第四章長期股權(quán)投資

第四章長期股權(quán)投資學(xué)習(xí)目標(biāo)與要求通過本章學(xué)習(xí)，你應(yīng)當(dāng)：1、了解長期股權(quán)投資的類型及其對會計(jì)處理的影響；2、掌握長期股權(quán)投資的初始計(jì)量；3、掌握同一控制下企業(yè)合并與非同一控制下企業(yè)合并的區(qū)分；4、掌握成本法和權(quán)益法并對其評價(jià)5、掌握投資處置的會計(jì)處理。第一節(jié)長期股權(quán)投資概述一、投資的概念投資是企業(yè)為了獲得收益或?qū)崿F(xiàn)資本增值向被投資單位投放資金的經(jīng)濟(jì)行為。投資的概念有廣義和狹義之分。二、投資的分類（一）按投資對象不同劃分（二）按投資性質(zhì)不同劃分生產(chǎn)性資產(chǎn)投資金融性資產(chǎn)投資權(quán)益性投資（股權(quán)性質(zhì)投資）債權(quán)性投資混合型投資二、投資的分類（三）按投資性質(zhì)劃分（四）按投資對象的可變現(xiàn)性和投資目的劃分交易性金融資產(chǎn)持有至到期投資可供出售投資長期股權(quán)投資短期投資長期投資三、長期股權(quán)投資的特點(diǎn)與典型（一）長期股權(quán)投資的特點(diǎn)（1）長期股權(quán)投資是以讓渡企業(yè)部分資產(chǎn)而換取的另一項(xiàng)非流動資產(chǎn)；（2）長期股權(quán)投資是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動之外持有的非流動資產(chǎn)；（3）長期股權(quán)投資是一種有要求取得較多長期收益或利益權(quán)利為表現(xiàn)形式的資產(chǎn)；（4）長期股權(quán)投資是一種有較高財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的資產(chǎn)。（二）長期股權(quán)投資的類型及其會計(jì)處理1.長期股權(quán)投資的類型（1）控制（2）共同控制（3）重大影響（4）其他2.投資企業(yè)對被投資單位的影響程度與會計(jì)處理關(guān)系對被投資單位的影響程度股權(quán)投資核算方法納入合并報(bào)表范圍控制成本法納入合并報(bào)表共同控制權(quán)益法不納入合并報(bào)表重大影響權(quán)益法不納入合并報(bào)表無控制、無共同控制且無重大影響成本法不納入合并報(bào)表第二節(jié)長期股權(quán)投資初始成本的確定一、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計(jì)量企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。企業(yè)合并可以分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并兩種。參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的為同一控制下的企業(yè)合并；參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的為非同一控制下的企業(yè)合并。第二節(jié)長期股權(quán)投資的初始計(jì)量（一）同一控制下的企業(yè)合并形成長期股權(quán)投資對于同一控制下的企業(yè)合并，長期股權(quán)投資初始投資成本一般應(yīng)以被合并方所有者權(quán)益的賬面價(jià)值為計(jì)量基礎(chǔ)，按所取得的被合并方賬面凈資產(chǎn)份額，借記“長期股權(quán)投資”科目，按所放棄現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值，貸記“現(xiàn)金”，“無形資產(chǎn)”等科目。合并方因企業(yè)合并而發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用計(jì)入合并當(dāng)期損益。如果長期股權(quán)投資的初始投資成本大于對價(jià)的賬面價(jià)值或所發(fā)行權(quán)益性證券的面值，差額貸記“資本公積”賬戶；如果長期股權(quán)投資的初始投資成本小于對價(jià)的賬面價(jià)值，差額借記“資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）”賬戶，當(dāng)“資本公積”貸方余額不足時(shí)，應(yīng)當(dāng)依次借記“盈余公積”、“利潤分配——未分配利潤”等賬戶。例1：2006年6月30日，P公司向同一集團(tuán)內(nèi)S公司發(fā)行1000萬股普通股（每股面值為1元，市價(jià)為4.34元），取得S公司100%股權(quán)，并與當(dāng)日起能夠?qū)公司實(shí)施控制。合并后S公司仍維持其獨(dú)立法人地位繼續(xù)經(jīng)營。參與合并企業(yè)在2006年6月30日未考慮該項(xiàng)企業(yè)合并時(shí)，S公司凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為2202萬元。兩公司在企業(yè)合并前采用的會計(jì)政策相同。合并日，P公司與S公司所有者權(quán)益的構(gòu)成如表7-1所示：P公司S公司股本3000000010000000資本公積200000006000000盈余公積2000000020000000未分配利潤235500004020000合計(jì)9355000022020000S公司在合并后維持其法人資格繼續(xù)經(jīng)營，合并日P公司在其賬簿及個(gè)別賬務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)對S公司的長期股權(quán)投資，其成本為合并日享有S公司賬面所有者權(quán)益的份額，P公司在合并日應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：借：長期股權(quán)投資22020000貸：股本10000000資本公積12020000第二節(jié)長期股權(quán)投資初始成本的確定（二）非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資對于非同一控制下的企業(yè)合并，合并方應(yīng)當(dāng)按照在合并日支付對價(jià)的公允價(jià)值及直接相關(guān)費(fèi)用之和作為長期股權(quán)投資初始投資成本。合并方在合并日為企業(yè)合并付出資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額計(jì)入合并當(dāng)期損益。二、以企業(yè)合并以外方式取得的長期股權(quán)投資

的初始計(jì)量（一）以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購買價(jià)款作為初始投資成本。同時(shí)與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出應(yīng)計(jì)入該項(xiàng)長期股權(quán)投資的初始投資成本。（二）以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長期股權(quán)

投資以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。發(fā)生的與發(fā)行權(quán)益性證券有關(guān)的手續(xù)費(fèi)、交易傭金及其他直接相關(guān)費(fèi)用，自權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入中扣除，溢價(jià)收入不足的，應(yīng)依次沖減盈余公積和未分配利潤。第三節(jié)長期股權(quán)投資核算的成本法一、長期股權(quán)投資的成本法長期股權(quán)投資的成本法，是指長期股權(quán)投資按成本計(jì)價(jià)的方法。（一）成本法的適用范圍投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長期股權(quán)技資。投資企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用成本法核算，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。

投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資。二、成本法核算

在成本法下，長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)量。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。通常情況下，投資企業(yè)在取得投資當(dāng)年自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)作為投資成本的收回；以后年度，被投資單位累計(jì)分派的現(xiàn)金股利或利潤超過投資以后至上年末止被投資單位累計(jì)實(shí)現(xiàn)凈利潤的，投資企業(yè)按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有的部分應(yīng)作為投資成本的收回。在成本法下，關(guān)于現(xiàn)金股利的處理涉及三個(gè)賬戶，即“應(yīng)收股利”賬戶、“投資收益”賬戶和“長期股權(quán)投資”賬戶。在實(shí)際進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，可先確定應(yīng)記人“應(yīng)收股利”賬戶和“長期股權(quán)投資”賬戶的金額，然后根據(jù)借貸平衡原理確定應(yīng)記入“投資收益”賬戶金額。當(dāng)被投資企業(yè)宣告現(xiàn)金股利時(shí)，投資企業(yè)按應(yīng)得部分借記“應(yīng)收股利”賬戶?！伴L期股權(quán)投資”賬戶金額的確定比較復(fù)雜，具體作法是:當(dāng)投資后應(yīng)收股利的累積數(shù)大于投資后應(yīng)得凈利的累積數(shù)時(shí)，其差額即為累積沖減投資成本的金額，然后再根據(jù)前期已累積沖減的投資成本調(diào)整本期應(yīng)沖減或恢復(fù)的投資成本；當(dāng)投資后應(yīng)收股利的累積數(shù)小于或等于投資后應(yīng)得凈利的累積數(shù)時(shí)，直接將當(dāng)年獲得的利潤和現(xiàn)金股利確認(rèn)為投資收益。

“應(yīng)收股利”科目和“長期股權(quán)投資”科目發(fā)生額的計(jì)算公式如下：1．“應(yīng)收股利”科目發(fā)生額＝本期被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利×投資持股比例2．“長期股權(quán)技資”科目發(fā)生額＝（投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利－投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益）×投資持股比例－投資企業(yè)已沖減的技資成本或：長期股權(quán)技資“科日發(fā)生額＝（應(yīng)收股利的累積數(shù)一投資后應(yīng)得凈利的累積數(shù))－投資企業(yè)已沖減的投資成本應(yīng)用上述公式計(jì)算時(shí)，若計(jì)算結(jié)果為正數(shù)，則為本期應(yīng)沖減的投資成本，在“長期股權(quán)投資”科目貸方反映，若計(jì)算結(jié)果為負(fù)數(shù)，則為本期應(yīng)恢復(fù)的投資成本，在“長期股權(quán)投資”科目借方反映，但恢復(fù)數(shù)不能大于原沖減數(shù)。(1)確認(rèn)初始投資成本(2)在被投資單位宣告分派利潤或現(xiàn)金股利時(shí)，才作賬務(wù)處理。不宣告分利則不作賬務(wù)處理1.成本法的核算原理）投資時(shí)宣告分利時(shí)注意：不在每年末按應(yīng)享被投資單位的凈利潤調(diào)整投資的賬面價(jià)值，這是與權(quán)益法的重要區(qū)別。(2)被投資單位宣告分派利潤或現(xiàn)金股利的賬務(wù)處理一般原則投資前投資時(shí)投資后100萬元×10%50萬元×10%（表示累積凈利潤）確認(rèn)投資收益沖減初始投資成本引申問題：投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的，被投資單位為其子公司，投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)將子公司納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。合并報(bào)表編制的前提是長期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算，所以編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)先按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整，然后再進(jìn)行合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。

（二）成本法的會計(jì)處理1.成本法下，除追加投資、收回投資、投資減值等情況外，長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值一般不作調(diào)整。2.投資企業(yè)在被投資企業(yè)宣告分派利潤或現(xiàn)金股利時(shí)，按應(yīng)享有份額，確認(rèn)投資收益。但分得股利中可確認(rèn)的投資收益，僅限于所獲得被投資企業(yè)在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，超過部分應(yīng)沖減投資成本。[例題2]A公司2007年1月1日，以銀行存款購入C公司10%的股份，并準(zhǔn)備長期持有，采用成本法核算。C公司于2007年5月2日宣告分派2006年度的現(xiàn)金股利100000元，C公司2007年實(shí)現(xiàn)凈利潤400000元。2007年5月2日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)，投資企業(yè)按投資持股比例計(jì)算的份額應(yīng)沖減投資成本。會計(jì)分錄為：借：應(yīng)收股利10000貸：長期股權(quán)投資—C公司10000

（1）若2008年5月1日C公司宣告分派2007年現(xiàn)金股利300000元應(yīng)收股利＝300000×10%＝30000元應(yīng)收股利累積數(shù)＝10000＋30000＝40000元投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)＝0＋400000×10%＝40000元因應(yīng)收股利累積數(shù)等于投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)，所以應(yīng)將原沖減的投資成本10000元恢復(fù)。或：“長期股權(quán)技資”科目發(fā)生額＝（40000－40000）－10000＝－10000元，應(yīng)恢復(fù)投資成本10000元。會計(jì)分錄為：借：應(yīng)收股利30000長期股權(quán)投資－C公司10000貸：投資收益40000

（2）若C公司2008年5月1日宜告分派2007年現(xiàn)金股利450000元應(yīng)收股利=450000×10%＝45000元應(yīng)收股利累積數(shù)＝10000＋45000＝55000元投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)＝0＋400000×10%＝40000元累計(jì)沖減投資成本的金額為15000元（55000－40000），因己累積沖減投資成本10000元，所以本期應(yīng)沖減技資成本5000元?；颍骸伴L期股權(quán)投資”科目發(fā)生額＝（55000－40000）－10000＝5000元，應(yīng)沖減投資成本5000會計(jì)分錄為：借：應(yīng)收股利45000貸：長期股權(quán)投資－C公司5000投資收益40000

（3）若C公司2008年5月1日宣告分派2007年現(xiàn)金股利360000元應(yīng)收股利＝360000×10%＝36000元應(yīng)收股利累積數(shù)＝10000＋36000＝46000元投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)＝0＋400000×10%＝40000元累計(jì)沖減投資成本的金額為6000元（46000－40000），因己累積沖減技資成本10000元，所以本期應(yīng)恢復(fù)投資成本4000元。或：“長期股權(quán)投資”科目發(fā)生額＝（46000－40000）－10000＝－4000元，應(yīng)恢復(fù)投資成本4000元。會計(jì)分錄為：借：應(yīng)收股利36000長期股權(quán)投資－C公司4000貸：投資收益40000

（4）若2008年5月1日C公司宣告分派2007年現(xiàn)金股利200000元應(yīng)收股利＝200000×10%＝20000元應(yīng)收股利累積數(shù)＝10000＋20000＝30000元投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)＝0＋400000×10%＝40000元因應(yīng)收股利累積數(shù)小于投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)，所以應(yīng)將原沖減的投資成本10000元恢復(fù)。注意這里只能恢復(fù)投資成本10000元?；颍骸伴L期股權(quán)技資”科目發(fā)生額＝（30000－40000）－10000＝－20000元，因原沖減的投資成本只有10000元，所以本期應(yīng)恢復(fù)投資成本10000元，不能盲目代公式恢復(fù)投資成本20000元。會計(jì)分錄為：借：應(yīng)收股利20000長期股權(quán)投資－C公司10000貸：投資收益30000成本法會計(jì)處理總結(jié)在成本法下，長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)量。若為企業(yè)合并的，則要按企業(yè)合并的原則進(jìn)行處理。

被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益?！咀⒁狻咳舴峙涞墓衫麨橥顿Y前被投資方利潤的分配，則屬于分配清算性股利，投資企業(yè)在收到清算性股利時(shí)要作為投資成本的返還，會計(jì)處理：

借：應(yīng)收股利

貸：長期股權(quán)投資

例如2008年1月1日進(jìn)行投資，持股比例為10%，采用成本法核算，2008年3月1日被投資方分配股利，這時(shí)分配的股利就屬于投資之前利潤的分配，因此屬于清算性股利，投資方不應(yīng)將宣告分配的股利確認(rèn)投資收益，應(yīng)沖減投資成本。

以后年度，被投資單位累計(jì)分派的現(xiàn)金股利或利潤超過投資以后至上年末止被投資單位累計(jì)實(shí)現(xiàn)凈利潤的，投資企業(yè)按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有的部分應(yīng)作為投資成本的收回。

續(xù)上例：2009年宣告分配2008年的股利，分三種情況把握：

（1）2009年宣告分配的股利比2008年應(yīng)享有的凈利潤少；

（2）2009年宣告分配的股利和2008年應(yīng)享有的凈利潤相等；

2009年宣告分配現(xiàn)金股利1000萬元，實(shí)際應(yīng)享有的凈利潤為1000萬元，持股比例為10%，則應(yīng)做處理：

借：應(yīng)收股利100

貸：投資收益100

（3）2009年宣告分配的股利比2008年應(yīng)享有的凈利潤多。

2009年宣告分配現(xiàn)金股利1200萬元，實(shí)際應(yīng)享有的凈利潤為1000萬元，持股比例為10%，則應(yīng)做處理：

借：應(yīng)收股利120

貸：長期股權(quán)投資20

投資收益100

第四節(jié)長期股權(quán)投資核算的權(quán)益法一、權(quán)益法的概念及其適用范圍權(quán)益法，是指投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。

權(quán)益法權(quán)益法核算需要使用的明細(xì)科目：

長期股權(quán)投資—XX公司（投資成本）

（損益調(diào)整）

（其他權(quán)益變動）反映長期股權(quán)投資的成本反映由于被投資企業(yè)因?yàn)槌龘p益以外的其他原因而導(dǎo)致投資企業(yè)股權(quán)投資價(jià)值的變化反映由于被投資企業(yè)因?yàn)閾p益而導(dǎo)致投資企業(yè)股權(quán)投資價(jià)值的變化權(quán)益法

初始投資成本的調(diào)整被投資企業(yè)虧損時(shí)被投資企業(yè)其他權(quán)益變動被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈損益已經(jīng)宣告分配股利二、權(quán)益法核算

（一）初始投資成本的調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；（該部分差額本質(zhì)上是投資企業(yè)在取得投資過程中通過購買作價(jià)體現(xiàn)出的與所取得股權(quán)份額相對應(yīng)得商譽(yù)及不符合確認(rèn)條件的資產(chǎn)價(jià)值。）長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，應(yīng)按其差額，借記“長期股權(quán)投資一××公司（成本）”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。（該部分差額體現(xiàn)為雙方在交易作價(jià)過程中轉(zhuǎn)讓方的讓步，該部分經(jīng)濟(jì)利益流入應(yīng)作為收益處理，計(jì)入取得當(dāng)期的“營業(yè)外收入”，同時(shí)增加長期股權(quán)投資成本。

）例題3甲公司2008年1月1日，以860萬元購入C公司40%的普通股權(quán)，并對C公司有重大影響，2008年1月1日C公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為2000萬元，款項(xiàng)已以銀行存款支付。

甲公司應(yīng)進(jìn)行的會計(jì)處理為：借：長期股權(quán)投資——C公司（成本）860貸：銀行存款860甲公司2008年1月1日，以800萬元購入C公司40%的普通股權(quán)，并對C公司有重大影響，2008年1月1日C公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為2000萬元，款項(xiàng)已以銀行存款支付，則Ａ公司應(yīng)進(jìn)行的處理為:借：長期股權(quán)投資——C公司（成本）760貸：銀行存款760借：長期股權(quán)投資——C公司（成本）40貸：營業(yè)外收入40例4A公司2005年1月取得B公司30％的股權(quán)，實(shí)際支付價(jià)款3000萬元。A公司取得投資時(shí)被投資單位賬面所有者權(quán)益構(gòu)成如下（假定該時(shí)點(diǎn)B公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，單位：萬元）

實(shí)收資本3000資本公積2400盈余公積600未分配利潤1500

會計(jì)分錄：（1）2005年1月取得投資時(shí)：借：長期股權(quán)投資——B公司（成本）300000000貸：銀行存款30000000（2）假如取得投資時(shí)點(diǎn)上的B公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值為12000萬元，則：借：長期股權(quán)投資——B公司（成本）36000000貸：銀行存款30000000營業(yè)外收入6000000（二）投資損益的確認(rèn)

投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。

確認(rèn)投資損益時(shí)應(yīng)注意：（1）會計(jì)政策和會計(jì)期間被投資單位采用的會計(jì)政策及會計(jì)期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)當(dāng)按照投資企業(yè)的會計(jì)政策及會計(jì)期間對被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，并據(jù)以確認(rèn)投資損益。

（2）投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對被投資單位的凈利潤進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。①固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)

②減值準(zhǔn)備金額

比如，以取得投資時(shí)被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)提的折舊額或攤銷額，相對于被投資單位己計(jì)提的折舊額、攤銷額之間存在差額的，應(yīng)按其差額對被投資單位凈損益進(jìn)行調(diào)整，并按調(diào)整后的凈損益和持股比例計(jì)算確認(rèn)投資損益。在進(jìn)行有關(guān)調(diào)整時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮具有重要性的項(xiàng)目。

注：（1）如果公允價(jià)值低于賬面價(jià)值，則也需要對凈損益調(diào)整。（2）如果被投資方出現(xiàn)虧損，且公允價(jià)值和賬面價(jià)值不同，則也需要對凈虧損進(jìn)行調(diào)整。（3）如果投資方無法合理取得被投資方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值，則按照賬面凈利潤確認(rèn)投資收益存在下列情況之一的，可以按照被投資單位的賬面凈損益與持股比例計(jì)算確認(rèn)投資損益，但應(yīng)當(dāng)在附注中說明這一事實(shí)及其原因。①無法可靠確定投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值；②投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額較?。虎燮渌?qū)е聼o法對被投資單位凈損益進(jìn)行調(diào)整。

投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外投資損失義務(wù)的除外。其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益，通常是指長期性的應(yīng)收項(xiàng)目，如企業(yè)對被投資單位的長期應(yīng)收款，該款項(xiàng)的清償沒有明確的計(jì)劃且在可預(yù)見的未來期間難以收回的，實(shí)質(zhì)上構(gòu)成長期權(quán)益，但不包括投資企業(yè)與被投資單位之間因銷售商品、提供勞務(wù)等日常活動產(chǎn)生的長期債權(quán)。處理順序：首先，減記長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。其次，長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值減記至零時(shí)，如果存在實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益，應(yīng)以該長期權(quán)益的賬面價(jià)值為限減記長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)投資損失（預(yù)計(jì)負(fù)債）長期權(quán)益價(jià)值不作調(diào)整。第三，長期權(quán)益的價(jià)值減記至零時(shí)，如果按照投資合同或協(xié)議約定需要企業(yè)承擔(dān)額外義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計(jì)程度的金額確認(rèn)為投資損失，同時(shí)減記長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。被投資單位以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，扣除未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，應(yīng)按與上述順序相反的順序處理，減記已確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面余額、恢復(fù)長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)投資收益。（二）超額虧損的處理

例題5甲企業(yè)持有乙企業(yè)40%的股權(quán)，2006年12月31日投資的賬面價(jià)值為4000萬元。乙企業(yè)2007年虧損6000萬元。假定取得投資時(shí)點(diǎn)被投資單位各資產(chǎn)公允價(jià)值等于賬面價(jià)值，雙方采用的會計(jì)政策、會計(jì)期間相同。則甲企業(yè)2007年應(yīng)確認(rèn)投資損失2400萬元，長期股權(quán)投資賬面價(jià)值降至1600萬元。上述如果乙企業(yè)當(dāng)年度的虧損額為12000萬元，當(dāng)年度甲企業(yè)應(yīng)分擔(dān)損失4800萬元，長期股權(quán)投資賬面價(jià)值減至０。如果甲企業(yè)賬上有應(yīng)收乙企業(yè)長期應(yīng)收款1600萬元，則應(yīng)進(jìn)一步確認(rèn)損失。借：投資收益800貸：長期應(yīng)收款800

注意：除按上述順序已確認(rèn)的投資損失外仍有額外損失的，應(yīng)在賬外備查登記。

（三）被投資單位宣告分派利潤或現(xiàn)金股利由于投資企業(yè)的長期股權(quán)投資已包含應(yīng)享有被投資單位凈資產(chǎn)的份額，而被投資單位分派利潤或現(xiàn)金股利必然使凈資產(chǎn)減少，因此，投資企業(yè)應(yīng)按持股比例計(jì)算應(yīng)分得利潤或現(xiàn)金股利，借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“長期股權(quán)投資——損益調(diào)整”科目。收到被投資單位宣告發(fā)放的股票股利，不進(jìn)行賬務(wù)處理，但應(yīng)在備查賬簿中登記。（四）其他權(quán)益變動

投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值并計(jì)入所有者權(quán)益。在持股比例不變的情況下，被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，企業(yè)按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額，借記或貸記“長期股權(quán)投資”科目，貸記或借記“資本公積一其他資本公積”科目。

例題6A企業(yè)持有B企業(yè)30%的股份，能夠?qū)企業(yè)實(shí)施重大影響，當(dāng)期B企業(yè)因持有的可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值的變動記入資本公積的金額為1800萬元，除該事項(xiàng)外，B企業(yè)當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的凈損益為9600萬元。借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整28800000——其他權(quán)益變動5400000貸：投資收益28800000