CPA會計學習筆記：第05章固定資產

1、第五章固定資產初始 計量（按照成本進行初始計量）固定資產的定義：是指同時具有下列特征的有形資產：（1）為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的；（2）使用壽命超過一個會計年度。固定資產的特征：（持有目的+持有期限+有形資產）1為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有；2使用壽命超過 一個會計年度；3固定資產是有形資產。注：以經營方式出租的機器設備類為固定資產，以經營方式出租的建筑物為投資性房地產。固定資產的確認條件：1與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業(yè)2 該固定資產的成本能夠可靠地計量注意：（1）融資租入固定資產，要和自有資產一樣進行確認，實質重于形式（2 ）環(huán)保設備和安全設備也應

2、確認為固定資產。雖然環(huán)保設備和安全設備不能直接為企業(yè)帶來經濟利益，但有助于企業(yè)從相關資產獲得經濟利益，或者將減少企業(yè)未來經濟利益的流出。（3） 工業(yè)企業(yè)所持有的備品備件和維修設備等資產通常確認為存貨,但某些備品備件和維修設備需要與相關固 定資產組合發(fā)揮效用，例如民用航空運輸企業(yè)的高價周轉件，應當確認為固定資產。（4） 固定資產的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經濟利益，從而適用不同折舊率或折 舊方法的，企業(yè)應當分別將各組成部分確認為單項固定資產。外購入賬成本=價款+相關稅【a關稅b、增值稅（如果是購入生產用動產設備發(fā)生的增值稅則允許抵扣）】+相關費【運輸費（如果是購入生產用動

3、產設備發(fā)生的運費還需內扣7%的增值稅）、裝卸費、保險費、包裝費、安裝費、場地整理費、專業(yè)人員服務費（注意與員工培訓費相區(qū)別，員工培訓費不能計入成本）】 注：1、員工培訓費記入當期損益，聘請專業(yè)人員服務費記入成本 （為了達到預定可使用狀態(tài)的必要支出）。2、2009年1月1日增值稅轉型改革后，企業(yè)購建（包括購進、接受捐贈、實務投資、自行建造、改 擴建等）生產用固定資產發(fā)生的增值稅進項稅額可以從銷項稅額中抵扣。但只限于生產設備，像小轎車不 能抵扣3、如果領用原材料建造固定資產，進項稅不必轉出，因為購入時已抵扣。 情形一、購入不需要安裝的固定資產相關支出直接計入固定資產成本。倍：闔電強產-應M機魏J：

4、莖丄m稅;遠情形二、需要安裝的設備，分三個階段核算：購買設備；安裝；固定資產入賬。購買設備借：在建工程(買價+相關稅費)應父稅費一-應交增值稅（進項稅額)貸:銀行存款安裝借：在建工程（安裝費用)貸:原 材料應付職工薪酬注意：此處原材料增值稅進項稅額不轉出，因為機器設備是增值稅應稅項目，與生產產品領用原 材料不需要進項稅額轉出道理相同。如果此在建工程為不動產，則應轉出進項稅額。固 定 資 產 入 賬借： 固 定 資 產貸：在建工程固定資產入賬的標志，不是竣工，也不是決算，而是達到預定可使用狀態(tài)。情形三、以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產，應當按照各項固定資產的公允價值比例對總成本 進行分配

5、，分別確定各項固定資產的成本。情形四、分期付款購買固定資產，且在合同中規(guī)定的付款期限比較長，超過了正常信用條件（通常在三年以上）時：成本以購買價款的現(xiàn)值（不是總額）為基礎確定，實際支付的價款與現(xiàn)值的差額，應當在信用 期間內采用實際利率法進行攤銷，符合資本化的記成本（在建工程或固定資產），其他的記當期損益（財 務費用）。A，購買日： 借：固定資產/在建工程（現(xiàn)值）末確認融資費用（末來應付的利息，在報表上抵減長期應付款）貸：長期應付款（實際支付，末來應付本金和利息的金額）B,分攤期內：借：在建工程（符合資本化條件）財務費用（不符合資本化條件） 貸：末確認融資費用（上期應付本金額*折現(xiàn)率）C,付款借

6、：長期應付款（分期支付額）貸：銀行存款注意：只有可供出售金融資產的攤余成本與賬面價值不一樣，因為有公允價值變動，其他資產類攤余成本 與賬面價值都一樣?！疽c提示】關注一次購入多項固定資產時各項固定資產入賬成本的分配方法及延期 付款時固定資產入賬價值的推算。自行建造1、自營方式下的會計核算 ：其成本應當按照直接材料、直接人工、直接機械施工費等計量。 購入工程物資時借：工程物資應交稅費一應交增值稅（進項稅額）（購入動產類生產線所用工程物資時才允許抵扣）貸：銀行存款 領用工程物資時借：在建工程貸：工程物資 在建工程領用本企業(yè)原材料借：在建工程貸：原材料應交稅費一一應交增值稅（進項稅額轉出）（動產類工

7、程生產線無須進項稅額轉出） 在建工程領用本企業(yè)生產的商品借：在建工程貸：庫存商品應交稅費一一應交增值稅（銷項稅額）（動產性的生產用固定資產工程領用本企業(yè)產品無此項） 自營工程發(fā)生的工程人員工資等借：在建工程貸：應付職工薪酬 輔助生產部門為工程提供的水、電、設備安裝、修理、運輸等勞務借：在建工程貸：生產成本輔助生產成本 在建工程發(fā)生的借款費用滿足借款費用資本化條件的借：在建工程貸：長期借款、應付利息 自營工程達到預定可使用狀態(tài)時，按其成本借：固定資產貸：在建工程 試運行在建工程達到預定可使用狀態(tài)前，可能需要進行負荷聯(lián)合試車（即試運行），試運行領用原材料時借 記在建工程，貸記原材料；如果試運行生產

8、出了合格產品，產品轉入倉庫時，那就借記庫存商品，貸記在 建工程；如果產品直接對外銷售，那就借記銀行存款等，貸記在建工程，不能確認主營業(yè)務收入。 工程物資盤虧盤盈建設期間工程物資盤虧、報廢或毀損，計入在建工程成本：盤盈沖減工程成本。 工程完工后工程物資盤虧、報廢或毀損，計入營業(yè)外支出”盤盈計入營業(yè)外收入”暫估入賬固定資產達到了預定可使用狀態(tài)，但還沒有辦理竣工結算手續(xù)，這時會計上要做確認固定資產的賬務 處理，按照暫估價入賬。暫估入賬之后，就得開始計提折舊。等到后來竣工決算后，算出的價值與以前暫 估價值不相等，那么，就得調整固定資產的入賬價值，但已經計提的折舊額不再調整。需要注意的是，固 定資產入賬

9、的時點，以及開始計提折舊的時點，不是竣工決算，而是達到預定可使用狀態(tài)。相關稅費：達到正常運轉的測試費、專業(yè)人員服務費等直接增量費用，應計入工程成本。但員工培訓費、談判費等間接費用除外。剩余工程物資轉作存貨剩余工程物資轉作存貨，應考慮是否要價稅分離，確認增值稅進項稅額。 借：原材料應交稅費應交增值稅（進項稅額）貸：工程物資（1）企業(yè)為建造固定資產準備的各種物資應當按照實際支付的買價、運輸費、保險費等相關稅費作為 實際成本。用于 建造生產設備的工程物資，其進項稅額可以抵扣。（2）建設期間發(fā)生的工程物資盤虧、報廢及毀損，減去殘料價值以及保險公司、過失人等賠款后的凈 損失，計入所建工程項目的成本；盤盈

10、的工程物資或處置凈收益，沖減所建工程項目的成本。工程完工后 發(fā)生的工程物資盤盈、盤虧、報廢、毀損，計入 當期損益。（3）建造固定資產領用工程物資、原材料或庫存商品，應按其實際成本轉入所建工程成本。自營方式 建造固定資產應負擔的職工薪酬、輔助生產部門為之提供的水、電、修理、運輸等勞務，以及其他必要支 出等也應計入所建工程項目的成本。（4） 符合資本化條件，應計入所建造固定資產成本的借款費用按照企業(yè)會計準則第17號一一借款 費用的有關規(guī)定處理。（5）企業(yè)以自營方式建造固定資產，發(fā)生的工程成本應通過“在建工程”科目核算，工程完工達到預 定可使用狀態(tài)時，從“在建工程”科目轉入“固定資產”科目。（6）所

11、建造的固定資產已達到預定可使用狀態(tài)，但尚未辦理竣工決算的，應當自達到預定可使用狀態(tài) 之日起，根據工程預算、造價或者工程實際成本等，按暫估價值轉入固定資產，并按有關計提固定資產折舊的規(guī)定，計提固定資產折舊。待辦理了竣工決算手續(xù)后再調整原來的暫估價值，但不需要調整原已計提的折舊額?！咎崾尽?企業(yè)建造生產線等動產領用生產用材料，不需要將材料購入時的進項稅額轉出；但建造廠房 等不動產領用材料時，則需要將材料購入時的進項稅額轉出。（7）工程完工后剩余的工程物資，如轉作本企業(yè)庫存材料的，按其實際成本或計劃成本結轉，存在可抵 扣增值稅進項稅額的，按減去增值稅進項稅額后的實際成本或計劃成本，轉作企業(yè)的庫存材料

12、。（8）安全生產費用的核算 ：高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產費，應當計入相關產品的成 本或當期損益，同時記入“專項儲備”科目。企業(yè)使用提取的安全生產費時，屬于費用性支出的，直接沖 減專項儲備。企業(yè)使用提取的安全生產費形成固定資產的，應當通過“在建工程”科目歸集所發(fā)生的支出，待安全項目完工達到預定可使用狀態(tài)時確認為固定資產；同時，按照形成固定資產的成本沖減專項儲備， 并確認相同金額的累計折舊。該固定資產在以后期間不再計提折舊。（1 ）高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產費時：借：生產成本貸：專項儲備（2）企業(yè)使用提取的安全生產費時：屬于費用性支出的：借：專項儲備貸：銀行存款企業(yè)使用提取

13、的安全生產費形成固定資產的A.借：在建工程應交稅費應交增值稅（進項稅額）貸：銀行存款B項目完工達到預定可使用狀態(tài)時借：固定資產貸：在建工程C同時，按照形成固定資產的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊：借：專項儲備貸：累計折舊D該固定資產在以后期間不再計提折舊。（3）專項儲備”科目期末余額在資產負債表所有者權益項下減：庫存股”和盈余公積”之間增設 專項儲備”項目反映。2、出包方式：使用 在建工程”科目。該科目下設 建筑工程”、在安裝設備”、安裝工程”和 待攤支出”四個明細科目。 建造活動可 以 兩種： 一是建筑， 二是 安裝。 建筑固定資產成本=建筑工程支出 + 待攤支出 安裝固定資產成

14、本=安裝工程 支出+在安裝設備成本+待攤支出A, 預付時：借：預付賬款貸：銀行存款B, 辦理工程價款結算借：在建工程-建筑工程（按合理估計的工程進度和合同規(guī)定結算的進度款）-安裝工程貸：銀行存款預付賬款C, 補付工程款借：在建工程貸：銀行存款D, 需安裝設備運抵現(xiàn)場借:在建工程-在安裝設備（XX設備）貸：工程物資一XX設備E, 發(fā)生的待攤支出借：在建工程-待攤支出貸：銀行存款/應付職工薪酬/長期借款備注：待攤費用分配率 = 累計發(fā)生的待攤費用/各項工程支出之和*100%F, 計算完工的固定成本=原支出的成本+應分攤的支出G, 完工借：固定資產貸：在建工程-建筑工程-安裝工程其他方 式取得 的-

15、待攤支出1、投資者投入：投資者投入的固定資產，應按投資合同價或協(xié)議價作為入賬價值。2、通過非貨幣性交易方式：參見非貨幣性資產交換3、債務重組方式：參見債務重組【要點提示】債務重組方式和非貨幣性交易方式下非貨幣性資產入賬成本的計算屬常規(guī)考點。6、盤盈方式取得的固定資產 ：盤盈的固定資產，作為前期差錯處理，在按管理權限報經批準處理前，應 先通過“以前年度損益調整”科目核算。借：固定資產貸：以前年度損益調整【要點提示】盤盈固定資產與存貨和現(xiàn)金盤盈均不同，后兩者將損益列入當期，而固定資產則需追溯調整，按前期差錯更正原則處理 。存在棄 置費用 的固定 資產棄置費用通常是指根據國家法律和行政法規(guī)、國際公約

16、等規(guī)定，企業(yè)確定的支出，如核電站核設施等的棄置和恢復環(huán)境義務。對于這些特殊行業(yè)的特定固定資產，企業(yè)應當按照棄置費用的現(xiàn)值計入相關固定資產成本。石油天然氣開采企業(yè)應當按照油氣資產的棄置費用現(xiàn)值計入相關油氣資產成本。在固定資產或油氣資產的使用壽命內，按照預計負利息費用，應當在發(fā)生時計入財務費用。 一般工商企業(yè)的固定資產發(fā)生的報廢清理費用，不屬于棄置費用，應當在發(fā)生時作為固定資產處置費用處理。(借：固定資產清理貸：銀行存款)棄置費用有三個特點：一是特殊行業(yè)，比如核電站、礦山；二是法定義務；三是金額較大。棄置費用應資本化。1.購入時借；固定資產應交稅費一應交增值稅(進項稅頓)憊銀行存款 預計負債-2

17、.各年計提加計負債 借：財務費用 貸：預計負債一_J玄置費田的莎值實際利率法后續(xù)折舊計量折舊與經濟利益的預期實現(xiàn)方式有關 一，影響固定資產折舊的因素：1固定資產原價2預計凈殘值 3減值準備4固定資產使用壽命【要點提示】固定資產已提減值準備是關注的重點，在折舊額的計算時必須考慮減值準備的提取。折舊范圍：除下列情況外，企業(yè)應對所有固定資產計提折舊：(1)已提足折舊繼續(xù)使用的固定資產(2)單獨計價作為固定資產入賬的土地 下列情況在具體操作中也不計提折舊：以經營租賃方式租入的固定資產以融資租賃方式租出的固定資產 處于更新改造過程中的固定資產 持有待售的固定資產 提前報廢的固定資產。 除上述情況外，均須

18、計提折舊。應計折舊的7種特殊情況 以經營租賃方式租出的固定資產以融資租賃方式租入的固定資產不需用固定資產已達到預定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工結算的固定資產(竣工決算后調整資產價值，但不調原計折舊)因經營任務變更而停用的固定資產因季節(jié)性經營而停用的生產設備因修理而停用的設備(屬于資本化除外)折舊范圍的其他問題(1) 折舊的起止：企業(yè)應按月計提固定資產折舊。新增的固定資產，從下月開始計提折舊； 減少的固定資產，從下月起停止計提折舊。對比無形資產攤銷：無形資產是當月增加當月開始攤銷，當月減少當月停止攤銷。(2) 未竣工結算的固定資產： 已達到預定可使用狀態(tài)但未辦理竣工決算的固定資產，應暫估入賬并計提折

19、舊； 竣工決算后調整其賬面余額，但不調整已計折舊。(3) 固定資產提足折舊后，不論能否繼續(xù)使用，均不再計提折舊，提前報廢的固定資產也不再補提折舊。所謂 提足折舊是指已經提足該項固定資產的應計折舊額。(4) 處于更新改造過程停止使用的固定資產，應將其賬面價值轉入在建工程，不再計提折舊。更新改造項目 達到預定可使用狀態(tài)轉為固定資產后，再按重新確定的折舊方法和該項固定資產尚可使用壽命計提折舊。四、折舊方法1.年限平均法年折舊率=(1預計凈殘值率)十預計使用年限X 100%月折舊率=年折舊率* 12月折舊額=固定資產原值 月折舊率2.工作量法每一工作量折舊額=固定資產原值X( 1 凈殘值率)*預計總工

20、作量月折舊額=固定資產當月工作量每-工作量折舊額3. 雙倍余額遞減法年折舊率=2/使用年限X100%年折舊額=該年年初固定資產賬面凈值 X年折舊率 賬面凈值=原價累計折舊注意：在固定資產使用年限到期前兩年，應將本方法改為直線法，以保證固定資產賬面凈值高于凈殘值。4. 年數總和法假設固定資產使用年限為N年，則第口年折曙覽聲年X100% 年數總和=xixo%L十2十-+ N第n年折舊額=折舊總額X該年折舊率注：1+2+-+N=N（N+1）/2【要點提示】對折舊方法應重點關注直線法和加速折舊法，另外需注意的是，常見出題方式是結合減值提取 來測試某一年的折舊額 或某一年固定資產的賬面價值。五、固定資產

21、折舊的會計處理借：制造費用（生產用固定資產 的折舊）管理費用（行政用固定資產的折舊、未使用） 銷售費用（銷售部 門用固定資產）在建工程（用于工程的固定資產）其他業(yè)務成本（經營租出的固定資產） 貸：累計折舊固定資產賬面價值=賬面余額（原價）-累計折舊-減值準備；與存貨比較。 固定資產的各組成部分確認為單項固定資產的，應按各單項固定資產的折舊方法和折舊年限計提折舊。六、每年年度終了，對固定資產的使用壽命，預計凈殘值，和折舊方法進行復核，有差異的應當調整，屬于會計估計變更。注意：固定資產的折舊方法一經確定，不得隨意變更。除非是有重大改變。后續(xù) 支出處理原則符合固疋資產確認條件的，應當計入固疋資產成本

22、，冋時將被替換部分的賬面價值扣除；不符 合固定資產確認條件的，應當計入當期損益。資本化支 出一、資本化支出：資本化支出是指符合固定資產確認條件的支出，它會提咼固定資產產生經濟 利益的能力，會使流入企業(yè)的經濟利益超過原先的估計，如會延長固定資產的使用壽命，或者 使產品質量實質性提高，或者使產品成本實質性降低。常見資本化支出有更新改造、改良、改擴建。大修理支出根據其是否符合資本化條件，既 可能是資本化支出，也可能是費用化支出。（大修理費用，有確鑿證據表明符合固定資產確認條件的部分，可以計入固定資產成本，不符合固定資產確認條件的 ，應當費用化，計入當期損益。固定資產在定期大修理間隔期間，照提折舊。）

23、二、會計處理：1. 固定資產轉入改擴建時：借：在建工程累計折舊固定資產減值準備貸：固定資產2. 發(fā)生改擴建工程支出時：借：在建工程貸：銀行存款等3. 企業(yè)發(fā)生的某些固定資產后續(xù)支出可能涉及到替換原固定資產的某組成部分，當發(fā)生的后續(xù)支出符合固定資產確認條件時，應將其計入固定資產成本，冋時將被替換部分的賬面價值扣除。這樣可以避免將替換部分的成本和被替換部分的成本冋時計入固定資產成本，導致固定資產成本高計。借：營業(yè)外支出（凈損失）銀行存款或原材料（回收殘值） 貸：在建工程（被替換部分的賬面價值）4. 生產線改擴建工程達到預定可使用狀態(tài)時 ：借：固定資產貸：在建工程5. 轉為固定資產后，按重新確定的使

24、用壽命、預計凈殘值和折舊方法計提折舊。【要點提示】改良后固定資產原價的計算及后續(xù)折舊的計算，常見于單選題。費用化支 出費用化的后續(xù)支出 是指不符合固定資產確認條件的支出。應當根據不冋情況分別在發(fā)生時計入 當期管理費用或銷售費用。固定資產的日常修理費用等支出在發(fā)生時應直接計入當期損益。企 業(yè) 生產車間（部門）和行政管理部門等發(fā)生的固定資產修理費用等后續(xù)支出計入管理費用”；企業(yè)設置專設銷售機構的，其發(fā)生的與專設銷售機構相關的固定資產修理費用等后續(xù)支出，計 入銷售費用”。對于處于修理、更新改造過程而停止使用的固定資產，如果其修理、更新改造支 出不滿足固定資產的確認條件，在發(fā)生時也應直接計入當期損益。

25、一般會計分錄如下：借：管理費用（辦公設備、生產設備）銷售費用（銷售設備） 貸：原材料 應付職工薪酬 銀行存款1日常維護，修理，不符合固定資產確認條件的，記當期損益。注意：生產車間使用的固定資產修理費用記管理費用。2經營租賃改良支出，應當資本化，作為長期待攤費用，合理進行攤銷改良時：借：長期待攤費用-經營租入固定資產改良貸：銀行存款實際攤銷時：借：費用類貸：長期待攤費用-經營租入固定資產改良備注：固定資產大修理是資本化還是費用化，視情況而定。固定資 產減值固定資產發(fā)生減值跡象，要減值測試，可收回金額低于賬面價值的，確認減值損失。可收回金額=max （公允價值減去處置費用的凈額，預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)

26、值）借：資產減值損失貸：固定資產減值準備一旦確認減值，以后期間減值損失不得轉回。固定資產減值意味著實現(xiàn)經濟利益的方式發(fā)生變化，因此，減值后要重新估計使用年限、凈殘值和折舊方法。處置固定資產處置，包括固定資產的出售、轉讓、報廢和毀損、對外投資、非貨幣性資產交換、債務重組等。固定資產處置一般通過“固定資產清理”科目核算。一，終止確認條件 （不能作為固定資產了，沒價值了，要處理）1. 處于處置狀態(tài)2預期通過使用或處置不能產生經濟利益二，出售、轉讓、報廢或毀損的會計科目（四步走：一、固定資產轉入清理 二、清理費用 三、保險費、殘料變價、售價處理四、清理凈損益的處理）借：固定資產清理（轉銷賬面價值）借：固定資產清理借：銀行存款（變價收入）累計折舊貸：銀行存款（支付清理費用）原材料（殘料入庫）固定資產減值準備應交稅費-應交宮業(yè)稅其他應收款（保險公司賠償）貸：固定資產營業(yè)外支出（清理凈損失）貸：固定資產清理營業(yè)外收入（清理凈收益）三、持有待售的固定資產：同時滿足下列條件的非流動資產應當劃分為持有待售：一是企業(yè)已經就處置該非流動資產（包括固定資產）作出決議；二是企業(yè)已經與受讓方簽訂了不可撤銷的轉讓協(xié)議；三是該項轉讓將