向境外關(guān)聯(lián)企業(yè)支付服務(wù)費(fèi)用的所得稅風(fēng)險(xiǎn)及其應(yīng)對(duì)

向境外關(guān)聯(lián)企業(yè)支付服務(wù)費(fèi)用的所得稅風(fēng)險(xiǎn)及其應(yīng)對(duì)向境外關(guān)聯(lián)企業(yè)支付效勞費(fèi)用的所得稅風(fēng)險(xiǎn)及其應(yīng)對(duì)

一、向境外關(guān)聯(lián)企業(yè)支付費(fèi)用的所得稅稅務(wù)挑戰(zhàn)

2022年3月18日，中國(guó)國(guó)家稅務(wù)總局〔下列簡(jiǎn)稱“國(guó)稅總局〞〕發(fā)布了2022年第16號(hào)?國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用有關(guān)企業(yè)所得稅問題的公告》，公告明確提出，企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用應(yīng)當(dāng)合乎獨(dú)立交易原那么。另外，首次在中國(guó)提出了從受益性角度分析費(fèi)用支付的合理性。并進(jìn)一步明確了如下4種情況向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用稅前不可扣除：

1.境外收款方不足經(jīng)營(yíng)實(shí)質(zhì)。

2.不具備真實(shí)性。

3.不能直接或間接讓付款方獲取經(jīng)濟(jì)利益的效勞費(fèi)。

4.向僅擁有無(wú)形資產(chǎn)法律所有權(quán)而未對(duì)其價(jià)值發(fā)明做出奉獻(xiàn)的關(guān)聯(lián)方支付的特許權(quán)使用費(fèi)。

稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)監(jiān)管并調(diào)整未按照獨(dú)立交易原那么向境外關(guān)聯(lián)方支付的費(fèi)用。在對(duì)企業(yè)監(jiān)管中，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以要求企業(yè)提供相關(guān)資料，并且事后仍有時(shí)機(jī)對(duì)不合乎獨(dú)立交易原那么的對(duì)外支付不予抵扣，明確提出了10年的追溯調(diào)查調(diào)整期限。

在此形勢(shì)下，企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用面臨著越來(lái)越嚴(yán)峻的形勢(shì)，如果沒有在事前、事中、事后做好從稅務(wù)框架設(shè)計(jì)、資料準(zhǔn)備、風(fēng)險(xiǎn)分析以及和稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)溝通等一系列的籌劃工作，則效勞費(fèi)將可能無(wú)法在稅前扣除，并面臨特別納稅調(diào)整的風(fēng)險(xiǎn)。

二、應(yīng)對(duì)向境外關(guān)聯(lián)企業(yè)支付效勞費(fèi)的所得稅稅務(wù)挑戰(zhàn)的對(duì)策措施

通過(guò)以上分析可以看出，在國(guó)際化的情形下跨國(guó)經(jīng)營(yíng)已是必然趨勢(shì)，境外關(guān)聯(lián)企業(yè)支付效勞費(fèi)不可防止，只有學(xué)習(xí)稅務(wù)相關(guān)政策、積極合理安頓業(yè)務(wù)框架，提早布局籌劃，才能防止企業(yè)的所得稅風(fēng)險(xiǎn)，確保企業(yè)經(jīng)營(yíng)順利發(fā)展。根據(jù)對(duì)境外效勞費(fèi)問題的研究，下面從費(fèi)用發(fā)生的源頭開始，對(duì)如何應(yīng)對(duì)及處理境外支付效勞費(fèi)可能面臨的所得稅問題及風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行深入探討。

1.根據(jù)“四性原那么〞梳理關(guān)聯(lián)公司提供的各項(xiàng)效勞，結(jié)合費(fèi)用計(jì)算辦法提前進(jìn)行框架設(shè)計(jì)

關(guān)聯(lián)公司之間優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)、資源優(yōu)化配置，并結(jié)合稅務(wù)籌劃來(lái)互相提供效勞并收取效勞費(fèi)，這是跨國(guó)公司的通行做法，所以必須從整個(gè)集團(tuán)來(lái)考慮，并得到上層的支持和幫忙。如何設(shè)置效勞提供框架，如何計(jì)算收取效勞費(fèi)，如何防止可能的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，本文試圖從四性原那么釋義、四性原那么下的效勞費(fèi)梳理以及四性原那么下效勞費(fèi)計(jì)算方式的選擇三方面進(jìn)行闡述。

〔1〕“四性原那么〞釋義

16號(hào)公告相關(guān)條例規(guī)定，企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用，如果不合乎獨(dú)立交易原那么、不能證實(shí)交易真實(shí)發(fā)生、未能為企業(yè)帶來(lái)直接或間接經(jīng)濟(jì)利益、或者該費(fèi)用與企業(yè)的收入不相關(guān)，那么該費(fèi)用不可以在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。這里以“四性原那么〞為根底，明確提出了境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用的所得稅風(fēng)險(xiǎn)?！八男栽敲川暰唧w內(nèi)容主要包括下列方面：

獨(dú)立性交易原那么：企業(yè)接受的境外關(guān)聯(lián)效勞，必須是按照市場(chǎng)條件下的公平成交價(jià)格和營(yíng)業(yè)常規(guī)來(lái)進(jìn)行；

真實(shí)性原那么：企業(yè)接受的境外關(guān)聯(lián)效勞必須有實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、真實(shí)發(fā)生且履行了功能并承當(dāng)了風(fēng)險(xiǎn)。

收益性原那么：企業(yè)接受的境外關(guān)聯(lián)效勞必須能夠使企業(yè)獲得直接或間接經(jīng)濟(jì)利益。

相關(guān)性原那么：企業(yè)接受的境外關(guān)聯(lián)效勞與企業(yè)實(shí)際取得的收入直接相關(guān)。

因此，下文選擇使用“四性原那么〞從源頭對(duì)境外關(guān)聯(lián)方的支付費(fèi)用加以梳理和標(biāo)準(zhǔn)，來(lái)躲避所支付境外關(guān)聯(lián)方費(fèi)用潛在的所得稅風(fēng)險(xiǎn)。

〔2〕以“四性原那么〞對(duì)效勞費(fèi)用梳理及分類

①匯合企業(yè)集團(tuán)內(nèi)各公司的效勞提供情況，進(jìn)行逐項(xiàng)梳理，以“四性原那么〞為根底確定效勞框架。

②對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)的效勞進(jìn)行分類，分類盡量細(xì)化，方便了解效勞的性質(zhì)和類型。比方，可以細(xì)化到每一個(gè)本錢中心，根據(jù)其功能和提供效勞的內(nèi)容，逐一陳說(shuō)其提供的財(cái)務(wù)、人事、流程、采購(gòu)等等效勞。

③逐項(xiàng)分析，剔除不合乎“四性原那么〞的效勞工程。如前文所述，跨國(guó)公司間提供的效勞多種多樣，不可防止的是一些效勞費(fèi)用不屬于“四性原那么〞規(guī)定可以支付的范疇。比方，有些關(guān)聯(lián)公司實(shí)際承當(dāng)了母公司的管理職能，為此而收取的管理費(fèi)不可以在所得稅前扣除；境外關(guān)聯(lián)方在向中國(guó)企業(yè)銷售原材料時(shí)已經(jīng)在定價(jià)中獲取了與發(fā)展采購(gòu)活動(dòng)相對(duì)應(yīng)的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償，如果還要額外收取采購(gòu)效勞費(fèi)，相應(yīng)的效勞費(fèi)可能不被允許稅前抵扣，等等此類費(fèi)用必須分析并剔除，防止所得稅風(fēng)險(xiǎn)。

④確定合乎“四性原那么〞而關(guān)聯(lián)企業(yè)必需的效勞工程，從效勞內(nèi)容、效勞范圍、效勞費(fèi)計(jì)算辦法及收取等方面將其框架設(shè)定下來(lái)，并形成文字資料。對(duì)于此類合乎獨(dú)立交易原那么的效勞類別，盡量詳細(xì)陳說(shuō)并在合同中予以規(guī)定。

〔3〕四性原那么下效勞費(fèi)計(jì)算方式的選擇

當(dāng)設(shè)定以上關(guān)聯(lián)公司效勞內(nèi)容、效勞范圍的框架后，選擇何種方式來(lái)計(jì)算收取效勞費(fèi)，也是獨(dú)立性交易原那么的重要一步。

一般效勞費(fèi)計(jì)算方式多種多樣，比方按效勞時(shí)間計(jì)算，按成交業(yè)務(wù)量的一定比例計(jì)算，按費(fèi)用分?jǐn)側(cè)缓蟊惧X加成方式計(jì)算，等等。但具體選用何種效勞費(fèi)計(jì)算方式？其實(shí)并沒有一個(gè)完美的答案，但下列幾項(xiàng)原那么可供參考：

①直接相關(guān)性原那么

效勞收費(fèi)實(shí)際上與效勞內(nèi)容、效勞性質(zhì)、效勞方式等密切相關(guān)，對(duì)不同的效勞最好能采取切合其效勞性質(zhì)的收費(fèi)方式。

②以市場(chǎng)價(jià)格參考、保持合理利潤(rùn)原那么

關(guān)聯(lián)企業(yè)之間提供效勞的最大稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)就是所得稅風(fēng)險(xiǎn)，即利用關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移利潤(rùn)從而侵蝕稅基。所以，在對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)間的效勞定價(jià)時(shí)必須考慮市場(chǎng)價(jià)格，以確保該項(xiàng)效勞保有合理的利潤(rùn)，主動(dòng)躲避所得稅風(fēng)險(xiǎn)。③本錢效益原那么

跨國(guó)公司內(nèi)部的關(guān)聯(lián)公司間的效勞設(shè)計(jì)范圍廣、種類多，如果按各項(xiàng)效勞性質(zhì)制定不同的費(fèi)用計(jì)算方式，勢(shì)必需要大量的工作做前期準(zhǔn)備，而后日常經(jīng)營(yíng)需要花費(fèi)時(shí)間計(jì)算并跟蹤，所以考慮何種費(fèi)用計(jì)算方式也要抓大放小、考慮本錢效益原那么。

2.結(jié)合“四性原那么〞做好支持性文件準(zhǔn)備

當(dāng)從集團(tuán)層面設(shè)定好以上效勞模式以及收費(fèi)定價(jià)機(jī)制后，基于獨(dú)立性、受益性原那么，完整、標(biāo)準(zhǔn)、及時(shí)地準(zhǔn)備充沛、合理、必要的相關(guān)資料，對(duì)于企業(yè)躲避支付境外關(guān)聯(lián)方效勞費(fèi)的所得稅風(fēng)險(xiǎn)也同等重要。

〔1〕企業(yè)與境外關(guān)聯(lián)方簽訂的合同或者協(xié)議

合同是證明效勞真實(shí)發(fā)生的重要依據(jù)。當(dāng)關(guān)聯(lián)方效勞框架確定之后，要將效勞內(nèi)容及范圍、效勞提供方式及流程、效勞發(fā)生地點(diǎn)、效勞定價(jià)及收費(fèi)計(jì)算、效勞期間及收費(fèi)金額等重要信息以合同的形式固定下來(lái)，是日后和稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通的重要文件。

很多企業(yè)因?yàn)樾谑召M(fèi)金額不固定或者有很多效勞工程不好逐一陳說(shuō)而簽訂一個(gè)框架協(xié)議，這種做法為企業(yè)在實(shí)際支付境外關(guān)聯(lián)方效勞費(fèi)帶來(lái)很大的困難和風(fēng)險(xiǎn)。倡議在合同里按本文第一局部所述，按不同類別將效勞內(nèi)容詳細(xì)列出，某一局部最后有稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)而不會(huì)影響其他效勞工程的支付，從而從整體上降低所得稅風(fēng)險(xiǎn)。

〔2〕證明交易真實(shí)發(fā)生的其他相關(guān)資料

境外關(guān)聯(lián)方效勞僅有合同缺乏以證明交易的真實(shí)發(fā)生。企業(yè)在日常接受境外關(guān)聯(lián)方的效勞時(shí)就必須收集下列支持性文件比方效勞成果、效勞帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益等，并形成一個(gè)系統(tǒng)性常規(guī)性的資料收集機(jī)制：

①效勞成果

因?yàn)樾趦?nèi)容及形式的多種多樣，效勞成果可能是一份報(bào)告、一個(gè)工程、或者開發(fā)的一個(gè)產(chǎn)品，還有的效勞并不能馬上進(jìn)行量化，而是一定期間內(nèi)才可以看到效勞的效果，這就要求企業(yè)根據(jù)不同情況做好記錄，并將這些效勞成果信息系統(tǒng)性、定期性地整理記錄下來(lái)，作為向稅務(wù)機(jī)關(guān)備案并證明效勞真實(shí)發(fā)生的重要依據(jù)。

②效勞帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益

效勞帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益是效勞真實(shí)性的強(qiáng)有力證據(jù)，同時(shí)也是受益性的必要條件。16號(hào)公告引入受益性的概念，結(jié)合該公告，與企業(yè)承當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)或者經(jīng)營(yíng)相關(guān)的效勞，能為企業(yè)帶來(lái)量化收入的效勞，都是企業(yè)從該效勞得到的經(jīng)濟(jì)利益。

企業(yè)也要建立效勞和經(jīng)濟(jì)利益的掛鉤機(jī)制，定期跟蹤分析，確保效勞帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)，或者說(shuō)，一旦發(fā)現(xiàn)這種效勞不能為企業(yè)帶來(lái)直接或間接的經(jīng)濟(jì)利益，那么需要將其從一攬子效勞工程中剔除，以降低所得稅風(fēng)險(xiǎn)。

〔3〕證明交易合乎獨(dú)立交易原那么的相關(guān)資料――同期資料準(zhǔn)備

獨(dú)立交易原那么的相關(guān)資料很多，同期資料準(zhǔn)備是證明獨(dú)立交易原那么的一個(gè)有效工具。同期資料有著系統(tǒng)而固定的格式，雖然合乎一定條件的企業(yè)才被稅務(wù)機(jī)關(guān)要求準(zhǔn)備同期資料，但對(duì)有著境外關(guān)聯(lián)效勞費(fèi)支付的企業(yè)來(lái)說(shuō)，是個(gè)借鑒和利用的好工具。

同期資料一般從企業(yè)業(yè)務(wù)介紹、集團(tuán)概況、行業(yè)分析、關(guān)聯(lián)交易介紹、功能與風(fēng)險(xiǎn)分析、轉(zhuǎn)讓定價(jià)辦法介紹等等方面對(duì)企業(yè)的關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行全面反映，其中的功能與風(fēng)險(xiǎn)分析、轉(zhuǎn)讓定價(jià)辦法介紹可以幫忙企業(yè)對(duì)境外關(guān)聯(lián)方效勞費(fèi)支付提供有益分析和資料準(zhǔn)備。

功能與風(fēng)險(xiǎn)分析，是體現(xiàn)效勞真實(shí)性的重要信息。

行業(yè)分析、轉(zhuǎn)讓定價(jià)辦法以及經(jīng)濟(jì)分析局部，間接佐證了境外關(guān)聯(lián)方效勞費(fèi)的獨(dú)立交易性原那么。

3.有效的稅務(wù)溝通

有效的稅務(wù)溝通是另一減少境外關(guān)聯(lián)方效勞費(fèi)支付所得稅風(fēng)險(xiǎn)的重要保證。16號(hào)公告為稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的監(jiān)管提供了堅(jiān)實(shí)的政策根底，對(duì)企業(yè)境外關(guān)聯(lián)方效勞費(fèi)支付帶來(lái)了更大的風(fēng)險(xiǎn)與挑戰(zhàn)，企業(yè)還必須從下列方面加強(qiáng)溝通，主動(dòng)適應(yīng)政策變化，有效進(jìn)行稅務(wù)管理。

〔1〕企業(yè)內(nèi)部自行對(duì)關(guān)聯(lián)方效勞進(jìn)行跟蹤及溝通

①與集團(tuán)總部的財(cái)稅團(tuán)隊(duì)保持密切聯(lián)系，在集團(tuán)層面獲取信息與協(xié)助，并采取一致和整體性的應(yīng)對(duì)措施，這需要本地公司與集團(tuán)總部的通力合作。

②向經(jīng)營(yíng)管理層團(tuán)隊(duì)提供必要的培訓(xùn)，以使其了解轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理的根本內(nèi)容從而盡早辨認(rèn)風(fēng)險(xiǎn)，并確保轉(zhuǎn)讓定價(jià)內(nèi)部指引能夠?qū)π屡d交易實(shí)施有效管理。

③跟蹤審查每項(xiàng)效勞費(fèi)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，評(píng)估關(guān)聯(lián)效勞交易定價(jià)政策及其最初制定的根底有無(wú)改變，如有變更及時(shí)應(yīng)對(duì)。

④企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立有效且持續(xù)的內(nèi)部稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制，并更新完善集團(tuán)內(nèi)部效勞收費(fèi)機(jī)制，以確保稅務(wù)處理合規(guī)、有效與及時(shí)。

〔2〕主動(dòng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)建立有效溝通

①稅務(wù)機(jī)關(guān)也在暢通與企業(yè)財(cái)務(wù)人員及稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)的溝通與合作，企業(yè)可以借助這種時(shí)機(jī)主動(dòng)和稅務(wù)機(jī)關(guān)建立溝通的平臺(tái)，解決任何潛在的稅務(wù)爭(zhēng)議，躲避可能的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

②雙邊磋商不僅能為納稅人提供稅收確定性，使納稅人防止國(guó)際雙重征稅，還能標(biāo)準(zhǔn)跨國(guó)公司在中國(guó)的利潤(rùn)水平，合理實(shí)現(xiàn)國(guó)際稅源的轉(zhuǎn)移。在實(shí)踐中，雙邊磋商越來(lái)越受到各國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)的重視。

所以，如有可能，可以向我國(guó)申請(qǐng)雙邊預(yù)約定價(jià)安頓和轉(zhuǎn)讓定價(jià)相應(yīng)調(diào)整的雙邊磋商，境外關(guān)聯(lián)公司的效勞費(fèi)支付也就迎刃而解。

〔3〕借助