【土地增值稅稅務籌劃探究案例：以S企業(yè)為例（定量論文）13000字】

第2章房地產(chǎn)行業(yè)的土地增值稅稅務籌劃2.1土地增值稅對房地產(chǎn)企業(yè)的影響在房地產(chǎn)企業(yè)眾多稅種中，土地增值稅占比很大，這在一定程度上也說明土地增值稅對于房地產(chǎn)企業(yè)而言非常重要。土地增值稅對房地產(chǎn)企業(yè)的影響可以從以下方面進行闡述：第一，對企業(yè)利潤的影響。在我國現(xiàn)行的土地增值稅法規(guī)下，我國要求企業(yè)在稅收清算時應該根據(jù)項目分期的方式進行，因為這確保了企業(yè)若想達到利潤最大化，就只能對企業(yè)相關項目進行開發(fā)和銷售，防止企業(yè)通過囤積土地而使企業(yè)利潤增加。另一方面，企業(yè)需要確保在土地增值稅定期清算時擁有充足的資金，如果資金不足會滯緩企業(yè)項目，因此，保證充足的資金、具有完備的資金鏈可以適當降低這種風險。第二，對銷售價格的影響。對于房地產(chǎn)企業(yè)銷售產(chǎn)品中的高檔住宅而言，如果供給大于需求，適當降低產(chǎn)品銷售價格可以促進對其的需求，如果需求大于供給，土地增值稅所增加的成本就會從消費者身上獲得。然而，對于房地產(chǎn)企業(yè)而言，房地產(chǎn)企業(yè)更喜歡投資普通住宅，因為普通住宅一般增值率小于20%，不需要征收土地增值稅，但隨著普通住宅數(shù)量的增加普通住宅的銷售價格會有所下降，那么此時如果想通過調(diào)整價格的方法來調(diào)整市場，其方法并不是最佳選擇，因為調(diào)整價格的作用只有在長時間內(nèi)才能夠顯現(xiàn)出來。2.2房地產(chǎn)企業(yè)進行土地增值稅稅務籌劃的重要性在房地產(chǎn)企業(yè)運營管理過程中，對土地增值稅進行稅務籌劃是一項非常精細、復雜的工作，但如果房地產(chǎn)企業(yè)能夠耐心細致的統(tǒng)籌好土地增值稅稅務籌劃工作，則對降低房地產(chǎn)企業(yè)的應納稅額有重要作用，同時可以提高房地產(chǎn)企業(yè)在其行業(yè)中的核心競爭力。以下從兩個方面分析了房地產(chǎn)企業(yè)進行土地增值稅稅務籌劃的重要性：第一，有利于提高企業(yè)市場競爭力。對于房地產(chǎn)企業(yè)而言，土地增值稅是非常重要的稅種，土地增值稅的稅負增加會導致房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)濟利益減少。因此，房地產(chǎn)企業(yè)進行土地增值稅的稅務籌劃一方面可以使企業(yè)有充足的資金進行項目投資，增加房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)濟效益，鞏固房地產(chǎn)企業(yè)的發(fā)展根基，提高房地產(chǎn)企業(yè)在其行業(yè)中的核心競爭力；另一方面，土地增值稅的稅務籌劃還可以調(diào)和房地產(chǎn)企業(yè)與政府之間的關系，使其能夠同時滿足雙方的要求。隨著我國市場經(jīng)濟體制的不斷發(fā)展完善，房地產(chǎn)企業(yè)進行土地增值稅稅務籌劃有助于該房地產(chǎn)企業(yè)盡快適應愈加激烈的市場競爭。第二，有利于改善房地產(chǎn)企業(yè)的財務管理水平。為了推動房地產(chǎn)企業(yè)的發(fā)展，我國多次進行宏觀上的調(diào)控，但一次次政策法規(guī)的改變，都會對房地產(chǎn)企業(yè)的內(nèi)部運轉(zhuǎn)造成影響，尤其會對企業(yè)的財務方面造成影響。因此，這就要求房地產(chǎn)企業(yè)在財務管理方面應該緊跟市場宏觀政策的變化，不斷提高企業(yè)的財務管理能力。如果一家房地產(chǎn)企業(yè)的財務管理水平不高，即便進行了再完美的土地增值稅稅務籌劃也無濟于事，因為只有房地產(chǎn)企業(yè)的財務管理足夠到位，才能保證土地增值稅稅務籌劃的持續(xù)進行。第3章S房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅稅務籌劃分析3.1S房地產(chǎn)公司基本情況S房地產(chǎn)公司于2000年登記注冊，是具有國家一級房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)的大型國有房地產(chǎn)企業(yè)，該公司以打造優(yōu)品質(zhì)住房、鑄就優(yōu)質(zhì)服務為文化理念。截至目前，S房地產(chǎn)公司已進入規(guī)模化發(fā)展階段，保持著穩(wěn)定的高速增長趨勢，以不動產(chǎn)的開發(fā)建設為主要業(yè)務，同時提供配套綜合服務。3.1.1項目現(xiàn)狀自成立以來，S房地產(chǎn)企業(yè)的業(yè)務范圍集中于房地產(chǎn)開發(fā)和銷售，并同時經(jīng)營房屋租賃、物業(yè)管理、建筑材料銷售以及提供企業(yè)管理咨詢服務。到目前為止，S房地產(chǎn)企業(yè)不斷發(fā)展壯大，該企業(yè)在南寧共有13個開發(fā)項目，其中在建項目有9個，基本達到清算標準并且取得銷售許可證的項目有AB和CD兩個項目，同時AB和CD兩個項目也是本文的主要研究對象。3.1.2財務現(xiàn)狀通過對S房地產(chǎn)企業(yè)2018-2020年的財務報表進行分析可以發(fā)現(xiàn)，這三年來，S房地產(chǎn)企業(yè)的銷售收入從290524.34萬元上升至394594.65萬元，利潤從32696.59萬元上升至36406.92萬元，與同行業(yè)的其他企業(yè)比較相對良好。然而，銷售利潤率卻從2018年的12.28%下降到2020年度的10.98%，通過對其進行進一步分析可知，稅款存在大幅度增加現(xiàn)象，正是稅款的大幅度增加導致了企業(yè)的銷售利潤率下降，相關具體的財務指標如下表3.1：表3.12018-2020年財務指標（單位：萬元）財務指標2018年度2019年度2020年度主營業(yè)務收入290524.34353717.71394594.65凈利潤32696.5934662.2636406.92銷售利潤率12.28%11.88%10.98%3.2S房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅稅務籌劃現(xiàn)狀就目前來看，S房地產(chǎn)企業(yè)對土地增值稅的稅務籌劃主要采用計稅依據(jù)籌劃法，所謂計稅依據(jù)籌劃法就是從降低計稅依據(jù)方面對其進行籌劃，計稅依據(jù)下降應納稅額也就減少，從而降低企業(yè)稅負。在降低計稅依據(jù)方面，S房地產(chǎn)企業(yè)主要通過設立銷售公司的方法進行收入的合理分攤，同時企業(yè)還增設了專門的崗位，配備了更多專業(yè)的財務人員，可以看出S房地產(chǎn)企業(yè)開始重視土地增值稅方面的稅務籌劃工作。雖然S房地產(chǎn)企業(yè)有對土地增值稅進行稅務籌劃安排，但從下圖3.1中可以看出，在2016到2020這五年間土地增值稅稅額整體依舊在增加，并且在企業(yè)全面接受稅務機關土地增值稅清算檢查的兩年，總體稅負率超過了20%，稅收負擔不斷上升。甚至，在一些比較大的項目或重點樓盤進行清算的納稅階段時，土地增值稅的稅負能達到該公司總體稅負的50%以上，土地增值稅的稅款增加也使得企業(yè)銷售利潤率有所下降，嚴重影響了企業(yè)的發(fā)展，同時，稅務籌劃人員也沒有將籌劃的各個環(huán)節(jié)很好的結(jié)合起來。因此，S房地產(chǎn)企業(yè)現(xiàn)行的土地增值稅稅務籌劃方案效果并不理想，S房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅稅務籌劃具有進行優(yōu)化的必要性。圖3.1S房地產(chǎn)企業(yè)2016-2020土地增值稅占比趨勢圖3.3S房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅務籌劃的不足及成因分析3.3.1S房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅務籌劃中存在的不足就S房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)現(xiàn)行的土地增值稅稅務籌劃方案而言，其適用的環(huán)節(jié)過于局限，并沒有將其運用到房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的整個流程，因此，在現(xiàn)行的土地增值稅稅務籌劃中所存在的不足有以下幾點：（1）未對清算時間和清算單位進行合理的選擇截至2019年12月31日，S房地產(chǎn)公司Q地塊的銷售建筑面積超過總可銷售建筑面積的85%，并且已獲得預售許可證超過三年的房屋仍未完全銷售。結(jié)合土地增值稅清算管理相關規(guī)定，稅務機關是可以要求公司清算土地增值稅的，但企業(yè)并非一定需要在該時點進行清算。S公司在接到主管稅務機關要求其清算通知時，便立即啟動了土地增值稅清算工作，并將數(shù)據(jù)基準日確定為2019年12月31日，由此看出，S房地產(chǎn)公司的稅務人員并沒有引導財務人員就不同清算時間進行土地增值稅的測算，由此喪失了利用清算時間的選擇來進行納稅籌劃的機會。S房地產(chǎn)公司的Q地塊在前期已獲得1份《建設用地規(guī)劃許可證》和2份《工程規(guī)劃許可證》，為了僅做一次土地增值稅清算，公司就直接選擇了以建設用地規(guī)劃作為Q地塊的土地增值稅清算單位。根據(jù)稅法規(guī)定，既然企業(yè)有自行選擇清算單位的權利，那么企業(yè)的稅務人員就應充分利用該權利，選擇一個對企業(yè)有利的方案。但由于S房地產(chǎn)公司的稅務人員并沒有意識到企業(yè)可以利用該權利進行土地增值稅的籌劃，從而喪失了對清算單位的選擇進行納稅籌劃的機會。（2）稅務籌劃各環(huán)節(jié)實施不順暢從S房地產(chǎn)企業(yè)以往的項目中可以看出，S房地產(chǎn)企業(yè)的業(yè)務部門并不重視土地增值稅的稅務籌劃，而業(yè)務部門的操作也會對土地增值稅應納稅額造成一定的影響，比如建筑面積銷售比例也可以作為清算條件的判定標準，然而該業(yè)務部門卻沒有劃清不同類型的建筑面積。與此同時，不同類型建筑面積的劃分不清會導致S房地產(chǎn)企業(yè)所享受到的普通住宅免征土地增值稅稅收優(yōu)惠額減少，從而會增加S房地產(chǎn)企業(yè)的稅收負擔。所以，土地增值稅的稅務籌劃不僅要確保企業(yè)的財務部門和管理部門實施順暢，也要保證業(yè)務部門的籌劃到位，稅務籌劃的各個環(huán)節(jié)都要高效、順暢。3.3.2S房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅務籌劃不足的成因分析以上我們分析了S房地產(chǎn)企業(yè)現(xiàn)行的土地增值稅稅務籌劃方案中所存在的不足，同時結(jié)合S房地產(chǎn)企業(yè)的稅負現(xiàn)狀可以發(fā)現(xiàn)該公司的土地增值稅稅務籌劃并沒有達到最終目的，接下來將從以下幾點來分析出現(xiàn)以上問題的原因：（1）企業(yè)欠缺高端人才雖然S房地產(chǎn)企業(yè)聘請了更多的專業(yè)人員，但土地增值稅的稅務籌劃更加需要的是既懂得業(yè)務又懂得稅務的高端人才，將財務、法律等能力于一體，能夠?qū)ζ髽I(yè)未來的發(fā)展前景有一個相對準確的預估，能夠隨國家政策的變化做出相應的調(diào)整，土地增值稅稅務籌劃對財務人員的專業(yè)與實務要求都很高。然而，在S房地產(chǎn)企業(yè)目前的財務人員中大多都是比較刻板的，他們不會關注整體活動的連續(xù)性，往往只對某一經(jīng)濟活動進行籌劃，甚至有時會因為土地增值稅相關條款的規(guī)范而發(fā)生涉稅偏差，從而使企業(yè)在降低土地增值稅稅款的同時也降低了企業(yè)的利潤，與進行土地增值稅稅務籌劃的最終目標相背離。（2）整體員工籌劃意識薄弱對納稅進行統(tǒng)籌管理本身就是一個全周期的工作，其涉及到的決算工作以及預算工程都十分復雜，除此之外，該工作還牽涉到了項目的立項事宜以及之后的合同簽訂，各個環(huán)節(jié)之間的聯(lián)系非常緊密，因此會嚴重影響到之后的工程環(huán)節(jié)，進而對整個項目都造成影響。在S房地產(chǎn)公司負責相關稅務業(yè)務的員工應該同公司的投資拓展以及工程等各個部門進行事先的交流，以公司的戰(zhàn)略為出發(fā)點，全方位地對整個項目周期進行詳盡的了解，然后再提出建議。就定價工作來看，其在很大程度上會受到之前的成本投入的影響，但是公司忽略了針對公司的納稅籌劃，導致超過一半的員工都對該工作的重要性了解不夠，都認為負責財務工作的人員應該全盤負責籌劃，而自己跟該工作則沒有什么關系，因此很難實際幫助到該工作的進展。（3）籌劃方法具有片面性在進行具體的籌劃工作的時候，有一些方案還比較具有局限性，他們的視角比較單一，該僅僅局限于某一個階段或者是某一個項目的稅負情況，這種籌劃方式不夠全面。因為企業(yè)成本包括顯性和隱形兩種。所謂顯性成本就是企業(yè)在開展各種經(jīng)濟活動過程中的諸如材料費和保險費等的直接支出，所謂隱形成本就是企業(yè)的機會成本，即企業(yè)利用目前所有的資源可以實現(xiàn)的最大化的收益。如果說籌劃方法缺乏科學性和合理性。那么一般指的就是他們在籌劃工作中采用的利息分析法，盡管土地增值稅確實實現(xiàn)了稅負的減少，但相應的企業(yè)利潤也減少了，并且利潤減少的幅度要大更多，這實際上就是相當于增加了企業(yè)的成本。第4章S房地產(chǎn)公司土地增值稅稅務籌劃的優(yōu)化4.1前期籌備階段的稅務籌劃優(yōu)化對于房地產(chǎn)企業(yè)的整個土地增值隨稅務籌劃方案而言，前期籌備階段處于整個籌劃方案的基礎階段，只有把基礎打好，后面才能繼續(xù)推動。因此，S房地產(chǎn)企業(yè)需要著重關注前期籌備階段的稅務籌劃，對于此階段的優(yōu)化，S房地產(chǎn)企業(yè)需要從以下兩個方面進行：4.1.1機構(gòu)的設置從內(nèi)部層面上，S房地產(chǎn)企業(yè)需要建立完善的組織機構(gòu)，具體原因有以下幾個方面：其一，對于一些特定開發(fā)項目而言，如果按照使用工時對該房地產(chǎn)企業(yè)所使用的大型設備設施進行計算其相關費用，那么這些費用可以計入到該開發(fā)項目中的開發(fā)間接費用；其二，完善的組織機構(gòu)可以將項目的用工成本也計入到該項目所發(fā)生的相關費用中，換句話說，完善的組織機構(gòu)可以確保該特定開發(fā)項目的人員費用也可以核算到整個項目的核算中。綜上所述，歸根結(jié)底，這樣的籌劃是為了將開發(fā)項目中所涉及到的各種費用盡可能地計入到開發(fā)間接費用中去，因為這樣可以增加項目扣除的金額以及增加加計扣除的部分，從降低開發(fā)項目增值率方面來減少房地產(chǎn)企業(yè)應繳納的土地增值稅稅款。從外部層面上，相較于分公司的組織形式，S房地產(chǎn)企業(yè)更適合設立的組織形式是子公司。具體原因有以下幾個方面：其一，相較于納稅義務與總公司緊密相連的分公司，子公司的納稅義務與總公司相分離，子公司需要進行單獨的納稅申報，這也就意味著S房地產(chǎn)企業(yè)可以通過設立子公司進行設立銷售公司，而設立銷售公司可以有利于土地增值稅的繳納；其二，設立子公司可以幫助總公司的發(fā)展，在資金籌集方面也相對容易些；其三，如果依據(jù)不同的開發(fā)項目而設立不同的子公司，那么可以增強對項目管理的能力，對項目的順利、高效推進有很大好處。同時，S房地產(chǎn)企業(yè)目前發(fā)展穩(wěn)健，已進入規(guī)?；l(fā)展階段，有能力設立子公司。但設立子公司并沒有想象的容易，在實際操作中，所涉及到的事項工作很是復雜。所以，S房地產(chǎn)企業(yè)應注重全局考慮、宏觀思量，同時時刻關注國家政策的調(diào)整，盡力使企業(yè)享受到更多的稅收優(yōu)惠。4.1.2取得土地的方式對于房地產(chǎn)企業(yè)而言，取得土地的方式尤為重要。一般來說，房地產(chǎn)企業(yè)可以從國家手上取得土地的使用權，也可以從其他納稅人手中取得，比如從其他納稅人手中購買或者對其進行投資，這兩種取得方式均是從級市場中進行獲取。在級市場獲得土地資源時，土地使用權的轉(zhuǎn)移會產(chǎn)生土地增值稅，因為在這過程中所產(chǎn)生的土地增值稅最終還是要由房地產(chǎn)企業(yè)承擔，所以房地產(chǎn)企業(yè)有必要在取得土地資源的方式上進行籌劃。以S房地產(chǎn)企業(yè)的CD項目為例，S房地產(chǎn)企業(yè)的CD項目是地方政府所支持和鼓勵的重點項目，但是之前的土地使用權在其他納稅人手中，不過由于AB項目中的住房是政府保障住房，因此政府愿意對其進行回收然后再進行轉(zhuǎn)讓，這樣就減少了一部分轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的土地增值稅，從而降低了整個項目的土地增值稅。所以，由此可以看出房地產(chǎn)企業(yè)在進行此步驟籌劃時，它的真正目的是要依據(jù)項目的整體情況來選擇最優(yōu)的取得方式，項目不同，其對應的土地資源取得方式也會不同，萬不可一概而論。另一方面，在注重土地資源取得方式的同時，也萬萬不可忽視后續(xù)的成本分攤處理工作。對于成本分攤方式的規(guī)定有兩種，即如果能夠明確歸集到某一項目或某一類型的產(chǎn)品上的，應直接歸集計入；對于不能明確歸集到某一項目或某一類型的產(chǎn)品上的，應按照受益原則進行分攤。目前，最常用的分攤方法有按占地面積分攤和按建筑面積分攤兩種，不同分攤方式對土地增值稅的影響是不同的，一般而言，獲得土地使用權的成本可以按照占地面積或建筑面積進行分攤。在S房地產(chǎn)項目的AB項目中，S房地產(chǎn)企業(yè)的財務人員所采用的按照占地面積進行分攤，然而這種分攤方式可能并不合適。AB項目中普通住宅、非普通住宅、其他類型房產(chǎn)的占地面積分別為：215,006.13平方米、79,687.10平方米、103,721.63平方米，建筑面積分別為：537,515.33平方米、199,217.74平方米、329,660.68平方米。通過計算可以得出在兩種分攤方式下的土地分攤成本，如下表：在兩種成本分攤方法下，S公司AB項目的土地增值稅納稅金額如表所示：從表的對比看出，為取得S公司AB項目的土地使用權成本按占地面積分攤計算的應繳土地增值稅為96,187.80萬元，而按建筑面積分攤計算則為94,422.89萬元，相較于前者可節(jié)約土地增值稅1,764.91萬元。因此，從土地增值稅稅務籌劃的角度來看，為獲取S公司AB項目土地使用權的成本分攤應該選擇按照建筑面積的成本分攤方式進行分攤。表4.1兩種方式的地價對比地價占比按照建筑面積占比拆分計入成本（優(yōu)化前）11.88億元62.88%按照占地面積占比拆分計入成本（優(yōu)化后）3.51億元18.58%通過上述對比可以發(fā)現(xiàn)，若是按照占地面積占比計算分攤所計入的項目成本相比按照建筑面積占比的方式項目成本少了8.37（11.88-3.51）億元，所以對于S房地產(chǎn)公司的AB項目來說，采用占比面積占比的分攤方式更合適。僅此一項就影響成本8.37億元，雖然該項成本的列支是時間性差異，從整體項目開發(fā)來說并不影響絕對的稅負，但是在對籌劃方案進行優(yōu)化時，科學合理地考慮把企業(yè)土地增值稅稅款的繳納期限向后順延，最大化土地增值稅稅款的貨幣時間價值，在某種程度上可以等同于爭取到了政府提供的無條件貸款，稅款數(shù)額越大，遞延納稅的期間越長，就越有利于企業(yè)貨幣的獲利能力。綜上所述，S房地產(chǎn)公司在分批開發(fā)項目上應當充分考慮土地使用權財務處理的方式。4.2開發(fā)建設階段的稅務籌劃優(yōu)化對于房地產(chǎn)企業(yè)而言，在開發(fā)建設階段同樣不可忽視，在開發(fā)建設階段也會涉及到很多影響土地增值稅稅額的處理工作，比如代收費用與利息支出的處理。雖然S房地產(chǎn)企業(yè)在代收費用處理與利息支出處理方面也進行了籌劃，但在這兩個方面的籌劃仍然存在不妥之處。因此，在開發(fā)建設階段現(xiàn)具體從代收費用處理與利息支出處理兩個方面進行優(yōu)化：4.2.1代收費用的處理

根據(jù)土地增值稅相關政策，按照縣級及以上人民政府的規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)在銷售房屋時一并向購買方收取了代收費用的，則代收費用作為房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入來計稅，企業(yè)在計算扣除項目金額時可予以扣除，但不能作為加計20%扣除的基礎；如果代收費用與房價是分開收取的,則不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入，不能在計算增值額前扣除。因此，從相關法規(guī)的描述中可以看出，在房地產(chǎn)企業(yè)中，無論代收費用是否計入房屋價格都不會影響增值稅的稅額。但是從另一方面看，雖然代收費用的處理方式不會直接影響增值稅的稅額，但是結(jié)合土地增值稅稅率表和土地增值稅計算公式可以發(fā)現(xiàn)，如果是在受稅率影響的情況下，代收費用的處理方式會對速算扣除的部分造成影響，同時也會影響屬于扣除項目的部分金額；但是，如果在不受稅率影響的情況下，代收費用的處理方式對土地增值稅稅款的影響可以忽略不計。綜上，房地產(chǎn)企業(yè)不能輕視處理代收費用的方式。下面以S房地產(chǎn)企業(yè)的CD項目為例，闡述代收費用處理方式的籌劃優(yōu)化。就S房地產(chǎn)公司的CD項目而言，其公司根據(jù)以往的經(jīng)驗將CD項目中的代收費用單獨處理，但這種對代收費用的處理方式會增加土地增值稅的稅款，相比之下將代收費用計入房屋價格一并處理的方法會更好，以某一單位面積的測算的籌劃對比如下表4.2：表4.2CD項目代收費用籌劃策略對比表（單位：萬元）收入土地出讓金開發(fā)成本稅款費用加計扣除增值額增值率稅款單獨收?。▋?yōu)化前）60008501600-—490306051.00%1078一并收取（優(yōu)化后）63808501600-380490306047.96%918通過上表的對比可以發(fā)現(xiàn)，在優(yōu)化前后兩者應繳納的稅款相差160萬元。因此，對于CD項目而言，相較于S房地產(chǎn)企業(yè)單獨收取代收費用的處理方式，CD項目顯然更適合一并收取代收費用的方式。4.2.2利息的處理通常房地產(chǎn)開發(fā)項目具有周期長、資金需求量大的特點，在房屋出售之前不會產(chǎn)生大量的資金回籠，此時，為滿足企業(yè)正常經(jīng)營的資金需求，通常會通過舉債等方式來解決經(jīng)營性資金不足問題。企業(yè)一旦發(fā)生舉債行為，將相應產(chǎn)生利息費用，而利息費用金額的大小將會影響扣除項目的金額，進而影響土地增值稅的金額。稅法規(guī)定，凡是可根據(jù)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤，且能提供金融機構(gòu)證明的利息支出，可以據(jù)實扣除，但最高不得超過同類同期商業(yè)銀行貸款利率計算的利息支出額。其他開發(fā)費用，按土地購置成本和開發(fā)成本的5%以內(nèi)計算扣除；如果無法根據(jù)轉(zhuǎn)讓開發(fā)項目計算分攤，或者不能提供金融機構(gòu)證明，則開發(fā)費用采用土地購置成本與開發(fā)成本之和的10%以內(nèi)計算扣除。根據(jù)上述規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)可作如下選擇：第一，如果開發(fā)項目主要依賴債務融資，且預計利息費較高，可提供金融機構(gòu)證明，選擇據(jù)實扣除；第二，如果企業(yè)預計利息費用較低，并且不超過購置土地使用權成本與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%，則無需提供金融機構(gòu)證明，從而選擇限額扣除方式。BG公司Q地塊利息支出金額為9,640.16萬元，分攤到普通住宅、非普通住宅和其他類型房產(chǎn)的金額分別為5,202.35萬元、1,928.13萬元、2,509.68萬元。獲取土地使用權的成本與房地產(chǎn)開發(fā)成本二者之和的金額為329,310.48萬元，分攤到普通住宅、非普通住宅和其他類型房產(chǎn)的金額分別為177,713.68萬元、65,865.50萬元、85,731.29萬元。從表4.3中可以看出，利息支出的扣除方法取決于公司利息費用的實際金額、獲取土地使用權的成本與房地產(chǎn)開發(fā)成本二者之和及其所占比重。結(jié)合BG公司Q地塊的相關數(shù)據(jù)分析，普通住宅和其他類型房地產(chǎn)的實際利息支出小于土地購置成本與開發(fā)成本之和的5%，因而房地產(chǎn)開發(fā)費用選擇限額扣除方式；非普通住宅利息支出實際金額大于獲取土地使用權的成本與房地產(chǎn)開發(fā)成本額之和的5%，則開發(fā)費用按實際利息支出加上土地購置成本與開發(fā)成本之和的5%扣除計算。根據(jù)以上對利息支出進行納稅籌劃后計算得出，BG公司Q地塊應納土地增值稅稅額為94,045.70萬元，若全部按利息支出的實際發(fā)生額扣除計算則應納土地增值稅稅額為96,187.80萬元。由此得出，經(jīng)過納稅籌劃后可為BG公司節(jié)約土地增值稅2,142.10萬元。4.3稅款清算階段的稅務籌劃優(yōu)化在S房地產(chǎn)企業(yè)現(xiàn)行的土地增值稅稅務籌劃中，并沒有對稅款清算階段的清算時間和清算單位兩方面進行籌劃。然而對于作為收官階段的稅款清算階段而言，清算時間和清算單位的籌劃同樣有著可被籌劃的空間，S房地產(chǎn)企業(yè)不應忽略此方面的籌劃，具體原因可從以下籌劃中得以體現(xiàn)。4.3.1清算時間從表4.10可以看出，土地增值稅清算可選擇全部銷售時，或者銷售85%時作為清算節(jié)點，因而房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅可以選擇從銷售85%到全部銷售的期限內(nèi)進行清算。房地產(chǎn)企業(yè)如何在這段時間內(nèi)選擇清算時點，是其在土地增值稅清算環(huán)節(jié)中面臨的主要問題之一。影響土地增值稅的因素有兩個，即應稅收入和計稅成本。對于房地產(chǎn)企業(yè)來講，應稅收入是可以確定的，而計稅成本則存在一定的不確定性。因此，為了最小化土地增值稅，關鍵在于計稅成本盡可能高，換言之，將計稅成本最大的時點作為土地增值稅清算的時間點。2）除另有規(guī)定外，房地產(chǎn)企業(yè)的應計費用不得扣除。3）企業(yè)在開發(fā)和建造項目過程中發(fā)生的，依據(jù)稅法規(guī)定進行核算，并納入項目成本對象的各項支出稱為計稅成本，計稅成本與會計核算成本不完全相同，若二者存在差異，則需以稅法規(guī)定為準。4）對于分期開發(fā)項目、同時開發(fā)多個項目、或者同一項目建設不同類型房產(chǎn)的，需要按照受益對象，采用合理的方法將共同承擔的成本費用進行分攤。由上可知，企業(yè)的計稅成本需在成本結(jié)算全部完成且已取得發(fā)票時才是最完整的。因而，對企業(yè)有利的土地增值稅清算時點應該在成本結(jié)算全部完成且取得發(fā)票后進行。但是我們知道，土地增值稅是企業(yè)所得稅的扣除項目之一，如果土地增值稅在企業(yè)所得稅匯算清繳前完成清算并繳納，則土地增值稅的清算稅款可在企業(yè)當年的企業(yè)所得稅前予以抵扣，否則，只能將其延續(xù)到下一個會計期間扣除，這將對企業(yè)當年產(chǎn)生不利影響。BG公司Q地塊實現(xiàn)銷售收入762,893.17萬元，其中：普通住宅383,134.41萬元；非普通住宅173,287.74萬元；其他類型房產(chǎn)206,471.02萬元。開發(fā)成本294,385.83萬元，其中：普通住宅158,866.46萬元；非普通住宅58,880.21萬元；其他類型房產(chǎn)76,639.16萬元，預計在2019年9月30日全部完成結(jié)算且取得發(fā)票，在2019年5月31日前能完成的取得發(fā)票的成本結(jié)算金額為250,227.96萬元，其中：普通住宅135,036.49萬元，非普通住宅50,048.18萬元，其他類型房產(chǎn)65,143.29萬元。由此可見，方案一比方案二多繳納土地增值稅金額為25,166.69萬元，但少繳納企業(yè)所得稅金額為20,688.18萬元。綜上分析，在不考慮其他稅金的情況下，方案二比方案一少交稅4,478.51萬元（25,166.69-20,688.18），故應選擇在2019年9月30日進行土地增值稅清算。4.3.2清算單位在我國的眾多稅種中，其中土地增值稅不僅受國家政策的影響，還受地方政策規(guī)定的影響，每個省市、每個地方之間可能都不相同。在S房地產(chǎn)企業(yè)所在省市規(guī)定中：土地增值稅按照主管部門用地規(guī)劃項目為清算單位，用地規(guī)劃項目實施工程規(guī)劃分期的，可選擇以工程規(guī)劃分期為清算單位，即企業(yè)可自行選擇以《建設用地規(guī)劃許可證》或《工程規(guī)劃許可證》作為土地增值稅的清算單位。若清算單位包括多種房產(chǎn)類型的，應分別按普通住宅、非普通住宅、其他類型房產(chǎn)三種類型來確認各自的收入和扣除金額，據(jù)此計算土地增值稅。恰恰是由于這些獨屬于地方的規(guī)定才為房地產(chǎn)企業(yè)在稅款清算階段提供了可以籌劃的空間，使用不同的清算單位計算出的土地增值稅稅款并不完全相同。然而，S房地產(chǎn)企業(yè)卻并沒有考慮到清算單位對土地增值稅稅額的影響，并沒有對此進行稅務籌劃。接下來，以S房地產(chǎn)企業(yè)的EF項目為例，比較S房地產(chǎn)企業(yè)是以建設用地規(guī)劃為清算單位合適還是工程規(guī)劃為清算單位合適。S房地產(chǎn)公司的EF項目，一共取得三個規(guī)劃許可證，以下是采用用地規(guī)劃為清算單位的清算明細表，如下表4.3：表4.3清算明細表（單位：萬元）普通標準住宅非普通標