權(quán)投資概述2023/2/46LGG金融資產(chǎn)貸款、現(xiàn)金銀行存款應收賬款應收票據(jù)債權(quán)投資貸款和應收款項基金投資衍生金融資產(chǎn)股權(quán)投資①控制②共同控制③重大影響④不具有控制、共同控制和重大影響且沒有活躍報價⑤不具有控制、共同控制和重大影響且有活躍報價以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)；持有至到期投資可供出售金融資產(chǎn)由22、23、24號準則等規(guī)范由2號準則規(guī)范2023/2/47LGG一、長期股權(quán)投資的核算范圍《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》專門規(guī)范了符合條件的權(quán)益性投資的確認、計量結(jié)果和相關(guān)信息的披露。包括：①投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的權(quán)益性投資,即對子公司投資。（控制）②投資企業(yè)與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制的權(quán)益性投資,即對合營企業(yè)投資。（共同控制）③投資企業(yè)對被投資單位具有重大影響的權(quán)益性投資,即對聯(lián)營企業(yè)投資。（重大影響）④投資企業(yè)持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資。2023/2/48LGG（一）控制是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。控制一般存在于以下情況：2023/2/49LGG（1）直接擁有被投資企業(yè)50%以上的表決權(quán)資本（2）雖然直接擁有被投資企業(yè)50%以下的表決權(quán)資本，但具有實質(zhì)控制權(quán)：

①通過與其他投資者協(xié)議，擁有被投資企業(yè)50%以上的表決權(quán)資本；例如：A—B40%，C—B30%，A與C達成協(xié)議，C在B的權(quán)益由A代表②根據(jù)章程或協(xié)議，投資企業(yè)有權(quán)控制被投資企業(yè)的財務和經(jīng)營政策；③有權(quán)任免被投資單位董事會等類似權(quán)力機構(gòu)的多數(shù)成員；④在董事會或類似權(quán)力機構(gòu)會議上有半數(shù)以上投票權(quán)。構(gòu)成控制的長期股權(quán)投資采用成本法核算2023/2/410LGG（二）共同控制指按照合同約定對某項經(jīng)濟活動所共有的控制，僅在與該項經(jīng)濟活動相關(guān)的重要財務和經(jīng)營決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時存在。2023/2/411LGG

共同控制具有兩種基本方式：一是各方所持表決權(quán)資本的比例相同，并按合同約定共同控制；

A、B、C、D企業(yè)各占F企業(yè)表決權(quán)資本的25％，按照合同約定，投資各方按照出資比例控制F企業(yè)，由于出資比例相同，所以F企業(yè)就由A、B、C、D企業(yè)共同控制二是各方雖然所持表決權(quán)資本的比例不同，但按合同約定共同控制

A、B、C企業(yè)擁有D企業(yè)表決權(quán)資本各為30％、40％、30％，但合同約定，D企業(yè)由各出資方共同控制，D企業(yè)所有重大的財務和經(jīng)營政策必須取得A、B、C企業(yè)的一致同意，任何一方不能單方面作出決定。在這種情況下，D企業(yè)就由A、B、C企業(yè)共同控制構(gòu)成共同控制的長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算2023/2/412LGG（三）重大影響是指對一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。只能參與，不能決定2023/2/413LGG

重大影響存在情形：（1）直接或間接擁有被投資單位20％或以上至50％的表決權(quán)資本，即可被認為對被投資單位具有重大影響（2）擁有被投資單位20%以下的表決權(quán)資本，但符合下列情況之一的，也具有重大影響

①在被投資單位的董事會或類似權(quán)力機構(gòu)中派有代表；②參與被投資單位的政策制定過程，包括股利分配政策的制定；③與被投資單位發(fā)生重要交易；④向被投資單位派出管理人員；⑤向被投資單位提供關(guān)鍵技術(shù)資料。構(gòu)成重大影響的長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算。2023/2/414LGG（四）無重大影響投資企業(yè)持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資。當投資企業(yè)的投資額占被投資單位有表決權(quán)資本總額的比例低于20%時，通常視為投資企業(yè)對被投資單位無重大影響。但持股比例20%不是一個絕對標準，有無重大影響應結(jié)合被投資方股權(quán)結(jié)構(gòu)、公司章程等多方面因素綜合判斷。該類長期股權(quán)投資采用成本法核算2023/2/415LGG小結(jié)適用《

CAS22-金融工具確認和計量》2023/2/416LGG特別強調(diào)：長期股權(quán)投資準則規(guī)范的權(quán)益性投資不包括風險投資機構(gòu)、共同基金以及類似主體（如投資連接保險產(chǎn)品）持有的、在初始確認時按照《企業(yè)會計準則第22號――金融工具確認和計量》的規(guī)定指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或者分類為交易性金融資產(chǎn)的投資。風險投資機構(gòu)、共同基金以及類似主體持有的、在初始確認時按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規(guī)定指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或者劃分為交易性金融資產(chǎn)的投資，即使符合持有待售條件，也應繼續(xù)按《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規(guī)定核算。2023/2/417LGG二、長期股權(quán)投資的計量原則

◆

取得時——按初始投資成本入賬

◆

初始投資成本，應分別企業(yè)合并

和非企業(yè)合并

兩種情況確定。

2023/2/418LGG

（一）企業(yè)合并是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。

（二）企業(yè)合并的方式分類

1.以合并方式為基礎——控股合并、吸收合并及新設合并

①控股合并（A+B＝A+B）

②吸收合并（A+B=A或B）

③新設合并（A+B=C）2023/2/419LGG

合并方式購買方（合并方）被購買方（被合并方）控股合并取得控制權(quán)，體現(xiàn)為“長期股權(quán)投資”保持獨立，成為子公司吸收合并取得對方資產(chǎn)，并承擔負債解散新設合并由新成立企業(yè)持有參與合并各方資產(chǎn)負債參與合并各方均解散以合并方式為基礎的合并分類2023/2/420LGG

2.以是否在同一控制下進行企業(yè)合并的分類

①同一控制下的企業(yè)合并參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的（指≥1年）。

②非同一控制下的企業(yè)合并指參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制。本部分涉及的合并是同一控制和非同一控制下的控股合并。2023/2/421LGG第二節(jié)長期股權(quán)投資的初始計量2023/2/422LGG

●

1、特點：

（1）最終控制方在合并前后所控制的資產(chǎn)沒有發(fā)生變化，不屬于交易，本質(zhì)上是資產(chǎn)、負債的重新組合；

（2）交易作價往往不公允

●

2、初始投資成本的確定：（1）長期股權(quán)投資的初始投資成本=被合并方所有者權(quán)益賬面價值×持股比例％（2）長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔債務賬面價值、發(fā)行股份的面值總額之間的差額，應當調(diào)整資本公積；資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，調(diào)整留存收益。

■

（一）同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資處理思路：“轉(zhuǎn)移”賬面價值，差額調(diào)整（增加或沖減）“資本公積”。資本公積不足沖減時，沖減留存收益（“盈余公積”和“未分配利潤”）。一、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量2023/2/423LGG（3）合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用，包括為進行企業(yè)合并而支付的審計費用、評估費用、法律服務費用等——發(fā)生時計入當期損益（管理費用）。（4）通過多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并的，在個別財務報表中，應當以持股比例計算的合并日應享有被合并方賬面所有者權(quán)益份額作為該項投資的初始投資成本。初始投資成本與其原長期股權(quán)投資賬面價值加上合并日取得進一步股份新支付對價的公允價值之和的差額，調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖減的，沖減留存收益。2023/2/424LGG（1）以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務方式作為合并對價的借：長期股權(quán)投資【被投資企業(yè)凈資產(chǎn)賬面價值×持股％】

應收股利【已宣告發(fā)放但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利】

資本公積——資本溢價或股本溢價【支付的對價＞被合并方凈資產(chǎn)份額的部分】

盈余公積、利潤分配－未分配利潤

貸：轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)或代償?shù)呢搨举~面價值】（資本公積——資本溢價或股本溢價）（2）發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的借：長期股權(quán)投資

【被投資企業(yè)凈資產(chǎn)賬面價值×持股％】

貸：股本

【按面值】

資本公積——股本溢價（3）支付各項直接相關(guān)費用借：管理費用貸：銀行存款3.核算2023/2/425LGG注意：（1）為合并發(fā)行的債券或承擔其他債務支付的手續(xù)費、傭金等，計入初始計量金額；企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等費用，應當?shù)譁p權(quán)益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益。（2）同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，如子公司按照改制時的資產(chǎn)、負債評估價值調(diào)整賬面價值的，母公司應當按照取得子公司經(jīng)評估確認凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的成本，該成本與支付對價的差額調(diào)整所有者權(quán)益。2023/2/426LGG【例】【單選】A公司和B公司是同為甲公司所控制的兩個子公司。根據(jù)A公司和B公司達成的合并協(xié)議，A公司以增發(fā)的權(quán)益性證券作為合并對價取得B公司90％的股權(quán)。A公司增發(fā)的權(quán)益性證券為每股面值1元的普通股股票，共增發(fā)3000萬股，每股公允價值為2元，支付手續(xù)費及傭金等發(fā)行費用100萬元。20×8年7月1日，A公司實際取得對B公司的控制權(quán)，當日B公司可辨認凈資產(chǎn)賬面價值總額為5000萬元。要求：不考慮其他因素，回答下列（1）至（2）題。（1）A公司該項長期股權(quán)投資的初始成本為()萬元。A.4500B.4600C.5000D.5100（2）Ａ公司發(fā)行證券記入“資本公積——股本溢價”科目的金額為（）萬元。A．3000B．1500C.1400D．29002023/2/427LGG（1）【解析】初始成本=5000×90%=4500（萬元）【答案】A（2）【解析】發(fā)行證券的相關(guān)費用應沖減資本公積，則記入“資本公積——股本溢價”科目的金額為4500-3000-100=1400（萬元）?！敬鸢浮緾2023/2/428LGG例題甲公司和乙公司同為A集團的子公司。2007年4月1日，甲公司出資銀行存款10000萬元，取得了乙公司80％的控股權(quán)。甲公司購買乙公司股權(quán)時乙公司的賬面凈資產(chǎn)價值為15000萬元。甲公司在合并日“資本公積——股本溢價”科目的期初金額為1500萬元。有關(guān)會計如何處理？若甲公司支付銀行存款13000萬元取得了乙公司80％的控股權(quán)，又該如何處理？借：長期股權(quán)投資12000貸：銀行存款10000資本公積——股本溢價2000借：長期股權(quán)投資12000資本公積——股本溢價1000貸：銀行存款13000

2023/2/429LGG例題甲公司和乙公司同為A集團的子公司。2007年4月1日，甲公司發(fā)行10000萬股普通股（每股面值1元）作為對價，取得了乙公司80％的控股權(quán)。甲公司購買乙公司股權(quán)時乙公司的賬面凈資產(chǎn)價值為15000萬元。甲公司在合并日“資本公積——股本溢價”科目的期初金額為1500萬元；有關(guān)會計如何處理？若甲公司發(fā)行13000萬股普通股（每股面值1元）作為對價，取得了乙公司80％的控股權(quán)。有關(guān)會計如何處理？借：長期股權(quán)投資12000貸：股本10000資本公積——股本溢價2000借：長期股權(quán)投資12000資本公積——股本溢價1000貸：股本13000

2023/2/430LGG【例·業(yè)務題】A公司于2009年1月1日按面值發(fā)行5000萬元的債券取得B公司60%的股份，2009年1月1日B公司所有者權(quán)益的賬面價值為10000萬元，A公司另支付手續(xù)費15萬元。A公司和B公司為同一集團的兩家子公司。【要求】編制A公司的會計分錄。2023/2/431LGG【答案解析】A公司會計處理如下：借：長期股權(quán)投資——B公司6000（10000×60%）貸：應付債券——面值5000

資本公積1000借：應付債券——利息調(diào)整15

貸：銀行存款152023/2/432LGG

●

1.特點：

（1）非共同控制關(guān)系下的企業(yè)之間進行的合并（2）以公允價值為基礎

●

2.初始投資成本的確定原則：（1）一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并①非同一控制下的控股合并中，購買方應當按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。企業(yè)合并成本包括購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值之和（支付對價的公允價值）。

■

（二）非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資處理思路——購買法（確認購買方轉(zhuǎn)移資產(chǎn)的處置損益）2023/2/433LGG②購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計、法律服務、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，應于發(fā)生時計入當期損益；為合并發(fā)行的債券或承擔其他債務支付的手續(xù)費、傭金等，計入初始計量金額；企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等費用，應當?shù)譁p權(quán)益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益。③已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或利潤，應作為“應收股利”單獨核算。④支付對價的公允價值與其賬面價值的差額，應作為資產(chǎn)處置損益，計入當期損益；2023/2/434LGG當期損益科目因處置資產(chǎn)的類別不同而有所差異，具體而言：（1）投出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，其公允價值與賬面價值之間的差額應計入營業(yè)外收支項目。（2）投出資產(chǎn)為存貨，應當視同銷售處理。（3）投出資產(chǎn)為交易性金融資產(chǎn)等投資項目的，其公允價值與賬面價值之間的差額，應計入“投資收益”科目。注意:可供出售金融資產(chǎn)持有期間公允價值變動形成的其他綜合收益“資本公積——其他資本公積”應一并轉(zhuǎn)入“投資收益”。2023/2/435LGG

●

（2）通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并根據(jù)《企業(yè)會計準則解釋第4號》：區(qū)分個別報表與合并報表①在個別財務報表中，應當以購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資的賬面價值與購買日新增投資成本之和，作為該項投資的初始投資成本（參見P106-107）。注意：A.可能會涉及核算方法的轉(zhuǎn)換；B.原投資為可供出售金融資產(chǎn)等，購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，應當在處置該項投資時將與其相關(guān)的其他綜合收益轉(zhuǎn)入當期投資收益。

（三）非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資2023/2/436LGG【例】借：長期股權(quán)投資——B275000000貸：可供出售金融資產(chǎn)——B25000000銀行存款2500000002023/2/437LGG②在合并財務報表中，對于購買日之前持有的被購買方的股權(quán)，應當按照該股權(quán)在購買日的公允價值進行重新計量，公允價值與其賬面價值的差額計入當期投資收益（暫不討論）。2023/2/438LGG借：長期股權(quán)投資

【公允價值-已宣告股利】

應收股利【已經(jīng)宣告的現(xiàn)金股利】

管理費用

【各項直接相關(guān)費用】

營業(yè)外支出等

【差額】

貸：有關(guān)資產(chǎn)、有關(guān)負債【合并對價的賬面價值】

銀行存款【發(fā)生的直接相關(guān)費用】

或營業(yè)外收入等【差額】

注意：非同一控制下企業(yè)合并涉及以庫存商品等作為合并對價的，按庫存商品的公允價值，貸記“主營業(yè)務收入”，同時結(jié)轉(zhuǎn)成本（視同銷售）?！?/p>

3.核算（單次交易實現(xiàn)合并為例）2023/2/439LGG例題甲公司和乙公司不屬于同一控制的兩個公司。2007年4月1日，甲公司以一臺固定資產(chǎn)和銀行存款350萬元向乙公司投資，占乙公司注冊資本的60％,該固定資產(chǎn)的賬面原價為8430萬元，已計提累計折舊430萬元，已計提固定資產(chǎn)減值準備100萬元，公允價值為8400萬元作出相應的會計處理借：固定資產(chǎn)清理

7900

累計折舊

430

固定資產(chǎn)減值準備

100

貸：固定資產(chǎn)8430

借：長期股權(quán)投資

8750（=8400+350）

貸：固定資產(chǎn)清理7900（賬面價值）

銀行存款350

營業(yè)外收入5002023/2/440LGG例題甲公司和乙公司不屬于同一控制下的公司。甲公司2007年4月1日與乙公司原投資者A公司簽訂協(xié)議，甲公司以商品存貨和承擔A公司的短期還貸款義務換取A公司持有的乙公司股權(quán)。2007年7月1日（購買日），甲公司取得70％的份額。甲公司投出商品存貨的公允價值為500萬元，增值稅額85萬元，賬面成本400萬元，承擔歸還貸款義務200萬元。作出相應的會計處理借：長期股權(quán)投資

785

貸：短期借款

200

主營業(yè)務收入

500

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

85借：主營業(yè)務成本400

貸：庫存商品4002023/2/441LGG（一）以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資（實際支付金額）

初始投資成本=實際支付的價款+直接相關(guān)的費用、稅金及其他必要支出【例】甲公司于2011年6月10日自公開市場中買入乙公司25％的股份，實際支付價款5000萬元。另外，在購買過程中支付手續(xù)費等相關(guān)費用150萬元。甲公司取得該部分股權(quán)后，能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。借：長期股權(quán)投資——乙公司51500000

貸：銀行存款 51500000

二、非合并方式形成的長期股權(quán)投資2023/2/442LGG（二）以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長期股權(quán)投資

初始投資成本=發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值

☆發(fā)生的傭金及手續(xù)費等與權(quán)益性證券發(fā)行直接相關(guān)的費用，不計入成本，從證券的溢價發(fā)行中扣除，溢價收入不足的，應沖減盈余公積和未分配利潤。2023/2/443LGG【例】2011年5月10日，A公司通過定向增發(fā)3000萬股（每股面值1元）本公司普通股取得對B公司20%的股權(quán)。按照增發(fā)前后的平均股價計算，該3000萬股股份的公允價值為5200萬元。為增發(fā)該部分股份，A公司支付了200萬元的傭金和手續(xù)費。假定A公司取得該部分股權(quán)后，能夠?qū)公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。根據(jù)以上資料，A公司應當以所發(fā)行股份的公允價值作為取得長期股權(quán)投資的成本，其會計處理為：借：長期股權(quán)投資——B公司 52000000貸：股本 30000000資本公積——股本溢價 22000000發(fā)行權(quán)益性證券過程中支付的傭金和手續(xù)費，應自權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入中扣除，其會計處理為：借：資本公積——股本溢價 2000000貸：銀行存款 20000002023/2/444LGG（三）投資者投入的長期股權(quán)投資按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外（四）以債務重組、非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資（暫不討論）2023/2/445LGG注意：（1）企業(yè)取得長期股權(quán)投資時，對于實際支付的價款中包含的對方已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利和利潤，作為應收項目單獨核算。（2）企業(yè)進行公司制改建，對資產(chǎn)、負債的賬面價值按照評估價值調(diào)整的，長期股權(quán)投資應以評估價值作為改制時的認定成本。2023/2/446LGG小結(jié)：股權(quán)投資的確認和計量2023/2/447LGG第三節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計量2023/2/448LGG☆成本法的核算范圍：

——

對子公司投資（控制關(guān)系）

——

不具有控制、共同控制和重大影響，且在活躍市場上沒有報價、且公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資☆權(quán)益法的核算范圍：

——對合營企業(yè)投資（共同控制關(guān)系）——對聯(lián)營企業(yè)投資（重大影響關(guān)系）計量原則：

長期股權(quán)投資在持有期間，根據(jù)投資企業(yè)對被投資單位的影響程度及是否存在活躍市場、公允價值能否可靠取得等進行劃分，應當分別采用成本法或權(quán)益法進行核算。2023/2/449LGG一、長期股權(quán)投資的成本法■

（一）成本法的定義及適用范圍

成本法——投資按初始投資成本計價的方法（通常賬面價值不變）適用范圍——①控制；②非共同控制、非重大影響及活躍市場沒有報價且其公允價值不能計量的長期股權(quán)投資

■

（二）成本法的核算

1.初始投資或追加投資時，按初始投資或追加投資時的成本增加長期股權(quán)投資的賬面價值

2.分派的現(xiàn)金股利或利潤——確認為當期投資收益

【注意：投資企業(yè)應當按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認投資收益，不管有關(guān)利潤分配是屬于對取得投資前還是取得投資后被投資單位實現(xiàn)凈利潤的分配?！俊铩?023/2/450LGG

■

（三）具體會計處理1.取得時借：長期股權(quán)投資（初始投資成本）應收股利（已宣告尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利）貸：銀行存款等2.被投資方宣告發(fā)放現(xiàn)金股利借：應收股利貸：投資收益核算關(guān)鍵：一般情況下，投資成本保持不變2023/2/451LGG例題甲公司2009年1月1日，以8000000元的價格購入乙公司3％的股份，購買過程中另支付相關(guān)稅費30000元。乙公司為一家未上市的民營企業(yè)，其股權(quán)不存在明確的市場價格。甲公司在取得該部分投資后，未以任何方式參與被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策。甲公司在取得投資后，乙公司實現(xiàn)的凈利潤及利潤分配情況如下：（單位：元）

年度乙公司實現(xiàn)凈利潤當年度分配利潤2009年1000000090000002010年2000000016000000【要求】作出相應的會計處理。2023/2/452LGG（1）2009年取得投資時借：長期股權(quán)投資8030000

貸：銀行存款

8030000（2）2009年乙公司分配利潤時借：應收股利（9000000×3%）270000

貸：投資收益270000應收股利收現(xiàn)分錄略，下同（3）2010年乙公司分配利潤時借：應收股利（16000000×3%）

480000

貸：投資收益4800002023/2/453LGG注意：投資企業(yè)在確認自被投資單位應分得的現(xiàn)金股利或利潤后，應當考慮有關(guān)長期股權(quán)投資是否發(fā)生減值。在判斷該類長期股權(quán)投資是否存在減值跡象時，應當關(guān)注長期股權(quán)投資的賬面價值是否大于享有被投資單位凈資產(chǎn)(包括相關(guān)商譽)賬面價值的份額等情況。出現(xiàn)類似情況時，企業(yè)應當按照《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》的規(guī)定對長期股權(quán)投資進行減值測試，可收回金額低于長期股權(quán)投資賬面價值的，應當計提減值準備。2023/2/454LGG可收回金額的估計（CAS-8）（1）估計可收回金額時，原則上應當以單項資產(chǎn)為基礎；如果企業(yè)難以對單項資產(chǎn)的可收回金額進行估計，應當以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎確定資產(chǎn)組的可收回金額（2）資產(chǎn)可收回金額的估計，應當根據(jù)其公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定.SALE2023/2/455LGG例外情況：（1）沒有證據(jù)表明，資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值會顯著高于其公允價值減去處置費用后的凈額，可以將后者視為資產(chǎn)的可收回金額；（2）公允價值減去處置費用后的凈額無法可靠估計的，可以資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值作為可收回金額。2023/2/456LGG二、長期股權(quán)投資的權(quán)益法■

（一）權(quán)益法的定義及適用范圍

權(quán)益法——是指投資以初始投資成本計量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價值進行調(diào)整的方法

適用范圍——①具有共同控制（合營企業(yè)）;②具有重大影響（聯(lián)營企業(yè)）

■

（二）設置賬戶

長期股權(quán)投資——成本

——損益調(diào)整

——其他權(quán)益變動

■

（三）權(quán)益法的核算

內(nèi)容：初始投資成本的調(diào)整、投資損益的確認、超額虧損的確認、投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動。2023/2/457LGG

■

（三）權(quán)益法的核算核算關(guān)鍵：在權(quán)益法下，長期股權(quán)投資隨著被投資企業(yè)所有者權(quán)益的變化而變化1.初始投資成本的調(diào)整◆

（1）初始投資成本＞被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額不調(diào)整初始投資成本。該部分差額本質(zhì)上是投資企業(yè)在取得投資過程中通過購買作價體現(xiàn)出的與所取得股權(quán)份額相對應的商譽（正商譽）以及不符合確認條件的資產(chǎn)價值?！?/p>

（2）初始投資成本＜被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額調(diào)整初始投資成本，其差額確認為當期損益（計入“營業(yè)外收入”），并調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。該部分差額體現(xiàn)為雙方在交易作價過程中轉(zhuǎn)讓方的讓步（負商譽）.當初始投資成本大于應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額時，為正商譽；反之，為負商譽。2023/2/458LGG

例題A公司2011年1月取得B公司30％的股權(quán)，實際支付價款3000萬元。A公司取得投資時被投資單位賬面所有者權(quán)益構(gòu)成如下：（假定該時點B公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同。單位：萬元）

實收資本3000資本公積2400

盈余公積600

未分配利潤1500

合計

7500

A公司應如何進行會計處理？

若A公司實際支付的價款為2000萬元，又該做何處理？

2023/2/459LGG（1）第一種情況①確認初始投資成本借：長期股權(quán)投資——成本3000

貸：銀行存款

3

000②調(diào)整初始投資成本（無需調(diào)整）

由于A公司投資成本3000萬元，大于享有B公司的份額2250萬元（7500×30%）（正商譽），不調(diào)整初始投資成本。（2）第二種情況①確認初始投資成本借：長期股權(quán)投資——成本2000

貸：銀行存款2000

②調(diào)整初始投資成本由于A公司投資成本2000萬元，小于享有B公司的份額2250萬元（7

500×30%），差額250萬（負商譽）應計入當期損益，同時調(diào)整初始投資成本。借：長期股權(quán)投資——成本250

貸：營業(yè)外收入250

2023/2/460LGG【單選】非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應當()。

A.計入營業(yè)外收入B.計入投資收益

C.計入公允價值變動損益D.不作會計處理【解析】非同一控制下企業(yè)合并取得的長期股權(quán)投資在個別報表中采用成本法核算，所以對“初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額”不做調(diào)整。【答案】D2023/2/461LGG【單選】甲公司投資3000萬元(包括10萬元的相關(guān)稅費)，持有B公司有表決權(quán)股份的20％，能夠?qū)公司施加重大影響。投資當時，B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為12000萬元。甲公司在取得股權(quán)投資時，應當()。

A.調(diào)增投資成本600萬元B.調(diào)減投資成本600萬元

C.調(diào)減投資成本590萬元D.不調(diào)整投資成本【解析】初始投資成本為3000萬元，大于被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額2400萬元（12000×20%），不進行調(diào)整?！敬鸢浮緿2023/2/462LGG

■

（三）權(quán)益法的核算2.投資損益的確認

（1）處理原則

◆

應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益

的份額，確認投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值☆☆

◆

投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應分得的部分，相應減少長期股權(quán)投資的賬面價值借：長期股權(quán)投資——XX單位（損益調(diào)整）貸：投資收益虧損作相反處理，長期股權(quán)投資的賬面價值應該以減至零為限借：應收股利貸：長期股權(quán)投資——XX單位（損益調(diào)整）2023/2/463LGG（2）理論基礎被投資單位由于經(jīng)營活動實現(xiàn)盈利或出現(xiàn)虧損會導致其所有者權(quán)益出現(xiàn)變動。在權(quán)益法下，投資企業(yè)按照應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。按照被投資單位凈損益確定的差異，權(quán)益法分為簡單權(quán)益法、購買權(quán)益法和完全權(quán)益法。

■

（三）權(quán)益法的核算2023/2/464LGG參見P111復雜權(quán)益法2023/2/465LGG我國現(xiàn)行準則體系要求采用的方法2023/2/466LGG復雜權(quán)益法下，確認應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益時，應主要考慮以下因素（3個方面）：第一，會計政策和會計期間應以投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務報表進行調(diào)整。2023/2/467LGG第二，應當以取得投資時被投資單位可辨認資產(chǎn)的公允價值為基礎，對被投資單位凈利潤進行調(diào)整后確認被投資單位個別利潤表中的凈利潤是以其持有的資產(chǎn)、負債賬面價值為基礎持續(xù)計算的，而投資企業(yè)在取得投資時，是以被投資單位有關(guān)資產(chǎn)、債的公允價值為基礎確定投資成本。長期股權(quán)投資的投資收益所代表的是被投資單位資產(chǎn)、負債在公允價值計量的情況下在未來期間通過經(jīng)營產(chǎn)生的損益中歸屬于投資企業(yè)的部分.考慮重要性原則，主要關(guān)注兩方面調(diào)整（以公允價值為基礎）：（1）固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的折舊額或攤銷額；（2）減值準備金額2023/2/468LGG

6長期股權(quán)投資例題

A公司2010年1月5日取得B公司30％的股權(quán)，購買價款3300萬元，能夠?qū)公司實施重大影響。投資當日，B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為9000萬元，除下述內(nèi)容外，B公司其他資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同。（單位：萬元）

假定B公司2010年實現(xiàn)凈利潤900萬元，其中，在A公司取得投資時的賬面存貨有80%對外實現(xiàn)銷售，A、B會計政策與會計期間相同，且未發(fā)生任何內(nèi)部交易。A公司應如何進行會計處理？

項目賬面原價已提折舊或攤銷賬面價值公允價值B公司預計使用年限A公司取得投資后剩余使用年限存貨7501050固定資產(chǎn)1800360144024002016無形資產(chǎn)10502108401200108合計3600570928046502023/2/469LGG【解析】1、存貨賬面價值與公允價值的差額應調(diào)減的利潤：（1050-750）×80%=240（萬元）2、固定資產(chǎn)賬面價值與公允價值的差額應調(diào)整增加的折舊額（調(diào)減利潤）：

2400÷16-1800÷20=60（萬元）

或（2400-1440）/16=60（萬元）3、無形資產(chǎn)賬面價值與公允價值的差額應調(diào)整增加的攤銷額（調(diào)減利潤）：

1200÷8-1050÷10=45（萬元）

或（1200-840）/8=45（萬元）調(diào)整后的凈利潤=900-240-60-45=555（萬元）A公司應享有份額=555×30%=166.50（萬元）A公司確認投資收益的分錄:借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整166.50

貸：投資收益166.50假設，B公司2011年實現(xiàn)的凈利潤仍舊為900萬元，2011年B將剩余的20%存貨對外銷售。那么，2011年B調(diào)整后的凈利潤為多少？調(diào)整后凈利潤=900-（1050-750）×20%-（2400-1440）/16-（1200-840）/8=900-60-60-45=735（萬元）2023/2/470LGG第三，投資企業(yè)與被投資企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益應予抵消即投資企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益按照持股比例計算歸屬于投資企業(yè)的部分應當予以抵消，在此基礎上確認投資損益。當該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)或其聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)持有的資產(chǎn)賬面價值中時，相關(guān)的損益在計算確認投資損益時應予抵消。該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵消既包括順流交易也包括逆流交易。其中，順流交易是指投資企業(yè)向其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)；逆流交易是指聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)。2023/2/471LGG【例】逆流交易【資料】甲企業(yè)于20×7年1月取得乙公司20％有表決權(quán)股份。能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊?。假定甲企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同。20×7年8月，乙公司將其成本為600萬元的某商品以1000萬元的價格出售給甲企業(yè)，甲企業(yè)將取得的商品作為存貨。至20×7年資產(chǎn)負債表日，甲企業(yè)仍未對外出售該存貨。乙公司20×7年實現(xiàn)凈利潤為3200萬元。假定不考慮所得稅因素。甲企業(yè)在按照權(quán)益法確認應享有乙公司20×7年凈損益時，應進行以下賬務處理：

借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整560

貸：投資收益560甲編制合并報表時：借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整80

貸：存貨80甲企業(yè)在按照權(quán)益法確認應享有乙公司20×7年凈損益=（3200-400）×20%=560萬2023/2/472LGG【例】順流交易【資料】甲企業(yè)持有乙公司20％有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜镜呢攧蘸蜕a(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。20×7年，甲企業(yè)將其賬面價值為600萬元的商品以1000萬元的價格出售給乙公司。至20×7年資產(chǎn)負債表日，該批商品尚未對外部第三方出售。假定甲企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內(nèi)部交易。乙公司20×7年凈利潤為2000萬元。假定不考慮所得稅因素。2023/2/473LGG

【解析】甲企業(yè)在該項交易中實現(xiàn)利潤400萬元，其中的80(400×20％)萬元是針對本企業(yè)持有的對聯(lián)營企業(yè)的權(quán)益份額，在采用權(quán)益法計算確認投資損益時應予抵消（可以理解為甲對乙投資的收回）。借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整320

貸：投資收益320分解：①借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整400

（2000×20%）

貸：投資收益400②借：投資收益80（400×20%）貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整80320=（2000-400）×20%2023/2/474LGG甲編制合并報表時，補回投資收益：借：營業(yè)收入200（1000×20%）貸：營業(yè)成本120（600×20%）

投資收益802023/2/475LGG

■

（三）權(quán)益法的核算

3.投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動（1）被投資單位資本公積（其他資本公積）項目的變動

企業(yè)按照持股比例計算被投資單位資本公積項目變動（可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動等）中歸屬于本企業(yè)的部分，相應調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時增加或減少資本公積（其他資本公積）。

借：長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動貸：資本公積——其他資本公積

或相反分錄2023/2/476LGG例題

A公司持有B公司30%的股份，能夠?qū)公司實施重大影響，當期B公司因持有的可供出售金融資產(chǎn)的公允價值變動計資本公積的金額為600萬元，除該事項外，B公司當期實現(xiàn)的凈損益為3200萬元。假定在A公司取得該項投資時，B公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相等，雙方所采用的會計政策及會計期間也相同。不考慮相應的所得稅影響，A公司如何進行會計處理？借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整960

長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動

180貸：投資收益960

資本公積——其他資本公積

180

2023/2/477LGG（2）被投資單位增資擴股當被投資單位增資擴股時，根據(jù)投資方是否隨被投資單位同比例增資，投資方的會計處理存在差異。第一種情況，投資方隨被投資單位同比例增資。投資方隨被投資單位同比例增資時，投資方按照持股比例計算被投資單位所有者權(quán)益變動中歸屬于本企業(yè)的部分，相應調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時增加資本公積（其他資本公積）。借：長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動貸：資本公積——其他資本公積

2023/2/478LGG第二種情況，投資方未隨被投資單位同比例增資依據(jù)《上市公司執(zhí)行企業(yè)會計準則監(jiān)管問題解答》（2011年第1期），由于被投資單位增發(fā)股份、投資方未同比例增資導致持股比例下降的（但仍舊具有重大影響），持股比例下降部分視同長期股權(quán)投資處置，按新的持股比例確認歸屬于本公司的被投資單位增發(fā)股份導致的凈資產(chǎn)增加份額，與應結(jié)轉(zhuǎn)持股比例下降部分的長期股權(quán)投資賬面價值之間的差額計入當期損益（詳細參見“長期股權(quán)投資處置”部分講解）。2023/2/479LGG

■

（三）權(quán)益法的核算4.超額虧損的確認投資企業(yè)確認被投資單位發(fā)生的凈虧損，應當以長期股權(quán)投資的賬面價值及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負有承擔額外投資損失義務的除外。其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益，通常是指長期性的應收項目，如企業(yè)對被投資單位的長期應收款，該款項的清償沒有明確的計劃且在可預見的未來期間難以收回的，實質(zhì)上構(gòu)成長期權(quán)益，不包括日?；顒赢a(chǎn)生的長期債權(quán)。

2023/2/480LGG

☆☆處理順序：（1）減記長期股權(quán)投資的賬面價值（通過“長期股權(quán)投資——損益調(diào)整”科目）；（2）長期股權(quán)投資的賬面價值不足以沖減的，應當以其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益賬面價值為限繼續(xù)確認投資損失，沖減長期權(quán)益的賬面價值（長期應收款）；（3）在進行上述處理后，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍需承擔額外義務的，應按預計承擔的義務確認預計負債，計入當期投資損失；（4）除上述情況外仍未確認的應分擔被投資單位的損失，應在賬外備查登記。

①借：投資收益貸：長期股權(quán)投資——XX單位（損益調(diào)整）

②借：投資收益貸：長期應收款③借：投資收益貸：預計負債減記順序：“長期股權(quán)投資-損益調(diào)整”——“長期應收款”——“預計負債”——備查登記2023/2/481LGG超額虧損的恢復被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，扣除未確認的虧損分擔額后，應按以上相反順序，借記“預計負債”科目、“長期應收款”科目、“長期股權(quán)投資—××公司（損益調(diào)整）”科目，貸記“投資收益”科目。2023/2/482LGG例題

甲公司持有乙公司40%的股份，能夠?qū)σ夜緦嵤┲卮笥绊懀?009年12月31日該項長期股權(quán)投資的賬面價值為6000萬元，乙公司2010年由于一項主要經(jīng)營業(yè)務市場條件發(fā)生變化，當年度虧損9000萬元，假定在甲公司取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相等，雙方所采用的會計政策及會計期間也相同，甲公司如何處理？

◆

如果乙公司當年度虧損18000萬，且沒有其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益項目，該情況下甲公司如何處理？

◆

如果乙公司當年度虧損18000萬，甲公司賬上仍有應收乙公司的長期應收款800萬元，該款項從目前來看，沒有明確的清償計劃（非日?；顒赢a(chǎn)生），按投資約定甲公司不承擔額外投資損失義務。該情況下甲公司如何處理？2023/2/483LGG（1）第一種情況：借：投資收益3600貸：長期股權(quán)投資——乙公司（損益調(diào)整）3600（2）第二種情況：借：投資收益6000貸：長期股權(quán)投資——乙公司（損益調(diào)整）6000

另：超額損失1200萬元在賬外進行備查登記（3）第三種情況：借：投資收益6000貸：長期股權(quán)投資——乙公司（損益調(diào)整）6000

借：投資收益800

貸：長期應收款——乙公司800

另：超額損失400萬元在賬外進行備查登記甲公司的業(yè)務處理2023/2/484LGG三、長期股權(quán)投資的減值■

（一）對子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的投資

應當按照《CAS8——資產(chǎn)減值》的規(guī)定，比較賬面價值與可收回金額，確定是否計提減值準備。1、可收回金額根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值兩者之間的較高者確定。2、計提數(shù)=賬面價值—可收回金額借：資產(chǎn)減值損失

貸：長期股權(quán)投資減值準備2023/2/485LGG（二）企業(yè)持有的對被投資單位不具有共同控制或重大影響、在活躍市場上沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資

應當按照《CAS22——金融工具確認和計量》的規(guī)定，比較賬面價值與未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值（折現(xiàn)率為參照類似金融資產(chǎn)當時的市場收益率），確定是否計提減值準備

注意：以上（一）、（二）所及資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間均不得轉(zhuǎn)回2023/2/486LGG例題

A公司2002年1月1日以銀行存款取得B公司的股份75000股，準備長期持有，其入賬價值為450000元，并按權(quán)益法核算。同年7月5日，由于B公司所在地區(qū)發(fā)生洪水，企業(yè)被沖毀，大部分資產(chǎn)已損失，并難有恢復的可能，使其股票市價下跌為每股2元。年末，A公司為該項投資計提減值準備。借：資產(chǎn)減值損失

300000（450000-75000×2））貸：長期股權(quán)投資減值準備

3000002023/2/487LGG四、長期股權(quán)投資的處置

借：銀行存款長期股權(quán)投資減值準備貸：長期股權(quán)投資應收股利【已宣告發(fā)放而尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利】投資收益（或借）

若為權(quán)益法核算，同時：借：資本公積——其他資本公積貸：投資收益

或相反分錄

在權(quán)益法下的長期股權(quán)投資，若存在因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動而計入所有者權(quán)益的，處置該投資時，應按處置比例結(jié)轉(zhuǎn)相應的所有者權(quán)益，計入當期損益

?。ㄒ唬┱Ｌ幹瞄L期股權(quán)投資2023/2/488LGG（二）視同長期股權(quán)投資處置依據(jù)《上市公司執(zhí)行企業(yè)會計準則監(jiān)管問題解答》（2011年第1期），權(quán)益法下，由于被投資單位增發(fā)股份、投資方未同比例增資導致持股比例下降的（但仍舊具有重大影響），持股比例下降部分視同長期股權(quán)投資處置，按新的持股比例確認歸屬于本公司的被投資單位增發(fā)股份導致的凈資產(chǎn)增加份額，與應結(jié)轉(zhuǎn)持股比例下降部分的長期股權(quán)投資賬面價值之間的差額計入當期損益。2023/2/489LGG【例】A公司為上市公司，2009年1月1日，A公司以1100萬現(xiàn)金取得B公司股份400萬股，占B公司總股份的25%，并對B公司形成重大影響。2009年1月1日，B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為4000萬元。2010年7月1日，B公司向C公司定向增發(fā)新股400萬股，C公司以2000萬元現(xiàn)金認購。增發(fā)股份后，A公司對B公司仍具有重大影響。2009年1月1日到2010年6月30日期間，以2009年1月1日B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為基礎計算，B公司累計實現(xiàn)凈利潤800萬元。除所實現(xiàn)利潤外，在此期間，B公司所有者權(quán)益無其他變動。【要求】試進行相關(guān)會計處理。2023/2/490LGG【解析】（1）2009年1月1日，A公司取得B公司的長期股權(quán)投資：借：長期股權(quán)投資——成本1100貸：銀行存款1100注：A公司占B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額為4000×25%=1000萬元，確認長期股權(quán)投資成本為1100萬元，包括商譽100萬元。（2）A公司確認2009年1月至2010年6月對B公司累計投資收益借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整200（=800×25%）貸：投資收益200注：截至2010年6月30日，A公司對B公司長期股權(quán)投資賬面價值1100+200=1300萬元。

2023/2/491LGG（3）A公司因B公司定向增發(fā)對長期股權(quán)投資的調(diào)整【分析原文】B公司向C公司定向發(fā)行股份后，A公司在B公司所持股份比例變?yōu)椋?00/（1600+400）=20%。B公司因定向發(fā)行股份所有者權(quán)益增加2000萬元，歸屬于A公司的份額為2000×20%=400（萬元）。另外，A公司對B公司持股比例減少5%（=25%-20%），相當于處置5%/25%=20%的長期股權(quán)投資，視同處置長期股權(quán)投資的賬面價值為1300×20%=（1100+200）×20%=260（萬元）。長期股權(quán)投資賬面價值調(diào)增400-260=140萬元（其中“長期股權(quán)投資——成本”調(diào)減1100×20%=220萬元，“長期股權(quán)投資——損益調(diào)整”調(diào)增400-200×20%=360萬元），同時確認140萬元投資收益。2023/2/492LGG根據(jù)以上分析，會計處理如下：借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整400（=2000×20%）貸：長期股權(quán)投資——成本220（=1100×20%）長期股權(quán)投資——損益調(diào)整40（=200×20%）投資收益140即：借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整360（=2000×20%-200×20%）貸：長期股權(quán)投資——成本220（=1100×20%）投資收益140延伸思考：如果A公司因B公司定向增發(fā)導致持股比例下降不再具有重大影響，應如何處理？2023/2/493LGG個人看法（僅供參考）：B公司因定向發(fā)行股份所有者權(quán)益增加2000萬元，歸屬于A公司的份額為400（=2000×20%）萬元應計入“長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動”。所以，會計處理應為：借：長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動400（=2000×20%）貸：長期股權(quán)投資——成本220（=1100×20%）長期股權(quán)投資——損益調(diào)整40（=200×20%）

投資收益1402023/2/494LGG2023/2/495LGG2023/2/496LGG第四節(jié)長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換2023/2/497LGG

以成本法下長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本，并在此基礎上比較該初始投資成本與享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，確定是否需要對長期股權(quán)投資的賬面價值進行調(diào)整?！?/p>

（一）因追加投資而轉(zhuǎn)換（增資轉(zhuǎn)換）

（不具有控制、共同控制或重大影響共同控制或重大影響）

1、原投資部分

2、新增加投資部分

■

（二）因減少投資而轉(zhuǎn)換（減資轉(zhuǎn)換）

（控制共同控制或重大影響）

1、處置或收回投資

2、剩余投資部分一、成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法2023/2/498LGG

（一）因追加投資而轉(zhuǎn)換

1.原投資部分調(diào)整處理：

進行追溯調(diào)整（成本法—權(quán)益法），視同該項投資在初始投資時就采用權(quán)益法：（1）調(diào)整初始投資成本（比較結(jié)果）：涉及損益的，調(diào)整留存收益。（2）原取得投資后至再次投資的交易日之間被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值變動：

①屬于被投資單位凈損益變動部分，調(diào)整留存收益（本期初以前產(chǎn)生）或當期損益（本期產(chǎn)生）；②屬于其他原因變動部分，調(diào)整“資本公積”。

2.新增投資部分調(diào)整處理

一開始就用權(quán)益法：調(diào)整初始投資成本（比較結(jié)果），涉及損益的，調(diào)整“營業(yè)外收入”追溯調(diào)整法：是指對交易或事項變更會計政策，視同該項交易或事項初次發(fā)生時即采用變更后的會計政策，并以此對財務報表相關(guān)項目進行調(diào)整的方法2023/2/499LGG2009年2月1日，原投資時點，持股10%2010年1月1日，新增投資期初2010年2月15日，新增投資交易日，追加20%①追溯調(diào)整原投資成本，計入留存收益①調(diào)整新增投資初始成本，計入當期損益②追溯調(diào)整被投資單位凈損益或其他權(quán)益變動應享有的份額，計入留存收益或資本公積②追溯調(diào)整新增投資期初與交易日之間被投資單位凈損益或其他權(quán)益變動應享有的份額，計入當前損益或資本公積成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法調(diào)整事項分析圖（追加投資情形）2023/2/4100LGG注意：上述與原持股比例相對應的商譽或是應計入留存收益的金額（追溯調(diào)整原投資成本的部分）與新取得投資過程中體現(xiàn)的商譽與計入當期損益的金額（追溯調(diào)整新增投資成本的部分）應綜合考慮，在此基礎上確定與整體投資相關(guān)的商譽或是因投資成本小于應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額應計入留存收益或是損益的金額。2023/2/4101LGG成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法（增資）核算思路總結(jié)：（1）調(diào)整初始投資成本①原長期股權(quán)投資成本與原取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額比較（求差額）；②追加投資新增投資成本與新增時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值對應的新增份額比較（求差額）；③兩項差額相加，綜合考慮與整體投資相關(guān)的商譽或損益，正商譽不確認，負商譽確認為當期損益或留存收益。會計處理分為兩步：第一步，確認是否需要調(diào)整；第二步，如果需要調(diào)整，確認是營業(yè)外收入調(diào)整還是留存收益調(diào)整。（2）調(diào)整“損益調(diào)整”和“其他權(quán)益變動”初始投資到追加投資期間被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值變動對應原持股比例部分調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時將凈損益調(diào)整留存收益（或投資損益），其他變動調(diào)整資本公積。2023/2/4102LGG例題

A公司于2007年1月1日取得B公司10%的股權(quán)，成本為500萬元，取得投資時B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為4900萬元（假定公允價值與賬面價值相同）。因?qū)Ρ煌顿Y單位不具有重大影響且無法可靠確定該項投資的公允價值，A公司對其采用成本法核算。A公司按照凈利潤的10%提取盈余公積。2008年1月1日，A公司又以1350萬元的價格取得B公司20%的股權(quán)，當日B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為6500萬元。取得該部分股權(quán)后，按照B公司章程規(guī)定，A公司能夠派人參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，對該項長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為采用權(quán)益法核算。假定A公司在取得對B公司10%股權(quán)后至新增投資日，B公司通過生產(chǎn)經(jīng)營活動實現(xiàn)的凈利潤為1000萬元，未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤。作出相應會計處理。若2008年1月1日，A公司支付的是1200萬元又該如何處理？？2023/2/4103LGG【解析】（一）調(diào)整初始投資成本①2008年1月1日新增投資入賬借：長期股權(quán)投資——成本1350

貸：銀行存款1350*新增投資成本1350萬元大于享有B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額1300萬元（6500×

20%），差額為50萬（正商譽）②原投資初始投資成本追溯調(diào)整原初始投資成本500萬元大于應享有當時B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額490萬元（4900×

10%），差額為10萬元（正商譽）③綜合判斷是否需要調(diào)整：

由于10+50=60﹥0，所以綜合考慮不需要調(diào)整。2023/2/4104LGG（二）調(diào)整損益及其他權(quán)益變動對于B公司可辨認凈資產(chǎn)原投資時至新增投資交易日之間（2007.1.1-2008.1.1）公允價值的變動1600萬元（6500-4900）相對于原持股比例10%的部分為160萬元，包括：①屬于投資后B公司實現(xiàn)凈利