試論高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

試論高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------編輯整理:轉(zhuǎn)賬支票填寫(xiě)編輯:王菲文章來(lái)源：新浪摘要高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定是各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)工作的重點(diǎn)，也是目前迫在眉睫的問(wèn)題所在。在分析了高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的提出和目前國(guó)際現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，提出中國(guó)的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)建立應(yīng)注意的問(wèn)題。

關(guān)鍵詞高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則原則導(dǎo)向規(guī)則導(dǎo)向國(guó)際協(xié)調(diào)

1高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的提出

高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題是由SEC（美國(guó)證券交易委員會(huì)）主席Authur·Levitt提出的，他在1997年9月29日的一次演講中，闡述了一個(gè)主體,即我們需要高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。作者在文章中闡述了以下幾個(gè)觀(guān)點(diǎn)：

（1）根據(jù)美國(guó)的經(jīng)驗(yàn)，要建立發(fā)達(dá)而健全的資本市場(chǎng)，必須有效地保護(hù)投資人，使投資人能夠得到上市公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的真實(shí)、完整、公允并具有透明度的財(cái)務(wù)圖像———那就是公司通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表披露的信息。美國(guó)SEC自1934年成立以來(lái)，就始終要求上市或者發(fā)行證券的公司必須不間斷地披露信息。防止會(huì)計(jì)信息出現(xiàn)誤導(dǎo)的標(biāo)準(zhǔn)首推會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。雖然Authur·Levitt沒(méi)有給出高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的定義，但羅列了高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的特征：“按良好會(huì)計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生的財(cái)務(wù)報(bào)告，要使應(yīng)在本期報(bào)告的事項(xiàng)，既不提前、也不滯后；不提過(guò)多預(yù)防意外地準(zhǔn)備；不確認(rèn)遞延損失；公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)實(shí)際上在各年是起伏不定的，財(cái)務(wù)報(bào)告不應(yīng)進(jìn)行所謂的‘平滑’；不人為地粉飾一個(gè)似乎前后一致的、穩(wěn)定發(fā)展的假象”。

（2）當(dāng)前，資本市場(chǎng)已經(jīng)全球化，人們不僅要求本國(guó)準(zhǔn)則的高質(zhì)量，而且要求國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的高質(zhì)量。Authur·Levitt提出國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的高質(zhì)量體現(xiàn)在：準(zhǔn)則必須包括現(xiàn)有的會(huì)計(jì)文獻(xiàn)中普遍接受的、綜合性的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)概念中的核心部分，即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架；準(zhǔn)則必須高質(zhì)量。Authur.Levitt把高質(zhì)量理解為“能夠?qū)е驴杀刃?、透明度和提供充分的信息披露，利用這些信息，投資人在公司的不同會(huì)計(jì)期間能夠有意義地分析公司的業(yè)績(jī)”；準(zhǔn)則必須嚴(yán)格地加以解釋和應(yīng)用。

2高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的演變及特征

或許是對(duì)高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究提供案例，2001年11月,美國(guó)最大的能源業(yè)巨子——“安然”公司會(huì)計(jì)造假案事發(fā),并申請(qǐng)破產(chǎn),讓安達(dá)信國(guó)際會(huì)計(jì)公司土崩瓦解,尤其是美國(guó)上市公司又爆發(fā)出施樂(lè)、世通等大公司會(huì)計(jì)造假的財(cái)務(wù)舞弊丑聞,從而引發(fā)了紐約股市大跌和美國(guó)資本市場(chǎng)的巨大恐慌。為此,美國(guó)各界對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定頗具微詞,當(dāng)時(shí)的五大會(huì)計(jì)事務(wù)所也聯(lián)合發(fā)表申明,認(rèn)為現(xiàn)有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定需要改進(jìn)。美國(guó)國(guó)會(huì)參眾兩院加快立法進(jìn)程,試圖從根本上封堵再次發(fā)生類(lèi)似事件的制度性漏洞。2002年7月30日,布什總統(tǒng)簽署了《薩班斯—奧克萊斯法案》,該法案責(zé)成美國(guó)證券交易委員會(huì)(SEC)對(duì)以“原則導(dǎo)向”(Principle-based)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)問(wèn)題進(jìn)行研究,這些問(wèn)題包括:美國(guó)現(xiàn)有的準(zhǔn)則已在多大程度上體現(xiàn)了原則導(dǎo)向；從規(guī)則導(dǎo)向(Rule-based)的財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)向原則導(dǎo)向過(guò)渡需要多長(zhǎng)時(shí)間；采用原則導(dǎo)向的可行性與可能性；采用原則導(dǎo)向的準(zhǔn)則制定模式進(jìn)行全面經(jīng)濟(jì)分析。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)———財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）也于2002年10月底發(fā)布了《關(guān)于美國(guó)以原則為導(dǎo)向制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的方法和建議》,對(duì)準(zhǔn)則制定模式由現(xiàn)行的規(guī)則導(dǎo)向轉(zhuǎn)變?yōu)樵瓌t導(dǎo)向并廣泛征求社會(huì)公眾的意見(jiàn)。事實(shí)上,這也是除了美國(guó)以外其他國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,包括中國(guó)，甚至國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則所面臨的問(wèn)題。

以原則導(dǎo)向會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從制定原則上更注重經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的實(shí)質(zhì)；從適用范圍來(lái)講，原則導(dǎo)向會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不提供或很少提供不適用“原則”的例外或不一致的情況，不易規(guī)避；從內(nèi)容上原則導(dǎo)向會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比較簡(jiǎn)明易懂，重原則要求，輕具體規(guī)范。但是以原則導(dǎo)向制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則過(guò)于抽象與簡(jiǎn)單,在應(yīng)用準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)需要會(huì)計(jì)人員運(yùn)用大量的職業(yè)判斷,這不僅需要會(huì)計(jì)人員具有深厚的會(huì)計(jì)學(xué)知識(shí),也需要會(huì)計(jì)人員擁有法律、經(jīng)濟(jì)等相關(guān)領(lǐng)域的知識(shí),這樣才能使會(huì)計(jì)人員深刻認(rèn)識(shí)到經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì),按照原則加以處理。另外,利用原則導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在處理相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)會(huì)有多種選擇方式,而不同的處理方式會(huì)導(dǎo)致不同的經(jīng)濟(jì)后果，所以更需要一個(gè)誠(chéng)實(shí)守信的道德環(huán)境，會(huì)計(jì)報(bào)表的編制者和會(huì)計(jì)報(bào)表的審核者均要本著誠(chéng)信的原則秉公辦事，心懷叵測(cè)地濫用準(zhǔn)則條款、曲解準(zhǔn)則條款，勢(shì)必給投資者帶來(lái)更大的損失。

規(guī)則導(dǎo)向會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從制定原則上更注重經(jīng)濟(jì)交易的形式，從適用范圍上講，規(guī)則導(dǎo)向熱衷解決實(shí)際問(wèn)題，操作性強(qiáng)，從內(nèi)容上來(lái)說(shuō)，規(guī)則導(dǎo)向會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容龐大、相近、復(fù)雜，重技術(shù)細(xì)節(jié)。企業(yè)可以安排技術(shù)上完全合乎規(guī)定的交易，從而逃避準(zhǔn)則約束。從對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師造成的后果來(lái)看，一旦發(fā)生法律訴訟，規(guī)則導(dǎo)向會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相對(duì)來(lái)說(shuō)提供了較為清楚的判斷標(biāo)準(zhǔn)，比較容易判定注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否盡責(zé)。

既然兩種導(dǎo)向都有這樣或那樣的弊端，SEC在研究報(bào)告中提出“目標(biāo)導(dǎo)向”（ObjectivesOrientedStandards）準(zhǔn)則應(yīng)具有如下特征：建立在經(jīng)改進(jìn)并得到一致應(yīng)用的概念框架基礎(chǔ)上；明確提出準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)目標(biāo)；提供充分的細(xì)節(jié)和結(jié)構(gòu)，使準(zhǔn)則能夠得到一致的事實(shí)和應(yīng)用；盡量減少準(zhǔn)則的例外；避免使用那些使財(cái)務(wù)工程師能在技術(shù)上遵循準(zhǔn)則卻在實(shí)質(zhì)上規(guī)避準(zhǔn)則意圖的百分比檢驗(yàn)（PercentageTests,或“明界”Bright-lines）。SEC的工作人員認(rèn)為，例外情況和界限檢驗(yàn)鼓勵(lì)了那些希望規(guī)避準(zhǔn)則意圖行事的人，導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告并沒(méi)有真實(shí)地描述交易和事項(xiàng)的潛在的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)?？陀^(guān)實(shí)務(wù)中出現(xiàn)的例外情況更加重了會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。另外，這樣的準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)提供特定性質(zhì)的交易和事項(xiàng)的適當(dāng)數(shù)量的實(shí)施指南。

目標(biāo)導(dǎo)向的研究出臺(tái)確實(shí)有利于監(jiān)管方，但卻給會(huì)計(jì)人員加大了職業(yè)判斷，如何抓住經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)進(jìn)行披露，成為考核會(huì)計(jì)人員的最有效的問(wèn)卷。

3高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的借鑒意義

2.1增加會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程中的透明度我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的委員企業(yè)界只有1位，占總體比例的5%,專(zhuān)家學(xué)者占了15％，我們并不否認(rèn)專(zhuān)家學(xué)者的重要作用，但畢竟會(huì)計(jì)人員所提供的信息是投資者，特別是中小投資者了解企業(yè)會(huì)計(jì)信息的重要手段，精通會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，了解會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)一線(xiàn)問(wèn)題的人士在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建立上應(yīng)該更有發(fā)言權(quán)。所以，筆者建議在具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則立項(xiàng)之后，就應(yīng)公諸于眾，讓廣大的相關(guān)利益集團(tuán)了解、參與到準(zhǔn)則制定過(guò)程中來(lái)，在獲得征求意見(jiàn)并對(duì)其進(jìn)行處理后，及時(shí)把處理結(jié)果公開(kāi)，廣開(kāi)言路。證監(jiān)會(huì)為保證中小股東的利益頒令主張中小股東的投票權(quán)，并借助于網(wǎng)上投票來(lái)行使權(quán)利。

2.2注意在準(zhǔn)則具體內(nèi)容制定時(shí)的細(xì)節(jié)

(1)先為準(zhǔn)則打好地基———搭好概念框架。透過(guò)美國(guó)上市公司的丑聞，我們也看到美國(guó)并非一致地秉承了概念框架的宗旨，致使美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的聲望遭到重創(chuàng)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架如同建筑物的地基，基礎(chǔ)不牢，附著物再豪華、再堅(jiān)硬，也難逃崩潰地后果。我國(guó)應(yīng)以此為鑒，修正我國(guó)1993年頒布的《基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》使其概念更加全面、目標(biāo)更加清晰、原則性、指導(dǎo)性更強(qiáng)，從而全面推進(jìn)我國(guó)高質(zhì)量會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系的建立。

(2)內(nèi)容不要過(guò)于詳盡。準(zhǔn)則中過(guò)多的規(guī)則，畢竟是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的滯后反映，把一個(gè)個(gè)具體的案例寫(xiě)入準(zhǔn)則，未免掛一漏萬(wàn)，對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的分析，應(yīng)注重實(shí)質(zhì)分析，輕形式描述，避免使我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則重導(dǎo)美國(guó)覆轍。

(3)準(zhǔn)則內(nèi)容的制定上注重國(guó)際協(xié)調(diào)。2001年4月，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（I?鄄ASB）改組后，其工作重點(diǎn)是盡快制定一套國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）。各國(guó)對(duì)該準(zhǔn)則采取了積極的態(tài)度，歐盟、澳大利亞等國(guó)宣布了采納國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的時(shí)間。我們?cè)俨荒荛]門(mén)造車(chē)、顧影自憐般強(qiáng)調(diào)我國(guó)的經(jīng)濟(jì)與其他國(guó)家的差別之大，而固守自己的一套標(biāo)準(zhǔn)體系，我們應(yīng)該積極地加入到這種國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變革、協(xié)調(diào)的過(guò)程中去，讓國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)中能有中國(guó)的聲音，至于多大程度地接受?chē)?guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、需要作哪些準(zhǔn)備工作，我們可以逐步協(xié)調(diào)、逐步和上國(guó)際的腳步。

2.3建立健全會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相應(yīng)的實(shí)施機(jī)制

建立健全的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，則需要完善《公司法》、《證券法