會計干貨之收到“土地返還款”用于“拆遷補償”-如何納稅

【tips】本文由梁志飛老師精心編輯整理，學知識，要抓緊！會計實務-收到“土地返還款”用于“拆遷補償”,如何納稅?營改增后，房地產(chǎn)行業(yè)相關稅收細節(jié)政策在逐步的過渡階段，因此，部分業(yè)務在政策執(zhí)行與理解上，只有深入的分析之后才能全面、準確的掌握。

為此，昌堯講稅近期打算為大家全面的梳理一下，不同形式的土地返還款在房地產(chǎn)行業(yè)業(yè)務處理中，該如何納稅?

今天昌堯講稅就來和大家講講這收到的土地返還款用于拆遷補償，該如何納稅?但愿能對你有所幫助。

實務案例：

嘉誠房地產(chǎn)開發(fā)公司2016年10月以招拍掛取得土地使用權(quán)，面積為100畝，一次性支付土地出讓金12000萬元。

2016年11月在與當?shù)卣炗喭恋爻鲎尯贤瑫r約定，一次性返還嘉誠公司土地出讓金4000萬元，全部用于征地拆遷補償(其中1000萬用于建筑物拆除，3000萬用于動遷補償)，如果實際發(fā)生拆遷補償費用低于4000萬，則作為嘉誠公司代理拆遷補償收入，如果實際發(fā)生拆遷補償費用超過4000萬，則由嘉誠房地產(chǎn)公司承擔。

一、增值稅如何納稅？

政策依據(jù)

1、根據(jù)《國家稅務總局關于政府收回土地使用權(quán)及納稅人代墊拆遷補償費有關營業(yè)稅問題的通知》（國稅函〔2009〕520號）第二條規(guī)定：納稅人受托進行建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用權(quán)人支付拆遷補償費的過程中，其提供建筑物拆除、平整土地勞務取得的收入應按照建筑業(yè)稅目繳納營業(yè)稅；其代委托方向原土地使用權(quán)人支付拆遷補償費的行為屬于服務業(yè)代理業(yè)行為，應以提供代理勞務取得的全部收入減去其代委托方支付的拆遷補償費后的余額為營業(yè)額計算繳納營業(yè)稅。

2、根據(jù)根據(jù)財政部國家稅務總局《關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅(2016)36）號附件二《營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定》

第一條第（三）項第4點：經(jīng)紀代理服務，以取得的全部價款和價外費用，扣除向委托方收取并代為支付的政府性基金或者行政事業(yè)性收費后的余額為銷售額。向委托方收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費，不得開具增值稅專用發(fā)票。

第一條第（七）項第1點：一般納稅人以清包工方式提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。

以清包工方式提供建筑服務，是指施工方不采購建筑工程所需的材料或只采購輔助材料，并收取人工費、管理費或者其他費用的建筑服務。

3、根據(jù)《財政部國家稅務總局關于明確金融房地產(chǎn)開發(fā)教育輔助服務等增值稅政策的通知》財稅〔2016〕140號第七規(guī)定：《營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定》（財稅〔2016〕36號）第一條第（三）項第10點中向政府部門支付的土地價款，包括土地受讓人向政府部門支付的征地和拆遷補償費用、土地前期開發(fā)費用和土地出讓收益等。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產(chǎn)項目（選擇簡易計稅方法的房地產(chǎn)老項目除外），在取得土地時向其他單位或個人支付的拆遷補償費用也允許在計算銷售額時扣除。納稅人按上述規(guī)定扣除拆遷補償費用時，應提供拆遷協(xié)議、拆遷雙方支付和取得拆遷補償費用憑證等能夠證明拆遷補償費用真實性的材料。

政策解析

結(jié)合以上案例，根據(jù)以上相關政策的規(guī)定分析，我們可以得出以下納稅結(jié)論：

1、嘉誠房地產(chǎn)公司將建筑物拆除勞務外包給建筑公司，構(gòu)筑物拆除屬于以清包工方式提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。

如果外包金額低于1000萬元，則嘉誠房地產(chǎn)公司按扣除支付給建筑公司分包款后的余額為銷售額，采用簡易計稅方法，按3%的征收率繳納建筑服務增值稅；

如果外包金額超過1000萬元，由于1000萬元扣除支付給建筑公司分包款后的余額銷售額為負數(shù)，所以嘉誠房地產(chǎn)公司則無需繳納建筑服務增值稅。

2、嘉誠房地產(chǎn)公司代政府部門支付的拆遷補償費行為屬于經(jīng)紀代理服務，按經(jīng)紀代理服務繳納增值稅；

如果嘉誠房地產(chǎn)公司實際發(fā)生動遷補償費用低于3000萬，則按扣除代付的動遷補償費用后的余額為銷售額，按6%的稅率繳納代理服務增值稅；

如果嘉誠房地產(chǎn)公司實際發(fā)生動遷補償費用超過3000萬，扣除代付的動遷補償費用后的余額為負數(shù)，則嘉誠房地產(chǎn)公司無需繳納代理服務增值稅。

3、針對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在銷售其房地產(chǎn)開發(fā)項目時，可以扣除的土地價款金額確認問題。

首先，嘉誠房地產(chǎn)公司實際支付的土地價款為12000萬元，可以作為向政府部門支付的土地價款，計算銷售額時可以在全部價款和價外費用中按規(guī)定期限扣除，土地返還款無需沖減土地價款，因為土地返還款為受托代理服務，已全部代付；

其次，如果嘉誠房地產(chǎn)公司實際發(fā)生的拆遷補償費超過4000萬元，超過部分則屬于在取得土地時向其他單位或個人支付的拆遷補償費用也允許在計算銷售額時扣除

最后，如果嘉誠房地產(chǎn)公司實際發(fā)生的拆遷補償費低于4000萬元，差額部分也無需沖減土地價款，因為差額部分已經(jīng)確認了建筑服務與代理服務收入。

二、土地增值稅

政策依據(jù)

根據(jù)《土地增值稅暫行條例》第二條規(guī)定：轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物（以下簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務人（以下簡稱納稅人），應依照本條例繳納土地增值稅。

根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細則》相關條款規(guī)定。

第二條規(guī)定：條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。

第七條規(guī)定：條例第六條所列的計算增值額的扣除項目，具體為：

（二）開發(fā)土地和新建房及配套設施（以下簡稱房地產(chǎn)開發(fā)）的成本，是指納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項目實際發(fā)生的成本（以下簡稱房地產(chǎn)開發(fā)成本），包括土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發(fā)間接費用。

政策解析

針對上述案例和土地增值稅相關政策規(guī)定，收到的土地返還款用于拆遷補償不屬于土地增值稅的征稅范圍，因此，無需繳納土地增值稅。

如果嘉誠房地產(chǎn)公司實際發(fā)生的拆遷補償費超過4000萬元，超過部分則屬于在取得土地時向其他單位或個人支付的拆遷補償費用也允許在計算土地增值稅增值額時扣除。

三、企業(yè)所得稅

政策所得稅

根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定：企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。

根據(jù)財政部、國家稅務總局《關于專項用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅[2011]70號）第一條規(guī)定：企業(yè)從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除：

（一）企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項用途的資金撥付文件；

（二）財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；

（三）企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨進行核算。

政策解析

通過以上相關稅種的解析，結(jié)合企業(yè)所得稅的相關政策規(guī)定，我們可以得出，土地返還款應全額確認