關于獎勵積分的會計及稅務處理的業(yè)務探討

關于獎勵積分的會計及稅務處理的業(yè)務探討關于獎勵積分的會計及稅務處理的業(yè)務探討

在目前市場經(jīng)濟環(huán)境下，企業(yè)經(jīng)常采取多種促銷伎倆，其中獎勵積分贈送是一種常見形式。獎勵積分贈送指企業(yè)在產(chǎn)品銷售或勞務提供的同時授予顧戶一定的積分，如航空公司給予客戶的里程累計分、加油站加油卡積分等，顧戶可以將授予的積分兌換為企業(yè)或第三方提供的商品或效勞。

顧客忠誠度方案一般情況下包含三環(huán)節(jié)。第一個環(huán)節(jié)是贈送積分，即授予客戶一定分值的積分，比方加油站在向個人用戶銷售汽、柴油時，在加油卡中贈予一定積分。第二個環(huán)節(jié)，積分兌換，即客戶用一定數(shù)量的積分兌換商品或效勞，或者取得一定的折扣，或者支付少額的現(xiàn)金和積分獲得積分商品或效勞。比方顧客用加油卡中的積分去加油站便利店換購積分商品。第三個環(huán)節(jié)，積分失效，由于顧客未按期使用積分，積分逾期失效。

一、獎勵積分的會計處理

對于獎勵積分業(yè)務的會計處理，現(xiàn)行的企業(yè)會計準那么中并未波及。?國際財務報告解釋公告第13號――顧客忠誠度方案》指出對于此類交易應適用?國際會計準那么第18號――收入》第13段規(guī)定的處理辦法，即：應將已收到或應收的銷售交易對價的一局部分攤至獎勵積分，并遞延確認收入。

〔一〕根據(jù)贈送積分的公允價值確認為遞延收益

在產(chǎn)品銷售或勞務提供的同時，將貨款或應收賬款扣除贈送積分的公允價值后確認為收入，贈送積分的公允價值當期確認為遞延收益。

〔二〕積分兌換環(huán)節(jié)的會計處理

當顧戶在使用積分兌換商品或勞務時，企業(yè)通過下列方式將從原計入遞延收益中積分轉為當期收入，波及合理估計將兌換積分的總數(shù)。

已經(jīng)兌換積分的應確認的收入=遞延收益科目余額×〔已經(jīng)被兌換積分數(shù)額/預期將兌換積分總數(shù)〕

積分兌換的會計處理的根本理念就是將積分先確認遞延后再確認收入。但是，由于商家的顧客忠誠度方案形式千差萬別，遇到具體問題還需按照根本準那么的概念框架去把握。

二、獎勵積分的稅務處理

〔一〕積分贈送環(huán)節(jié)

企業(yè)執(zhí)行客戶忠誠度方案，在銷售貨物贈送積分這一環(huán)節(jié)，企業(yè)不會只對銷售貨物的公允價值開具發(fā)票〔金額小于所收取或應收取的金額，同時顧客也不愿接受〕，根本均是按照所收的或應收取的價款全額開具發(fā)票，因此企《I應按照收取或應收取的金額全額確認銷售收入繳納增值稅。

〔二〕積分兌換環(huán)節(jié)

在顧客使用積分兌換商品或者接受勞務時，兌換商品方或提供勞務方是不會再獨自開具增值稅發(fā)票的，但在增值稅如何處理上存在下列幾種觀點。

〔1〕第一種觀點，視同銷售處理。法律依據(jù)：增值稅暫行條例實施細那么中規(guī)定，將購置的貨物無償贈送他人的行為應視同銷售處理，將積分兌換商品視同無償贈送他人的行為。

〔2〕第二種觀點，不視同銷售處理。第二種觀點認為，積分兌換商品的形式是否屬于?增值稅暫行條例實施細那么》所規(guī)定的無償贈送行為，值得商榷。積分兌換商品不同于“來店有禮〞、“開業(yè)典禮抽獎〞等活動的無償贈送的禮品、購物券或代金券等，積分兌換商品與直接銷售貨物行為是有緊密相連的，獲取的商品與支付的積分是有關聯(lián)的，積分是有價值的，支付了對價，不適用?增值稅暫行條例實施細那么》視同銷售中的無償贈送行為。

〔3〕第三種觀點，認為是折扣方式銷售貨物。法律依據(jù)：國稅函[2022]56號中有關規(guī)定，納稅人采取折扣方式銷售貨物的，在同一張發(fā)票上分別注明銷售額和折扣額的，可按折扣后的銷售額征收增值稅。

國家稅務總局納稅效勞司觀點，“購物送積分〞屬于以折扣方式銷售貨物的形式〔來源2022年05月16日國家稅務總局網(wǎng)站-納稅效勞-納稅咨詢-常見問題解答〕。江蘇國稅對此觀點進一步明確：用積分購物的折扣局部，如果合乎國稅函[2022]56號的規(guī)定，可按折扣后的銷售額征收增值稅〔來源2022年06月15日江蘇省國家稅務局網(wǎng)站-辦稅效勞-辦稅輔導-12366熱點問題匯編〕。

盡管國稅總局對利用積分兌換商品尚未有詳盡的規(guī)定，但，在財稅[2022]37號?關于在全國發(fā)展交通運輸業(yè)和局部現(xiàn)代效勞業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點稅收政策的通知》中提到“航空運輸企業(yè)提供的旅客利用里程積分兌換的航空運輸效勞，不征收增值稅〞，我們可以看出國稅總局的思路是傾向于積分兌換商品不征收增值稅的，實質上在前期已按所取得或應收取的款項全額申報增值稅。

但由于稅收征收的特殊性，主管稅務部門具有較強的指導性，在實務中有些單位在積分兌換商品環(huán)節(jié)被視同銷售而需繳納增值稅；但由于第三種觀點存在，給商家在積分兌換業(yè)務上提供稅收籌劃的空間，將在本文第三局部案例分析中列舉。

〔三〕積分失效環(huán)節(jié)

獎勵積分到期，客戶未兌換相關商品或者效勞，按照協(xié)議規(guī)定逾期失效，一般將失效積分對的遞延收益轉入當期損益，不需要計算繳納增值稅，因為在積分贈送環(huán)節(jié)已經(jīng)全額計算銷項稅額，同時在積分失效環(huán)節(jié)也無實物的流轉或也未提供相關效勞。

三、會計與稅務處理實例

〔一〕不考慮稅費情況下的會計處理

在實際操作中，合理估計預期將兌換的積分總數(shù)比擬困難，且其估計結果直接影響收入確認，容易引起內外部審計的關注。因此，在難以合理估計失效積分的情況下，也可不去估計預計失效的積分情況，而在積分實際失效時再予以確認。

對于到期積分最后未兌換，即逾期失效，遞延收益應該如何會計處理，失效積分是轉入營業(yè)收入還是轉入營業(yè)外收入？

筆者認為，計入營業(yè)收入更合乎收入的定義，失效積分是企業(yè)在日?；顒又行纬傻?，積分失效也是對預期兌換積分總數(shù)一種會計估計的調整，相關損益應該相應恢復營業(yè)收入。比方因產(chǎn)品質量保證而預計的維修費，在保修期結束時的預計負債余額是沖減銷售費用，而不是計入營業(yè)外收入。實務中，也有基于無需為失效積分提供商品或勞務的考慮，將失效積分視同一筆企業(yè)額外的收入，視同顧客對該局部權益的一種放棄，計入營業(yè)外收入?！捕晨紤]稅務情況下的會計處理

案例1：2022年10月某加油站按照公司的客戶忠誠度方案，對某顧客消費的150升柴油業(yè)務〔收取1170元現(xiàn)金〕，贈送100個積分〔每個積分的公允價值0.1元〕，該積分可以用來兌換特定的積分商品，2022年11月該顧客利用該200個積分兌換了某汽車用品。

〔1〕積分贈送

借：現(xiàn)金1170

貸：主營業(yè)務收入990

遞延收益10〔100×0.1〕

應交稅費――應交增值稅

〔銷項稅額〕170

〔2〕積分兌換

借：遞延收益10

貸：其他業(yè)務收入8.55

應交稅費――應交增值稅〔銷項稅額〕1.45〔10/1.17×17%〕

案例點評：1.由于顧客直接用200個積分兌換了汽車用品，被主管稅務機關認定為無償贈送，需要繳納增值稅。2.同時又因為該筆業(yè)務整體收入為998.55〔990

+8.55〕元，小于1000元〔1170/1.17〕，差額1.45元未能《{入收入，主管稅務機關會要求調增應納稅所得額。3.從會計核算角度來看該筆業(yè)務，企業(yè)也應確認1000元的營業(yè)收入。

案例2：沿用案例1，加油站不直接用積分兌換商品，而是發(fā)展了“一元‘油’禮活動〞，即顧客通過支付一元錢及相應的積分來換取相應的積分商品。若2022年11月該顧客利用100個積分及一元錢兌換了某汽車用品，同時加油站開具一張金額為1元的發(fā)票，在發(fā)票“金額〞欄注明汽車用品100元及積分折扣9元，合計1元。

積分兌換會計分錄改為如下：

借：現(xiàn)金1

遞延收益10〔100×0.1〕

貸：其他業(yè)務收入10.85〔1+10-0.15〕

應交稅費――應交增值稅〔銷項稅額〕0.15〔1/1.17×17%〕

案例點評：1.由于顧客通過支付1元錢和100個積分