新事業(yè)單位會計制度存在問題及對策

1、新事業(yè)單位會計制度存在問題及對策新事業(yè)單位會計制度（ 以下稱新制度）, 于 2013 年 1 月 1 日開始實(shí)施 . 新制度在一定程度上滿足了公共財政體制建設(shè)、部門預(yù)算、政府收支分類等財政改革要求, 規(guī)范了會計核算行為, 也解決了舊制度中存在的固定資產(chǎn)價值得不到正確反映、不適應(yīng)國庫集中支付改革等問題 , 但其在部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理方面還存在一些問題, 使會計人員在實(shí)施過程中感到困惑與不便.下面 , 筆者就新制度存在問題進(jìn)行分析, 并就如何完善提出個人膚淺看法 .一、新事業(yè)單位會計制度存在問題（一 ）部分會計核算無法準(zhǔn)確反映預(yù)算執(zhí)行情況新制度明確規(guī)定事業(yè)單位會計核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制, 部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)

2、或事項(xiàng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制 , 而我國新規(guī)定, 預(yù)算編制與執(zhí)行的基礎(chǔ)仍然是收付實(shí)現(xiàn)制. 按照新制度規(guī)定, 如某事業(yè)單位購買材料或預(yù)付賬款時, 按權(quán)責(zé)發(fā)生制借記“存貨”或“預(yù)付賬款”, 而不記支出, 單位資金已支付, 但無法反映單位預(yù)算執(zhí)行情況; 按收付實(shí)現(xiàn)制借記“事業(yè)支出”, 而不計“存貨”或“預(yù)付賬款”, 則出現(xiàn)反映了單位預(yù)算執(zhí)行情況卻無法反映單位資產(chǎn)和負(fù)債情況. 另外 , 如“固定資產(chǎn)”和“無形資產(chǎn)”虛提折舊 , 借記“非流動資產(chǎn)基金固定資產(chǎn) （ 或無形資產(chǎn)） ” , 貸記“累計折舊”或“累計攤銷”, 雖解決了資產(chǎn)的消耗問題, 但無法解決資產(chǎn)使用過程中的成本費(fèi)用問題.（二 ） “固定資產(chǎn)”科目部

3、分賬務(wù)處理欠科學(xué) 1. 融資租入 （或分期付款購入 ） 需要安裝的固定資產(chǎn)賬務(wù)處理規(guī)定欠科學(xué)新制度規(guī)定, 融資租入 （ 或分期付款購入） 需要安裝的固定資產(chǎn), 在設(shè)備安裝完工交付使用時 , 借記“固定資產(chǎn)”科目 , 貸記“非流動資產(chǎn)基金固定資產(chǎn)”科目 , 同時借記“非流動資產(chǎn)基金在建工程” , 貸記“在建工程”. 如 : 某事業(yè)單位融資租入（ 或分期付款購入） 需要安裝的專用設(shè)備一臺, 租賃協(xié)議約定設(shè)備價款為40 萬元 , 首期支付10 萬元租金 , 其余分三年等額支付租金, 同時支付運(yùn)雜費(fèi)和安裝費(fèi)共計3萬元 , 按新制度的規(guī)定應(yīng)做如下賬務(wù)處理: 當(dāng)支付首期租金、運(yùn)雜費(fèi)和安裝費(fèi)取得需安裝的設(shè)備

4、時, 借 : 事業(yè)支出130000貸 : 零余額賬戶用款額度 （ 或銀行存款）130000 同時 , 借 : 在建工程430000 貸 : 長期應(yīng)付款300000非流動資產(chǎn)基金在建工程130000當(dāng)設(shè)備安裝完畢交付使用時, 借 : 固定資產(chǎn)430000貸 : 非流動資產(chǎn)基金固定資產(chǎn)130000同時, 借 : 非流動資產(chǎn)基金在建工程 130000貸 : 在建工程 430000如上所述 , 當(dāng)設(shè)備安裝完畢交付使用時, 轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目金額為 43 萬元 , 而轉(zhuǎn)入“非流動資產(chǎn)基金固定資產(chǎn)”科目金額僅13 萬元 , 借貸雙方金額明顯不等, 若要使借貸雙方相等, 只能在安裝期內(nèi)將余款全部付清, 這

5、顯然與融資租入（ 或分期付款購入）設(shè)備的工作實(shí)際相矛盾.2. 扣留質(zhì)量保證金的固定資產(chǎn)賬務(wù)處理欠妥當(dāng)新制度規(guī)定, 購入固定資產(chǎn)扣留質(zhì)量保證金的, 應(yīng)當(dāng)在取得固定資產(chǎn)時 , 按照確定的成本, 借記“固定資產(chǎn)”或“在建工程”科目 , 貸記“非流動資產(chǎn)基金固定資產(chǎn) （ 或在建工程） ”科目 . 取得固定資產(chǎn)全款發(fā)票的, 應(yīng)同時按照全部支出金額, 借記“事業(yè)支出”等科目 ,按照實(shí)際支付金額, 貸記“零余額賬戶用款額度”或“銀行存款”等科目 , 并按照扣留的質(zhì)量保證金, 貸記“其他應(yīng)付款”科目 . 如上所述,扣留的質(zhì)量保證金在計入“固定資產(chǎn)”或“在建工程”價值的同時增加“非流動資產(chǎn)基金固定資產(chǎn) （ 或在

6、建工程） ” , 但新制度對于融資租入或分期付款購入固定資產(chǎn)的規(guī)定則是款項(xiàng)未付的部分不增加“非流動資產(chǎn)基金”.（三 ）筆者認(rèn)為 , 同一會計制度在同一會計科目的賬務(wù)處理上應(yīng)保持一致原則, 這樣“一事一議”的處理方法欠妥當(dāng) . 基建與財務(wù)會計雙軌運(yùn)行未得到根本解決長期以來, 我國事業(yè)單位的日常運(yùn)行和基本建設(shè)投資業(yè)務(wù)作為兩個會計主體, 分別執(zhí)行事業(yè)單位會計制度和國有建設(shè)單位會計制度, 與基本建設(shè)相關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債及收支僅在基建賬套中反映, 基建賬數(shù)據(jù)長期“游離”于事業(yè)單位會計“大賬”之外 . 新制度規(guī)定基本建設(shè)投資應(yīng)當(dāng)按照國家有關(guān)規(guī)定單獨(dú)建賬、單獨(dú)核算 , 同時按照事業(yè)單位會計制度的規(guī)定將基建支出成

7、本按月并入單位會計“大賬”.筆者認(rèn)為, 基建支出并賬雖然能讓基建投資財務(wù)信息定期在事業(yè)單位會計“大賬”上反映 , 但其實(shí)質(zhì)仍然是執(zhí)行兩種制度設(shè)兩套賬,未從根本上解決基建支出完全并入事業(yè)單位會計核算的問題. 這種雙軌運(yùn)行機(jī)制不僅增加了會計人員核算的工作量, 而且也不符合預(yù)算管理體制改革的要求, 不利于國庫集中支付制度改革的實(shí)施.（四 ）部分收支科目核算內(nèi)容規(guī)定不明確在收支類科目核算方面,新制度規(guī)定: 在“財政補(bǔ)助收入”科目的核算內(nèi)容中 , 對因購貨退回等發(fā)生國庫直接支付款項(xiàng)退回的, 屬于本年度支付的款項(xiàng), 按照退回金額 , 借記“財政補(bǔ)助收入”, 貸記“事業(yè)支出”、“存貨”等有關(guān)科目 ; 屬于以

8、前年度支付的款項(xiàng), 按照退回金額, 借記“財政應(yīng)返還額度”科目, 貸記“財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”、“財政補(bǔ)助結(jié)余”、“存貨”等有關(guān)科目. 但在“事業(yè)收入”、“上級補(bǔ)助收入”、“經(jīng)營收入”、“其他收入”等收入科目核算中均未提及對支出收回做如何處理 . 另外 , 新制度對于收入退還也沒有明確規(guī)定, 導(dǎo)致財會人員在實(shí)際工作中處理此類業(yè)務(wù)時無據(jù)可依.（五 ）財務(wù)報表體系不夠完整新制度借鑒國際慣例建立了新的財務(wù)報表體系 , 增加了財政補(bǔ)助收入支出表, 對資產(chǎn)負(fù)債表和收入支出表的結(jié)構(gòu)進(jìn)行了調(diào)整, 還取消了資產(chǎn)負(fù)債表中的收入和支出項(xiàng)目, 并在資產(chǎn)負(fù)債表中按照流動性和非流動性排列資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目; 同時按照多步式結(jié)構(gòu)設(shè)計

9、收入支出表, 使其更加接近企業(yè)會計的財務(wù)報告格式旨在為財務(wù)報告使用者提供更為科學(xué)、準(zhǔn)確的財務(wù)信息. 但是 , 新的財務(wù)報表體系依然沒有反映單位的現(xiàn)金收支增減變動情況, 如資產(chǎn)負(fù)債表只反映期末時點(diǎn)的資產(chǎn)負(fù)債情況, 收入支出表僅反映收支的變化、結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余、結(jié)余分配的形成過程和結(jié)果, 財務(wù)報告的使用者仍然無法了解單位的現(xiàn)金增減變化、償債能力和支付能力等方面情況.二、進(jìn)一步完善新事業(yè)單位會計制度的對策（一 ）增設(shè)會計科目, 擴(kuò)大“雙分錄”應(yīng)用范圍為了全面、準(zhǔn)確反映事業(yè)單位財務(wù)狀況和預(yù)算執(zhí)行情況. 筆者建議事業(yè)單位會計制度擴(kuò)大“雙分錄”應(yīng)用范圍 : 一是增設(shè)“流動資產(chǎn)基金”科目 , 對存貨、預(yù)付賬款等流

10、動資產(chǎn)科目實(shí)行“雙分錄”核算 . 如某事業(yè)單位購入存貨時 , 借記“事業(yè)支出”, 貸記“零余額賬戶用款額度”等科目 , 同時 ,借記“存貨”, 貸記“流動資產(chǎn)基金存貨” ; 而領(lǐng)用存貨時, 借記“流動資產(chǎn)基金存貨” , 貸記“存貨”. 當(dāng)購買物資需預(yù)付賬款時 , 借記“預(yù)付賬款”, 貸記“流動資產(chǎn)基金預(yù)付款項(xiàng)”;同時 , 借記“事業(yè)支出”, 貸記“零余額賬戶用款額度”等科目 . 當(dāng)收到所購物資時, 按照相應(yīng)預(yù)付賬款金額, 借記“流動資產(chǎn)基金預(yù)付款項(xiàng)”科目 , 貸記“預(yù)付賬款”; 同時按照收到所購物資的成本,借記“存貨”科目 , 貸記“流動資產(chǎn)基金存貨”科目 . 二是對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)計提累計

11、折舊實(shí)行“雙分錄”核算 . 如某事業(yè)單位以前年度購置一項(xiàng)不需要安裝的固定資產(chǎn), 價格為 12 萬元 , 款項(xiàng)一次性付清 , 預(yù)計可使用10 年 , 無殘值 , 按直線法計提折舊, 其會計分錄應(yīng)為 : 當(dāng)發(fā)生購置支出時, 借 : 事業(yè)支出120000貸 : 零余額賬戶用款額度 （ 或銀行存款等）120000 同時 , 借 : 固定資產(chǎn)120000 貸 : 非流動資產(chǎn)基金固定資產(chǎn)120000每月計提折舊時, 借 : 非流動資產(chǎn)基金固定資產(chǎn) 1000貸 : 累計折舊1000同時 , 借 : 事業(yè)支出累計折舊 1000貸 : 財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余1000擴(kuò)大“雙分錄”應(yīng)用范圍的目的在于 , 準(zhǔn)確反映單位負(fù)

12、債、資產(chǎn)及資產(chǎn)使用成本費(fèi)用等財務(wù)狀況的同時 , 能夠及時反映單位預(yù)算執(zhí)行情況.（二 ）規(guī)范融資租入（或分期付款購入）和扣留質(zhì)量保證金購買固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理方法（1） 融資租入 （ 或分期付款購入） 需要安裝的固定資產(chǎn) , 在固定資產(chǎn)安裝完畢交付使用時, 應(yīng)借記“固定資產(chǎn)”, 貸記“在建工程”, 同時借記“非流動資產(chǎn)基金在建工程” , 貸記“非流動資產(chǎn)基金固定資產(chǎn)” , 才符合借貸記賬法的規(guī)則. 如 :融資租入 （ 或分期付款購入） 需要安裝的專用設(shè)備一臺, 租賃協(xié)議約定設(shè)備價款40 萬元 , 首期支付10 萬元租金 , 其余分三年等額支付租金,同時支付運(yùn)雜費(fèi)和安裝費(fèi)共計3 萬元 , 應(yīng)做如下會

13、計分錄: 借 : 事業(yè)支出 130000貸 : 零余額賬戶用款額度（或銀行存款）130000 同時 , 借 : 在建工程430000貸 : 長期應(yīng)付款300000非流動資產(chǎn)基金在建工程 130000當(dāng)設(shè)備安裝完畢交付使用時, 借 : 固定資產(chǎn)430000貸 : 在建工程 430000同時 , 借 : 非流動資產(chǎn)基金在建工程 130000貸 : 非流動資產(chǎn)基金固定資產(chǎn) 130000當(dāng)定期支付租金時, 借 : 事業(yè)支出 100000貸 : 零余額賬戶用款額度100000同時 , 借 : 長期應(yīng)付款100000貸 : 非流動資產(chǎn)基金固定資產(chǎn) 100000（2）購買固定資產(chǎn)扣留質(zhì)量保證金部分, 不管其

14、是否取得全額發(fā)票, 都不應(yīng)計入“非流動資產(chǎn)基金固定資產(chǎn)”, 而是在支付扣留質(zhì)量保證金時增加“非流動資產(chǎn)基金固定資產(chǎn)”科目金額 , 從而體現(xiàn)同一會計制度下賬務(wù)處理方法一致性原則. 如購入不需要安裝的專用設(shè)備一臺成本 10萬元 , 扣留質(zhì)量保證金1 萬元 , 賬務(wù)處理如下: 當(dāng)購買設(shè)備支付款項(xiàng)時 , 借 : 固定資產(chǎn)100000貸 : 其他應(yīng)付款扣留質(zhì)量保證金10000非流動資產(chǎn)基金固定資產(chǎn) 90000同時 , 借 : 事業(yè)支出90000貸 : 零余額賬戶用款額度（或銀行存款）90000 當(dāng)支付扣留質(zhì)量保證金時 , 借 : 事業(yè)支出10000貸 : 零余額賬戶用款額度（或銀行存款 ）10000 同

15、時 , 借 : 其他應(yīng)付款扣留質(zhì)量保證金 10000貸 : 非流動資產(chǎn)基金固定資產(chǎn) 10000.（三 ）基建資金賬完全并入事業(yè)單位會計核算為全面反映事業(yè)單位的財務(wù)狀況和收支情況, 簡化會計核算, 筆者建議取消基本建設(shè)資金賬 , 將基本建設(shè)資金完全并入事業(yè)單位會計制度, 并在事業(yè)單位會計制度中增設(shè)“基本建設(shè)支出”“基建撥款”“基建借款”和“工程物資”等科目 , 用來核算基本建設(shè)投資業(yè)務(wù), 使事業(yè)單位各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)適用一種會計制度進(jìn)行核算, 從而保證會計核算的完整性.（四 ）完善收支科目核算內(nèi)容規(guī)定參照新制度對國庫直接支付方式下購貨退回業(yè)務(wù)的處理原則, 建議對所有支出收回區(qū)分本年度和以前年度 . 如收回本年度的支出做相反分錄, 借記“財政補(bǔ)助收入”（ 或銀行存款 ） 等 , 貸記“事業(yè)支出”（ 或經(jīng)營支出、其他支出） 等 ; 收回以前年度的 , 借記“財政應(yīng)返還額度”（ 或銀行存款） 等 , 貸記“財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)” （ 或非財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)、事業(yè)結(jié)余、存貨） 等 . 同時 , 對所有收入退還也要區(qū)分本年度和以前年度. 如退回本年度的收入做相反分錄,借記“財政補(bǔ)助收入”（ 或事業(yè)收入、經(jīng)營收入、其他收入） 等 , 貸記“零余額賬戶用款額度”（ 或銀行存款） 等 ; 如退回以前年度的收入時借記“財政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”（ 或非