企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號--收入講解

1、2006年 新會計準(zhǔn)則專家講解班企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號收入講義打印第一章 總則原準(zhǔn)則對收入這一概念的表述為：企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及他人使用本企業(yè)的資產(chǎn)等日?；顒又兴纬傻慕?jīng)濟利益總流入。本準(zhǔn)則中的收入，是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻摹?dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。包括銷售商品收入、提供勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入。企業(yè)代第三方收取的款項，應(yīng)當(dāng)作為負債處理，不應(yīng)當(dāng)確認為收入。在新準(zhǔn)則中，對收入更多的是強調(diào)經(jīng)濟利益的總流入，且必須是在日常經(jīng)營活動中產(chǎn)生的，它導(dǎo)致所有者權(quán)益增加。其中“日?；顒印?，是指企業(yè)為完成其經(jīng)營目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動以及與之相關(guān)的活動。主要包括以

2、下幾種情況：（一）工業(yè)企業(yè)制造并銷售產(chǎn)品、商品流通企業(yè)銷售商品、保險公司簽發(fā)保單、咨詢公司提供咨詢服務(wù)、軟件企業(yè)為客戶開發(fā)軟件、安裝公司提供安裝服務(wù)、商業(yè)銀行對外貸款、租賃公司出租資產(chǎn)等，均屬于企業(yè)為完成其經(jīng)營目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動，由此產(chǎn)生的經(jīng)濟利益的總流入構(gòu)成收入。（二）工業(yè)企業(yè)轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)使用權(quán)、出售不需用原材料等，屬于與經(jīng)常性活動相關(guān)的活動，由此產(chǎn)生的經(jīng)濟利益的總流入也構(gòu)成收入，作為營業(yè)收入在報表中列示。（三）企業(yè)處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等活動，不是企業(yè)為完成其經(jīng)營目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動，也不屬于與經(jīng)常性活動相關(guān)的活動，由此產(chǎn)生的經(jīng)濟利益的總流入不構(gòu)成收入，應(yīng)當(dāng)確認為營業(yè)外收入。舉例說明

3、日?；顒拥亩x的重要性，如某上市公司，本身不具備房地產(chǎn)開發(fā)條件，但擁有一塊土地的使用權(quán)，于是委托某房地產(chǎn)公司開發(fā)建設(shè)商品住宅，并出售給其職工。該公司確認了收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本。實際上，這項業(yè)務(wù)并不是該上市公司的日常經(jīng)營活動，而應(yīng)該看作是公司建造固定資產(chǎn)，然后再將固定資產(chǎn)出售給職工，應(yīng)該確認為營業(yè)外收入。雖然兩種確認方法對企業(yè)利潤總額沒有影響，但是影響了企業(yè)的利潤構(gòu)成，從而可能影響投資人決策。長期股權(quán)投資、建造合同、租賃、原保險合同、再保險合同等形成的收入，適用其他相關(guān)會計準(zhǔn)則。第二章 銷售商品收入一、銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認：（一）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方

4、；（二）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制；（三）收入的金額能夠可靠地計量；（四）相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（五）相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。二、收入確認條件的具體含義（一）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方1、企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方是指與商品所有權(quán)有關(guān)的主要風(fēng)險和報酬同時轉(zhuǎn)移。與商品所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險，是指商品可能發(fā)生減值或毀損等形成的損失，比如商品由于減值、損毀、報廢、被盜等發(fā)生損失的可能性；與商品所有權(quán)有關(guān)的報酬，是指商品價值增值或通過使用商品等產(chǎn)生的經(jīng)濟利益。當(dāng)一項商品發(fā)生的任何損失均不

5、需要銷貨方承擔(dān)，帶來的經(jīng)濟利益也不歸銷貨方，則表明該商品所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬已轉(zhuǎn)移出銷貨方。2、判斷企業(yè)是否已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方，應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易的實質(zhì)，并結(jié)合所有權(quán)憑證的轉(zhuǎn)移進行判斷。通常情況下，轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)憑證并交付實物后，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬隨之轉(zhuǎn)移，如大多數(shù)零售商品。在某些情況下，轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)憑證但未交付實物，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬隨之轉(zhuǎn)移，企業(yè)只保留了次要風(fēng)險和報酬，如交款提貨方式銷售商品。還有一些情況下，已交付實物但未轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)憑證，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬未隨之轉(zhuǎn)移，如采用支付手續(xù)費方式委托代銷的商品。如果企業(yè)只保留了商品所有權(quán)上的次

6、要風(fēng)險且符合其他所有銷售商品收入的確認條件，則銷售成立，相應(yīng)的收入應(yīng)予確認。舉例：注冊會計師在審計Q公司時發(fā)現(xiàn)，該公司當(dāng)年11月30日銷售一批商品給B企業(yè)，B企業(yè)已根據(jù)發(fā)票、賬單付清貨款并已取得提貨單，但Q公司并未確認收入。詢問財務(wù)經(jīng)理得知，B公司因倉庫狹小，因此與Q公司協(xié)商，對該批商品暫不提貨。由于商品未轉(zhuǎn)移給B企業(yè)。因此Q公司未確認收入。分析：Q公司已經(jīng)將商品銷售給B企業(yè)，主要風(fēng)險和報酬均已轉(zhuǎn)移，因此不應(yīng)因商品實物未轉(zhuǎn)移而不確認收入。對此，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請Q公司進行調(diào)整，確認該項收入。（二）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制；（三）收入的金額能

7、夠可靠地計量；（四）相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益即為銷售商品的價款。判斷價款能否收回，主要根據(jù)企業(yè)和買方交往的直接經(jīng)驗，或從其他方面取得的信息，或政府的有關(guān)政策。舉例：注冊會計師陳某在對Q公司進行審計時發(fā)現(xiàn)，Q公司2004年12月1日銷售一批商品給丙公司，丙公司在2004年11月15日發(fā)生火災(zāi)而導(dǎo)致公司巨額虧損，被當(dāng)?shù)匦侣務(wù){(diào)查記者報道后先后在該省及中央電視臺予以報道，當(dāng)?shù)卣笃渫．a(chǎn)整頓。12月31日，丙公司仍處于整頓狀態(tài)。詢問Q公司的財務(wù)經(jīng)理趙某，趙某稱對該情況并不知情，且本公司一向按合同辦事，商品已經(jīng)于12月1日裝運發(fā)往丙公司。分析：對于丙公司的這種情況，Q公司的財

8、務(wù)經(jīng)理稱不知情明顯有推諉的嫌疑。雖然商品已經(jīng)裝運發(fā)往丙公司，但如果丙公司不能提供其償還貨款的證明或抵押品，則Q公司不能確認收入。接上例：如果Q公司已經(jīng)要求丙公司提供擔(dān)保，并且出示了相關(guān)的證據(jù)，則Q公司確認收入是正確的。續(xù)接上例：如果發(fā)現(xiàn)擔(dān)保合同者是丙公司的子公司，該子公司已提出破產(chǎn)申請，則Q公司不可以確認收入。注意：這里“很可能”的規(guī)定，根據(jù)基本準(zhǔn)則中的相關(guān)規(guī)定的解釋，“很可能”指可能性超過50。（五）相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。舉例：甲公司約定為乙公司生產(chǎn)并銷售一臺大型設(shè)備。甲公司因生產(chǎn)能力不足，委托丙公司生產(chǎn)某部件，丙公司發(fā)生的成本經(jīng)甲公司認定后按成本總額的108%支付款項。

9、假定甲公司、丙公司均完成生產(chǎn)任務(wù)，并將大型設(shè)備交付乙公司驗收合格。如丙公司未將有關(guān)成本資料交甲公司認定，且甲公司無法合理估計成本金額，則不滿足本確認條件。如丙公司未將有關(guān)成本資料交甲公司認定，但甲公司能夠合理估計成本金額，則視同滿足本確認條件。在某項情況下，賣方已將產(chǎn)品銷售給客戶，開出發(fā)票并可隨時將產(chǎn)品發(fā)運給客戶，但客戶因分銷渠道或倉庫容量等原因，可能要求賣方推遲發(fā)運時間。如果發(fā)票已開，但產(chǎn)品尚未發(fā)運，賣方能否確認銷售收入的實現(xiàn)?美國會計準(zhǔn)則對收入的確認條件：(1)所有權(quán)的風(fēng)險已經(jīng)轉(zhuǎn)移給買方；(2)買方應(yīng)當(dāng)已經(jīng)做出不可更改的購貨承諾；(3)買方而不是賣方應(yīng)當(dāng)提出交易以“開票持有”方式進行的要求

10、，且買方應(yīng)當(dāng)具有以“開票持有”方式進行訂貨的實質(zhì)性商業(yè)目的；(4)貨物的發(fā)運應(yīng)當(dāng)有一個明確的計劃，發(fā)運日期應(yīng)當(dāng)是合理，且與買方的商業(yè)目的保持一致；(5)賣方不應(yīng)保留可能使盈利過程處于尚未完成的任何具體履約義務(wù)；(6)買方所訂貨物必須與賣方的存貨區(qū)分開來，且不得用于滿足其他客戶的訂單；(7)貨物必須是已經(jīng)完工且隨時可供發(fā)運。通常情況下，轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)憑證或交付實物后，可以認為滿足收入確認條件，應(yīng)當(dāng)確認銷售商品收入。三、確認銷售商品收入的具體形式有以下幾種：（一）下列商品銷售，通常按規(guī)定的時點確認為收入，有證據(jù)表明不滿足收入確認條件的除外：1銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續(xù)時確認收入。2

11、銷售商品采用預(yù)收款方式的，在發(fā)出商品時確認收入，預(yù)收的貨款應(yīng)確認為負債。3銷售商品需要安裝和檢驗的，在購買方接受商品以及安裝和檢驗完畢前，不確認收入，待安裝和檢驗完畢時確認收入。如果安裝程序比較簡單，可在發(fā)出商品時確認收入。4銷售商品采用以舊換新方式的，銷售的商品應(yīng)當(dāng)按照銷售商品收入確認條件確認收入，回收的商品作為購進商品處理。5銷售商品采用支付手續(xù)費方式委托代銷的，在收到代銷清單時確認收入。（二）采用售后回購方式銷售商品的，收到的款項應(yīng)確認為負債；回購價格大于原售價的，差額應(yīng)在回購期間按期計提利息，計入財務(wù)費用。有確鑿證據(jù)表明售后回購交易滿足銷售商品收入確認條件的，銷售的商品按售價確認收入，

12、回購的商品作為購進商品處理。（三）采用售后租回方式銷售商品的，收到的款項應(yīng)確認為負債；售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)采用合理的方法進行分?jǐn)?，作為折舊費用或租金費用的調(diào)整。有確鑿證據(jù)表明認定為經(jīng)營租賃的售后租回交易是按照公允價值達成的，銷售的商品按售價確認收入，并按賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)成本。（四）在某些情況下，合同或協(xié)議明確規(guī)定銷售商品需要延期收取價款，如分期收款銷售商品，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值確定其公允價值。應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項的攤余成本和實際利率計算確定的攤銷金額，沖減財務(wù)費用。企業(yè)銷售商品滿足收入確認

13、條件時，應(yīng)當(dāng)按照已收或應(yīng)收合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款，通常為公允價值。但在某些情況下，合同或協(xié)議明確規(guī)定，銷售商品需要延期收取價款（通常為3年以上），如分期收款銷售商品，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值，通常應(yīng)當(dāng)按照其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值或商品現(xiàn)銷價格確定。應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項的攤余成本和實際利率計算確定的金額進行攤銷，沖減財務(wù)費用。例如，某公司于2007年1月1日采用分期收款方式銷售大型設(shè)備，合同價格為10000

14、萬元，分5年于每年年末收取。假定該大型設(shè)備不采用分期收款方式時的銷售價格為8000萬元，不考慮增值稅。該應(yīng)收款項的收取時間較長，相當(dāng)于對客戶提供信貸，具有融資性質(zhì)，應(yīng)按8000萬元確認收入，合同價格10000萬元與8000萬元的差額應(yīng)當(dāng)作為未實現(xiàn)融資收益，在5年內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，沖減財務(wù)費用。根據(jù)1元年金現(xiàn)值系數(shù)表，該公司計算得出年金2000萬元、期數(shù)5年、現(xiàn)值8000萬元的折現(xiàn)率為7.93%，即為該筆應(yīng)收款項的實際利率。該筆應(yīng)收款項賬面余額，減去未實現(xiàn)融資收益賬面余額后的差額，即為應(yīng)收款項的攤余成本；攤余成本和實際利率7.93%的乘積即為當(dāng)期應(yīng)沖減的財務(wù)費用。銷售成立時：借：長期應(yīng)收

15、款 10000    貸：主營業(yè)務(wù)收入 8000        未實現(xiàn)融資收益 2000第1年末： 借：銀行存款 2000     貸：長期應(yīng)收款 2000 借：未實現(xiàn)融資收益 634     貸：財務(wù)費用 634 第5年末：借：銀行存款 2000    貸：長期應(yīng)收款 2000借：未實現(xiàn)融資收益147    貸：財務(wù)費用 147應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，按照

16、實際利率法攤銷與直線法攤銷結(jié)果相差不大的，也可以采用直線法進行攤銷。公允交易價格的確定原則：存在活躍市場的，根據(jù)市場報價確認不存在活躍市場、類似商品存在活躍市場，參考類似商品市場報價相同或類似商品均不存在活躍市場，根據(jù)估價技術(shù)確定（五）銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額?，F(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時計入當(dāng)期損益。現(xiàn)金折扣，是指債權(quán)人為鼓勵債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除。銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。商業(yè)折扣，是指企業(yè)為促進商品銷售而在商品標(biāo)價上給予的價格扣除。企業(yè)已經(jīng)確認銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售折

17、讓的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時沖減當(dāng)期銷售商品收入。銷售折讓屬于資產(chǎn)負債表日后事項的，適用企業(yè)會計準(zhǔn)則第29號資產(chǎn)負債表日后事項。銷售折讓，是指企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價上給予的減讓。企業(yè)已經(jīng)確認銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售退回的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時沖減當(dāng)期銷售商品收入。銷售退回屬于資產(chǎn)負債表日后事項的，適用企業(yè)會計準(zhǔn)則第29號資產(chǎn)負債表日后事項。銷售退回，是指企業(yè)售出的商品由于質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨。第三章 提供勞務(wù)收入一、企業(yè)在資產(chǎn)負債表日提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計的，應(yīng)當(dāng)采用完工百分比法確認提供勞務(wù)收入。（一）完工百分比法，是指按照提供勞務(wù)交易的完工進度確認收入與費用的

18、方法。提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計，是指同時滿足下列條件：1、收入的金額能夠可靠地計量；2、相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；3、交易的完工進度能夠可靠地確定；4、交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計量。企業(yè)確定提供勞務(wù)交易的完工進度，可以選用下列方法：1、已完工作的測量。2、已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例。3、已經(jīng)發(fā)生的成本占估計總成本的比例。（二）收入的確認企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定提供勞務(wù)收入總額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負債表日按照提供勞務(wù)收入總額乘以完工進度扣除以前會計期間累計已確認提供勞務(wù)收入后的金額，確認當(dāng)期提供勞

19、務(wù)收入；同時，按照提供勞務(wù)估計總成本乘以完工進度扣除以前會計期間累計已確認勞務(wù)成本后的金額，結(jié)轉(zhuǎn)當(dāng)期勞務(wù)成本。二、企業(yè)在資產(chǎn)負債表日提供勞務(wù)交易結(jié)果不能夠可靠估計的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：（一）已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計能夠得到補償?shù)?，按照已?jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認提供勞務(wù)收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本。（二）已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計不能夠得到補償?shù)?，?yīng)當(dāng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計入當(dāng)期損益，不確認提供勞務(wù)收入。企業(yè)與其他企業(yè)簽訂的合同或協(xié)議包括銷售商品和提供勞務(wù)時，銷售商品部分和提供勞務(wù)部分能夠區(qū)分且能夠單獨計量的，應(yīng)當(dāng)將銷售商品的部分作為銷售商品處理，將提供勞務(wù)的部分作為提供勞務(wù)處理。銷售商品部分和提供勞務(wù)部分不能夠區(qū)分，或雖能區(qū)分但不能夠單獨計量的，應(yīng)當(dāng)將銷售商品部分和提供勞務(wù)部分全部作為銷售商品處理。三、下列提供勞務(wù)滿足收入確認條件的，應(yīng)按規(guī)定確認收入：（一）安裝費，在資產(chǎn)負債表日根據(jù)安裝的完工進度確認收入。安裝工作是商品銷售附帶條件的，安裝費在確認商品銷售實現(xiàn)時確認收入。（二）宣傳媒介的收費，在相關(guān)的廣告或商業(yè)行為開始出現(xiàn)于公眾面前時確認收入。廣告的制作費，在資產(chǎn)負債表日根據(jù)制作廣告的完工進度確認收入。（三）為特定客戶開發(fā)軟件的收費，在資產(chǎn)負債表日根據(jù)開發(fā)的完工進度確認收入。（四）包括在商品售