合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制方法與特殊事項(xiàng)處理

1、會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作 第 PAGE 43頁(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制方法與特殊事項(xiàng)處理一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的基本原理（一）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的整體編制思路1.合并財(cái)務(wù)報(bào)表的整體編制思路2.編好抵銷分錄需要掌握的“大局觀”（二）案例詳解合并財(cái)務(wù)報(bào)表中常用的抵銷分錄1.內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目的抵銷2.內(nèi)部存貨交易的抵銷（順流、逆流、平銷）3.內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷4.母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益、利潤(rùn)分配的抵銷（模擬權(quán)益法與直接基于成本法）5.內(nèi)部現(xiàn)金流量表項(xiàng)目的抵銷6.企業(yè)合并業(yè)務(wù)中的抵銷二、案例精講：合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制技巧（一）如何設(shè)置實(shí)用高效的合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿模板（二）母公司對(duì)全部子公司恰當(dāng)分類（三）逐筆對(duì)照抵

2、銷分錄，以免遺漏抵銷分錄（四）合并財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目之間的勾稽關(guān)系三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表附注如何編制四、合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制正確與否的校驗(yàn)（一）核對(duì)實(shí)收資本、盈余公積（二）核對(duì)利潤(rùn)分配（三）核對(duì)未分配利潤(rùn)（四）核對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資（五）核對(duì)少數(shù)股東權(quán)益和少數(shù)股東損益五、母公司報(bào)告期處置持有的子公司股權(quán)，如何編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表（一）不喪失控制權(quán)的情況下部分處置對(duì)子公司股權(quán)，如何編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表1.部分處置子公司股權(quán)，如何編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表2.子公司的其他股東對(duì)子公司進(jìn)行增資稀釋了母公司對(duì)子公司的股權(quán)比例，如何編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表（二）喪失控制權(quán)的情況下處置對(duì)子公司股權(quán)，如何編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表1.處置子公司部分股權(quán)導(dǎo)致喪失控

3、制權(quán)，如何編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表2.母公司報(bào)告期處置子公司全部股權(quán)，如何編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并財(cái)務(wù)報(bào)表的基本原理（一）合并報(bào)表的整體編制思路以納入到合并范圍的母子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，經(jīng)母子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)匯總、抵銷、合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面視角差異轉(zhuǎn)換調(diào)整以后，反映合并報(bào)表整體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。合并報(bào)表數(shù)據(jù)=母子公司數(shù)據(jù)匯總+ 內(nèi)部交易和內(nèi)部往來(lái)抵銷+視角差異轉(zhuǎn)換調(diào)整合并所有者權(quán)益變動(dòng)表也可以根據(jù)合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤(rùn)表進(jìn)行編制。合并財(cái)務(wù)報(bào)表包括：合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表、合并現(xiàn)金流量表主附表、合并所有者權(quán)益變動(dòng)表及合并財(cái)務(wù)報(bào)表附注。合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿項(xiàng)目匯總抵銷合并母公司1-子公

4、司a資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目貨幣資金.未分配利潤(rùn)利潤(rùn)表及利潤(rùn)分配表項(xiàng)目營(yíng)業(yè)收入.凈利潤(rùn).現(xiàn)金流量表主附表項(xiàng)目銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金.1.合并報(bào)表的整體編制思路合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面視角差異轉(zhuǎn)換：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)-合并財(cái)務(wù)報(bào)表第26條，“母公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，應(yīng)當(dāng)將整個(gè)企業(yè)集團(tuán)視為一個(gè)會(huì)計(jì)主體，依據(jù)相關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)要求，按照統(tǒng)一的會(huì)計(jì)政策，反映企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量（四）站在企業(yè)集團(tuán)角度對(duì)特殊交易事項(xiàng)予以調(diào)整?！币暯遣町愒絹?lái)越多的出現(xiàn)在集團(tuán)合并報(bào)表中，合并報(bào)表新手易犯的錯(cuò)誤就是：疏漏遺忘了視角差異轉(zhuǎn)換調(diào)整的分錄，導(dǎo)致合并報(bào)表出現(xiàn)錯(cuò)誤。常見的合并報(bào)表層面需要視角差異

5、轉(zhuǎn)換調(diào)整的業(yè)務(wù)業(yè)務(wù)母公司子公司合并集團(tuán)層面合并范圍內(nèi)幾家公司承接同一項(xiàng)目不同部分的收入確認(rèn)按各自進(jìn)度確認(rèn)收入按各自進(jìn)度確認(rèn)收入按總進(jìn)度確認(rèn)收入子公司持有母公司股份實(shí)收資本長(zhǎng)期股權(quán)投資庫(kù)存股母公司若將自身經(jīng)營(yíng)性所得的結(jié)余資金借給子公司用于在建工程利息收入利息資本化自有資金購(gòu)建固定資產(chǎn)，將母公司的利息收益與子公司的在建工程利息資本化金額進(jìn)行抵銷母子公司之間以及子公司之間出租承租資產(chǎn)（土地、房屋等）出租資產(chǎn)承租資產(chǎn)純屬集團(tuán)自用，需將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)回固定資產(chǎn)母子公司之間以及子公司之間交易時(shí)，銷售方是存貨，購(gòu)買方作為固定資產(chǎn)銷售商品采購(gòu)固定資產(chǎn)以存貨成本自購(gòu)建固定資產(chǎn)常見的不在母公司和子公司賬面及報(bào)表反

6、映，只在合并報(bào)表底稿上反映的有關(guān)事項(xiàng)序號(hào)業(yè)務(wù)1母公司編制合并報(bào)表時(shí)對(duì)非全資子公司少數(shù)股東權(quán)益、少數(shù)股東損益的確認(rèn)2非同一控制下企業(yè)合并中對(duì)被合并方財(cái)務(wù)報(bào)表由賬面價(jià)值調(diào)整為公允價(jià)值3非同一控制下企業(yè)合并中對(duì)商譽(yù)的確認(rèn)4因抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導(dǎo)致合并資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其在所屬納稅主體的計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時(shí)性差異的，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，同時(shí)調(diào)整合并利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表需要幾步？合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制5步法第一步：確定合并報(bào)表的合并范圍（控制原則），根據(jù)子公司形成原因?qū)ψ庸具M(jìn)行分類。常見分類為：1.企業(yè)合并取得的子公司 ；2.投資設(shè)立

7、取得的子公司；3.行政劃撥取得的子公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制5步法第二步：合并前對(duì)子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整（如需要，才調(diào)整）；（1）會(huì)計(jì)政策的調(diào)整：按母公司的會(huì)計(jì)政策調(diào)整子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表。（2）會(huì)計(jì)期間的調(diào)整：依據(jù)母公司的資產(chǎn)負(fù)債表日及會(huì)計(jì)期間對(duì)子公司報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。（3）子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表核算幣種與母公司不一致的。編制合并報(bào)表時(shí)，需要將子公司外幣報(bào)表折算調(diào)整為與母公司核算幣種相同的報(bào)表。（4）公允價(jià)值的調(diào)整：對(duì)非同一控制下控股合并取得子公司的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債等以購(gòu)買日的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，在合并報(bào)表編制過(guò)程中通過(guò)編制調(diào)整分錄，使子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表反映為在購(gòu)買日公允價(jià)值基礎(chǔ)上確定的可辨認(rèn)

8、資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債在本期資產(chǎn)負(fù)債表日的金額。實(shí)務(wù)中常見的公允價(jià)值與賬面價(jià)值差異調(diào)整分錄：合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制5步法借：無(wú)形資產(chǎn)固定資產(chǎn)貸：資本公積借：管理費(fèi)用貸：累計(jì)折舊貸：累計(jì)攤銷合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制5步法第三步：核對(duì)母子公司之間、子公司之間的內(nèi)部交易及往來(lái)，查清差額原因，并進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)調(diào)整，為編制合并抵銷分錄打好基礎(chǔ)；第四步：編制合并工作底稿；（1）將母公司、子公司的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表過(guò)入合并工作底稿，進(jìn)行數(shù)據(jù)加總（合并所有者權(quán)益變動(dòng)表在實(shí)務(wù)中一般是根據(jù)合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤(rùn)表分析填列，這樣簡(jiǎn)單）；（2）在合并工作底稿中編制調(diào)整分錄和抵銷分錄。將母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資和子公

9、司所有者權(quán)益抵銷，母公司對(duì)子公司投資收益與子公司利潤(rùn)分配抵銷；將母公司和子公司之間以及各級(jí)子公司之間內(nèi)部交易涉及的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表項(xiàng)目及內(nèi)部往來(lái)余額等抵銷處理； 確認(rèn)合并財(cái)務(wù)報(bào)表層次的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。第五步：計(jì)算合并財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目的合并金額，填列對(duì)外報(bào)出的合并財(cái)務(wù)報(bào)表（實(shí)務(wù)中是通過(guò)EXCEL公式自動(dòng)計(jì)算出來(lái)的）。判斷對(duì)方是否納入合并報(bào)表范圍（一）合并報(bào)表范圍以控制為基礎(chǔ)予以確定。（二） 控制，是指投資方擁有對(duì)被投資方的權(quán)力，通過(guò)參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。1.沒(méi)有股權(quán)關(guān)系，只要控制對(duì)方，也應(yīng)該將其納入合并報(bào)表

10、范圍（像一些受托經(jīng)營(yíng)）。2.母公司是投資性主體的，不存在為其投資活動(dòng)提供相關(guān)服務(wù)的子公司，則不應(yīng)當(dāng)編制合并報(bào)表。一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的基本原理2.合并報(bào)表大局觀編好抵銷調(diào)整分錄需要掌握的“大局觀”（1）編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目有哪些？（2）編制合并利潤(rùn)表時(shí)需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目有哪些？（3）編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目有哪些？（4）編制合并所有者權(quán)益變動(dòng)表時(shí)需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目有哪些？編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目有哪些？母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的份額應(yīng)當(dāng)相互抵銷，同時(shí)抵銷相應(yīng)的長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備；母公司與子公司

11、、子公司相互之間的債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)相互抵銷，同時(shí)抵銷相應(yīng)的減值準(zhǔn)備；母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品（或提供勞務(wù)）或其他方式形成的存貨、固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程、無(wú)形資產(chǎn)等所包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N；因抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導(dǎo)致合并資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其在所屬納稅主體的計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時(shí)性差異的，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，同時(shí)調(diào)整合并利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用，但與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)及企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅除外；母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的其他內(nèi)部交易對(duì)合并資產(chǎn)負(fù)債表的影響應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。編制合并利潤(rùn)表時(shí)需要進(jìn)行抵銷

12、處理的項(xiàng)目有哪些？母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品所產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本及各項(xiàng)資產(chǎn)所包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷；在對(duì)母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品形成的固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)所包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益進(jìn)行抵銷的同時(shí)，也應(yīng)當(dāng)對(duì)固定資產(chǎn)的折舊額或無(wú)形資產(chǎn)的攤銷額與未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益相關(guān)的部分進(jìn)行抵銷；母公司與子公司、子公司相互之間持有對(duì)方債券所產(chǎn)生的投資收益、利息收入及其他綜合收益等，應(yīng)當(dāng)與其相對(duì)應(yīng)的發(fā)行方利息費(fèi)用相互抵銷；母公司對(duì)子公司、子公司相互之間持有對(duì)方長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資收益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N；母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的其他內(nèi)部交易對(duì)合并利潤(rùn)表的影響應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。編制合并現(xiàn)

13、金流量表時(shí)需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目有哪些？母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購(gòu)股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N；母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期取得投資收益、利息收入收到的現(xiàn)金，應(yīng)當(dāng)與分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金相互抵銷；母公司與子公司、子公司相互之間以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N；母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N；母公司與子公司、子公司相互之間處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額，應(yīng)當(dāng)與購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金相互抵銷；母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期發(fā)生的其他內(nèi)部交易所產(chǎn)生的現(xiàn)金

14、流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。編制合并所有者權(quán)益變動(dòng)表時(shí)需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目有哪些？母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)與母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的份額相互抵銷；子公司持有母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)視為企業(yè)集團(tuán)的庫(kù)存股，作為所有者權(quán)益的減項(xiàng)，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項(xiàng)目下以“減：庫(kù)存股”項(xiàng)目列示。子公司相互之間持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)比照母公司對(duì)子公司的股權(quán)投資的抵銷方法，將長(zhǎng)期股權(quán)投資與其對(duì)應(yīng)的子公司所有者權(quán)益中所享有的份額相互抵銷。母公司對(duì)子公司、子公司相互之間持有對(duì)方長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資收益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N；母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的其他內(nèi)部交易對(duì)所有者權(quán)益變動(dòng)的影響應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。常用的抵銷分錄類

15、型1.集團(tuán)內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目的抵銷2.集團(tuán)內(nèi)部存貨交易的抵銷（順流、逆流、子公司之間）3.內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷（順流、逆流、子公司之間）4.母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益、利潤(rùn)分配的抵銷5.集團(tuán)內(nèi)部現(xiàn)金流量表項(xiàng)目的抵銷6.企業(yè)合并業(yè)務(wù)的抵銷1.集團(tuán)內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目的抵銷合并報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部債權(quán)合并報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部債務(wù)應(yīng)收賬款應(yīng)付賬款其他應(yīng)收款其他應(yīng)付款預(yù)付賬款預(yù)收賬款持有至到期投資應(yīng)付債券應(yīng)收股利應(yīng)付股利應(yīng)收利息應(yīng)付利息應(yīng)收票據(jù)應(yīng)付票據(jù)其他流動(dòng)資產(chǎn)-委托貸款短期借款其他非流動(dòng)資產(chǎn)-委托貸款長(zhǎng)期借款1.內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目的抵銷，以應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款為例（假定2013年期末余額為10000元，均

16、為2013年發(fā)生）：1.內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目的抵銷，以應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款為例：（1） 首次編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表（比較簡(jiǎn)單）內(nèi)部應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款的期末余額抵銷（假定2013年期末余額為10000元，均為2013年發(fā)生）借：應(yīng)付賬款10000貸：應(yīng)收賬款10000內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的抵銷（“壞賬準(zhǔn)備”全部由本期計(jì)提形成，壞賬計(jì)提比例為：1年以內(nèi)5%；1-2年10%；2-3年30%；3年以上100%）借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備500（100005%）貸：資產(chǎn)減值損失500（當(dāng)年內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備） 內(nèi)部應(yīng)收款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的遞延所得稅資產(chǎn)抵銷。內(nèi)部應(yīng)收賬款記賬一方因計(jì)提壞賬準(zhǔn)備造成了財(cái)稅差異，如其

17、個(gè)別報(bào)表層面計(jì)提了遞延所得稅資產(chǎn)，則隨著壞賬準(zhǔn)備的抵銷也應(yīng)該將遞延所得稅資產(chǎn)予以抵銷。借：所得稅費(fèi)用（當(dāng)年計(jì)提的所得稅費(fèi)用-遞延所得稅費(fèi)用）125（500 25%）貸：遞延所得稅資產(chǎn) 125原理解析：母公司與子公司、子公司相互之間因銷售商品、提供勞務(wù)以及發(fā)生結(jié)算業(yè)務(wù)等原因產(chǎn)生的應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款、應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)、預(yù)付賬款與預(yù)收賬款、其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款、持有至到期投資與應(yīng)付債券等項(xiàng)目。從企業(yè)集團(tuán)整體角度來(lái)看，它只是合并集團(tuán)內(nèi)部資金的運(yùn)動(dòng)，既不能增加集團(tuán)口徑的資產(chǎn)，也不能增加集團(tuán)口徑的負(fù)債。為了消除合并底稿中個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表直接加總過(guò)程中帶來(lái)的重復(fù)計(jì)算因素，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)當(dāng)將內(nèi)部債權(quán)

18、債務(wù)項(xiàng)目予以抵銷。內(nèi)部債權(quán)債務(wù)在抵銷時(shí)，借方是負(fù)債，貸方是債權(quán)，只有這樣才能將虛增的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵銷。（2）連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表（滾動(dòng)抵銷略復(fù)雜，假定2014年末內(nèi)部應(yīng)收賬款的期末余額變?yōu)?0000元）內(nèi)部應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款的期末余額抵銷（假定2014年集團(tuán)內(nèi)部應(yīng)收賬款的期末余額變?yōu)?0000元，其中10000元賬齡1年以內(nèi)，另10000元賬齡1-2年，壞賬準(zhǔn)備2014年末余額為=10000 5%+ 10000 10%=1500元，2014年壞賬準(zhǔn)備發(fā)生額=10000 5%+10000 （10%-5%）=500+500=1000元；遞延所得稅資產(chǎn)2014年期末余額=1500 25%=375元，

19、遞延所得稅資產(chǎn)2014年發(fā)生額=375-125=250元，資產(chǎn)減值損失2014年發(fā)生額=1000元。）抵銷分錄如下：分錄中年初未分配利潤(rùn)的理解：上一年度的合并報(bào)表抵銷的資產(chǎn)減值損失增加了上年的合并口徑營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，從而增加了未分配利潤(rùn)，本年連續(xù)編制合并報(bào)表的時(shí)候是連續(xù)從個(gè)別報(bào)表中取數(shù)（合并工作底稿是采取先匯總各家公司個(gè)別報(bào)表數(shù)據(jù)然后再抵銷的合并思路,同時(shí)合并底稿中除了有正常的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表項(xiàng)目之外還要有利潤(rùn)分配表項(xiàng)目，年初未分配利潤(rùn)即是利潤(rùn)分配表的一個(gè)項(xiàng)目）。因?yàn)楹喜?bào)表是一個(gè)虛擬的會(huì)計(jì)主體，合并報(bào)表思路不是調(diào)整賬簿,僅是通過(guò)抵銷分錄這種形式調(diào)整出合并集團(tuán)報(bào)表數(shù)據(jù)，所以要連續(xù)調(diào)增本年年初的合并

20、口徑未分配利潤(rùn)。只有在工作底稿中通過(guò)抵銷合并年初未分配利潤(rùn) 這一分錄才能保證本期期初未分配利潤(rùn)和上期期末的合并資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)分配表中的未分配利潤(rùn)勾稽一致。項(xiàng)目索引匯總數(shù)抵銷數(shù)合并數(shù)母公司1-子公司a資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目未分配利潤(rùn)利潤(rùn)表及利潤(rùn)分配表項(xiàng)目?jī)衾麧?rùn)加年初未分配利潤(rùn)可供分配的利潤(rùn)減：提取盈余公積未分配利潤(rùn)要和上期期末合并未分配利潤(rùn)勾稽，通過(guò)抵銷分錄借：應(yīng)付賬款20000貸：應(yīng)收賬款20000內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的抵銷內(nèi)部應(yīng)收相關(guān)的“壞賬準(zhǔn)備”期末余額與期初余額相等，則抵銷分錄：借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備（壞賬準(zhǔn)備的期末余額）貸：年初未分配利潤(rùn)（以前年度內(nèi)部應(yīng)收賬款提取的壞賬準(zhǔn)備在年初的結(jié)余金額

21、）內(nèi)部應(yīng)收相關(guān)的“壞賬準(zhǔn)備”期末余額大于期初余額，則抵銷分錄：借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備（壞賬準(zhǔn)備的期末余額）1500貸：年初未分配利潤(rùn)（以前年度內(nèi)部應(yīng)收賬款提取的壞賬準(zhǔn)備在年初的結(jié)余金額）500資產(chǎn)減值損失（當(dāng)年內(nèi)部應(yīng)收賬款累計(jì)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備） 1000內(nèi)部應(yīng)收相關(guān)的“壞賬準(zhǔn)備” 期末余額小于期初余額，則抵銷分錄：借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備（壞賬準(zhǔn)備的期末余額）資產(chǎn)減值損失（當(dāng)年內(nèi)部應(yīng)收賬款累計(jì)沖回的壞賬準(zhǔn)備）貸：年初未分配利潤(rùn) （以前年度內(nèi)部應(yīng)收賬款提取的壞賬準(zhǔn)備在年初的結(jié)余金額）內(nèi)部應(yīng)收款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的遞延所得稅資產(chǎn)抵銷。內(nèi)部應(yīng)收賬款記賬一方因計(jì)提壞賬準(zhǔn)備造成了財(cái)稅差異，其個(gè)別報(bào)表層面計(jì)提的相應(yīng)遞延

22、所得稅資產(chǎn)隨著壞賬準(zhǔn)備的抵銷應(yīng)該也予以抵銷。內(nèi)部應(yīng)收相關(guān)的“遞延所得稅資產(chǎn)” 期末余額與期初余額相等，則需滾動(dòng)抵銷編制如下抵銷分錄。借：年初未分配利潤(rùn)貸：遞延所得稅資產(chǎn)內(nèi)部應(yīng)收相關(guān)的“遞延所得稅資產(chǎn)” 期末余額大于期初余額，則抵銷分錄：借：所得稅費(fèi)用 （當(dāng)年計(jì)提遞延所得稅資產(chǎn)的分錄另一方，貸：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用）250年初未分配利潤(rùn)（以前年度計(jì)提遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)另一方，貸：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用） 125貸：遞延所得稅資產(chǎn) （遞延所得稅資產(chǎn)期末余額）375內(nèi)部應(yīng)收相關(guān)的“遞延所得稅資產(chǎn)” 期末余額小于期初余額，則抵銷分錄：借：年初未分配利潤(rùn)（以前年度計(jì)提遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)的分錄另一方，貸

23、方：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用）貸：遞延所得稅資產(chǎn)（遞延所得稅資產(chǎn)期末余額）所得稅費(fèi)用（當(dāng)年計(jì)提遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)的分錄另一方，借方：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用）2.集團(tuán)內(nèi)部存貨交易的抵銷也可以理解為：當(dāng)年內(nèi)部購(gòu)進(jìn)600元的存貨當(dāng)年全部賣出和當(dāng)年購(gòu)進(jìn)400元的存貨當(dāng)年全未賣出，分錄：1.存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益抵銷（順流交易）（1） 首次編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表（比較簡(jiǎn)單，假定內(nèi)銷、外銷毛利率為20%）本期內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨，已全部售出集團(tuán)外，（假定內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨1000元，不含稅），則抵銷分錄借：營(yíng)業(yè)收入（內(nèi)部銷售方內(nèi)部不含稅收入）1000貸：營(yíng)業(yè)成本（內(nèi)部購(gòu)進(jìn)方內(nèi)部不含稅成本）1000本期內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨

24、,全部未售出集團(tuán)外， （本期從內(nèi)部單位購(gòu)進(jìn)存貨1000元，不含稅），則抵銷分錄：借：營(yíng)業(yè)收入（內(nèi)部銷售方內(nèi)部不含稅收入）1000貸：營(yíng)業(yè)成本（內(nèi)部銷售方不含稅成本） 800（1000（1-20%）存貨（內(nèi)部購(gòu)進(jìn)方，存貨未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)） 200（100020%）本期內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨 ,部分售出集團(tuán)外（如本期從內(nèi)部單位購(gòu)進(jìn)存貨1000元（不含稅），其中售出集團(tuán)外的存貨600元，有400元的存貨未售出）則抵銷分錄：借：營(yíng)業(yè)收入 （內(nèi)部銷售方內(nèi)部不含稅收入）1000貸：營(yíng)業(yè)成本（內(nèi)部購(gòu)進(jìn)方 外銷不含稅成本） 600營(yíng)業(yè)成本（內(nèi)部購(gòu)進(jìn)方 未售出集團(tuán)的存貨不含稅成本，即未銷出集團(tuán)的存貨內(nèi)部銷售方不含稅成本） 32

25、0（40080%）存貨（內(nèi)部購(gòu)進(jìn)方，存貨未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)） 80（40020%）注意：分錄和的聯(lián)系（2）連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表（滾動(dòng)抵銷略復(fù)雜，假定內(nèi)銷、外銷毛利率為20%）以前年度內(nèi)部購(gòu)進(jìn)庫(kù)存1000元，本期全部實(shí)現(xiàn)銷售，則抵銷分錄：借：年初未分配利潤(rùn)200（內(nèi)部銷售方以前年度銷售利潤(rùn)在本期才實(shí)現(xiàn)，因此應(yīng)沖減以年期間利潤(rùn)）貸：營(yíng)業(yè)成本200（以前年度銷售利潤(rùn)到本期才實(shí)現(xiàn)，體現(xiàn)在本期利潤(rùn)表營(yíng)業(yè)成本中）以前年度內(nèi)部購(gòu)進(jìn)庫(kù)存1000元，本期全部未銷售，需要滾動(dòng)抵銷以維持年初未分配利潤(rùn)和上年末未分配利潤(rùn)的勾稽一致，則抵銷分錄：借：年初未分配利潤(rùn)200貸：存貨200和首次編制合并報(bào)表的分錄聯(lián)系以前年度內(nèi)部購(gòu)進(jìn)

26、庫(kù)存1000元，在本期銷售800元，有200元仍未銷售，則抵銷分錄：借：年初未分配利潤(rùn)200（滾動(dòng)抵銷，100020%）貸：營(yíng)業(yè)成本160（以前年度銷售利潤(rùn)到本期才實(shí)現(xiàn)，體現(xiàn)在本期利潤(rùn)表營(yíng)業(yè)成本中）存貨 40（滾動(dòng)抵銷，20020%）（3）內(nèi)部購(gòu)銷存貨業(yè)務(wù)未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益抵銷時(shí)，合并報(bào)表層面確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。在集團(tuán)合并報(bào)表層面抵銷了內(nèi)部購(gòu)銷收入、成本和期末存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益后，合并報(bào)表層面的存貨系按照集團(tuán)內(nèi)部銷售方最初購(gòu)進(jìn)成本列示的，但計(jì)稅基礎(chǔ)卻為集團(tuán)內(nèi)部購(gòu)買方的購(gòu)進(jìn)價(jià)格，在集團(tuán)合并報(bào)表層面形成財(cái)稅差異。因此應(yīng)該在合并報(bào)表層面計(jì)提遞延所得稅資產(chǎn)（按購(gòu)買方企業(yè)所得

27、稅稅率計(jì)算，前提是內(nèi)部買方未來(lái)期間預(yù)計(jì)有足夠的應(yīng)納稅所得額）。當(dāng)內(nèi)部購(gòu)銷存貨，期末未銷出集團(tuán)的存貨產(chǎn)生的是正的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益時(shí)借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：所得稅費(fèi)用-遞延所得稅費(fèi)用（當(dāng)年確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)，當(dāng)年發(fā)生的未銷出集團(tuán)的存貨包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益內(nèi)部買方的企業(yè)所得稅稅率）年初未分配利潤(rùn)（以前年度確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)，連續(xù)編制合并報(bào)表時(shí)，以前年度未銷出集團(tuán)的存貨包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益內(nèi)部買方的企業(yè)所得稅稅率）當(dāng)內(nèi)部購(gòu)銷存貨，期末未銷出集團(tuán)的存貨產(chǎn)生的是負(fù)的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益時(shí)借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用（當(dāng)年確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)，當(dāng)年發(fā)生的未銷出集團(tuán)的存貨包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益內(nèi)部

28、買方的企業(yè)所得稅稅率）年初未分配利潤(rùn)（以前年度確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)，連續(xù)編制合并報(bào)表時(shí)，以前年度未銷出集團(tuán)的存貨包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益內(nèi)部買方的企業(yè)所得稅稅率）貸：遞延所得稅負(fù)債2.存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益抵銷（逆流交易）案例：214年6 月1 日，子公司B （母公司表決權(quán)比例70%）向母公司A 公司銷售商品1 200 萬(wàn)元，商品銷售成本為800 萬(wàn)元，A 公司購(gòu)進(jìn)的該商品至2014年末尚有40%未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售。分析：該業(yè)務(wù)屬于內(nèi)部逆流交易，根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)-合并財(cái)務(wù)報(bào)表第36條，子公司向母公司出售資產(chǎn)所發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，應(yīng)當(dāng)按照母公司對(duì)該子公司的分配比例在“歸屬于

29、母公司所有者的凈利潤(rùn)”和“少數(shù)股東損益”之間分配抵銷。（1）存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益為160萬(wàn)元 （1200-800）40% 借：營(yíng)業(yè)收入1200貸：營(yíng)業(yè)成本1040存貨 160（2）存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益中歸屬于少數(shù)股東的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益分?jǐn)偨痤~為48萬(wàn)元（ 16030%），合并抵銷分錄如下：借：少數(shù)股東權(quán)益48貸：少數(shù)股東損益48總結(jié)：無(wú)論是順銷、逆銷，對(duì)收入、成本和存貨價(jià)值的抵銷都是100%。順流交易的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益體現(xiàn)在母公司利潤(rùn)表中，子公司的少數(shù)股東并不享有該部分未實(shí)現(xiàn)損益。逆流交易的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益體現(xiàn)在子公司利潤(rùn)表中，需要把這部分未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)抵銷影響數(shù)分配給少

30、數(shù)股東，補(bǔ)做一筆借記少數(shù)股東權(quán)益、貸記少數(shù)股東損益的抵銷分錄。嚴(yán)格來(lái)講，子公司對(duì)母公司的存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等逆流交易所產(chǎn)生的應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，也應(yīng)按照母公司對(duì)該子公司的分配比例在“歸屬于母公司所有者的凈利潤(rùn)”和“少數(shù)股東損益”之間分配抵銷。（3）抵銷因逆流存貨交易的所得稅影響借：遞延所得稅資產(chǎn)40（16025%）貸：所得稅費(fèi)用40（4）抵銷因逆流存貨交易發(fā)生的遞延所得稅對(duì)少數(shù)股東權(quán)益的份額借：少數(shù)股東損益12（4030%）貸：少數(shù)股東權(quán)益12（4030%）總結(jié)：內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)損益抵銷時(shí)，在合并報(bào)表層面確認(rèn)的遞延所得稅影響，應(yīng)按照在內(nèi)部交易中處于賣方地位的法人的權(quán)益結(jié)構(gòu)，確定應(yīng)分配給

31、母公司股東和少數(shù)股東的影響金額。請(qǐng)思考：子公司之間出售資產(chǎn)所發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益如何抵銷？答案：看銷售方是不是合并報(bào)表集團(tuán)的最終全資子公司，如果是，則不用抵銷少數(shù)股東損益和少數(shù)股東權(quán)益；如果不是，則比照上述逆流處理。3.集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制思路及方法（1）銷售方記做固定資產(chǎn)，采購(gòu)方記做存貨的情況很少見。（2）首先需要弄清是首次（首年）編制以后年度連續(xù)編制合并報(bào)表。（3）編制抵銷分錄前需核實(shí)準(zhǔn)確母子公司之間、各級(jí)次子公司之間的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的流向。流向不同則抵銷分錄不同。（4）對(duì)于子公司向集團(tuán)母公司的銷售以及集團(tuán)內(nèi)部子公司之間的固定資產(chǎn)交易，需進(jìn)一步核實(shí)清楚集團(tuán)最終母

32、公司對(duì)內(nèi)部銷售方的股權(quán)關(guān)系，如果是全資子公司，則不用考慮集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售損益在少數(shù)股東和歸屬于母公司之間分配的問(wèn)題，否則需要考慮。（5）核實(shí)固定資產(chǎn)內(nèi)部購(gòu)買方是不是對(duì)其他財(cái)稅差異計(jì)提了遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，為在編制合并抵銷分錄時(shí)編制遞延所得稅的分錄做好準(zhǔn)備。（6）集團(tuán)內(nèi)部交易的固定資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備，在合并報(bào)表層面需要注意視角差異轉(zhuǎn)換，即站在集團(tuán)角度考慮是否真正減值。集團(tuán)內(nèi)部一方提供監(jiān)理、施工等業(yè)務(wù)，另一方計(jì)入在建工程的抵銷分錄，需注意在合并報(bào)表層面視角差異轉(zhuǎn)換，即需站在集團(tuán)角度考慮在建工程的成本。（7）交易頻繁的集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易需做好明細(xì)備查簿統(tǒng)計(jì)。3.集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的

33、抵銷處理（順流交易）（1）存貨固定資產(chǎn)內(nèi)部賣方記存貨庫(kù)存商品核算，成本270萬(wàn)元，售價(jià)300萬(wàn)元，內(nèi)部買方記管理用固定資產(chǎn)核算，假設(shè)按3年采用年限平均法計(jì)提折舊，殘值為0,企業(yè)所得稅稅率為25%。交易當(dāng)年的抵銷處理：交易當(dāng)年，抵銷與該固定資產(chǎn)相關(guān)的內(nèi)部銷售收入、銷售成本以及原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益：借：營(yíng)業(yè)收入300貸：營(yíng)業(yè)成本270固定資產(chǎn)原價(jià) 30交易當(dāng)年，因內(nèi)部銷售中包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)，導(dǎo)致集團(tuán)合并口徑多提折舊費(fèi)用的抵銷（簡(jiǎn)單起見，按1年計(jì)提折舊）借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊（303）10貸：管理費(fèi)用 10交易當(dāng)年，同時(shí)確認(rèn)固定資產(chǎn)可抵扣暫時(shí)性差異（未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)）的遞延所得稅影響（30-

34、10）25%=5（萬(wàn)元），其中10萬(wàn)元為當(dāng)年已在內(nèi)部交易的買方所得稅前扣除的金額。借：遞延所得稅資產(chǎn)5貸：所得稅費(fèi)用5如果是非交易當(dāng)年，如第二年，抵銷分錄如下滾動(dòng)抵銷以前年度與固定資產(chǎn)相關(guān)的內(nèi)部銷售收入、銷售成本以及原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益：借：年初未分配利潤(rùn)30貸：固定資產(chǎn)原價(jià)30滾動(dòng)抵銷以前年度因內(nèi)部銷售中包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)，導(dǎo)致集團(tuán)合并口徑多提的折舊費(fèi)用借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊10（303）貸：年初未分配利潤(rùn)10滾動(dòng)調(diào)整以前年度確認(rèn)的固定資產(chǎn)可抵扣暫時(shí)性差異（未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)）的遞延所得稅影響（30-10）25%=5（萬(wàn)元），其中10萬(wàn)元為當(dāng)年已在內(nèi)部交易的買方所得稅前扣除的金額。借：遞

35、延所得稅資產(chǎn)5貸：年初未分配利潤(rùn)5抵銷合并報(bào)表當(dāng)期因內(nèi)部銷售中包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)，導(dǎo)致集團(tuán)合并口徑多提的折舊費(fèi)用借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊（303）10貸：管理費(fèi)用 10合并報(bào)表當(dāng)期末應(yīng)確認(rèn)的固定資產(chǎn)可抵扣暫時(shí)性差異（未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)）的遞延所得稅影響（30-10-10）25%=2.5（萬(wàn)元），當(dāng)年應(yīng)予沖回的遞延所得稅資產(chǎn)=5-2.5=2.5（萬(wàn)元） 。借：所得稅費(fèi)用2.5貸：遞延所得稅資產(chǎn)2.5（2）固定資產(chǎn)-固定資產(chǎn)（內(nèi)部無(wú)形資產(chǎn)的交易抵銷分錄類似固定資產(chǎn)）。內(nèi)部買賣雙方記固定資產(chǎn)核算，假定清理日為2014年1月1日，固定資產(chǎn)賬面價(jià)值270萬(wàn)元，售價(jià)300萬(wàn)元，內(nèi)部買方記管理用固定資產(chǎn)核算，假設(shè)按

36、3年采用年限平均法計(jì)提折舊，殘值為0,企業(yè)所得稅稅率為25%）交易當(dāng)年，抵銷與該固定資產(chǎn)相關(guān)的內(nèi)部銷售收入、銷售成本以及原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益：借：營(yíng)業(yè)外收入30（300-270）貸：固定資產(chǎn)原價(jià)30（300-270）交易當(dāng)年，因內(nèi)部銷售中包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)，導(dǎo)致集團(tuán)合并匯總口徑多提折舊費(fèi)用，需要抵銷（簡(jiǎn)單起見，按1年計(jì)提折舊）借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊10（303）貸：管理費(fèi)用10交易當(dāng)年末，同時(shí)確認(rèn)固定資產(chǎn)可抵扣暫時(shí)性差異（未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)）的遞延所得稅影響（30-10）25%=5（萬(wàn)元），其中10萬(wàn)元為當(dāng)年已在內(nèi)部交易的買方所得稅前扣除的金額。借：遞延所得稅資產(chǎn)5貸：所得稅費(fèi)用5如果是非

37、交易當(dāng)年，如第二年，抵銷分錄如下滾動(dòng)抵銷以前年度與固定資產(chǎn)相關(guān)的內(nèi)部銷售收入、銷售成本以及原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益借：年初未分配利潤(rùn)30貸：固定資產(chǎn)原價(jià)30滾動(dòng)抵銷以前年度因內(nèi)部銷售中包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)，導(dǎo)致集團(tuán)合并口徑多提的折舊費(fèi)用借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊（303）10貸：年初未分配利潤(rùn) 10滾動(dòng)調(diào)整以前年度確認(rèn)的固定資產(chǎn)可抵扣暫時(shí)性差異（未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)）的遞延所得稅影響（30-10）25%=5（萬(wàn)元），其中10萬(wàn)元為當(dāng)年已在內(nèi)部交易的買方所得稅前扣除的金額。借：遞延所得稅資產(chǎn)5貸：年初未分配利潤(rùn)5抵銷合并報(bào)表當(dāng)期因內(nèi)部銷售中包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)，導(dǎo)致集團(tuán)合并口徑多提的折舊費(fèi)用借：固定資產(chǎn)累

38、計(jì)折舊10（303）貸：管理費(fèi)用10合并報(bào)表當(dāng)期末應(yīng)確認(rèn)的固定資產(chǎn)可抵扣暫時(shí)性差異（未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)）的遞延所得稅影響（30-10-10）25%=2.5（萬(wàn)元），當(dāng)年應(yīng)予沖回的遞延所得稅資產(chǎn)=5-2.5=2.5（萬(wàn)元） 。借：所得稅費(fèi)用2.5貸：遞延所得稅資產(chǎn)2.5延伸：母公司報(bào)告期處置子公司全部股權(quán)后，上述業(yè)務(wù)如何編制抵銷分錄母、子公司間以及子公司之間以前年度關(guān)聯(lián)交易產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)，隨子公司的出售、清理而得以實(shí)現(xiàn)，對(duì)以前年度連續(xù)抵銷的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售利潤(rùn)，在出售、清理并將子公司剔除合并報(bào)表范圍的報(bào)告期間需區(qū)分順流、逆流交易作如下抵銷：（1）母、子公司內(nèi)部銷售固定資產(chǎn)的抵銷處理（順流）借

39、：年初未分配利潤(rùn)（固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)）貸：投資收益借：投資收益（內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)對(duì)應(yīng)的累計(jì)折舊）貸：年初未分配利潤(rùn)（2）母、子公司內(nèi)部銷售存貨的抵銷處理（順流）借：年初未分配利潤(rùn)（存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)）貸：投資收益（3）如果是母子公司之間、子公司相互之間固定資產(chǎn)、存貨交易（逆流）逆流交易完成后直至相關(guān)的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)交易損益實(shí)現(xiàn)之前，標(biāo)的資產(chǎn)都是在母公司的賬面上，相應(yīng)地，當(dāng)母公司處置其所持子公司股權(quán)導(dǎo)致喪失對(duì)該子公司的控制權(quán)時(shí)，標(biāo)的資產(chǎn)并未一并對(duì)外處置，仍然處于合并集團(tuán)范圍之內(nèi)（被處置的是截至處置日為止該子公司的各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債，而逆銷交易的標(biāo)的資產(chǎn)在處置日并不屬于子公司）。相應(yīng)地，

40、在合并報(bào)表層面，不應(yīng)在處置日對(duì)該等資產(chǎn)的計(jì)量進(jìn)行調(diào)整（如果自處置日起不再抵銷內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益，則在合并報(bào)表層面將體現(xiàn)為標(biāo)的資產(chǎn)計(jì)量金額的增加，這不符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)固定資產(chǎn)、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)存貨等相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)標(biāo)的資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量調(diào)整的規(guī)定），而是應(yīng)當(dāng)繼續(xù)保持其原先在合并報(bào)表層面的計(jì)量基礎(chǔ)，合并報(bào)表層面繼續(xù)抵銷該項(xiàng)內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)損益，并隨著標(biāo)的資產(chǎn)的折舊、攤銷或者耗用逐步實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，直至其被實(shí)際耗用或處置為止。（4）母公司、子公司內(nèi)部壞賬準(zhǔn)備的抵銷處理借：投資收益貸：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部往來(lái)對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備）4.母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益、利潤(rùn)分配的抵銷（模擬權(quán)益法與直接基于成本

41、法編制抵銷分錄的比較）1.模擬權(quán)益法基礎(chǔ)上編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表您準(zhǔn)備好了嗎？需要注意的問(wèn)題：有哪些必做的分錄？2.直接基于成本法編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表您準(zhǔn)備好了嗎？需要注意的問(wèn)題：有哪些必做的分錄？案例：ABC母公司2015年6月投資240萬(wàn)元成立了一個(gè)控股80%的子公司a公司。2016年度母子公司之間的交易如下：1.ABC母公司2016年12月初對(duì)二級(jí)子公司a公司銷售甲產(chǎn)品30,000元（不含稅，增值稅稅率為17%），至當(dāng)年末已收到貨款25,100元，至當(dāng)年末尚有10,000元貨款未收到現(xiàn)金，a公司收到上述甲產(chǎn)品，2016年度已全部對(duì)外銷售。ABC集團(tuán)的壞賬準(zhǔn)備政策為賬齡組合，具體計(jì)提政策為：應(yīng)收賬款

42、、其他應(yīng)收款賬齡1年以內(nèi)10%、1-2年30%、2-3年50%，3年以上100%。對(duì)關(guān)聯(lián)方的應(yīng)收款項(xiàng)也計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。子公司a2016年度的凈利潤(rùn)為682,549.80元,以前年度累計(jì)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)67,809.58元,2016年末凈資產(chǎn)為：實(shí)收資本300萬(wàn)元、盈余公積75,035.94 元、未分配利潤(rùn)675,323.44 元；子公司a2016年初盈余公積6,780.96元、年初未分配利潤(rùn)61,028.62元。其他數(shù)據(jù)為已給出數(shù)據(jù)。問(wèn)題：ABC集團(tuán)2016年報(bào)如何編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表？投資時(shí)：長(zhǎng)期股權(quán)投資VS子公司實(shí)收資本母子公司構(gòu)成的企業(yè)合并集團(tuán)投資以后：長(zhǎng)期股權(quán)投資VS子公司所有者權(quán)益母子公司構(gòu)成的

43、企業(yè)合并集團(tuán)模擬權(quán)益法如何編制抵銷分錄合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法-模擬權(quán)益法1.在合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中將母公司個(gè)別報(bào)表中對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法核算模擬為權(quán)益法核算（必做）：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-子公司（損益調(diào)整）長(zhǎng)期股權(quán)投資-子公司（其他權(quán)益變動(dòng)）（假如子公司資本公積等其他權(quán)益發(fā)生變動(dòng)，母公司按份額確認(rèn)）長(zhǎng)期股權(quán)投資-子公司（其他綜合收益）（假如子公司其他綜合收益發(fā)生變動(dòng)，母公司按份額確認(rèn)）貸：投資收益（母公司對(duì)子公司股權(quán)比例子公司當(dāng)年度凈利潤(rùn)）年初未分配利潤(rùn)（母公司對(duì)子公司股權(quán)比例子公司以前年度留存收益年初盈余公積+年初未分配利潤(rùn)）資本公積其他資本公積其他綜合收益模擬權(quán)益法的出發(fā)點(diǎn)是：經(jīng)過(guò)模

44、擬權(quán)益法核算以后的母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資合計(jì)=子公司所有者權(quán)益母公司持股比例，這樣做的好處是：1.可以抵銷掉母公司長(zhǎng)投和子公司所有者權(quán)益；2.可以同時(shí)抵銷掉子公司利潤(rùn)分配，因?yàn)樽庸纠麧?rùn)分配在集團(tuán)合并報(bào)表層面不認(rèn)可。注意：（1）合并報(bào)表的權(quán)益法調(diào)整屬于合并報(bào)表編制方法的一種，模擬權(quán)益法沒(méi)必要考慮內(nèi)部抵銷，因?yàn)槟M調(diào)整的損益最終還是會(huì)抵銷。如果子公司銷售給母公司，在未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)中需要確認(rèn)一塊少數(shù)股東損益給少數(shù)股東。（2）注意如果是非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制抵銷分錄前需要將子公司財(cái)務(wù)報(bào)表賬面價(jià)值口徑數(shù)據(jù)調(diào)整為公允價(jià)值口徑后再模擬權(quán)益法。延伸：子公司報(bào)表如果有計(jì)提了安全費(fèi)等專項(xiàng)儲(chǔ)備，則有兩種

45、方法：第一種：同投資收益，模擬權(quán)益法時(shí)按照母公司持股比例模擬進(jìn)來(lái)第二種：在抵銷完了母公司的長(zhǎng)投和子公司的實(shí)收資本、資本公積、其他綜合收益、盈余公積、未分配利潤(rùn)外，按母公司持有子公司的股權(quán)比例，單獨(dú)編制如下分錄借：專項(xiàng)儲(chǔ)備（子公司報(bào)表日余額）貸：少數(shù)股東權(quán)益（子公司專項(xiàng)儲(chǔ)備余額少數(shù)股東股比）專項(xiàng)儲(chǔ)備（子公司專項(xiàng)儲(chǔ)備余額母公司股比）公共案例分錄：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-子公司a-損益調(diào)整600,287.50貸：投資收益 546,039.84 （ 682,549.8080%）年初未分配利潤(rùn)54,247.66 （67,809.5880%）2.合并當(dāng)年若子公司宣告分紅，則應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中做如下調(diào)整分

46、錄（有分紅，則做）：借：投資收益貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-子公司（損益調(diào)整，按母公司持股比例）3.母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵銷（必做） ：借：實(shí)收資本（子公司資產(chǎn)負(fù)債表期末數(shù)）資本公積（子公司資產(chǎn)負(fù)債表期末數(shù)）其他綜合收益（子公司資產(chǎn)負(fù)債表期末數(shù)）盈余公積（子公司資產(chǎn)負(fù)債表期末數(shù)）未分配利潤(rùn)（子公司資產(chǎn)負(fù)債表期末數(shù)）貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（經(jīng)過(guò)以上調(diào)整后的母公司對(duì)子公司長(zhǎng)投數(shù)）少數(shù)股東權(quán)益（少數(shù)股東股比子公司期末所有者權(quán)益）注意：如果是非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制抵銷分錄前需要將子公司財(cái)務(wù)報(bào)表賬面價(jià)值口徑數(shù)據(jù)調(diào)整為公允價(jià)值口徑后再抵銷。公共案例分錄：借：實(shí)收資本3,00

47、0,000.00（子公司a期末報(bào)表數(shù)）盈余公積 75,035.94（子公司a期末報(bào)表數(shù)）未分配利潤(rùn)675,323.44（子公司a期末報(bào)表數(shù)）貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資3,000,287.50（投資成本2,400,000.00+損益調(diào)整600,287.50）少數(shù)股東權(quán)益750,071.884.母公司對(duì)子公司的投資收益與子公司利潤(rùn)分配項(xiàng)目的抵銷（必做） ：請(qǐng)思考：為什么要抵銷1.合并所有者權(quán)益變動(dòng)表中的利潤(rùn)分配項(xiàng)目是站在整個(gè)企業(yè)集團(tuán)角度，反映的是對(duì)集團(tuán)母公司和子公司的少數(shù)股東的利潤(rùn)分配情況，所以子公司的個(gè)別所有者權(quán)益變動(dòng)表中利潤(rùn)分配各項(xiàng)目的金額，包括提取盈余公積、分配利潤(rùn)都必須予以抵銷。2.第一步模擬權(quán)益法

48、核算進(jìn)來(lái)的投資收益在合并報(bào)表集團(tuán)并不認(rèn)可。子公司當(dāng)年的凈利潤(rùn)分為兩部分：屬于母公司的即投資收益；屬于少數(shù)股東的即少數(shù)股東損益（分錄規(guī)則是借增貸減，合并報(bào)表集團(tuán)認(rèn)可）。3.為了使合并報(bào)表反映集團(tuán)母公司和少數(shù)股東的股東權(quán)益變動(dòng)情況，需編制如下抵銷分錄公共案例分錄：借：投資收益546,039.84 （ 682,549.8080%）少數(shù)股東損益136,509.96 （ 682,549.8020%）年初未分配利潤(rùn) 61,028.62 （子公司資產(chǎn)負(fù)債表未分配利潤(rùn)年初數(shù)）貸：利潤(rùn)分配提取盈余公積 68,254.98 （子公司當(dāng)年計(jì)提數(shù)， 682,549.8010% ）未分配利潤(rùn)675,323.44 （子公

49、司資產(chǎn)負(fù)債表期末數(shù)）直接基于成本法如何編制抵銷分錄子公司股權(quán)分布圖1.子公司的實(shí)收資本（凈資產(chǎn)）中，把歸屬于少數(shù)股東的部分算準(zhǔn)，剩下的就自然是歸屬于母公司的。2.把子公司當(dāng)年和以前年度實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)中歸屬于少數(shù)股東的部分算準(zhǔn)，剩下的就自然是歸屬于母公司的。合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法-直接基于成本法第一步：抵銷母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司在成立日或合并日所有者權(quán)益（必做）借：實(shí)收資本（子公司實(shí)收資本）資本公積（子公司初始報(bào)表如果有數(shù)據(jù)）其他綜合收益（子公司初始報(bào)表如果有數(shù)據(jù)，一般適用于企業(yè)合并取得的子公司）盈余公積（子公司初始報(bào)表如果有數(shù)據(jù)，一般適用于企業(yè)合并取得的子公司）未分配利潤(rùn)（子公司初

50、始報(bào)表如果有數(shù)據(jù)，一般適用于企業(yè)合并取得的子公司）商譽(yù)（如果有，適用于非同一控制下企業(yè)合并取得的子公司）貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（母公司賬面對(duì)子公司長(zhǎng)投）少數(shù)股東權(quán)益 （母公司取得子公司股權(quán)時(shí)應(yīng)確認(rèn)的少數(shù)股東權(quán)益）公共案例分錄：成本法的出發(fā)點(diǎn)是：子公司的所有者權(quán)益形成是分階段的，第一階段：母公司投資設(shè)立子公司；第二階段：子公司設(shè)立后隨著經(jīng)營(yíng)成果的形成，所有者權(quán)益會(huì)發(fā)生變化，這兩個(gè)階段少數(shù)股東是享有權(quán)益和損益的。子公司設(shè)立 子公司發(fā)展階段借：實(shí)收資本300萬(wàn)元（子公司實(shí)收資本）貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資240萬(wàn)元（母公司對(duì)子公司長(zhǎng)投）少數(shù)股東權(quán)益 60萬(wàn)元（合并報(bào)表專用）第二步：確認(rèn)子公司以前年度和當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利

51、潤(rùn)中歸屬于少數(shù)股東的部分（必做）借：年初未分配利潤(rùn)（子公司留存收益盈余公積+未分配利潤(rùn)少數(shù)股東股比）少數(shù)股東損益（子公司凈利潤(rùn)少數(shù)股東股比）貸：少數(shù)股東權(quán)益公共案例分錄：借：年初未分配利潤(rùn)13,561.92（ 67,809.58 20%）少數(shù)股東損益 136,509.96（ 682,549.8020%）貸：少數(shù)股東權(quán)益 150,071.88第三步：抵銷子公司以前年度和當(dāng)年度計(jì)提的盈余公積（有盈余公積，則做）借：盈余公積 （子公司期末盈余公積）貸：利潤(rùn)分配提取盈余公積（子公司合并報(bào)表當(dāng)年計(jì)提的盈余公積）年初未分配利潤(rùn) （子公司以前年度計(jì)提的盈余公積）公共案例分錄：借：盈余公積75,035.94貸

52、：利潤(rùn)分配提取盈余公積68,254.98年初未分配利潤(rùn) 6,780.96第四步：抵銷子公司當(dāng)年度的利潤(rùn)分配（有分紅，則做）借：投資收益（母公司確認(rèn)的投資收益）少數(shù)股東權(quán)益（子公司少數(shù)股東確認(rèn)的投資收益）貸：利潤(rùn)分配應(yīng)付利潤(rùn)公共案例分錄：假定子公司a2016年度當(dāng)年宣告分紅2萬(wàn)元，則母公司2016年底編制合并抵銷分錄：借：投資收益（母公司個(gè)別報(bào)表確認(rèn)的投資收益）1.6萬(wàn)元（2 80%）少數(shù)股東權(quán)益（子公司少數(shù)股東確認(rèn)的投資收益）0.4萬(wàn)元（2 20%）貸：利潤(rùn)分配-應(yīng)付利潤(rùn) 2萬(wàn)元兩種合并方法的比較一、編制方法的差異模擬權(quán)益法與直接基于成本法兩種方法的差異主要體現(xiàn)在長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益

53、的合并處理上。模擬權(quán)益法是權(quán)益法調(diào)整后長(zhǎng)期股權(quán)投資和合并報(bào)表日的子公司所有者權(quán)益的抵銷，直接基于成本法是賬面長(zhǎng)期股權(quán)投資和投資日或合并日子公司所有者權(quán)益的抵銷。其他項(xiàng)目的抵銷調(diào)整兩種方法是基本一致的。1.模擬權(quán)益法第一步模擬進(jìn)來(lái)的“投資收益” 和以前年度投資收益（也就是“年初未分配利潤(rùn)”）在“母公司對(duì)子公司的投資收益與子公司利潤(rùn)分配項(xiàng)目的抵銷”和“合并當(dāng)年若子公司宣告了向股東分紅”這兩個(gè)環(huán)節(jié)又給抵銷掉了。注意如果是非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制抵銷分錄前需要將賬面價(jià)值調(diào)整為公允價(jià)值。2.直接基于成本法編制合并報(bào)表需搞清母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)應(yīng)的投資日或合并日子公司所有者權(quán)益情況。注意如

54、果是非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制抵銷分錄前需要將賬面價(jià)值調(diào)整為公允價(jià)值。合并結(jié)果要保證合并后的少數(shù)股東權(quán)益一定要等于子公司所有者權(quán)益少數(shù)股東股比。如果母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資自投資日起一直沒(méi)有變化，則第二年起后續(xù)年度直接基于成本法編制合并報(bào)表時(shí)，只需將第1筆抵銷分錄延續(xù)下來(lái)，更新第2筆和第3筆分錄的相關(guān)數(shù)據(jù)即可。但是模擬權(quán)益法則不行，第1筆模擬權(quán)益法核算每次都需要重新計(jì)算模擬。權(quán)益法思路更多的是站在母公司的視角考慮的多些；成本法思路主要是用確認(rèn)少數(shù)股東損益和少數(shù)股東權(quán)益分錄來(lái)保證最終合并結(jié)果的準(zhǔn)確，成本法更注重分析子公司的所有者權(quán)益變化過(guò)程。二、適用性模擬權(quán)益法是舊合并財(cái)務(wù)報(bào)表

55、準(zhǔn)則明確要采用的方法，自2007年新準(zhǔn)則施行以來(lái)，已有10年多的歷史，早已被很多財(cái)務(wù)人員掌握并運(yùn)用。直接基于成本法一直是小部分人在采用。2014年7月1日起施行的新合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則刪除了模擬權(quán)益法的硬性規(guī)定，也就是說(shuō)不管是模擬權(quán)益法還是直接基于成本法，只要是合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制正確即可。復(fù)雜的合并報(bào)表編制，該方法有時(shí)候還顯簡(jiǎn)單，只要把少數(shù)股東權(quán)益和少數(shù)股東損益算對(duì)，把對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資抵銷掉，其他的就基本不會(huì)錯(cuò)。我的建議：建議結(jié)合您的個(gè)人習(xí)慣和喜好，自愿選擇。5.合并現(xiàn)金流量表項(xiàng)目的抵銷業(yè)務(wù)集團(tuán)內(nèi)部收現(xiàn)方集團(tuán)內(nèi)部付現(xiàn)方集團(tuán)內(nèi)部買賣商品（存貨交易）銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支

56、付的現(xiàn)金集團(tuán)內(nèi)部買賣固定資產(chǎn)（銷售方記存貨，購(gòu)買方記固定資產(chǎn)）銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金集團(tuán)內(nèi)部買賣固定資產(chǎn)（銷售方記固定資產(chǎn)，購(gòu)買方記固定資產(chǎn)）處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金集團(tuán)內(nèi)部買賣固定資產(chǎn)（銷售方記固定資產(chǎn)，購(gòu)買方記存貨）處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金集團(tuán)內(nèi)部分配股利、支付利息取得投資收益收到的現(xiàn)金或收到其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金（集團(tuán)內(nèi)部委托貸款貸等資金占用費(fèi)利息等）分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金現(xiàn)金投資或收購(gòu)股權(quán)吸收投資

57、收到的現(xiàn)金投資支付的現(xiàn)金集團(tuán)內(nèi)部出租承租資產(chǎn)收到其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金支付其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金1.母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購(gòu)股權(quán)增加投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量抵銷。案例：母公司經(jīng)董事會(huì)同意向子公司追加投資20000元，2015年1月20日，以銀行轉(zhuǎn)賬方式注入資金。借：投資支付的現(xiàn)金20000（母公司投資活動(dòng)現(xiàn)金流量）貸：吸收投資收到的現(xiàn)金20000（子公司籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量）2.母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期取得投資收益收到的現(xiàn)金，應(yīng)當(dāng)與分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金相互抵銷。案例：母公司擁有某子公司80%的股份。假設(shè)該子公司2014年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)40000元，經(jīng)股

58、東大會(huì)同意于2015年3月30日按凈利潤(rùn)的10%向投資者分派現(xiàn)金股利。母公司收到現(xiàn)金股利3200元。借：分配股利、利潤(rùn)或償付利息所支付的現(xiàn)金3200（子公司籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量）貸：取得投資收益收到的現(xiàn)金3200（母公司投資活動(dòng)現(xiàn)金流量）3.母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售、采購(gòu)商品，以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。案例：子公司2014年末個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表存貨項(xiàng)目中有20000元為本期從母公司購(gòu)進(jìn)的存貨。母公司本期銷售該商品的銷售收入為20000元（不考慮增值稅），銷售成本為14000元，銷售毛利為30%，該筆銷售在當(dāng)期全部收到現(xiàn)金。借：購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金20000（子

59、公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量）貸：銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金20000（母公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量）4.母公司與子公司、子公司相互之間處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額，應(yīng)當(dāng)與購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金相互抵銷。案例：母公司2014年度向其子公司銷售自用的設(shè)備，取得收入50000元，該設(shè)備原值為80000元。母公司在本期收到該筆款項(xiàng)（假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)）。借：購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金50000（子公司投資活動(dòng)現(xiàn)金流量）貸：處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)所收回的現(xiàn)金凈額50000（母公司投資活動(dòng)現(xiàn)金流量）5.母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)

60、期銷售商品，另一方計(jì)作固定資產(chǎn)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量抵銷。案例：母公司在2014年度內(nèi)銷售一批存貨給其下屬子公司，銷售價(jià)格為200萬(wàn)元，母公司為購(gòu)建這批存貨對(duì)外支付采購(gòu)現(xiàn)金100萬(wàn)元。子公司將當(dāng)年購(gòu)入的存貨作為固定資產(chǎn)入賬。假設(shè)上述公司年度內(nèi)只發(fā)生了這一項(xiàng)業(yè)務(wù)、不考慮稅金因素和子公司計(jì)提固定資產(chǎn)折舊的因素。該筆銷售在當(dāng)期全部收到現(xiàn)金。 借：購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金 200萬(wàn)元（子公司投資活動(dòng)現(xiàn)金流量）貸：銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金200萬(wàn)元（母公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量）母公司合并報(bào)表層面需將購(gòu)買存貨支出的100萬(wàn)元轉(zhuǎn)為投資活動(dòng)現(xiàn)金流量（合并報(bào)表層面理解為花100萬(wàn)元購(gòu)建了一項(xiàng)固