會計準(zhǔn)則與盈余管理

會計準(zhǔn)則與盈余管理【摘要】會計準(zhǔn)則和盈余管理“天生”就存在持久的博弈關(guān)系。會計準(zhǔn)則一方面遏制管理層操作企業(yè)盈余；另一方面也可能為企業(yè)的盈余管理提供可操縱的空間。文章側(cè)重探討了新會計準(zhǔn)則對盈余管理可能性的一面，旨在揭示管理層可能的盈余管理行為，以起防范之用?！娟P(guān)鍵詞】會計準(zhǔn)則；盈余管理；防范與懲治一、會計準(zhǔn)則與盈余管理的關(guān)系：“天生”的持久博弈盈余管理是指企業(yè)管理層為了給企業(yè)或個人謀取利益，而通過使用會計手段，或通過采取實際行動使企業(yè)的賬面盈余達到所期望的水平的操控性行為。這些行為既包含合法的操控性行為，也包括非法的或欺詐性的操縱行為，如有意識地“過度”或“不當(dāng)”使用會計選擇和職業(yè)判斷來影響賬面盈余，有意編造、虛構(gòu)交易來調(diào)整賬面盈余的行為等。狹義的盈余管理僅指非法的或欺詐性的盈余操縱行為。一般所說的盈余管理主要是狹義的盈余管理。會計語言是管理當(dāng)局與公司外部利益關(guān)系人交流的工具。會計準(zhǔn)則制定者“將會計準(zhǔn)則定位為公司提供一種向公司外部的資本提供者和其他利益關(guān)系人報告公司財務(wù)狀況和交易經(jīng)營業(yè)績方面信息的成本相對低廉且可信的手段”。如果會計準(zhǔn)則能夠使財務(wù)報表以及時可信的方式有效地描述各公司經(jīng)濟狀況和經(jīng)營業(yè)績的差異，從而促進資源的有效配置和利益關(guān)系人的有效決策，則會計準(zhǔn)則的價值將增加?！叭绻攧?wù)報告被用來傳遞公司管理當(dāng)局關(guān)于公司經(jīng)營業(yè)績的信息，但由于會計信息的相關(guān)性和可靠性的沖突的存在，會計準(zhǔn)則必將允許管理當(dāng)局在財務(wù)報告中采用職業(yè)判斷，管理當(dāng)局于是可以憑借其對經(jīng)濟活動及其機會的了解，來選擇符合該公司經(jīng)濟情形的會計方法、會計估計和披露方式，這潛在地增加了會計作為一種交流形式的價值。然而，由于審計的缺陷性，管理當(dāng)局運用職業(yè)判斷也為‘盈余管理’創(chuàng)造了機會，即管理當(dāng)局會選擇不能準(zhǔn)確反映其公司真實經(jīng)濟情形的會計方法和會計估計”，“管理當(dāng)局濫用‘巨額沖銷’的方式來調(diào)整費用、提前確認收入、不切實際地計提準(zhǔn)備等，這些正威脅著財務(wù)報告的可靠性”，“會計準(zhǔn)則畢竟只是一個會計信息的技術(shù)規(guī)范，它解決的是‘該如何辦’的問題。對會計準(zhǔn)則的惡意誤用屬于準(zhǔn)則實施中‘人'的問題，從大的方面講是上市公司治理生態(tài)……”?？梢?，會計準(zhǔn)則與盈余管理的關(guān)系其實是明確的，可以描述為：會計準(zhǔn)則天生不是盈余管理的動因，但會計準(zhǔn)則天生會成為管理當(dāng)局用來進行盈余管理的工具。從會計準(zhǔn)則制定者的本意上講，設(shè)計會計準(zhǔn)則是為了追求會計信息的相關(guān)性和可靠性，反對任意提供甚至操縱會計信息的行為，以為公司提供一種生成會計信息的成本相對低廉且可信的手段。但是會計準(zhǔn)則和盈余管理“天生”就存在持久博弈關(guān)系。自財政部2006年頒布新的會計準(zhǔn)則以來，會計界專家學(xué)者都不同程度地對新會計準(zhǔn)則與盈余管理的關(guān)系進行了論述，但是大都是分析了新會計準(zhǔn)則對盈余管理的遏制。本文從新會計準(zhǔn)則可能會進一步促進盈余管理的方面進行論述，以期對防范管理層盈余操作有所裨益。二、新會計準(zhǔn)則對盈余管理的影響：留下的可能空間負債計量與確認的新變化，為企業(yè)盈余管理增加了余地預(yù)計負債計量的新規(guī)定。新《或有事項準(zhǔn)則》對預(yù)計負債的初始計量增加了“……如果貨幣時間價值影響重大，應(yīng)當(dāng)通過對相關(guān)未來現(xiàn)金流出折現(xiàn)后確定最佳估計數(shù)”；同時還增加了后續(xù)計量的規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負債表日對預(yù)計的賬面價值進行檢查，如有客觀證據(jù)表明該賬面價值不能真實反映當(dāng)前最佳估計數(shù)，應(yīng)作相應(yīng)的調(diào)整，差額計入當(dāng)期損益?！边@些新規(guī)定也為企業(yè)進行盈余管理增加了余地。新債務(wù)重組的三大變化。一是債務(wù)重組利得的會計處理由“資本公積”科目回歸到“營業(yè)外收入”科目，而且由此增加的利潤只需在附注中披露，勿需在計算每股收益指標(biāo)時扣除；二是以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)時，既確認債務(wù)重組利得又確認轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)損益，而且用以抵債的資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓損益應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)的性質(zhì)確認為正常情形下的出售損益，如主營業(yè)務(wù)收入、投資收益等；三是以修改其他債務(wù)條件進行債務(wù)重組時未來應(yīng)收金額或應(yīng)付金額由過去以協(xié)議中規(guī)定的未來的本利確定，改為按未來現(xiàn)金流量的公允價值確定。新債務(wù)重組準(zhǔn)則的這三大重要變化也給企業(yè)盈余管理留有一定空間。研究費用和開發(fā)費用不同處理的確認，導(dǎo)致新的盈余管理的出現(xiàn)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號一一無形資產(chǎn)》第7、8條規(guī)定，企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)支出，應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出。研