商品流通企業(yè)會計實務（第二版）第02章商品流轉核算的一般原理

1、第二章 商品流轉核算的一般原理 第一節(jié) 商品流轉核算的特點及重要性一、商品流轉的概念和特點商品流轉又稱“商品流通”，是指社會產(chǎn)品通過貨幣結算，由生產(chǎn)領域轉移到消費領域的過程。具有兩個基本特征：一是商品實物的轉移；二是通過貨幣結算的交易行為。完整的商品流轉過程一般要經(jīng)過批發(fā)商品流轉和零售商品流轉兩個環(huán)節(jié)。批發(fā)商品流轉是商品流通企業(yè)從生產(chǎn)部購進商品出售給零售企業(yè)以便繼續(xù)轉賣，或出售給生產(chǎn)企業(yè)繼續(xù)加工的商品交易活動。它是商品流轉的起點。零售商品流轉是商品流通企業(yè)從批發(fā)企業(yè)或生產(chǎn)單位購進商品，售予城鄉(xiāng)居民和工廠、機關、團體、學校等集體消費單位，以進行直接消費的商品交易活動，它是商品流通的最終環(huán)節(jié)。從事

2、批發(fā)商品流轉的企業(yè)稱為批發(fā)企業(yè)；從事零售商品流轉的企業(yè)稱為零售企業(yè)；同時從事批發(fā)、零售商品流轉的企業(yè)稱為批零兼營企業(yè)。 二、商品流轉核算的重要性庫存商品是商品流通企業(yè)的經(jīng)營對象，組織商品流轉話動也是商品流通企業(yè)的主要經(jīng)營活動。因此，商品核算是商品流通企業(yè)會計核算的中心環(huán)節(jié)，科學組織商品流轉的核算對于恰當?shù)胤从成唐妨魍ㄆ髽I(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，具有重要的影響。第一，庫存商品計價會直接或間接關系到能否正確反映企業(yè)的財務狀況與經(jīng)營成果。一方面，庫存商品是商品流通企業(yè)存貨中最為重要的內容，商品的核算是商品流通企業(yè)會計核算的中心內容。商品數(shù)量及價值的計算，直接影響到資產(chǎn)負債表中存貨價值的真實性

3、，進而對資產(chǎn)負債表中流動資產(chǎn)總額、所有者權益等項目數(shù)額的計算也產(chǎn)生直接的影響。另一方面，庫存商品既是資產(chǎn)負債表的一個重要組成部分，也是利潤表中銷售成本的來源。庫存商品與銷售成本之間有機聯(lián)系，庫存商品的計價還會直接影響到當期和以后各期的財務成果。其具體表現(xiàn)在：期末，庫存商品計價(估價)如果過低，當期的收益可能因此而相應減少；期木庫存商品計價(估價)如果過高，當期的收益可能因此而相應增加；期初庫存商品計價如果過低，當期的收益可能因此而相應增加；期初庫存商品計價如果過高，當期的收益可能因此而相應減少。可見，庫存商品計價的正確與否，對企業(yè)利潤的準確性產(chǎn)生著直接的影響。第二，庫存商品是商品流通企業(yè)最為重

4、要的資產(chǎn)項目，在企業(yè)全部資產(chǎn)中占有很大比重。保持適量的商品儲備，加快商品流通的速度，減少商品資金的積壓，既是商品流通企業(yè)管理的重要內容，也是商品流通企業(yè)會計的重要任務。第三，庫存商品具有較強的流動性。在企業(yè)中，庫存商品經(jīng)常處于不斷銷售耗用、購買或重置中，具有較快的變現(xiàn)能力和明顯的流動性。庫存商品的這一性厲決定了這樣一個事實，若不借助于會計等管理工作加強對商品的管理，企業(yè)很可氖遭受偷竊、浪費等人為的損失，或霉爛、變質等自然損失。第二節(jié) 庫存商品購銷的確認與計價 一、庫存商品的確認商品流通企業(yè)庫存商品的確認就是將符合資產(chǎn)要素確認標準的商品納入資產(chǎn)負債表存貨項目的過程。庫存商品的確認條件包括： 第一

5、，取得商品的目的是為了出售或加工后再出售；凡不是為了出售而取得的資產(chǎn)項目，均不能確認為商品流通企業(yè)的庫存商品，而只能作為其他資產(chǎn)處理，如商品流通企業(yè)取得的固定資產(chǎn)、包裝物、低值易耗晶等資產(chǎn)項目，都是為企業(yè)自用，而不是以出售為目的，因此不能將其列入庫存商品的范圍。第二，商品包含的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)。庫存商品最重要的特征是預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。因此，對庫存商品的確認，關鍵是判斷其是否很可能給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益或所包含的經(jīng)濟利益是否很可能流入企業(yè)。通常，庫存商品的所有權是其所包含的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)的重要標志。 一般情況下，根據(jù)銷售合同已經(jīng)售出(取得現(xiàn)金或收取現(xiàn)金的權利)、所有權已經(jīng)轉移的

6、庫存商品，因其所含經(jīng)濟利益已不能流入本企業(yè)，因而不能再作為企業(yè)的庫存商品進行核算，即使該存貨尚未運離企業(yè)。再比如委托代銷商品，由于其所有權并未轉移至受托方，因而委托代銷的商品是委托企業(yè)庫存商品的一部分?？傊唐妨魍ㄆ髽I(yè)在判斷存貨所含經(jīng)濟利益能否流入企業(yè)時，通常應結合考慮該項存貨所有權的歸屬。 第三，商品的成本能夠可靠地計量。成本能夠可靠地計量是資產(chǎn)確認的一項基本條件。庫存商品是商品流通企業(yè)資產(chǎn)的組成部分，要予以確認也必須能夠對其成本進行可靠的計量。如果庫存商品成本不能可靠地計量，則不能確認為一項存貨。如商品流通企業(yè)承諾的訂貨合同，由于并未實際發(fā)生，不能可靠確定其成本，因此就不能確認為企業(yè)的存

7、貨。二、庫存商品購銷的交接貨方式商品購銷的交接貨方式通常是根據(jù)商品的特點各運輸?shù)臈l件，由交易雙方協(xié)商決定的。通常采用的商品購銷的交接貨方式一般有以下四種： 1送貨制。送貨制是指供貨單位將商品送到購貨單位的倉庫或指定的地點。送貨的過程中所發(fā)生的費用和商品損耗，一般由供貨單位負擔。2提貨制：由收貨人或其代理持“提貨單”直接到庫提取，倉庫憑單發(fā)貨，這種發(fā)貨形式就是倉庫通常所稱的提貨制。它具有“提單到庫，隨到隨發(fā)，自提自運”的特點。提貨過程中發(fā)生的費用和商品損耗，一般由購貨單位負擔。3發(fā)貨制。發(fā)貨制是指供貨單位按照合同規(guī)定的發(fā)貨日期、商品品種、規(guī)格、數(shù)量等條件，將商品委托運輸部門運到購貨單位所在地的車

8、站、碼頭。在發(fā)貨過程中，一般規(guī)定商品交接以前所發(fā)生的費用和商品損耗由供貨單位負擔，商品交接以后所發(fā)生的費用和商品損耗由購貨單位負擔。4門市收購制。企業(yè)直接在基層設立門市部收購農(nóng)副產(chǎn)品、回收廢舊材料物資。送貨制下憑證流轉程序：(1) 供貨單位送交送貨通知；(2) 購貨單位業(yè)務部門收到供貨單位開來的增值稅專用發(fā)票，并與合同核對，然后填制一式四聯(lián)的收貨單，第一聯(lián)留存，將增值稅專用發(fā)票和收貨單結算聯(lián)送交財會部門，將其余聯(lián)次送交儲運部門；(3)財會部門對購貨憑證審核無誤后，作為付款依據(jù)，根據(jù)增值稅專用發(fā)票上列明的貨款，借記“在途物資”賬戶；根據(jù)列明的增值稅額借記“應交稅費”賬戶；根據(jù)列明的價稅合計金額貸

9、記“銀行存款”賬戶； (4)儲運部門根據(jù)收貨單驗收商品，如數(shù)量質量全部相符，應在收貨單各聯(lián)上加蓋“收訖”印章，并將其中一聯(lián)退回業(yè)務部門，由其注銷合同，儲運部門自留一聯(lián)，登記商品保管賬，將收貨單入庫聯(lián)送交財會部門，經(jīng)審核無誤后，據(jù)以借記“庫存商品”賬戶，貸記“在途物資”賬戶。提貨制下憑證流轉程序：(1) 供貨單位送交送貨通知；(2) 購貨單位業(yè)務部門收到供貨單位開來的增值稅專用發(fā)票，并與合同核對，然后填制一式數(shù)聯(lián)的收貨單，連同增值稅專用發(fā)票(提貨聯(lián))一并送交儲運部門提貨，并將增值稅專用發(fā)票(發(fā)票聯(lián))和收貨單(結算聯(lián))送交財會部門；(3)財會部門對購貨憑證審核無誤后，作為付款依據(jù)，根據(jù)增值稅專用發(fā)

10、票上列明的貨款，借記“在途物資”賬戶；根據(jù)列明的增值稅額借記“應交稅費”賬戶；根據(jù)列明的價稅合計金額貸記“銀行存款”賬戶； (4)儲運部門提回商品驗收入庫后，自留一聯(lián)收貨單登記商品保管賬，將一聯(lián)退回業(yè)務部門，由其注銷合同，將收貨單入庫聯(lián)送交財會部門，經(jīng)審核無誤后，據(jù)以借記“庫存商品”賬戶，貸記“在途物資”賬戶。發(fā)貨制業(yè)務流程圖三、庫存商品購銷的確認1、庫存商品采購的入賬時間商品購進的入賬時間一般以支付貨款的時間作為依據(jù)，在貨款先付，商品后到的情況下，以支付貨款的時間作為商品購進入賬時間；在商品先到，貨款后付的情況下，收到商品后，暫不入賬，等付款時作為商品購進入賬時間。根據(jù)商品交接貨方式和貨款結

11、算方式的不同，商業(yè)企業(yè)的商品購進入賬時間有以下幾種情況：（1）從本地購進商品，采用現(xiàn)金、支票、本票或商業(yè)匯票等結算方式的，在支付貨款并取得供貨單位的發(fā)貨證明，即可作為商品購進入賬；假如商品先到并驗收入庫，而貨款尚未支付，月末暫作購進商品入賬，次月初再用紅字沖回。（2）從外地購進商品，采用托收承付或委托收款結算憑證先到，并承付貨款時，作為商品購進入賬；在商品先到，并符合購銷合同規(guī)定的，驗收入庫后，暫不作為商品入賬，待承付貨款時，再作購進入賬。如月終尚未付款，則作為購進入賬，下月初再以紅字沖回。（3）如果在商品購進業(yè)務中，采取預付貨款方式的，則不能以預付貨款的時間作為商品購進的入賬時間，因為預付貨

12、款不能形成買賣雙方的商品交易行為。（4）進口商品以支付貨款為購進入賬時間。2、庫存商品采購成本的確認根據(jù)企業(yè)會計準則第1號存貨規(guī)定，商貿企業(yè)商品存貨的采購成本是指從采購到入庫前所發(fā)生的全部支出。包括：購買價款相關稅費運輸費裝卸費保險費其他可歸屬于存貨成本的進貨費用進貨費用較小的，可以在發(fā)生時直接計入當期銷售費用商品流通企業(yè)取得庫存商品應當以其進價成本入賬。一般而言，庫存商品的成本包括采購成本、加工成本和其他成本。其中，采購成本是指庫存商品從采購到入庫發(fā)生的全部支出，包括購買價款、相關稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他屬于庫存商品采購成本的費用。庫存商品購買價款，是指商品流通企業(yè)購人商品的發(fā)票

13、賬單上列明的價款，但不包括按規(guī)定可以抵扣的增值稅額與庫存商品相關的稅費，是指商品流通企業(yè)購買庫存商品發(fā)生的進口關稅、消費稅、資源稅和不能抵扣的增值稅進項稅額等應計入存貨采購成本的稅費。商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費等進貨費用，在發(fā)生時直接計入當期銷售費用。具體確定方法如下：（1）國內購進的用于國內銷售和用于出口的商品，以進貨原價作為其采購成本。購進商品所發(fā)生的進貨費用，包括購進出口商品到達交貨地車站、碼頭以前支付的各種費用和手續(xù)費，均作為當期損益，列入銷售費用。（2）企業(yè)進口的商品，其采購成本包括進口商品的國外進價、應分擔的外匯差價和進口環(huán)節(jié)的各種稅金。進口商品的國外

14、進價，一律以到岸價格（CIF）為基礎。如對外合同以離岸價格成交的，商品離開對方口岸后，應由我方負擔的運雜費、保險費、傭金等費用，計入商品的進價；商品到達我國口岸目的港后發(fā)生的費用，計入銷售費用。收入的進口傭金沖減進價；不易按商品認定的，沖減銷售費用。（3）企業(yè)委托其他單位代理進口的商品，其采購成本為實際支付給代理單位的全部價款。（4）企業(yè)收購免稅農(nóng)副產(chǎn)品，其采購成本為支付的收購價款扣除按規(guī)定計算的進項稅款后的金額。 3、庫存商品銷售收入的確認批發(fā)企業(yè)銷售商品時，如同時符合以下五個條件，即確認收入：第一，企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給買方。第二，企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)

15、管理權，也沒有對已售出的商品實施控制。第三，收入的金額能夠可靠地計量。第四，相關的經(jīng)濟益能夠流入企業(yè)。第五，相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠可靠地計量。批發(fā)企業(yè)銷售商品情況比較復雜，應通過會計職業(yè)判斷認真分析每項交易實質，只有同時滿足上述五個條件，才能確認收入。任何一個條件沒有滿足，即使收到貨款，也不能確認收入。 4、庫存商品銷售價格的確認對于商業(yè)企業(yè)庫存商品銷售的入賬金額可以按不同的銷售對象分為以下幾種：（1）批發(fā)價：是指商業(yè)批發(fā)企業(yè)直接供應給單位和個人的批量商品，按批發(fā)價作為銷售入賬價格。（2）零售價：是指零售企業(yè)直接供應給消費者數(shù)量零星商品，按零售價扣除增值稅作為銷售入賬價格。（3）協(xié)商價

16、：是指商業(yè)企業(yè)采用浮動價、批量作價，按實際開票作為銷售入賬價格。（4）批零兼營企業(yè)應視供應對象數(shù)量多少分別采用批發(fā)價或零售價。 第三節(jié) 庫存商品流轉的核算方法商品是使用價值與價值的統(tǒng)一，因此，商品核算既要利用使用價值的尺度進行實物數(shù)量的分類核算，又要利用價值形態(tài)的尺度(貨幣)進行價值量的核算。商品流通企業(yè)庫存商品的核算方法有：數(shù)量進價金額核算法、數(shù)量售價金額核算法、售價金額核算法和進價金額核算法。核算方法進價核算售價核算進價金額數(shù)量進價金額售價金額數(shù)量售價金額一、進價金額核算法進價金額核算法，是指對庫存商品的總分類核算和明細分類核算都按進價金額記賬而不實行數(shù)量核算的一種方法。這種核算方法的主要

17、特點是：庫存商品按進價記賬，庫存商品明細賬按實物負責人分戶，只記進價總金額，不記商品數(shù)量；商品售出后，只記主營業(yè)務收入，不結轉主營業(yè)務成本，定期或月末通過實地盤點，確定每種商品的實存數(shù)量，按商品最后進價計算結存商品進價總額，倒求主營業(yè)務成本；然后結轉主營業(yè)務成本。這種核算方法又稱“進價核算，盤存計銷”，一般適用于零售鮮活商品的企業(yè)。其銷售成本計算公式：本期商品銷售成本期初庫存商品進價金額本期進貨進價金額期末庫存商品進價金額期初庫存商品進價金額期初庫存商品數(shù)量期初庫存商品單價本期進貨進價金額（進貨數(shù)量單價）期末庫存商品進價金額期末盤存商品數(shù)量最后一次的進貨單價 進價核算法進價金額核算法 定義（進

18、價記賬，盤存計銷）庫存商品總賬和明細賬只反映商品的進價金額，不反映實物數(shù)量的一種核算方法。商品銷售成本采用倒擠法。本期已銷商品成本期初結存商品金額本期購進商品金額期末結存商品金額優(yōu)點 核算手續(xù)簡便，工作量小 缺點 平時不能對商品進、銷、存的數(shù)量進行控制，由于采用盤存計銷的辦法，將商品銷售成本、商品損耗和差錯造成的短缺混在一起，不易發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營管理中存在的問題。 適用范圍 售價變化比較頻繁的，實物數(shù)量不易控制的經(jīng)營鮮活商品的零售企業(yè)。 二、數(shù)量進價金額核算法數(shù)量進價金額核算法，是指按商品的進價和數(shù)量核算庫存商品進、銷、存情況的一種方法。這種核算方法的主要特點是：1.會計部門對庫存商品總賬和明細賬

19、按商品進價記賬；2.庫存商品明細賬按商品的品名、規(guī)格、等級和編號分戶進行明細核算；3.對經(jīng)營品種繁多的企業(yè)，要設置庫存商品類目賬，以核算大類商品的進、銷、存情況，并控制所屬明細賬；4.采用適當方法隨時或定期結轉銷售商品成本。5.這種方法的優(yōu)點:把商品的數(shù)量核算與金額核算相結合起來,既反映商品價值的增減，又反映各種商品的數(shù)量變動有利用于加強商品管理，更好地安排商品的購銷活動。缺點是記賬工作量較大。因此一般適用于大中型批發(fā)商業(yè)企業(yè)。數(shù)量進價金額核算法 定義庫存商品總賬和明細賬反映商品的進價外，明細賬還同時反映商品實物數(shù)量的一種核算方法。商品銷售成本按已銷商品的進價進行結轉優(yōu)點 能夠按品種、規(guī)格反映

20、各種商品進、銷、存的數(shù)量和金額變動情況，便于加強庫存商品的管理和控制缺點 每筆購銷業(yè)務都要填制會計憑證，并按每種商品逐筆登記明細賬，核算工作量大適用范圍 批發(fā)企業(yè)、農(nóng)副產(chǎn)品收購企業(yè)、貿易中心等售價核算法售價核算法定義是以庫存商品的銷售價格來反映商品進、銷、存情況的核算方法。必須設置“商品進銷差價”賬戶，核算售價與進價之間的差額，以便用于調整庫存商品的售價金額，并計算已銷商品的進價成本。分為售價金額和數(shù)量售價金額核算法。 售價金額核算法 數(shù)量售價金額核算法 是指庫存商品總賬和明細賬都只反映商品的售價金額，不反映實物數(shù)量的一種核算方法。采用這種方法庫存商品明細賬要按實物負責人或營業(yè)柜組來設置，財會

21、部門通過商品售價金額控制各實物負責人或營業(yè)柜組的商品進、銷、存情況。 是指庫存商品總賬和明細賬除反映售價金額外，明細賬同時反映商品實物數(shù)量的一種核算方法。 三、數(shù)量售價金額核算法數(shù)量售價金額核算法，是指按商品的售價和數(shù)量核算庫存商品進、銷、存情況的一種方法。這種核算方法的主要特點是：1庫存商品總分類科目和明細分類科目按商品售價記賬；2庫存商品進價金額與售價金額的差額設置“商品進銷差價科目核算；庫存商品明細分類科目的設置與數(shù)量進價金額核算法基本相同；這種方法優(yōu)點：能夠按商品的品名、規(guī)格反映和監(jiān)督商品的進、銷、存數(shù)量和售價金額的變動情報況。一般適用于某些基層小型批發(fā)企業(yè)或某些特殊零售商品（經(jīng)營貴重物品）。數(shù)量售價金額核算法 優(yōu)點 按商品品種、規(guī)格設置賬戶，便于加強對庫存商品的管理與控制。 缺點 在商品購進時既要核算進價