房地產(chǎn)營(yíng)改增節(jié)稅設(shè)計(jì)

1、 “營(yíng)改增”節(jié)稅設(shè)計(jì)(shj)實(shí)踐思路 劉玉章 房地產(chǎn)開發(fā)(kif)企業(yè)共六十七頁(yè)前 言 當(dāng)前，我國(guó)正處于加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的攻堅(jiān)時(shí)期，大力發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)，尤其(yuq)是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，對(duì)推進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和提高國(guó)家綜合實(shí)力具有重要意義。 “擴(kuò)大增值稅征收范圍，相應(yīng)調(diào)減營(yíng)業(yè)稅等稅收”是十七屆五中全會(huì)和“十二五”規(guī)劃確定的加快我國(guó)財(cái)稅體制改革的重要內(nèi)容。 2011年11月16日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了報(bào)經(jīng)國(guó)務(wù)院同意的營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案等文件，明確了我國(guó)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的稅制改革的指導(dǎo)思想、基本原則和主要內(nèi)容。共六十七頁(yè) （一）三年來(lái)營(yíng)改增的成效 自2012年1月1日起，首先在上海市推行“營(yíng)

2、改增”試點(diǎn)，三年來(lái)在全國(guó)完成了“3 7”個(gè)行業(yè)的營(yíng)改增。 截至(jizh)2014年底，全國(guó)營(yíng)改增試點(diǎn)納稅人共計(jì)410萬(wàn)戶，其中一般納稅人76萬(wàn)戶，小規(guī)模納稅人334萬(wàn)戶。2014年有超過(guò)95%的試點(diǎn)納稅人稅負(fù)不同程度下降，合計(jì)減稅1 918億元； 2012年至2014年三年來(lái)營(yíng)改增減稅3 746億元，改革效應(yīng)日益顯現(xiàn)。（見2015年1月29日人民日?qǐng)?bào)）共六十七頁(yè) （二）建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)營(yíng)改增為何一再推遲 自年初以來(lái)，經(jīng)濟(jì)下行壓力日漸加大，按同比口徑計(jì)算，今年第一季度全國(guó)(qun u)一般公共預(yù)算收入增長(zhǎng)速度減少到2.4%；稅收收入增長(zhǎng)速度減少到1.2%，這是1994年以來(lái)少有的低增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)。

3、如果，自年初把營(yíng)改增推向所有行業(yè)，將減少稅收收入40005000億元，財(cái)政無(wú)法承受，待經(jīng)濟(jì)企穩(wěn)回升后再擇期試行營(yíng)改增。 財(cái)政部最新發(fā)布，16月累計(jì)，全國(guó)一般公共預(yù)算收入79600億元，比上年同期增長(zhǎng)6.6%，同口徑增長(zhǎng)4.7%。全國(guó)一般公共預(yù)算收入中的稅收收入66507億元，同比增長(zhǎng)3.5%。共六十七頁(yè) 2015年5月8日，國(guó)務(wù)院批轉(zhuǎn)發(fā)展改革委關(guān)于2015年深化經(jīng)濟(jì)體制改革重點(diǎn)工作(gngzu)意見的通知（國(guó)發(fā)201526號(hào)）明確，力爭(zhēng)2015年全面完成營(yíng)改增，將營(yíng)改增范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)等領(lǐng)域。 建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)的營(yíng)改增試點(diǎn)初步安排在2015年10月份以后。 （三）

4、本講座的法律依據(jù) （1）與營(yíng)改增有關(guān)的增值稅條例及其實(shí)施細(xì)則，及有關(guān)的法規(guī)。 （2）財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知（財(cái)稅2013106號(hào)）的四個(gè)附件。 （3）近兩年?duì)I改增的文件。共六十七頁(yè) 第一講 房地產(chǎn)企業(yè)(qy)營(yíng)改增的基本規(guī)定 一、納稅人身份 在中華人民共和國(guó)境內(nèi)（以下稱境內(nèi)）轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)、提供應(yīng)稅勞務(wù)的單位和個(gè)人，為增值稅納稅人。 （一）納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。財(cái)稅2013106號(hào)附件1試點(diǎn)實(shí)施辦法：“應(yīng)稅服務(wù)年銷售額”超過(guò)財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的納稅人為一般納稅人。 附件2試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定第一條（五）項(xiàng)明確

5、，應(yīng)稅服務(wù)年銷售額標(biāo)準(zhǔn)為500萬(wàn)元（含本數(shù)。指連續(xù)不超過(guò)12個(gè)月經(jīng)營(yíng)期內(nèi)的銷售額）。 全部房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)均為增值稅一般納稅人。 共六十七頁(yè) 二、房地產(chǎn)業(yè)的征稅范圍 （1）銷售不動(dòng)產(chǎn) 本稅目的征收范圍包括：銷售建筑物或構(gòu)筑物，銷售其他土地(td)附著物。銷售不動(dòng)產(chǎn)，是指有償轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的行為。 不動(dòng)產(chǎn)，是指不能移動(dòng)，移動(dòng)后會(huì)引起性質(zhì)、形狀改變的財(cái)產(chǎn)。 （2）轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán) 轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，是指土地使用者轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為。 土地所有者出讓土地使用權(quán)的行為，不征收增值稅。共六十七頁(yè) 三、稅率(shul)和征收率 增值稅的稅率(shul) 和征收率稅率征收率17%，銷售或進(jìn)口貨物、租賃13%，

6、糧油水電氣書報(bào)農(nóng)藥化肥11%，交通運(yùn)輸業(yè)、郵政業(yè)、基礎(chǔ)電信服務(wù)、建筑業(yè)，轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、銷售不動(dòng)產(chǎn)等。6%，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、增值電信服務(wù)。零，出口貨物、勞務(wù)及服務(wù)等3%，小規(guī)模，簡(jiǎn)易辦法計(jì)稅。共六十七頁(yè) （一）銷售不動(dòng)產(chǎn)，適用稅率為11%，包括： （1）銷售建筑物或構(gòu)筑物，是指有償轉(zhuǎn)讓建筑物或構(gòu)筑物的所有權(quán)的行為。 （2）銷售其他土地附著物，是指有償轉(zhuǎn)讓其他土地附著物的所有權(quán)的行為。 （3）在銷售不動(dòng)產(chǎn)時(shí)連同不動(dòng)產(chǎn)所占土地的使用權(quán)一并(ybng)轉(zhuǎn)讓的行為，比照銷售不動(dòng)產(chǎn)征稅。 房地不可分原則 （二）轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，適用稅率為11% 轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，是指土地使用者轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為。 注意：不包

7、括國(guó)土管理部門出讓土地使用權(quán)的行為。 共六十七頁(yè) 四、應(yīng)納稅額的計(jì)算 （一）一般計(jì)稅方法：實(shí)施辦法第十五條 一般納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)適用(shyng)一般計(jì)稅方法計(jì)稅。一般計(jì)稅方法按照銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額的差額計(jì)算應(yīng)納稅額。即： 應(yīng)納稅額銷項(xiàng)稅額進(jìn)項(xiàng)稅額 銷項(xiàng)稅額銷售額稅率 （二）簡(jiǎn)易計(jì)稅方法：第十六條 小規(guī)模納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅，按照銷售額與征收率的乘積計(jì)算應(yīng)納稅額。 應(yīng)納稅額銷售額征收率 （三）境外單位或個(gè)人在境內(nèi)提供應(yīng)稅服務(wù)的計(jì)稅方法 應(yīng)扣繳稅額接受方支付的價(jià)款（1稅率）稅率 共六十七頁(yè) 第二講 營(yíng)改增節(jié)稅設(shè)計(jì)思路 一、已經(jīng)竣工驗(yàn)收項(xiàng)目剩余的尾房在試點(diǎn)期間如何(rh)征稅

8、？ 財(cái)稅2013106號(hào)附件2第一條（七）試點(diǎn)前發(fā)生的業(yè)務(wù)。 2.試點(diǎn)納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)，按照國(guó)家有關(guān)營(yíng)業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營(yíng)業(yè)稅的，因取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用不足以抵減允許扣除項(xiàng)目金額，截至本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日尚未扣除的部分，不得在計(jì)算試點(diǎn)納稅人本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日后的銷售額時(shí)予以抵減，應(yīng)當(dāng)向原主管地稅機(jī)關(guān)申請(qǐng)退還營(yíng)業(yè)稅。 共六十七頁(yè) 營(yíng)業(yè)稅暫行條例第五條 （三）納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部(qunb)價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額；共六十七頁(yè) 3.試點(diǎn)納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)在本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前已繳納營(yíng)業(yè)稅，本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日（含）后因發(fā)生退款減除營(yíng)

9、業(yè)額的，應(yīng)當(dāng)向原主管地稅機(jī)關(guān)申請(qǐng)退還已繳納的營(yíng)業(yè)稅。 4.試點(diǎn)納稅人本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前提供的應(yīng)稅服務(wù)，因稅收檢查等原因需要補(bǔ)繳稅款的，應(yīng)按照現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅政策規(guī)定補(bǔ)繳營(yíng)業(yè)稅。 試點(diǎn)前提供的應(yīng)稅勞務(wù)屬于營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)，無(wú)論是納稅、退稅(tu shu)、補(bǔ)稅，按照“老業(yè)務(wù)老辦法”的原則，均到地稅局辦理營(yíng)業(yè)稅的納稅、補(bǔ)稅、退稅(tu shu)。共六十七頁(yè) 例1、截止到2015年9月30日，某房地產(chǎn)開發(fā)公司A小區(qū)尚有驗(yàn)收待售的房產(chǎn)23 000，假設(shè)(jish)10月1日房地產(chǎn)業(yè)實(shí)行營(yíng)改增。該公司取得了增值稅一般納稅人資格，當(dāng)月發(fā)生如下業(yè)務(wù)： （1）10月A小區(qū)售出房產(chǎn)15 300，平均售價(jià)4 600元

10、/，銷售收入總額為7 038萬(wàn)元。 （2）10月12日，通過(guò)轉(zhuǎn)讓方式取得一項(xiàng)土地使用權(quán)，支付價(jià)款（含稅）11 100萬(wàn)元，取得增值稅專用發(fā)票，增值稅額1 100萬(wàn)元，并已經(jīng)在當(dāng)?shù)匕l(fā)改委立項(xiàng)“B小區(qū)”； （3）對(duì)土地進(jìn)行一級(jí)開發(fā)，發(fā)生土地開發(fā)費(fèi)用530萬(wàn)元，已取得施工企業(yè)開具的增值稅專用發(fā)票，稅率11%，增值稅額58.3萬(wàn)元； （4）10月19日，購(gòu)進(jìn)商品混凝土一批，貨款100萬(wàn)元，征收率3%，增值稅額3萬(wàn)元； 共六十七頁(yè) （1）A小區(qū)銷售房產(chǎn)繼續(xù)到地稅局繳納營(yíng)業(yè)稅： 應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅額70 380 0005%3 519 000（元） （2）B 項(xiàng)目的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算 取得土地使用權(quán)的進(jìn)項(xiàng)稅額11

11、000 000（元） 進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)11 000 000583 00030 000 11 613 000（元） （3）增值稅的納稅申報(bào)(shnbo) 在規(guī)定期限內(nèi)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)驗(yàn)票認(rèn)證； 在認(rèn)證通過(guò)的次月進(jìn)行納稅申報(bào)，把沒(méi)有抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額留抵。共六十七頁(yè) 二、營(yíng)改增前的在建項(xiàng)目試點(diǎn)期間如何選擇增值稅納稅方法？ 財(cái)稅2013106號(hào)附件2第一條（六）：“2.試點(diǎn)納稅人中的一般(ybn)納稅人，以該地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前購(gòu)進(jìn)或者自制的有形動(dòng)產(chǎn)為標(biāo)的物提供的經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)，試點(diǎn)期間可以選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。 ”征收率為3%。 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)正在進(jìn)行開發(fā)建設(shè)的“在建項(xiàng)目”，營(yíng)改增試點(diǎn)期間開始預(yù)售

12、或銷售的，可選擇按簡(jiǎn)易辦法計(jì)稅，征收率為3%，不得抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。 “在建項(xiàng)目”，是指營(yíng)改增前已經(jīng)簽訂土地出讓或轉(zhuǎn)讓合同，取得了土地使用權(quán)的，均應(yīng)視為“在建工程”。 共六十七頁(yè) 例2、甲房地產(chǎn)公司2014年開發(fā)建設(shè)A開發(fā)項(xiàng)目，現(xiàn)在正在建設(shè)中。假設(shè)(jish)2015年10月試行營(yíng)改增，甲公司已經(jīng)取得一般納稅人資格。11月份，A項(xiàng)目取得商品房預(yù)售許可證，開始預(yù)售房產(chǎn)，當(dāng)月預(yù)售收入為1 560萬(wàn)元。由于該項(xiàng)目在建設(shè)階段實(shí)行營(yíng)業(yè)稅制，取得土地、建設(shè)工程等均未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，該公司對(duì)在建項(xiàng)目應(yīng)選擇按簡(jiǎn)易辦法征稅。請(qǐng)計(jì)算應(yīng)交增值稅額？與交營(yíng)業(yè)稅有何差異？ （1）應(yīng)交增值稅按簡(jiǎn)易辦法計(jì)稅（征收率按3%）

13、， 15 600 000(13%）3%454 368.93（元） （2）與營(yíng)業(yè)稅比較 如交營(yíng)業(yè)稅15 600 0005%780 000（元） 稅負(fù)降低額780 000454 368.93325 631.07（元） 稅負(fù)降低率 325 631.07 780 00041.75% 共六十七頁(yè) （3）稅制改革分析(fnx) 稅負(fù)降低41.75%，國(guó)家財(cái)政無(wú)法承受。 準(zhǔn)備增加一檔5%的征收率。 15 600 000 (15%）5%742 857.14（元） 與營(yíng)業(yè)稅比較： 降低稅負(fù)金額780 000 742 857.14 37 142.86（元） 稅負(fù)降低率 37 142.88 780 0004.76%

14、 推斷：在房地產(chǎn)企業(yè)營(yíng)改增的文件中很有可能增加一道5%的征收率。 共六十七頁(yè) 三、利用營(yíng)改增之前購(gòu)建的商業(yè)地產(chǎn)提供經(jīng)營(yíng)租賃 財(cái)稅2013106號(hào)附件2第一條（六）：“2.試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人，以該地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前購(gòu)進(jìn)或者自制的有形動(dòng)產(chǎn)為標(biāo)的物提供的經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)，試點(diǎn)期間可以選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。 ” 房地產(chǎn)企業(yè)營(yíng)改增試點(diǎn)中的一般納稅人，以試點(diǎn)前購(gòu)建的不動(dòng)產(chǎn)提供經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)，試點(diǎn)期間也可選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。 試點(diǎn)實(shí)施辦法第四十一條規(guī)定：納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)并收訖銷售款項(xiàng)(kunxing)當(dāng)天為增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。 收訖銷售款項(xiàng)，是指納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)過(guò)程中或者完成后收

15、到款項(xiàng)。共六十七頁(yè) 例3、假設(shè)房地產(chǎn)業(yè)于2015年10月1日起試行營(yíng)改增，甲房地產(chǎn)公司有一幢2014年之前建成的商廈，2015年10月5日與某商貿(mào)公司簽訂經(jīng)營(yíng)租賃合同，租賃年限(ninxin)5年，年租金300萬(wàn)元，合同簽訂后20日內(nèi)一次性付清全部租金。租金1 500萬(wàn)元已經(jīng)于10月15日收訖存入銀行，商貿(mào)公司開始入住。請(qǐng)計(jì)算應(yīng)交增值稅。 應(yīng)交增值稅15 000 000（13%）3%436 893.20（元） 較營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)降低額15 000 0005%436 893.20 313 106.80（元） 稅負(fù)降低率313 106.80750 000 41.75% 只能如此征稅！共六十七頁(yè) 四、經(jīng)營(yíng)

16、租賃合同尚未到期的，如何進(jìn)行節(jié)稅籌劃？ 財(cái)稅2013106號(hào)附件2試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定第一條試點(diǎn)前發(fā)生(fshng)的業(yè)務(wù)。 第（七）項(xiàng)、“試點(diǎn)納稅人在本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前簽訂的尚未執(zhí)行完畢的租賃合同，在合同到期日之前繼續(xù)按照現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅政策規(guī)定繳納營(yíng)業(yè)稅?！?此條未區(qū)分有形動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)，因此，房地產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)租賃也適用。 第（六）項(xiàng)、“試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人，以該地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前購(gòu)進(jìn)或者自制的有形動(dòng)產(chǎn)為標(biāo)的物提供的經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)，試點(diǎn)期間可以選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅?！?同樣適用于不動(dòng)產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)租賃。 共六十七頁(yè) 例4、乙房地產(chǎn)公司2014年10月，將一幢寫字樓出租給某投資公司，租賃年限5

17、年，年租金800萬(wàn)元，合同約定每年10月20日前支付下一年租金。假設(shè)2015年10月1日起，房地產(chǎn)企業(yè)試行營(yíng)改增，乙公司登記為增值稅一般納稅人。2015年10月10日收到第二年租金800萬(wàn)元已經(jīng)存入銀行(ynhng)，請(qǐng)計(jì)算應(yīng)交稅款。 應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅8 000 0005%400 000（元） 節(jié)稅籌劃：對(duì)承租方做出適當(dāng)讓步，營(yíng)改增前將原合同廢止，營(yíng)改增試點(diǎn)期間重新簽訂合同，可以降低稅負(fù)。 應(yīng)交增值稅8 000 000（13%）3%233 010（元） 節(jié)稅金額400 000233 010166 990（元）共六十七頁(yè) 五、一般納稅人銷售使用過(guò)的固定資產(chǎn) 例5、2015年9月，丙房地產(chǎn)公司準(zhǔn)備將一幢

18、自用寫字樓出售給G公司，評(píng)估價(jià)值為2 300萬(wàn)元。請(qǐng)計(jì)算，現(xiàn)在出售與營(yíng)改增之后出售的納稅差異，何時(shí)簽訂寫字樓銷售合同對(duì)丙公司有利？ 現(xiàn)在出售應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅23 000 0005%1 150 000（元） 營(yíng)改增后，財(cái)稅2013106號(hào)附加2 試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定規(guī)定：“一般納稅人銷售自己使用過(guò)的本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照現(xiàn)行舊貨(ji hu)相關(guān)增值稅政策執(zhí)行。” 使用過(guò)的固定資產(chǎn)，是指納稅人根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度已經(jīng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)。 共六十七頁(yè) 財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡(jiǎn)易辦法征收增值稅政策的通知（財(cái)稅20099號(hào)）規(guī)定：一般納稅人銷售自己使用過(guò)的屬于

19、條例第十條規(guī)定不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)，按簡(jiǎn)易辦法依4%征收率減半征收增值稅。 增值稅暫行條例第十條：用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目(xingm)、免征增值稅項(xiàng)目(xingm)、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。 納稅人購(gòu)置自用消費(fèi)品進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。 增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第二十五條：納稅人自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車、汽車、游艇，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。 共六十七頁(yè) 財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于簡(jiǎn)并增值稅征收率政策的通知（財(cái)稅201457號(hào)) “按照簡(jiǎn)易辦法依照4%征收率減半征收增值稅”調(diào)整為“按照簡(jiǎn)易辦法依照3%征收率減按2%征收增值稅”。 國(guó)家稅務(wù)

20、總局關(guān)于增值稅簡(jiǎn)易征收政策有關(guān)管理問(wèn)題的通知（國(guó)稅函200990號(hào)）第一條、一般納稅人銷售(xioshu)自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)，凡根據(jù)財(cái)稅20099號(hào)文件等規(guī)定，適用按簡(jiǎn)易辦法依4%征收率減半征收增值稅政策的（現(xiàn)調(diào)整為依照3%征收率減按2%征收增值稅），應(yīng)開具普通發(fā)票，不得開具增值稅專用發(fā)票。 結(jié)論：按照營(yíng)改增規(guī)定認(rèn)定的一般納稅人，銷售自己使用過(guò)的本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照簡(jiǎn)易辦法征稅，開具普通發(fā)票，不得開具增值稅專用發(fā)票。 共六十七頁(yè) 丙公司(n s)應(yīng)將寫字樓出售時(shí)間推遲到“營(yíng)改增”之后，取得一般納稅人資格后再出售。 應(yīng)交增值稅23 000 000（13%）2%446

21、 601.94（元） 降低稅負(fù)1 150 000446 601.94703 398.06（元） 稅負(fù)降低率703 398.061 150 00061.17% 稅負(fù)率下降太大，但是，此項(xiàng)政策要考慮與有形動(dòng)產(chǎn)銷售的稅收平衡。 共六十七頁(yè) 六、已經(jīng)取得預(yù)售許可證的項(xiàng)目，如何決策預(yù)售時(shí)間？ 例6、2015年9月20日，M房地產(chǎn)公司開發(fā)的新項(xiàng)目，主體已經(jīng)完工，按照當(dāng)?shù)胤抗懿块T的規(guī)定，已經(jīng)達(dá)到預(yù)售條件，取得了商品房預(yù)售許可證。根據(jù)有關(guān)部門的消息，2015年10月以后銷售房產(chǎn)將試行“營(yíng)改增”，該項(xiàng)目預(yù)計(jì)銷售收入為63 000萬(wàn)元，請(qǐng)協(xié)助決策，M公司何時(shí)開始預(yù)售？ 財(cái)稅2013106號(hào)文附件2 試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的

22、規(guī)定有兩項(xiàng)規(guī)定： 其一、計(jì)稅方法的選擇：試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人，以該地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前購(gòu)進(jìn)或者自制的有形動(dòng)產(chǎn)為標(biāo)的物提供的經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)，試點(diǎn)期間(qjin)可以選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。 試點(diǎn)期間銷售房產(chǎn)，可以選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。 共六十七頁(yè) 其二、稅種的選擇：試點(diǎn)納稅人在本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前簽訂的尚未執(zhí)行完畢的租賃合同，在合同到期日之前繼續(xù)按照現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅政策規(guī)定繳納營(yíng)業(yè)稅。 如現(xiàn)在預(yù)售將交營(yíng)業(yè)稅。 可以推斷，按照“老業(yè)務(wù)老政策，新業(yè)務(wù)新政策”的原則，如果M公司在營(yíng)改增之前預(yù)售，取得的預(yù)售收入和以后的銷售收入都要交營(yíng)業(yè)稅，按營(yíng)業(yè)額全額計(jì)算，稅率為5%； 如果，選擇在

23、營(yíng)改增試點(diǎn)期間預(yù)售，可以選擇按增值稅的簡(jiǎn)易(jiny)辦法納稅，假設(shè)征收率為5%。 如繳納營(yíng)業(yè)稅630 000 0005%31 500 000（元） 如繳納增值稅630 000 000(15%)5%30 000 000(元） 稅負(fù)差異31 500 00030 000 0001 500 000（元） 稅負(fù)率下降4.76%共六十七頁(yè) 七、房地產(chǎn)先出租再出售合同的納稅籌劃 例7、N房地產(chǎn)公司與G公司簽訂“先出租再出售”的合同，將一幢寫字樓采取先出租，2年后再出售的方式出租給G公司。寫字樓的成本價(jià)4 600萬(wàn)元，每年收取租金(zjn)250萬(wàn)元，2年后以5 000萬(wàn)元價(jià)格售給G公司。簽訂先出租再出售合

24、同時(shí)根據(jù)專家的建議，認(rèn)為出租年限不滿3年，為了降低稅負(fù)把寫字樓仍然作為“開發(fā)產(chǎn)品”核算，不計(jì)提折舊?，F(xiàn)在面臨營(yíng)改增，應(yīng)當(dāng)如何做賬務(wù)處理？ 共六十七頁(yè) 相關(guān)稅收政策分析： 企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第六十條，房屋及建筑物折舊年限20年。 土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第七條、舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格,是指在轉(zhuǎn)讓已使用的房屋及建筑物時(shí),由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)定的重置成本價(jià)乘以成新度折扣率后的價(jià)格。評(píng)估價(jià)格須經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)。 財(cái)稅200621號(hào)第二條第一款規(guī)定“納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，凡不能取得評(píng)估價(jià)格，但能提供購(gòu)房發(fā)票的，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門確認(rèn)，取得土地使用權(quán)所支付的金額、新建房及配套設(shè)施(shsh

25、)的成本、費(fèi)用，可按發(fā)票所載金額并從購(gòu)買年度起至轉(zhuǎn)讓年度止，每年加計(jì)5計(jì)算”。共六十七頁(yè) （1）在“開發(fā)產(chǎn)品(chnpn)”核算，出售時(shí)繳納營(yíng)業(yè)稅 如果，繼續(xù)執(zhí)行原合同，寫字樓仍然在“開發(fā)產(chǎn)品”科目核算，出售時(shí)按照財(cái)稅2013106號(hào)文第一條（七）試點(diǎn)前發(fā)生的業(yè)務(wù)?！?.試點(diǎn)納稅人在本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前簽訂的尚未執(zhí)行完畢的租賃合同，在合同到期日之前繼續(xù)按照現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅政策規(guī)定繳納營(yíng)業(yè)稅。” 應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅50 000 0005%2 500 000（元） 節(jié)稅籌劃：提前廢止原合同，營(yíng)改增后簽訂轉(zhuǎn)讓舊房合同。共六十七頁(yè) （2）節(jié)稅籌劃方案(fng n)： 在營(yíng)改增之前，將寫字樓從“開發(fā)產(chǎn)品”科目轉(zhuǎn)作“固

26、定資產(chǎn)”科目，并按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)提折舊，合同到期后再出售使用過(guò)的固定資產(chǎn)，根據(jù)財(cái)稅2013106號(hào)規(guī)定： 按照試點(diǎn)實(shí)施辦法和本規(guī)定認(rèn)定的一般納稅人，銷售自己使用過(guò)的本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日（含）后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅；銷售自己使用過(guò)的本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照現(xiàn)行舊貨相關(guān)增值稅政策執(zhí)行。 使用過(guò)的固定資產(chǎn)，是指納稅人根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度已經(jīng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)。 現(xiàn)行政策為：按簡(jiǎn)易辦法依3%征收率減按2%征收增值稅。 共六十七頁(yè) 應(yīng)納增值稅的計(jì)算： 不含稅銷售額50 000 000（13%）48 543 689（元） 應(yīng)交增值稅48 543 6892%9

27、70 874（元） 會(huì)計(jì)處理： 借：應(yīng)收賬款等科目 50 000 000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入(shur) 49 029 126 應(yīng)交稅費(fèi)未交增值稅 970 874 稅負(fù)降低額2 500 000970 874 1 529 126（元） 稅負(fù)降低率1 529 1262 500 00061.17%共六十七頁(yè) 八、園林綠化的納稅籌劃 例8 2015年10月份(yufn)，某房地產(chǎn)開發(fā)公司建設(shè)的W小區(qū)主體工程已經(jīng)完工，正在進(jìn)行小區(qū)內(nèi)的園林綠化建設(shè)。綠化工程第一個(gè)方案是總包給市園林綠化公司（小規(guī)模納稅人），工程總額150萬(wàn)元， 由國(guó)稅局代開增值稅專用發(fā)票，征收率3%，計(jì)算可以抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。 增值稅進(jìn)

28、項(xiàng)稅額1 500 000（13%）3% 43 689（元）共六十七頁(yè) 經(jīng)過(guò)專家指導(dǎo)，第二個(gè)方案是，綠化(lhu)工程采用包工自供苗木的方法。綠化(lhu)用苗木是從當(dāng)?shù)亓謭?chǎng)購(gòu)買的，林場(chǎng)開具的農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票，金額為120萬(wàn)元，苗木款以銀行存款支付。綠化工程出包給市園林綠化公司（小規(guī)模納稅人），工程款30萬(wàn)元，由國(guó)稅局代開增值稅專用發(fā)票，征收率3%，增值稅額為8 738元，工程款尚未支付。 請(qǐng)計(jì)算，兩個(gè)方案對(duì)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的影響。共六十七頁(yè) 增值稅暫行條例第八條（三）購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算

29、的進(jìn)項(xiàng)稅額。進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算公式：進(jìn)項(xiàng)稅額買價(jià)扣除率（13%） 第十五條（一）農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅； 企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第八十六條企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目(xingm)的所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅，是指： 4林木的培育和種植； 6林產(chǎn)品的采集；共六十七頁(yè) 會(huì)計(jì)(kui j)處理 （1）購(gòu)進(jìn)苗木的會(huì)計(jì)處理 購(gòu)買苗木進(jìn)項(xiàng)稅額1 200 00013156 000（元） 苗木成本1 200 000156 0001 044 000（元） 借：開發(fā)成本基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi) 1 044 000 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 156 000 貸：銀行存款 1 200 000 （2）綠化工程的會(huì)計(jì)

30、處理 借：開發(fā)成本基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi) 291 262 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 8 738 貸：應(yīng)付賬款市園林綠化公司 300 000共六十七頁(yè) （3）綠化工程包工甲供苗木比包工包苗木增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的差異(chy)： 甲供苗木多取得進(jìn)項(xiàng)稅額（156 0008 738）43 689 121 049（元） 共六十七頁(yè) 九、企業(yè)注銷時(shí)留抵進(jìn)項(xiàng)稅額的處理方法 例9 M房地產(chǎn)公司只有一個(gè)開發(fā)項(xiàng)目，在預(yù)售房產(chǎn)時(shí)，由于位置好等原因，銷售情況非常好，房產(chǎn)很快售罄。取得了預(yù)售收入，按照營(yíng)改增的規(guī)定，計(jì)算了銷項(xiàng)稅額，但在此時(shí)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)只取得了土地使用權(quán)和房地產(chǎn)初期開發(fā)等少量進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，因而，造成(zo

31、chn)提前多交了增值稅。在房地產(chǎn)開發(fā)的后期，支付建安工程費(fèi)或甲供材料等獲得了大量增值稅專用發(fā)票，積累了很多待抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，卻無(wú)銷項(xiàng)稅額可以抵扣。由于是一個(gè)項(xiàng)目一個(gè)公司，這些無(wú)法抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，在公司清算注銷時(shí)應(yīng)當(dāng)如何處理？共六十七頁(yè) 一般情況下，房地產(chǎn)公司在房地產(chǎn)開發(fā)初期，因取得土地使用權(quán)和房地產(chǎn)建設(shè)等支出取得增值稅專用發(fā)票，帶來(lái)進(jìn)項(xiàng)稅額，等到房產(chǎn)預(yù)售時(shí)，會(huì)形成進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額，造成很長(zhǎng)一段時(shí)間無(wú)稅可交，為解決當(dāng)?shù)卣?jnhng)財(cái)政收入的問(wèn)題，在房地產(chǎn)企業(yè)營(yíng)改增的方案中準(zhǔn)備對(duì)前期的進(jìn)項(xiàng)稅額采取分期遞延抵扣的辦法。 本案例應(yīng)當(dāng)屬于特例。我們提出兩個(gè)解決方案： （一）采用分期收款的

32、銷售方法 在房產(chǎn)預(yù)售時(shí)，簽訂分期收款的合同，按照建設(shè)投資完成進(jìn)度，相應(yīng)確定每次收款的比例，力求使增值稅的銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額配比。這樣操作，不會(huì)形成項(xiàng)目結(jié)束了，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣不完的情況。共六十七頁(yè) （二）預(yù)售時(shí)全額收取售房款，交房時(shí)按實(shí)測(cè)面積結(jié)算。 （1）留抵的進(jìn)項(xiàng)稅額不予退稅 財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅若干政策的通知（財(cái)稅2005165號(hào)）第六條規(guī)定：“一般納稅人注銷或被取消輔導(dǎo)期一般納稅人資格，轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人時(shí)，其存貨不作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理(chl)，其留抵稅額也不予以退稅?！?根據(jù)上述規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)的一般納稅人清算注銷時(shí)，若存在留抵進(jìn)項(xiàng)稅額的，該留抵稅額也不能辦理退稅。 造成多交了增值

33、稅。共六十七頁(yè) （2）在企業(yè)清算所得稅前扣除 企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定：“企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予(zhny)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除?！?企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第三十一條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第八條所稱稅金，是指企業(yè)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項(xiàng)稅金及其附加。” 房地產(chǎn)企業(yè)在注銷清算時(shí)，沒(méi)有抵扣完的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額已經(jīng)取得了增值稅專用發(fā)票，實(shí)際支付了稅款，屬于與國(guó)家沒(méi)結(jié)算完的多付稅款，符合“允許抵扣的增值稅以外的各項(xiàng)稅金”，對(duì)企業(yè)來(lái)講是一種支出，在清算時(shí)計(jì)入清算費(fèi)用，抵扣清算所得稅的應(yīng)納稅所得額。共六十七頁(yè) 十、BT項(xiàng)目銷

34、售額的確定 BT項(xiàng)目意思即“建設(shè)移交”。BT模式是BOT模式的一種變換形式，是政府利用非政府資金來(lái)進(jìn)行非經(jīng)營(yíng)性基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目的一種融資模式，目前采用BT模式籌集建設(shè)資金成了政府融資的一種新模式。 建設(shè)部關(guān)于培育發(fā)展工程總承包(chngbo)和工程項(xiàng)目管理企業(yè)的指導(dǎo)意見（建市200330號(hào)）第四章第七條“鼓勵(lì)有投融資能力的工程總承包企業(yè)，對(duì)具備條件的工程項(xiàng)目，根據(jù)業(yè)主的要求按照建設(shè)轉(zhuǎn)讓(BT) 、建設(shè)-經(jīng)營(yíng)-轉(zhuǎn)讓(BOT) 等方式組織實(shí)施”。共六十七頁(yè) 政府根據(jù)當(dāng)?shù)厣鐣?huì)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行立項(xiàng)，完成項(xiàng)目建議書、可行性研究、籌劃報(bào)批等前期工作，政府與承建方簽訂BT項(xiàng)目委托建設(shè)合同，將項(xiàng)目融資

35、和建設(shè)的特許權(quán)轉(zhuǎn)讓給承建方。 銀行或其他金融機(jī)構(gòu)根據(jù)項(xiàng)目未來(lái)的收益情況和對(duì)承建方的經(jīng)濟(jì)實(shí)力等情況為項(xiàng)目提供融資貸款。 政府在BT投資全過(guò)程中行使監(jiān)管，保證BT投資項(xiàng)目的順利融資、建設(shè)進(jìn)度、建設(shè)質(zhì)量、工程驗(yàn)收和移交。 BT項(xiàng)目竣工后，按BT委托建設(shè)合同，承建方將完工驗(yàn)收合格的項(xiàng)目移交給政府，政府按約定(yudng)總價(jià)（固定造價(jià)或成本加成）一次性付款，或按比例分期償還承建方合同價(jià)款。共六十七頁(yè) 承建方移交BT項(xiàng)目，政府按合同付款，已經(jīng)構(gòu)成了銷售不動(dòng)產(chǎn)的行為，按照營(yíng)業(yè)稅暫行條例的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)繳納營(yíng)業(yè)稅及附加，還要交印花稅、企業(yè)所得稅，不交土地增值稅。 有的地方政府因無(wú)貨幣支付能力，在BT項(xiàng)目委托建設(shè)

36、合同中規(guī)定，承建方將項(xiàng)目建設(shè)完成之后，“無(wú)償”移交給政府，政府再“無(wú)償”劃撥一定(ydng)面積的土地給承建方，或低價(jià)出讓土地。 這宗“無(wú)償”劃撥的土地就是對(duì)承建方支付的對(duì)價(jià)。應(yīng)當(dāng)按照房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法（國(guó)稅發(fā)200931號(hào)）第七條視同銷售確認(rèn)收入的方法和順序來(lái)確定收入。 “營(yíng)改增”之后，BT項(xiàng)目在向政府移交時(shí)，改征增值稅。共六十七頁(yè) 十一、營(yíng)改增之后，企業(yè)接收外派勞務(wù)選擇怎樣的合作伙伴？ 財(cái)稅2013106號(hào)附件1 試點(diǎn)實(shí)施辦法第九條 非營(yíng)業(yè)活動(dòng)中提供的應(yīng)稅服務(wù)不征收增值稅。非營(yíng)業(yè)活動(dòng)，是指： （一）非企業(yè)性單位按照法律和行政法規(guī)(fgu)的規(guī)定，為履行國(guó)家行政管理和公共服

37、務(wù)職能收取政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)的活動(dòng)。 （二）單位或者個(gè)體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供應(yīng)稅服務(wù)。 何謂本單位“員工”？ 企業(yè)與勞動(dòng)者簽訂勞動(dòng)合同的為本單位員工。反之，凡是企業(yè)未與勞動(dòng)者簽訂勞動(dòng)合同的即接受外派勞務(wù)。 共六十七頁(yè) 結(jié)論：營(yíng)改增后，非本單位或者個(gè)體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供應(yīng)稅服務(wù)、勞務(wù)應(yīng)當(dāng)征收增值稅。 國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第34號(hào)第三條、企業(yè)接受外部勞務(wù)派遣(piqin)用工所實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)分兩種情況按規(guī)定在稅前扣除： （1）按照協(xié)議（合同）約定直接支付給勞務(wù)派遣公司的費(fèi)用，應(yīng)作為勞務(wù)費(fèi)支出； 選擇一般納稅人，取得增值稅專用發(fā)票，可以抵扣增值稅

38、進(jìn)項(xiàng)稅額。 （2）直接支付給員工個(gè)人的費(fèi)用，應(yīng)作為工資薪金支出和職工福利費(fèi)支出。其中屬于工資薪金支出的費(fèi)用，準(zhǔn)予計(jì)入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計(jì)算其他各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)。 只能取得增值稅普通發(fā)票，不得抵扣增值稅額。共六十七頁(yè) 十二、委托境外單位進(jìn)行開發(fā)項(xiàng)目設(shè)計(jì)如何進(jìn)行稅務(wù)(shuw)管理？ 例10、某房地產(chǎn)公司委托A國(guó)的設(shè)計(jì)院進(jìn)行開發(fā)小區(qū)的設(shè)計(jì)， 2015年6月30日，按合同規(guī)定支付設(shè)計(jì)費(fèi)100萬(wàn)美元。A國(guó)設(shè)計(jì)院在我國(guó)境內(nèi)沒(méi)有代理機(jī)構(gòu)，該房地產(chǎn)公司支付設(shè)計(jì)費(fèi)時(shí)如何進(jìn)行稅務(wù)處理？已知當(dāng)天美元與人民幣的匯率中間價(jià)為6.1165。 財(cái)稅2013106號(hào)附件1試點(diǎn)實(shí)施辦法第六條 中華人民共和國(guó)境

39、外（以下稱境外）的單位或者個(gè)人在境內(nèi)提供應(yīng)稅服務(wù)，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)的，以其代理人為增值稅扣繳義務(wù)人；在境內(nèi)沒(méi)有代理人的，以接受方為增值稅扣繳義務(wù)人。共六十七頁(yè) （1）扣繳義務(wù)人 支付人為扣繳義務(wù)人。 （2）計(jì)稅方法 試點(diǎn)實(shí)施辦法第17條境外單位或者個(gè)人在境內(nèi)提供應(yīng)稅服務(wù)，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)的，扣繳義務(wù)人按照(nzho)下列公式計(jì)算應(yīng)扣繳稅額： 應(yīng)扣繳稅額接受方支付的價(jià)款（1稅率）稅率 （3）適用稅率 第22條、境內(nèi)的代理人和接受方為境外單位和個(gè)人扣繳增值稅的，按照應(yīng)稅服務(wù)的適用稅率扣繳增值稅。文化創(chuàng)意服務(wù)稅率6%。共六十七頁(yè) （4）扣繳時(shí)間 實(shí)施辦法第41條、增值稅扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅

40、人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。 （5）匯率：交易當(dāng)天或月初(yuch)1日匯率中間價(jià)。 （6）納稅地點(diǎn) 實(shí)施辦法第42條、扣繳義務(wù)人應(yīng)當(dāng)向其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納扣繳的稅款。從稅務(wù)機(jī)關(guān)取得解繳稅款的中華人民共和國(guó)稅收繳款憑證（以下稱稅收繳款憑證）。 扣繳增值稅額6.11651 000 000(16 )6 346 216.98(元)共六十七頁(yè) （7）抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)提供的資料 實(shí)施辦法第二十三條 納稅人憑稅收繳款憑證抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的，應(yīng)當(dāng)具備書面合同、付款證明和境外單位的對(duì)賬單或者發(fā)票。資料不全的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。 （8）應(yīng)扣未扣的懲罰 稅收征稅管理法第六十九條 扣繳

41、義務(wù)人應(yīng)扣未扣、應(yīng)收而不收稅款的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)向納稅人追繳(zhu jio)稅款，對(duì)扣繳義務(wù)人處應(yīng)扣未扣、應(yīng)收未收稅款百分之五十以上三倍以下的罰款。共六十七頁(yè) 十三、購(gòu)置勞動(dòng)保護(hù)用品帶來(lái)的增值稅額可否抵扣？ 例11、我單位是一家大型房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，售樓部職工100余人。2015年11月為了提高文明服務(wù)水平，樹立企業(yè)形象，制作了統(tǒng)一顏色的工作服。布料是購(gòu)進(jìn)的，工作服委托服裝加工企業(yè)加工，購(gòu)買布料和加工費(fèi)都取得了增值稅專用發(fā)票。請(qǐng)問(wèn)，采購(gòu)布料和服裝加工費(fèi)兩項(xiàng)業(yè)務(wù)(yw)增值稅專用發(fā)票注明的增值稅額是否可以作為進(jìn)行稅額抵扣？共六十七頁(yè) 案例分析 （一）增值稅暫行條例第八條規(guī)定，下列進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅

42、額中抵扣： （1）從銷售方取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額。 （2）從海關(guān)取得的海關(guān)進(jìn)口(jn ku)增值稅專用繳款書上注明的增值稅額。 （3）購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。 根據(jù)增值稅暫行條例的規(guī)定，該公司為了銷售業(yè)務(wù)的需要，采購(gòu)布料，加工服裝均取得了稅法所要求的扣除憑證，準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。共六十七頁(yè) （二）增值稅條例第十條下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣： （1）用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)； （2）非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物及相關(guān)的

43、應(yīng)稅勞務(wù)； （3）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)； （4）國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定(gudng)的納稅人自用消費(fèi)品。 該公司確因工作需要制作工作服，不屬于不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。共六十七頁(yè) （三）國(guó)家稅務(wù)總局網(wǎng)解答：企業(yè)購(gòu)入的工作服如果是滿足行業(yè)的特點(diǎn)及生產(chǎn)工作環(huán)境等需要，實(shí)際發(fā)生的合乎常規(guī)的勞動(dòng)保護(hù)支出，確實(shí)用于員工工作時(shí)的勞動(dòng)保護(hù)，屬于合理的勞動(dòng)保護(hù)支出，可確認(rèn)為與應(yīng)稅項(xiàng)目(xingm)相關(guān)，其取得的增值稅專用發(fā)票中注明的進(jìn)項(xiàng)稅額是符合抵扣規(guī)定的，其進(jìn)項(xiàng)稅額可以進(jìn)行抵扣。 （四）企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第四十八條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的勞動(dòng)保護(hù)支出，可以扣除。 總局201

44、1年第34號(hào)公告：企業(yè)根據(jù)其工作性質(zhì)和特點(diǎn)，由企業(yè)統(tǒng)一制作并要求員工工作時(shí)統(tǒng)一著裝所發(fā)生的工作服飾費(fèi)用，根據(jù)實(shí)施條例第二十七條的規(guī)定，可以作為企業(yè)合理的支出給予稅前扣除。 共六十七頁(yè) 十四、房地產(chǎn)企業(yè)購(gòu)買應(yīng)征消費(fèi)稅的小汽車，取得機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票，帶來(lái)的增值稅額可否做進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣？ 增值稅暫行條例第十條規(guī)定、下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：（一）用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物(huw)或者應(yīng)稅勞務(wù)；（二）非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)；（三）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；（四）國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的納稅人自用

45、消費(fèi)品；共六十七頁(yè) 自用消費(fèi)品的解釋見實(shí)施細(xì)則第二十五條 “納稅人自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車、汽車、游艇，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣?！?所以長(zhǎng)期以來(lái)，一般(ybn)納稅人購(gòu)買自用的小汽車帶來(lái)的增值稅額不得抵扣。 財(cái)稅2013106號(hào)附件1第二十五條“個(gè)人消費(fèi)，包括納稅人的交際應(yīng)酬消費(fèi)?！辈辉侔{稅人自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車、汽車、游艇，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。 附件2第二條：“原增值稅一般納稅人自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車、汽車、游艇，其進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣?！惫擦唔?yè) 十五、增值稅納稅人發(fā)生“二項(xiàng)費(fèi)用”如何在增值稅應(yīng)納稅額中抵減？ 例12、甲房地產(chǎn)企業(yè)“營(yíng)改增”時(shí)登記為一般納稅人，2015年10月份購(gòu)置稅控專用設(shè)備支付12 000元，取得增值稅專用發(fā)票(zhun