彈性預(yù)算和間接費(fèi)用分析課件

第九章彈性預(yù)算和間接費(fèi)用分析學(xué)習(xí)目的：

1．編制彈性預(yù)算，了解彈性預(yù)算法比靜態(tài)預(yù)算法所具有的優(yōu)勢(shì)。

2．運(yùn)用彈性預(yù)算法編制有關(guān)變動(dòng)性間接費(fèi)用和固定性間接費(fèi)用的業(yè)績(jī)報(bào)告。

3．運(yùn)用彈性預(yù)算法編制只包括開支差異的變動(dòng)性間接費(fèi)用業(yè)績(jī)報(bào)告。

4．運(yùn)用彈性預(yù)算法編制包括開支差異和效率差異的變動(dòng)性間接費(fèi)用業(yè)績(jī)報(bào)告。

5．計(jì)算預(yù)定的間接費(fèi)用分配率，并在標(biāo)準(zhǔn)成本制度中將間接費(fèi)用分配計(jì)入產(chǎn)品。

6．計(jì)算并解釋固定性間接費(fèi)用預(yù)算差異和數(shù)量差異。重點(diǎn)與難點(diǎn)

重點(diǎn)：彈性預(yù)算的基本原理，間接費(fèi)用的分析。難點(diǎn)：結(jié)合彈性預(yù)算對(duì)間接費(fèi)用的分析。第九章彈性預(yù)算和間接費(fèi)用分析參考資料1．雷H.加里森等：《管理會(huì)計(jì)》，機(jī)械工業(yè)出版社，2009；2．埃里克.諾林等：《經(jīng)理人員管理會(huì)計(jì)》，中國(guó)人民大學(xué)出版社，2002；3．查爾斯.T.亨格瑞等：《成本與管理會(huì)計(jì)》（第11版），中國(guó)人民大學(xué)出版社。2002；4．唐.R.漢森等：《管理會(huì)計(jì)學(xué)》，中國(guó)人民大學(xué)出版社，2004；5．[美]CharlesT.HorngrenGaryL.SundemWilliamO.Stratton：《管理會(huì)計(jì)教程》，華夏出版社，第10版6．余緒纓：《管理會(huì)計(jì)》，遼寧人民出版社，2004；7．潘飛：《管理會(huì)計(jì)》，上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2003；8．CPA考試用書《財(cái)務(wù)成本管理》20010年版；9．相關(guān)高校《管理會(huì)計(jì)》課程網(wǎng)絡(luò)教學(xué)資源；10．《中華人民共和國(guó)公司法》及其它相關(guān)法律；11．《會(huì)計(jì)研究》《財(cái)會(huì)研究》《財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)》《審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究》等相關(guān)雜志；12．中注協(xié)網(wǎng)站、中華會(huì)計(jì)網(wǎng)、財(cái)務(wù)顧問網(wǎng)、中華財(cái)會(huì)網(wǎng)以及一些政府管理部門網(wǎng)站。參考資料

控制間接費(fèi)用是企業(yè)、政府及非盈利性組織管理者們一項(xiàng)主要的當(dāng)務(wù)之急。在許多組織中，間接費(fèi)用可能不是主要成本，但卻一定是重要的費(fèi)用。例如，微軟公司拷貝軟件并銷售給顧客，沒花費(fèi)多少成本；微軟公司幾乎所有的成本都用于研究、開發(fā)和市場(chǎng)營(yíng)銷，而這些正是費(fèi)用的構(gòu)成項(xiàng)目；對(duì)于迪斯尼樂園公司，為特定顧客服務(wù)的惟一直接成本就是客人在迪斯尼樂園消費(fèi)食物的成本，而運(yùn)營(yíng)該樂園的所有其他成本都是間接費(fèi)用；波音公司也有大量間接費(fèi)用，包括技術(shù)人員工資、房屋成本、保險(xiǎn)費(fèi)、管理人員工資和市場(chǎng)營(yíng)銷費(fèi)用?？刂崎g接費(fèi)用是企業(yè)、政府及非盈利性組織管理者們

由于間接費(fèi)用通常由很多單項(xiàng)成本構(gòu)成，包括從公司接待室所用的一次性咖啡杯到董事長(zhǎng)的工資這些具體項(xiàng)目，因此，相對(duì)直接材料和直接人工而言難以控制。又由于間接費(fèi)用可能是變動(dòng)的、固定的，或是固定性和變動(dòng)性的混合，使得間接費(fèi)用控制變得更為復(fù)雜。但是，運(yùn)用彈性預(yù)算就可大大克服這些復(fù)雜性。編制預(yù)算的方法按其業(yè)務(wù)量基礎(chǔ)的數(shù)量特征不同，可分固定預(yù)算方法和彈性預(yù)算方法兩大類。由于間接費(fèi)用通常由很多單項(xiàng)成本構(gòu)成，包括從公司接待室第一節(jié)彈性預(yù)算一、彈性預(yù)算的特征

靜態(tài)預(yù)算（staticbudget）于預(yù)算期期初編制，并且只在預(yù)先確定的業(yè)務(wù)量?jī)?nèi)有效。靜態(tài)預(yù)算法適于計(jì)劃的目的，但它不足以評(píng)估成本控制的好壞。若期間內(nèi)實(shí)際業(yè)務(wù)量與計(jì)劃業(yè)務(wù)量不同，那么，簡(jiǎn)單地將實(shí)際成本和靜態(tài)預(yù)算相比較會(huì)造成誤導(dǎo)。若實(shí)際業(yè)務(wù)量超過所計(jì)劃的業(yè)務(wù)量，變動(dòng)性成本應(yīng)該會(huì)高于計(jì)劃；而若實(shí)際業(yè)務(wù)量低于計(jì)劃的業(yè)務(wù)量，則變動(dòng)成本會(huì)低于計(jì)劃。第一節(jié)彈性預(yù)算固定預(yù)算，是指在編制預(yù)算時(shí)，只根據(jù)預(yù)算期內(nèi)正常的、可實(shí)現(xiàn)的某一固定業(yè)務(wù)量水平作為惟一基礎(chǔ)來(lái)編制預(yù)算的一種方法。固定預(yù)算具有局限性，適應(yīng)性弱。固定預(yù)算方法只適用于業(yè)務(wù)量水平較為穩(wěn)定的企業(yè)或非營(yíng)利組織編制預(yù)算時(shí)采用。

固定預(yù)算，是指在編制預(yù)算時(shí)，只根據(jù)預(yù)算期內(nèi)正常的、可實(shí)現(xiàn)的某

彈性預(yù)算（flexiblebudget）考慮了因業(yè)務(wù)量變化而帶來(lái)的成本變動(dòng)。一個(gè)彈性預(yù)算提供在一定范圍內(nèi)與各種業(yè)務(wù)量相對(duì)應(yīng)的成本估計(jì)。當(dāng)用彈性預(yù)算來(lái)衡量業(yè)績(jī)時(shí)，是將與實(shí)際業(yè)務(wù)量相對(duì)應(yīng)的預(yù)算成本和實(shí)際成本相比較，而不是將最初編制的預(yù)算成本與實(shí)際成本相比。這是一個(gè)重要的區(qū)別，特別是對(duì)于變動(dòng)性成本而言。若沒有進(jìn)行業(yè)務(wù)量的調(diào)整，就很難解釋預(yù)算成本與實(shí)際成本的差異。彈性預(yù)算（flexiblebudget）考慮了因業(yè)

彈性預(yù)算方法簡(jiǎn)稱彈性預(yù)算，是指為克服固定預(yù)算方法的缺點(diǎn)而設(shè)計(jì)的，以業(yè)務(wù)量、成本和利潤(rùn)之間的依存關(guān)系為依據(jù)，按照預(yù)算期可預(yù)見的各種業(yè)務(wù)量水平為基礎(chǔ)，編制能夠適應(yīng)多種情況預(yù)算的一種方法。例：彈性預(yù)算方法簡(jiǎn)稱彈性預(yù)算，是指為克服固項(xiàng)目單位變動(dòng)費(fèi)用5500件6000件6500件7000件變動(dòng)費(fèi)用銷售傭金運(yùn)輸費(fèi)業(yè)務(wù)費(fèi)20.421.58110002310869012000252098001300027301677014000294018060小計(jì)522000300003250035000固定費(fèi)用廣告費(fèi)人員工資保險(xiǎn)費(fèi)財(cái)產(chǎn)稅90002500060002000900025000600020009000250006000200090002500060002000小計(jì)42000420004200042000合計(jì)64000720007450077000彈性預(yù)算舉例項(xiàng)目單位變動(dòng)費(fèi)用5500件6000件6500件7000件變

二、靜態(tài)預(yù)算的缺陷通過瑞克美發(fā)店的案例說(shuō)明靜態(tài)預(yù)算和彈性預(yù)算的差異：瑞克美發(fā)店是由瑞克·曼朱在貝佛莉山開設(shè)并經(jīng)營(yíng)的一家高級(jí)美發(fā)店。該店有很多忠實(shí)的顧客，其中有很多屬于影視業(yè)人士。除了美發(fā)店本身的吸引力之外，還因?yàn)槿鹂耸且粋€(gè)非常精明的商人。最近，他打算更好地控制美發(fā)店的間接費(fèi)用，在會(huì)計(jì)及商業(yè)顧問維多利亞·科的主張下，他開始編制月份預(yù)算。維多利亞·科是一名會(huì)計(jì)師，專門在像瑞克美發(fā)店這樣的小型服務(wù)性公司工作。二、靜態(tài)預(yù)算的缺陷2月底，瑞克仔細(xì)地編制了3月份的間接費(fèi)用預(yù)算，如表9-1所示。瑞克認(rèn)為每月所服務(wù)的顧客數(shù)量是衡量本店全部業(yè)務(wù)量的最好方式。瑞克稱這些業(yè)務(wù)量為顧客到訪次數(shù)。一次顧客到訪意味著一位顧客進(jìn)入該店，并做了發(fā)型。瑞克與維多利亞·科討論之后，確定了三種主要的變動(dòng)性間接費(fèi)用：美發(fā)用品、給顧客的贈(zèng)品和電費(fèi)。同時(shí)確定了四種主要的固定成本：?jiǎn)T工工資、租金、保險(xiǎn)費(fèi)和除電費(fèi)之外的其他公用事業(yè)費(fèi)。給顧客的贈(zèng)品是指瑞克給店中顧客提供的鮮花、糖果和香檳。瑞克認(rèn)為電費(fèi)是變動(dòng)成本，這是因?yàn)榈曛袔缀跛械碾姸际潜浑姶碉L(fēng)、卷發(fā)器和其它的美發(fā)用具所消耗的。2月底，瑞克仔細(xì)地編制了3月份的間接費(fèi)用預(yù)算，如表9表9-1瑞克美發(fā)店靜態(tài)預(yù)算（3月份）預(yù)計(jì)顧客到訪次數(shù)

5,000

預(yù)計(jì)變動(dòng)性間接費(fèi)用：美發(fā)用品（每個(gè)顧客$1.2）$6,000

給顧客的贈(zèng)品（每個(gè)顧客$4）20,000

電費(fèi)（每個(gè)顧客$0.2）

1,000

變動(dòng)性間接費(fèi)用合計(jì)

27,000

預(yù)計(jì)固定性間接費(fèi)用：?jiǎn)T工工薪8,000

租金12,000

保險(xiǎn)費(fèi)1,000

除電費(fèi)之外的公共事業(yè)費(fèi)

500

固定性間接費(fèi)用合計(jì)21,500

預(yù)計(jì)間接費(fèi)用合計(jì)$48,500表9-1瑞克美發(fā)店靜態(tài)預(yù)算

為了編制變動(dòng)性間接費(fèi)用的預(yù)算，瑞克估計(jì)每次顧客來(lái)訪的各項(xiàng)平均成本如下：美發(fā)用品$1.2/次，給顧客的贈(zèng)品$4/次，電費(fèi)$0.2/次。根據(jù)他所的估計(jì)的3月份顧客到訪5,000次，瑞克預(yù)算出美發(fā)用品成本為$6,000（1.2×5,000），給顧客的贈(zèng)品成本$20,000（4×5,000），電費(fèi)$1,000（0.2×5,000）。固定性間接費(fèi)用項(xiàng)目的預(yù)算是根據(jù)瑞克以往在這些項(xiàng)目上的支出記錄編制的。該預(yù)算包括：?jiǎn)T工工資$8,000，租金$12,000，保險(xiǎn)費(fèi)$1,000，除電費(fèi)以外的其它公用事業(yè)費(fèi)$500。

3月底，瑞克編制了一份報(bào)告來(lái)比較實(shí)際成本和預(yù)算成本。該報(bào)告如表11-2所示。瑞克隨即意識(shí)到，該報(bào)告存在這樣一個(gè)問題，即它將一個(gè)業(yè)務(wù)量下（5,200次顧客到訪）的成本與另一個(gè)不相同的業(yè)務(wù)量下（5,000次顧客到訪）的成本相比較。因?yàn)槿鹂说念櫩偷皆L次數(shù)超過預(yù)算200次，他的變動(dòng)成本應(yīng)高于原來(lái)所預(yù)算的。這份靜態(tài)預(yù)算的業(yè)績(jī)報(bào)告給業(yè)務(wù)控制和成本控制帶來(lái)了困惑。從瑞克的立場(chǎng)看，業(yè)務(wù)量的增加是一件好事，并且應(yīng)當(dāng)被視為有利差異，但業(yè)務(wù)的增加對(duì)該報(bào)告中的成本有明顯的負(fù)面影響。瑞克意識(shí)到必須采取措施而使報(bào)告更有意義，但他不知道該如何做。因此，他約見維多利亞·科以商討下一步的措施。為了編制變動(dòng)性間接費(fèi)用的預(yù)算，瑞克估計(jì)每次顧表9-2瑞克美發(fā)店靜態(tài)預(yù)算業(yè)績(jī)報(bào)告（3月份）實(shí)際數(shù)預(yù)算數(shù)差異顧客到訪次數(shù)

5,200

5,000

,200(有利)變動(dòng)性間接費(fèi)用：美發(fā)用品$6,400$6,000$400(不利)＊給顧客的贈(zèng)品22,30020,0002,300(不利)＊電費(fèi)1,020

1,000

20(不利)＊變動(dòng)性間接費(fèi)用合計(jì)29,720

27,000

2,720(不利)＊固定性間接費(fèi)用：?jiǎn)T工工資8,1008,000100(不利)

租金12,00012,0000

保險(xiǎn)費(fèi)1,0001,0000

除電費(fèi)之外的公共事業(yè)費(fèi)

470

500

30（有利）固定性間接費(fèi)用合計(jì)21,570

21,500

70（不利）間接費(fèi)用合計(jì)$51,290

$48,500

$2,790(不利)＊——————*變動(dòng)成本的成本差異和全部間接費(fèi)用的成本差異均無(wú)法評(píng)估成本控制的程度如何，因?yàn)樗鼈兊挠?jì)算原理是將某業(yè)務(wù)量的實(shí)際成本與另一不同業(yè)務(wù)量的預(yù)算成本相比較。表9-2瑞克美發(fā)店靜態(tài)預(yù)

三、彈性預(yù)算如何運(yùn)用彈性預(yù)算法的觀點(diǎn)是：預(yù)算不是固定性的。該預(yù)算是可以根據(jù)實(shí)際業(yè)務(wù)量來(lái)進(jìn)行調(diào)整的，可顯示與特定業(yè)務(wù)量相對(duì)應(yīng)的成本。為了說(shuō)明彈性預(yù)算如何進(jìn)行，維多利亞編制了一份報(bào)告（如表9-3所示）。該報(bào)告顯示了間接費(fèi)用是如何根據(jù)每月的業(yè)務(wù)量而變動(dòng)的。當(dāng)顧客到訪次數(shù)在4,900至5,200次之間時(shí)，固定成本預(yù)期保持不變。維多利亞將瑞克的每次顧客到訪成本（美發(fā)用品$1.2，給顧客的贈(zèng)品$4和電費(fèi)$0.2）乘以各欄內(nèi)相應(yīng)的顧客到訪次數(shù)，即可得到變動(dòng)性間接費(fèi)用。例如，4,900次顧客到訪數(shù)乘以美發(fā)用品成本$1.2/次，即得到該業(yè)務(wù)量下美發(fā)用品的總成本為$5,880。三、彈性預(yù)算如何運(yùn)用表9-3瑞克美發(fā)店彈性預(yù)算（3月份）預(yù)計(jì)顧客到訪次數(shù)5,000間接費(fèi)用成本公式業(yè)務(wù)量（顧客到訪次數(shù)）（每次顧客到訪）4,9005,0005,1005,200變動(dòng)性間接費(fèi)用：美發(fā)用品$1.20$5,880$6,000$6,120$6,240

給顧客的贈(zèng)品4.0019,60020,00020,40020,800

電費(fèi)（變動(dòng)性）0.20

980

1,000

1,020

1,040變動(dòng)性間接費(fèi)用合計(jì)

$5.40

26460

27,000

27,540

28,080

固定性間接費(fèi)用：?jiǎn)T工工資8,0008,0008,0008,000

租金12,00012,00012,00012,000

保險(xiǎn)費(fèi)1,0001,0001,0001,000

除電費(fèi)之外的其它公用事業(yè)費(fèi)

500

500

500

500固定性間接費(fèi)用合計(jì)21,500

21,500

21,500

21,500間接費(fèi)用合計(jì)$47,960

$48,500

$49,040

$49,580表9-3瑞克美發(fā)店

四、將彈性預(yù)算原理用于業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)為了更好地了解3月份瑞克美發(fā)店是如何控制變動(dòng)性間接費(fèi)用的，維多利亞運(yùn)用彈性預(yù)算法，以該月實(shí)際顧客到訪次數(shù)為依據(jù)編制了此預(yù)算（如表9-4）。該預(yù)算是用實(shí)際業(yè)務(wù)量乘以每類變動(dòng)成本的成本計(jì)劃數(shù)來(lái)編制的。例如，用美發(fā)用品的每次顧客到訪成本$1.2乘以5,200次顧客到訪次數(shù)，可得到該項(xiàng)總成本為$6,240（1.2×5,200）。因?yàn)槊腊l(fā)用品的實(shí)際成本是$6,400，所以得出不利差異$160。四、將彈性預(yù)算原理用于業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)表9-4瑞克美發(fā)店彈性預(yù)算（3月份）預(yù)計(jì)顧客到訪次數(shù)5,000實(shí)際顧客到訪次數(shù)5,200間接費(fèi)用成本公式5,200顧客以5,200顧客（每次顧客到訪）到訪次數(shù)下發(fā)生到訪次數(shù)為基礎(chǔ)差異的實(shí)際成本的預(yù)算成本變動(dòng)性間接費(fèi)用：美發(fā)用品$1.20$6,400$6240$160（不利）給顧客的贈(zèng)品4.0022,30020,8001,500（不利）電費(fèi)（變動(dòng)性）0.20

1,020

1,040

20（有利）變動(dòng)性間接費(fèi)用合計(jì)

$5.40

29,720

28,080

1,640（不利）固定性間接費(fèi)用：?jiǎn)T工工資8,100 8,000100（不利）租金12,00012,0000

保險(xiǎn)費(fèi)1,0001,0000

除電費(fèi)之外的其它公用設(shè)施

470

500

30（有利）固定性間接費(fèi)用合計(jì)21,570

21,500

70（不利）間接費(fèi)用合計(jì)$51,290

$49,580

$1,710（不利）表9-4瑞克美發(fā)店彈性

比較彈性預(yù)算業(yè)績(jī)報(bào)告（表9-4）與靜態(tài)預(yù)算法（表9-2）。運(yùn)用靜態(tài)預(yù)算法，美發(fā)用品的差異為不利差異$400。而且，用某業(yè)務(wù)量的實(shí)際成本與另一不同業(yè)務(wù)量的預(yù)算成本相比。因?yàn)閷?shí)際業(yè)務(wù)量高出預(yù)算業(yè)務(wù)量200次顧客來(lái)訪次數(shù)，因此，美發(fā)用品的總成本就應(yīng)該比原來(lái)所預(yù)算的成本多$240（每次到訪$1.2×200次到訪）。因此，在表9-2所示的靜態(tài)預(yù)算業(yè)績(jī)報(bào)告中的$400“不利差異”中，有$240是虛增的。表9-4所示的彈性預(yù)算業(yè)績(jī)報(bào)告提供了更有效的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)，即將實(shí)際成本與實(shí)際業(yè)務(wù)量下的預(yù)算成本相比。我們可看到不利差異是$160，而不是在原來(lái)的靜態(tài)預(yù)算業(yè)績(jī)報(bào)告中的$400。在某些情況下，適當(dāng)?shù)乜紤]了業(yè)務(wù)的增量時(shí)，一項(xiàng)不利差異可能轉(zhuǎn)變?yōu)橛欣町悾ㄈ缛鹂藞?bào)告中的電費(fèi)）。比較彈性預(yù)算業(yè)績(jī)報(bào)告（表9-4）與靜態(tài)預(yù)算法（表9-

五、作業(yè)的計(jì)量——一個(gè)關(guān)鍵的選擇在選擇間接費(fèi)用彈性預(yù)算的作業(yè)基準(zhǔn)時(shí)，至少應(yīng)考慮三個(gè)重要因素：

1．作業(yè)基準(zhǔn)與變動(dòng)性間接費(fèi)用應(yīng)該有因果關(guān)系。作業(yè)基準(zhǔn)的變化應(yīng)該引起（或至少高度相關(guān)于）彈性預(yù)算中的變動(dòng)性間接費(fèi)用的變化。在理想狀態(tài)下，彈性預(yù)算中的變動(dòng)性間接費(fèi)用應(yīng)該隨作業(yè)基準(zhǔn)的變化而成比例變化。

2．作業(yè)基準(zhǔn)不應(yīng)用美元或其它貨幣表達(dá)。一般來(lái)說(shuō)，在彈性預(yù)算的作業(yè)計(jì)量中最好使用實(shí)物度量而非財(cái)務(wù)度量。

3．作業(yè)基準(zhǔn)應(yīng)簡(jiǎn)單且易于理解。若此基準(zhǔn)不便于理解則可能給人帶來(lái)困惑和誤解。若人們不理解報(bào)告或不認(rèn)為其有效，就很難控制成本。五、作業(yè)的計(jì)量——一個(gè)關(guān)鍵的選擇第二節(jié)變動(dòng)性間接費(fèi)用的差異——進(jìn)一步研究當(dāng)彈性預(yù)算以作業(yè)工時(shí)（如直接人工工時(shí)數(shù)），而非所生產(chǎn)產(chǎn)品或所服務(wù)顧客的數(shù)量為依據(jù)時(shí)，業(yè)績(jī)報(bào)告的彈性預(yù)算可以基于實(shí)際工時(shí)，也可以基于根據(jù)實(shí)際產(chǎn)出計(jì)算的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)，到底采用哪一種呢？

一、實(shí)際工時(shí)與標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)的比較舉例說(shuō)明：微型硬盤公司（MicroDriveCorporation）制造精密的計(jì)算機(jī)磁盤驅(qū)動(dòng)機(jī)，用于軍事用途。有關(guān)公司變動(dòng)性制造費(fèi)用的資料如表9-5所示。第二節(jié)變動(dòng)性間接費(fèi)用的差異——進(jìn)一步研究

表9-5微型硬盤公司資料

預(yù)算產(chǎn)品數(shù)25,000臺(tái)驅(qū)動(dòng)機(jī)實(shí)際產(chǎn)品數(shù)20,000臺(tái)驅(qū)動(dòng)機(jī)每臺(tái)驅(qū)動(dòng)機(jī)標(biāo)準(zhǔn)機(jī)器工時(shí)2機(jī)器工時(shí)(每臺(tái)驅(qū)動(dòng)機(jī))

預(yù)算機(jī)器工時(shí)(2×25,000)50,000機(jī)器工時(shí)實(shí)際產(chǎn)品要求的標(biāo)準(zhǔn)機(jī)器工時(shí)(2×20,000)40,000機(jī)器工時(shí)實(shí)際機(jī)器工時(shí)42,000機(jī)器工時(shí)每機(jī)器工時(shí)變動(dòng)性間接費(fèi)用：直接人工$0.80每機(jī)器工時(shí)潤(rùn)滑油0.30每機(jī)器工時(shí)電力0.40每機(jī)器工時(shí)實(shí)際變動(dòng)性間接費(fèi)用合計(jì)：直接人工$36,000

潤(rùn)滑油11,000

電力

24,000

實(shí)際變動(dòng)間接費(fèi)用合計(jì)$71,000表9-5微型硬盤公司

微型硬盤公司的管理者相信大多數(shù)間接費(fèi)用是由機(jī)器工時(shí)引起的，因此，他們?cè)趶椥灶A(yù)算中使用機(jī)器工時(shí)作為作業(yè)基準(zhǔn)?；?5,000臺(tái)驅(qū)動(dòng)機(jī)的預(yù)算產(chǎn)量和每臺(tái)驅(qū)動(dòng)機(jī)耗用2機(jī)器工時(shí)的標(biāo)準(zhǔn)，預(yù)算的作業(yè)量為50,000機(jī)器工時(shí)。但是，該年實(shí)際產(chǎn)量只有20,000臺(tái)驅(qū)動(dòng)機(jī)，生產(chǎn)這些驅(qū)動(dòng)機(jī)的機(jī)器工時(shí)數(shù)為42,000工時(shí)。若按標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)計(jì)算，只應(yīng)使用40,000機(jī)器工時(shí)（40,000工時(shí)=2工時(shí)/臺(tái)×20,000臺(tái)）。在編制本年間接費(fèi)用業(yè)績(jī)報(bào)告時(shí)，微型硬盤公司可使用本年中的實(shí)際工作量42,000機(jī)器工時(shí)，也可使用按標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算的40,000機(jī)器工時(shí)。當(dāng)使用實(shí)際工時(shí)數(shù)時(shí)，只需計(jì)算開支差異。當(dāng)使用標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)數(shù)時(shí)，應(yīng)計(jì)算開支差異和效率差異。微型硬盤公司的管理者相信大多數(shù)間接費(fèi)用是由機(jī)器工時(shí)引

二、僅計(jì)算開支差異如果微型硬盤公司以本年實(shí)際工作的42,000機(jī)器工時(shí)為依據(jù)編制間接費(fèi)用業(yè)績(jī)報(bào)告，該業(yè)績(jī)報(bào)告的變動(dòng)性間接費(fèi)用只存在開支差異。使用這種方法編制的業(yè)績(jī)報(bào)告如表9-6所示。

表9-6

微型驅(qū)動(dòng)器有限公司變動(dòng)間接費(fèi)用業(yè)績(jī)報(bào)告（截止于12月31日的年度）

以42,000機(jī)器工時(shí)實(shí)際工時(shí)計(jì)算的預(yù)算支出僅在開支差異方面比較預(yù)計(jì)和實(shí)際的間接費(fèi)用預(yù)計(jì)機(jī)器工時(shí)50,000實(shí)際機(jī)器工時(shí)42,000標(biāo)準(zhǔn)機(jī)器工時(shí)40,000變動(dòng)性間接費(fèi)用成本公式42,000工時(shí)以42,000工時(shí)為基礎(chǔ)開支差異（每機(jī)器工時(shí)）發(fā)生的實(shí)際成本的預(yù)算成本

(AH×AR)（AH×SR）直接人工$0.80$36,000$33,600*$2,400(不利)潤(rùn)滑油0.3011,00012,6001,600(有利)電力0.4024,00016,8007,200(不利)變動(dòng)間接費(fèi)用合計(jì)$1.50$71,000$63,000$8,000(不利)————————*42,000機(jī)器工時(shí)×每機(jī)器工時(shí)$0.80=$33,600,其它預(yù)算費(fèi)用按同樣方法計(jì)算。

開支差異的計(jì)算公式為：變動(dòng)性間接費(fèi)用開支差異=

（AH×AR）-（AH×SR）AH為實(shí)際工時(shí)；AR為實(shí)際分配率；SR為標(biāo)準(zhǔn)分配率或者，因式分解后：變動(dòng)性間接費(fèi)用開支差異=AH（AR-SR）表9-6中的報(bào)告使用的是第一個(gè)公式。

開支差異的計(jì)算公式為：

分析開支差異

只有在實(shí)際工時(shí)的確是變動(dòng)性間接費(fèi)用的成本動(dòng)因時(shí)，變動(dòng)性間接費(fèi)用的開支差異才有用。此時(shí)，以實(shí)際工時(shí)為依據(jù)的彈性預(yù)算是一項(xiàng)有效的衡量基準(zhǔn)，由此可得知在某時(shí)期內(nèi)變動(dòng)性間接費(fèi)用各項(xiàng)目應(yīng)該是多少。在存在以下兩種情況中的任何一種時(shí)，會(huì)產(chǎn)生不利差異，使實(shí)際間接費(fèi)用成本高于這個(gè)基準(zhǔn)成本：（1）當(dāng)購(gòu)貨的變動(dòng)性間接費(fèi)用高于定額標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，或者（2）當(dāng)所耗用的變動(dòng)性間接費(fèi)用高于定額標(biāo)準(zhǔn)時(shí)。所以開支差異既包括價(jià)格差異也包括數(shù)量差異。分析開支差異只有在實(shí)際工時(shí)的確是變動(dòng)性間接費(fèi)用的

三、既包括開支差異也包括效率差異

如果微型硬盤公司的管理當(dāng)局欲獲知變動(dòng)性間接費(fèi)用的開支差異和效率差異，就應(yīng)分別按40,000機(jī)器工時(shí)和42,000機(jī)器工時(shí)的作業(yè)水平來(lái)計(jì)算預(yù)算數(shù)。用此方法編制的業(yè)績(jī)報(bào)告如表9-7所示。三、既包括開支差異也包括效率差異

表9-7微型硬盤公司變動(dòng)性間接費(fèi)用業(yè)績(jī)報(bào)告（截止于12月31日的年度）以40,000機(jī)器工時(shí)為基礎(chǔ)——年生產(chǎn)量為20,000臺(tái)驅(qū)動(dòng)機(jī)——以及實(shí)際運(yùn)轉(zhuǎn)該方法下產(chǎn)生的開

42,000機(jī)器工時(shí)時(shí)的預(yù)算支出支差異和效率差異預(yù)算機(jī)器工時(shí)50,000

實(shí)際機(jī)器工時(shí)42,000

標(biāo)準(zhǔn)機(jī)器工時(shí)40,000

（1）（2）（3）成本42,000機(jī)以42,000以40,000

公式器工時(shí)下機(jī)器工時(shí)機(jī)器工時(shí)發(fā)生的實(shí)為基礎(chǔ)的為基礎(chǔ)的總差異分析際成本預(yù)計(jì)成本預(yù)計(jì)成本總差異開支差異效率差異（AH×AR）（AH×SR）（SH×SR）（1）－（3）（1）－（2）（2）－（3）間接費(fèi)用變動(dòng)性間接費(fèi)用：直接人工$0.80$36,000$33,600*$32,000$4,000（不利）$2,400（不利）$1,600（不利）潤(rùn)滑油0.3011,00012,60012,0001,000（有利）1,600（有利）600（不利）電力0.40

24,000

16,800

16,000

8,000（不利）

7,200（不利）800（不利）變動(dòng)制造費(fèi)用合計(jì)$1.50

$71,000

$63,000

$60,000

$11,000（不利）$8,000（不利）$3,000（不利）————*42,000機(jī)器工時(shí)×每機(jī)器工時(shí)$0.80=$33,600。其他預(yù)計(jì)支出的計(jì)算相同。注意：表9-7的開支差異與表9-6中的相同。除此之外，表9-7的業(yè)績(jī)報(bào)告還包括效率差異。開支差異和效率差異共同構(gòu)成了全部差異。表9-7微型硬盤公司變動(dòng)

解釋效率差異和變動(dòng)性間接費(fèi)用的開支差異一樣，只有在變動(dòng)性間接費(fèi)用的成本驅(qū)動(dòng)真正受到實(shí)際工時(shí)影響的范圍內(nèi)，變動(dòng)性間接費(fèi)用的效率差異才有效。這樣，實(shí)際工時(shí)的任何增加都會(huì)引起變動(dòng)性間接費(fèi)用的增加。因此，如果實(shí)際產(chǎn)出所耗用的工時(shí)數(shù)超額，就很可能造成變動(dòng)性間接費(fèi)用的增加。變動(dòng)性間接費(fèi)用的效率差異是對(duì)于基準(zhǔn)（如工時(shí)）使用的無(wú)效率而對(duì)變動(dòng)性間接費(fèi)用的影響的估計(jì)。從某種意義上說(shuō)，“變動(dòng)性間接費(fèi)用效率差異”這一術(shù)語(yǔ)是一個(gè)誤稱。該術(shù)語(yǔ)看上去是指它衡量的是使用變動(dòng)性間接費(fèi)用資源的效率。但實(shí)際上并不是如此。它是對(duì)于無(wú)效率使用作業(yè)基準(zhǔn)而給變動(dòng)性間接費(fèi)用帶來(lái)的間接影響的一種估計(jì)。解釋效率差異和變動(dòng)性間接費(fèi)用的開支差異一樣，只有

變動(dòng)性間接費(fèi)用效率差異是生產(chǎn)該期間產(chǎn)品所發(fā)生的實(shí)際工時(shí)與所應(yīng)該耗用的工時(shí)之間差異的函數(shù)：變動(dòng)性間接費(fèi)用效率差異=

（AH×SR）-（SH×SR）

AH為實(shí)際工時(shí)；SR為標(biāo)準(zhǔn)分配率；SH為標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)或者，因式分解后：變動(dòng)性間接費(fèi)用效率差異=SR（AH-SH）如果實(shí)際工時(shí)大于標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)，則間接費(fèi)用效率差異是不利差異。然而，無(wú)效率不是指使用間接費(fèi)用，而是指使用作業(yè)基準(zhǔn)本身的無(wú)效率。

變動(dòng)性間接費(fèi)用效率差異是生產(chǎn)該期間產(chǎn)品所發(fā)生的實(shí)際

看表9-7。該期間內(nèi)實(shí)際耗用的機(jī)器工時(shí)比產(chǎn)品的計(jì)劃?rùn)C(jī)器工時(shí)多出2,000工時(shí)。假定每工時(shí)耗用變動(dòng)性間接費(fèi)用為$1.5，這就產(chǎn)生了$3,000（2,000機(jī)器工時(shí)×每機(jī)器工時(shí)$1.5）的不利差異。雖然，這$3,000差異被稱為間接費(fèi)用效率差異，但該差異可更合理地被稱為機(jī)器工時(shí)效率差異，因?yàn)樗且蚴褂昧烁嗟臋C(jī)器工時(shí)所引起，而不是由無(wú)效率地使用間接費(fèi)用資源而引起。但是，“間接費(fèi)用效率差異”這一術(shù)語(yǔ)在實(shí)踐中已根深蒂固了，不可能再作改變。即便如此，也應(yīng)對(duì)其真正衡量的內(nèi)容有清楚的認(rèn)識(shí)，以便細(xì)致地解釋該差異。看表9-7。該期間內(nèi)實(shí)際耗用的機(jī)器工時(shí)比產(chǎn)品的計(jì)劃?rùn)C(jī)

效率差異的控制誰(shuí)負(fù)責(zé)控制間接費(fèi)用的效率差異？由于該差異真實(shí)地反映了彈性預(yù)算中作業(yè)基準(zhǔn)的使用效率，因此，無(wú)論誰(shuí)，只要他是負(fù)責(zé)控制這個(gè)作業(yè)基準(zhǔn)的，都應(yīng)負(fù)責(zé)控制差異。若作業(yè)基準(zhǔn)是人工工時(shí)，則負(fù)責(zé)人工工時(shí)耗用的管理者應(yīng)對(duì)任何間接費(fèi)用效率差異負(fù)責(zé)。效率差異的控制誰(shuí)負(fù)責(zé)控制間接費(fèi)用的效率差異？由于

三、作業(yè)成本法和彈性預(yù)算在大型企業(yè)中，不可能所有的變動(dòng)性間接費(fèi)用都由一個(gè)單一的因素（如所生產(chǎn)的產(chǎn)品數(shù)量或人工工時(shí)、機(jī)器工時(shí)的數(shù)量）所驅(qū)動(dòng)。作業(yè)成本法提供了辨別各種不同成本動(dòng)因的方法，因此增加了成本系統(tǒng)的準(zhǔn)確性。在作業(yè)成本法中，每個(gè)間接費(fèi)用成本庫(kù)都有自己的作業(yè)衡量標(biāo)準(zhǔn)。唯一區(qū)別在于，變動(dòng)性間接費(fèi)用的成本公式是由各種不同的作業(yè)量來(lái)表達(dá)而不是全部由單位個(gè)數(shù)或某個(gè)共同的作業(yè)量（如直接人工工時(shí)或機(jī)器工時(shí)）來(lái)表達(dá)。若執(zhí)行得好，作業(yè)成本法可通過識(shí)別間接費(fèi)用多種形成動(dòng)因而大大增強(qiáng)間接費(fèi)用業(yè)績(jī)報(bào)告的有用性。總體上，間接費(fèi)用業(yè)績(jī)報(bào)告的有用性取決于報(bào)告設(shè)計(jì)和編制的細(xì)致程度。管理者將在彈性預(yù)算中的變動(dòng)性間接費(fèi)用與固定性間接費(fèi)用分離時(shí)尤其要小心謹(jǐn)慎。三、作業(yè)成本法和彈性預(yù)算

第三節(jié)間接費(fèi)用分配率和固定性間接費(fèi)用分析一、彈性預(yù)算和間接費(fèi)用分配率固定成本是指在相關(guān)范圍內(nèi)，不隨業(yè)務(wù)量的變化而變化的成本，也是成本中較大的、不可分割的部分。但就平均單位固定成本而言，將隨業(yè)務(wù)量變化而變化。參考下列表格中的數(shù)據(jù)：

（1）（2）（3）月份固定性間接生產(chǎn)的平均每件產(chǎn)品的固定費(fèi)用成本合計(jì)產(chǎn)品件數(shù)成本（1）÷（2）

1月$6,0001,000$6.002月6,0001,5004.003月6,0008007.50第三節(jié)間接費(fèi)用分配率和固定性間接費(fèi)用分析

注意2月份的高產(chǎn)量導(dǎo)致了較低的單位成本（$4），而3月份的低產(chǎn)量導(dǎo)致了較高的單位成本（$7.50）。這種問題僅僅在涉及到固定性間接費(fèi)用時(shí)才會(huì)發(fā)生，因?yàn)楦鶕?jù)定義，間接費(fèi)用中的變動(dòng)部分隨著業(yè)務(wù)量變化而成比例上升或下降時(shí)，單件產(chǎn)品上的變動(dòng)性間接費(fèi)用保持不變。大多數(shù)管理者認(rèn)為單位成本中的固定部分應(yīng)保持穩(wěn)定，這樣全年可使用單一的單位成本數(shù)字。表9-8中列示了含固定成本在內(nèi)的該公司的彈性預(yù)算。注意，在本彈性預(yù)算中，作業(yè)范圍內(nèi)的固定性間接費(fèi)用合計(jì)為$300,000。注意2月份的高產(chǎn)量導(dǎo)致了較低的單位成本（$4），而3表9-8微型硬盤公司不同作業(yè)水平下的彈性預(yù)算間接費(fèi)用成本公式作業(yè)(用機(jī)器工時(shí)表示)

（每機(jī)器工時(shí)）40,00045,00050,00055,000變動(dòng)性間接費(fèi)用：直接人工$0.80$32,000$36,000$40,000$44,000

潤(rùn)滑油0.3012,00013,50015,00016,500

電力

0.40

16,000

18,000

20,000

22,000變動(dòng)性間接費(fèi)用合計(jì):$1.50

60,000

67,500

75,000

82,500固定性間接費(fèi)用：折舊100,000100,000100,000100,000

管理人員工資160,000160,000160,000160,000

保險(xiǎn)費(fèi)

40,000

40,000

40,000

40,000固定性間接費(fèi)用合計(jì)

300,000

300,000

300,000

300,000間接費(fèi)用合計(jì)$360,000

$367,500

$375,000

$382,500表9-8微型硬盤公司不同作業(yè)水平下的

基數(shù)作業(yè)量

預(yù)定的間接費(fèi)用分配率如下：

預(yù)計(jì)間接費(fèi)用總額預(yù)定的間接費(fèi)用分配率=——————————————————————

預(yù)計(jì)單位數(shù)總額(如機(jī)器工時(shí)、直接人工工時(shí)等)

該計(jì)算公式中“預(yù)計(jì)單位數(shù)總額”被稱為基數(shù)作業(yè)量。一旦預(yù)計(jì)作業(yè)水平（基數(shù)作業(yè)量）被選定，在全年內(nèi)保持不變，即使在實(shí)際作業(yè)與預(yù)計(jì)作業(yè)不符時(shí)也保持不變。基數(shù)保持不變的原因是為了保持單位產(chǎn)品的間接費(fèi)用數(shù)額不變，不用考慮該產(chǎn)品是年度內(nèi)何時(shí)被生產(chǎn)出來(lái)的。基數(shù)作業(yè)量預(yù)定的間接費(fèi)用分配率如下：

計(jì)算間接費(fèi)用分配率通常討論預(yù)定的間接費(fèi)用分配率時(shí)，我們沒有解釋如何確定預(yù)計(jì)的制造成本總額。該數(shù)字可從彈性預(yù)算中獲得。一旦選定分母作業(yè)量，就可使用彈性預(yù)算來(lái)確定該作業(yè)水平下應(yīng)發(fā)生的間接費(fèi)用成本總額?？墒褂孟旅孀兓蟮墓絹?lái)計(jì)算間接費(fèi)用分配率：

彈性預(yù)算中與基數(shù)作業(yè)量相應(yīng)的間接費(fèi)用預(yù)定的間接費(fèi)用分配率=———————————————————

基數(shù)作業(yè)量計(jì)算間接費(fèi)用分配率通常討論預(yù)定的間接費(fèi)用分配率時(shí)

參看表9-8中微型硬盤公司的間接費(fèi)用彈性預(yù)算。假設(shè)該年預(yù)算的作業(yè)量為50,000機(jī)器工時(shí)，并在預(yù)定間接費(fèi)用分配率的公式中將其作為基數(shù)作業(yè)量。當(dāng)作業(yè)量為50,000機(jī)器工時(shí)數(shù)時(shí)，公式中的分子為預(yù)計(jì)的間接費(fèi)用成本總額$375,000。該數(shù)字可從表9-8中的彈性預(yù)算中獲得。這樣，微型硬盤公司以預(yù)定的間接費(fèi)用分配率可計(jì)算如下：

$375,000/50,000MHs=$7.5/機(jī)器小時(shí)（MH）或者，公司不用上述這一個(gè)簡(jiǎn)單的合并數(shù)字，而將其分為變動(dòng)性和固定性兩個(gè)預(yù)定的間接費(fèi)用分配率：變動(dòng)性間接費(fèi)用：$75,000/50,000MHs=$1.50/MH

固定性間接費(fèi)用：$300,000/50,000MHs=$6/MH參看表9-8中微型硬盤公司的間接費(fèi)用彈性預(yù)算。

加工、生產(chǎn)產(chǎn)品的每一標(biāo)準(zhǔn)機(jī)器工時(shí)所花費(fèi)的間接費(fèi)用為$7.50，其中$1.50為變動(dòng)性間接費(fèi)用，$6為固定性間接費(fèi)用。若生產(chǎn)一臺(tái)驅(qū)動(dòng)機(jī)需耗用2機(jī)器工時(shí)，則一臺(tái)驅(qū)動(dòng)機(jī)的成本中包括$3的變動(dòng)性間接費(fèi)用和$12的固定性間接費(fèi)用，正如下面的標(biāo)準(zhǔn)成本卡所示：標(biāo)準(zhǔn)成本卡——每臺(tái)驅(qū)動(dòng)機(jī)直接材料（假設(shè)）$14

直接人工（假設(shè)）6

變動(dòng)性間接費(fèi)用（2MH，$1.5/MH3

固定性間接費(fèi)用（2MH，$6/MH）

12

每臺(tái)驅(qū)動(dòng)機(jī)標(biāo)準(zhǔn)成本合計(jì)

$35

總之，彈性預(yù)算提供了計(jì)算預(yù)定間接費(fèi)用分配率所需的間接費(fèi)用預(yù)計(jì)數(shù)。這樣，在確定應(yīng)計(jì)入產(chǎn)品的固定性間接費(fèi)用和變動(dòng)性間接費(fèi)用時(shí)，彈性預(yù)算起到關(guān)鍵作用。加工、生產(chǎn)產(chǎn)品的每一標(biāo)準(zhǔn)機(jī)器工時(shí)所花費(fèi)的間接

二、間接費(fèi)用在標(biāo)準(zhǔn)成本制度中的應(yīng)用

在標(biāo)準(zhǔn)成本制度下，間接費(fèi)用是以該期間內(nèi)產(chǎn)品所規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)為依據(jù)分配到在產(chǎn)品中的，而不是以所耗費(fèi)的實(shí)際工時(shí)為依據(jù)。在標(biāo)準(zhǔn)成本制度中，每一件產(chǎn)品承擔(dān)著相同的間接費(fèi)用成本，不用考慮單位產(chǎn)品生產(chǎn)所耗費(fèi)的實(shí)際工時(shí)。二、間接費(fèi)用在標(biāo)準(zhǔn)成本制度中的應(yīng)用

三、固定性間接費(fèi)用差異以微型硬盤公司的數(shù)據(jù)，以說(shuō)明如何計(jì)算固定性間接費(fèi)用差異：以機(jī)器工時(shí)計(jì)算的基數(shù)作業(yè)量50,000

預(yù)計(jì)固定性間接費(fèi)用$300,000

預(yù)定的間接費(fèi)用分配率中固定性部分（見前面的計(jì)算）$6三、固定性間接費(fèi)用差異間接費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額分配間接費(fèi)用：實(shí)際工時(shí)×預(yù)定的間接費(fèi)用分配率間接費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額分配間接費(fèi)用：所生產(chǎn)產(chǎn)品規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)×預(yù)定的間接費(fèi)用分配率表9-9分配間接費(fèi)用：正常成本制度與標(biāo)準(zhǔn)成本制度正常成本制度標(biāo)準(zhǔn)成本制度間接費(fèi)用間接費(fèi)用假設(shè)該年實(shí)際的運(yùn)營(yíng)結(jié)果如下：實(shí)際機(jī)器工時(shí)42,000

該年實(shí)際產(chǎn)量的標(biāo)準(zhǔn)定額工時(shí)*40,000

實(shí)際固定性間接費(fèi)用：折舊$100,000

管理人員工資172,000

保險(xiǎn)費(fèi)

36,000

實(shí)際固定性間接費(fèi)用合計(jì)

$308,000——————*年度實(shí)際生產(chǎn)量。少分配或多分配間接費(fèi)用少分配或多分配間接費(fèi)用間接費(fèi)用分配間接費(fèi)用：間接費(fèi)用分配間接費(fèi)用：表9-9分配

差異合計(jì)$68,000（不利差異）

從這些數(shù)據(jù)中可計(jì)算出固定性間接費(fèi)用的兩個(gè)差異——預(yù)算差異和產(chǎn)量差異。這些差異列在表9-10中。表9-10計(jì)算固定性間接費(fèi)用差異實(shí)際的固定預(yù)算的固定分配到在產(chǎn)品的性間接費(fèi)用性間接費(fèi)用固定性間接費(fèi)用

$308,000$300,000* 40,000標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)

×$6/小時(shí)=$240,000預(yù)算差異$8,000（不利差異）數(shù)量差異$60,000（不利差異）————*正是最初預(yù)算的數(shù)字（參看表9-8）。此數(shù)字同樣可由如下計(jì)算得出：50,000基數(shù)作業(yè)工時(shí)×$6/小時(shí)=$300,000。注意該表中，分配于在產(chǎn)品中的間接費(fèi)用是以該年所生產(chǎn)產(chǎn)品的40,000標(biāo)準(zhǔn)定額工時(shí)為依據(jù)的，而不以42,000實(shí)際工時(shí)為依據(jù)。如前所述，這使單位產(chǎn)品成本受效率差異的影響。

差異合計(jì)$68,000（不利差異）從這些數(shù)據(jù)中可計(jì)

四、預(yù)算差異——進(jìn)一步研究

預(yù)算差異（budgetvariance）是指在某期間內(nèi)，所發(fā)生的實(shí)際固定性間接費(fèi)用和最初預(yù)算的固定性間接費(fèi)用之間的差異。其計(jì)算如表9-10所示，或用如下公式：

預(yù)算差異=實(shí)際的固定性間接費(fèi)用—預(yù)算的固定性間接費(fèi)用將此公式用于微型硬盤公司，預(yù)算差異計(jì)算如下：

$308,000-$300,000=$8,000（不利差異）如表9-4所示，瑞克美發(fā)店所計(jì)算的固定成本差異，均是實(shí)際的固定性間接費(fèi)用和預(yù)算的固定性間接費(fèi)用之間的差異，所以它們都屬于預(yù)算差異。表9-11是微型硬盤公司詳細(xì)的間接費(fèi)用業(yè)績(jī)報(bào)告。該報(bào)告除包括表9-6中所列示的變動(dòng)性間接費(fèi)用的開支差異之外，還包括固定性間接費(fèi)用的預(yù)算差異。四、預(yù)算差異——進(jìn)一步研究

表9-11間接費(fèi)用業(yè)績(jī)報(bào)告上的固定性間接費(fèi)用微型硬盤公司間接費(fèi)用業(yè)績(jī)報(bào)告（截止于12月31日的年度）預(yù)計(jì)機(jī)器工時(shí)50,000

實(shí)際機(jī)器工時(shí)42,000

標(biāo)準(zhǔn)機(jī)器工時(shí)40,000

成本公式42,000機(jī)器以42,000機(jī)間接費(fèi)用（每機(jī)器工時(shí)）工時(shí)發(fā)生的器工時(shí)為基礎(chǔ)開支差異或?qū)嶋H成本的預(yù)算成本預(yù)算差異變動(dòng)性間接費(fèi)用：直接人工$0.80$36,000$33,600$2,400(不利)

潤(rùn)滑油0.3011,00012,6001,600(有利)

電力

0.40

24,000

16,800

7,200(不利)

變動(dòng)性間接費(fèi)用合計(jì)$1.50

71,000

63,000

8,000(不利)

固定性間接費(fèi)用：折舊100,000100,0000

管理人員工資172,000160,00012,000（不利）保險(xiǎn)費(fèi)

36,000

40,000

4,000（有利）固定性間接費(fèi)用合計(jì)

308,000

300,000

8,000（不利）間接費(fèi)用合計(jì)$379,000

$363,000

$16,000（不利）

固定性間接費(fèi)用的預(yù)算差異作用很大，因?yàn)樗鼈兘沂境隽藨?yīng)開支的數(shù)額（根據(jù)預(yù)算）和實(shí)際開支的數(shù)額之間的差異。例如，管理人員工資是一個(gè)$12,000的不利差異。如此之大差異的出現(xiàn)應(yīng)該是有原因的：是因?yàn)楣べY的增長(zhǎng)？因?yàn)楣ぷ鲿r(shí)間的延長(zhǎng)？還是因?yàn)橛止陀昧艘粋€(gè)管理者？如果是，為什么需要雇用另一個(gè)管理者？表9-11間接費(fèi)用業(yè)績(jī)報(bào)告上的固定性間接費(fèi)用

五、數(shù)量差異——進(jìn)一步研究數(shù)量差異（volumevariance）是對(duì)設(shè)備利用程度的衡量。一旦某時(shí)期實(shí)際產(chǎn)量的定額工時(shí)與期初預(yù)算的基數(shù)作業(yè)量不符時(shí)，該差異就產(chǎn)生了。計(jì)算如表9-10所示，也可用下列公式：數(shù)量差異=預(yù)定的固定間接費(fèi)用分配率×（基數(shù)工時(shí)數(shù)—所規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)數(shù)）將此公式用于微型硬盤公司，數(shù)量差異計(jì)算如下：

$6/MH×(50,000MHs-40,000MHs)=$60,000（不利差異）

注意：該結(jié)果與表9-10中的數(shù)量差異數(shù)一致。數(shù)量差異是對(duì)設(shè)備利用程度的計(jì)量。關(guān)鍵要理解數(shù)量差異并不是指對(duì)開支過高或開支過低的計(jì)量，數(shù)量差異是一項(xiàng)與作業(yè)相關(guān)的差異，它只能由作業(yè)來(lái)闡釋并且只能通過作業(yè)來(lái)進(jìn)行控制。五、數(shù)量差異——進(jìn)一步研究注意：該結(jié)果與表9總結(jié)如下：

1．若基數(shù)作業(yè)量與該期間內(nèi)產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)定額工時(shí)相同，則數(shù)量差異為零。

2．若基數(shù)作業(yè)量大于該期間內(nèi)產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)定額工時(shí)，則數(shù)量差異為不利差異，說(shuō)明可用設(shè)備與計(jì)劃相比，利用少。

3．若基數(shù)作業(yè)量小于該期間內(nèi)產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)定額工時(shí)，則數(shù)量差異為有利差異，說(shuō)明可用設(shè)備的使用程度比計(jì)劃的要高?？偨Y(jié)如下：＞＞標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)分母工時(shí)$400,000實(shí)際$308,000預(yù)算$300,0000102030405060分配$240,000$200,000預(yù)算差異$8,000（不利）數(shù)量差異$60,000（不利）固定間接費(fèi)用按每標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)＄6分配機(jī)器工時(shí)（千工時(shí)）

六、固定性間接費(fèi)用差異的圖表分析

表9-12固定性間接費(fèi)用差異的圖表分析＞＞標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)分母工時(shí)$400,000實(shí)際$308,000預(yù)算

從上圖中可看到，固定性間接費(fèi)用按預(yù)定的分配率每標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)$6分配至在產(chǎn)品。（在圖中，成本分配線表示為向上傾斜的直線。）由于在計(jì)算這$6的分配率時(shí)所用的基數(shù)作業(yè)是50,000機(jī)器工時(shí)，因此，這條向上的斜線與成本預(yù)算線交叉在50,000機(jī)器工時(shí)這一點(diǎn)上。若基數(shù)作業(yè)量等同于該期間內(nèi)產(chǎn)品額定的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)，就沒有數(shù)量差異。只有在標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)與基數(shù)工時(shí)數(shù)不相符時(shí)，數(shù)量差異才會(huì)產(chǎn)生。在這個(gè)例子里，實(shí)際產(chǎn)量下的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)數(shù)（40,000工時(shí)）比基數(shù)作業(yè)工時(shí)數(shù)（50,000工時(shí)）少，這就產(chǎn)生了不利的數(shù)量差異，因?yàn)榉峙溥M(jìn)入產(chǎn)品的成本比原預(yù)算少。若與此相反，當(dāng)實(shí)際產(chǎn)量的定額工時(shí)數(shù)超過基數(shù)作業(yè)工時(shí)數(shù)時(shí)，圖表上的數(shù)量差異會(huì)是有利差異。從上圖中可看到，固定性間接費(fèi)用按預(yù)定的分配率每標(biāo)準(zhǔn)工

七、固定性間接費(fèi)用分析須注意的問題固定性間接費(fèi)用的數(shù)量差異產(chǎn)生的原因是在將成本分配至在產(chǎn)品時(shí)，將固定性成本當(dāng)作是變動(dòng)的并取決于作業(yè)量。從表9-12中可看出此現(xiàn)象。從該圖表中注意到，固定性間接費(fèi)用分配至在產(chǎn)品時(shí)所采用的分配率是每工時(shí)$6，好像它們是隨作業(yè)而變動(dòng)的。將這些成本看成變動(dòng)成本，對(duì)產(chǎn)品成本的計(jì)算來(lái)說(shuō)是必要的，但也會(huì)帶來(lái)些潛在的風(fēng)險(xiǎn)。管理者容易誤解為固定性成本實(shí)質(zhì)上就是變動(dòng)的。七、固定性間接費(fèi)用分析須注意的問題

對(duì)固定性間接費(fèi)用是大額的而且不可分割的特點(diǎn)應(yīng)有清楚的認(rèn)識(shí)。盡管以每件或每工時(shí)來(lái)表達(dá)固定性間接費(fèi)用對(duì)外報(bào)告的產(chǎn)品成本計(jì)算是必要的，但這是人為規(guī)定的,在相關(guān)的作業(yè)范圍內(nèi)，作業(yè)量的增減對(duì)固定成本總額沒有任何影響。即使固定成本以單件或每工時(shí)為依據(jù)來(lái)表示，它們也與作業(yè)量不成比例。從某種意義上來(lái)說(shuō)，在成本制度中將固定成本視作變動(dòng)成本，由此產(chǎn)生的數(shù)量差異本身就是個(gè)錯(cuò)誤。對(duì)固定性間接費(fèi)用是大額的而且不可分割的特點(diǎn)應(yīng)

八、間接費(fèi)用差異和少分配或多分配間接費(fèi)用通過上述計(jì)算，以得出微型硬盤公司有關(guān)間接費(fèi)用的四種差異，分別是：變動(dòng)性間接費(fèi)用開支差異$8,000（不利差異）變動(dòng)性間接費(fèi)用效率差異3,000（不利差異）固定性間接費(fèi)用預(yù)算差異8,000（不利差異）固定性間接費(fèi)用數(shù)量差異

60,000（不利差異）間接費(fèi)用總差異$79,000（不利差異）八、間接費(fèi)用差異和少分配或多分配間接費(fèi)用

本章所計(jì)算的間接費(fèi)用差異是將少分配或多分配間接費(fèi)用的數(shù)額分解成了若干差異，以便管理者進(jìn)行成本控制，間接費(fèi)用的總差異等于該期間內(nèi)少分配或多分配間接費(fèi)用。此外，在標(biāo)準(zhǔn)成本制度中，不利差異等于少分配間接費(fèi)用，有利差異等于多分配間接費(fèi)用。不利差異的產(chǎn)生是因?yàn)樗_支的間接費(fèi)用高于定額標(biāo)準(zhǔn)。少分配間接費(fèi)用是因?yàn)楸酒趦?nèi)所開支的間接費(fèi)用數(shù)高于待分配的間接費(fèi)用數(shù)。而在標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)中，間接費(fèi)用的定額數(shù)正好等于待分配的間接費(fèi)用數(shù)額。因此，在標(biāo)準(zhǔn)成本制度中，不利差異和少分配間接費(fèi)用是一回事，同樣，有利差異和多分配間接費(fèi)用也是一回事。微型硬盤公司間接費(fèi)用的總差異數(shù)為不利差異$79,000，因此，該年公司少分配間接費(fèi)用$79,000。本章所計(jì)算的間接費(fèi)用差異是將少分配或多復(fù)習(xí)題：間接費(fèi)用分析

亞斯本公司間接費(fèi)用的資料如下所示：成本公式機(jī)器工時(shí)間接費(fèi)用（每機(jī)器工時(shí)）5,0006,0007,000變動(dòng)性間接費(fèi)用：物料$0.2$1,000$1,200$1,400

間接人工0.3

1,500

1,800

2,100變動(dòng)性間接費(fèi)用合計(jì)$0.5

2,500

3,000

3,500固定性間接費(fèi)用：折舊4,0004,0004,000

管理成本5,000

5,000

5,000固定性間接費(fèi)用合計(jì)9,000

9,000

9,000間接費(fèi)用合計(jì)$11,500$12,000

$12,500復(fù)習(xí)題：間接費(fèi)用分析

生產(chǎn)每件產(chǎn)品需要5機(jī)器工時(shí)。公司為下一期設(shè)定的基數(shù)作業(yè)量是6,000機(jī)器工時(shí)（1,200件產(chǎn)品）。預(yù)定的間接費(fèi)用分配率計(jì)算如下：金額合計(jì)：$12,000/6,000MHs=$2/MH

變動(dòng)性部分：$3,000/6,000MHs=$0.5/MH

固定性部分：$9,000/6,000MHs=$1.5/MH

假設(shè)該期實(shí)際情況如下：所生產(chǎn)的件數(shù)1,300件實(shí)際機(jī)器工時(shí)6,800機(jī)器工時(shí)定額的標(biāo)準(zhǔn)機(jī)器工時(shí)*6,500機(jī)器工時(shí)實(shí)際變動(dòng)性間接費(fèi)用$4,200

實(shí)際固定性間接費(fèi)用$9,400

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*1,300件×5機(jī)器工時(shí)/件生產(chǎn)每件產(chǎn)品需要5機(jī)器工時(shí)。公司為下一期設(shè)定的基數(shù)作

因此，該公司期末間接費(fèi)用賬戶如下：間接費(fèi)用實(shí)際的間接費(fèi)用13,600*13,000#分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用少分配間接費(fèi)用600————————*變動(dòng)成本$4,200+固定成本$9,400=$13,600#6,500標(biāo)準(zhǔn)機(jī)器工時(shí)×$2/機(jī)器工時(shí)=$13,000。在標(biāo)準(zhǔn)成本制度中，間接費(fèi)用的分配以標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)為依據(jù)，而不是以實(shí)際工時(shí)為依據(jù)。要求：從以下各方面分析少分配間接費(fèi)用$600：1．變動(dòng)性間接費(fèi)用開支差異；2．變動(dòng)性間接費(fèi)用效率差異；3．固定性間接費(fèi)用預(yù)算差異；4．固定性間接費(fèi)用數(shù)量差異。

解答：1.變動(dòng)性間接費(fèi)用差異以實(shí)際分配率計(jì)算的生產(chǎn)以標(biāo)準(zhǔn)分配率計(jì)算以標(biāo)準(zhǔn)分配率計(jì)算實(shí)際工時(shí)的生產(chǎn)實(shí)際工時(shí)的產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)（AH×AR）（AH×SR）（SH×SR）$4,2006,800機(jī)器工時(shí)×6,500機(jī)器工時(shí)×$0.5/機(jī)器工時(shí)$0.5/機(jī)器工時(shí)

=$3,400=$3250

發(fā)生的變動(dòng)性間接費(fèi)用分配的變動(dòng)性間接費(fèi)用開支差異，$800(不利)效率差異，$150(不利)解答：$4,200變動(dòng)性間接費(fèi)用的差異也可用其它公式來(lái)表達(dá)：變動(dòng)性間接費(fèi)用開支差異：開支差異=（AH×AR）-（AH×SR）($4,200*-6,800機(jī)器工時(shí)×$0.5/機(jī)器工時(shí))=$800（不利差異）——————*AH×AR即該期實(shí)際成本合計(jì)數(shù)。變動(dòng)性間接費(fèi)用效率差異：效率差異=SR（AH-SH）$0.5/機(jī)器工時(shí)×（6,800機(jī)器工時(shí)-6,500機(jī)器工時(shí)）=$150（不利差異）變動(dòng)性間接費(fèi)用的差異也可用其它公式來(lái)表達(dá)：2.固定性間接費(fèi)用差異實(shí)際的固定預(yù)算的固定分配至在產(chǎn)品的性間接費(fèi)用性間接費(fèi)用固定性間接費(fèi)用

$9,400$9,000*6,500標(biāo)準(zhǔn)機(jī)器工時(shí)×$1.5/機(jī)器工時(shí)=$9,750發(fā)生的固定分配的固定性間接費(fèi)用性間接費(fèi)用預(yù)算差異，$400（不利差異）數(shù)量差異，$750（有利差異）——————*可表述為：6,000分母機(jī)器工時(shí)×$1.5/機(jī)器工時(shí)=$9,000上述差異也可換用下列公式表達(dá)：固定性間接費(fèi)用預(yù)算差異：預(yù)算差異=實(shí)際固定性間接費(fèi)用—預(yù)算固定性間接費(fèi)用=$9,400—$9,000=$400（不利差異）固定性間接費(fèi)用數(shù)量差異：數(shù)量差異=預(yù)定的固定間接費(fèi)用分配率×（基數(shù)工時(shí)數(shù)—標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)數(shù)）=$1.5/機(jī)器工時(shí)×（6,000機(jī)器工時(shí)—6,500機(jī)器工時(shí)）=$750（有利差異）2.固定性間接費(fèi)用差異差異匯總間接費(fèi)用的四項(xiàng)差異匯總?cè)缦拢鹤儎?dòng)性間接費(fèi)用：開支差異$800（不利）效率差異150（不利）固定性間接費(fèi)用：預(yù)算差異400（不利）數(shù)量差異750（有利）少分配間接費(fèi)用$600注意：這$600的總差異數(shù)與公司間接費(fèi)用賬戶的少分配余額是一致的。該一致性即證明了我們差異分析的準(zhǔn)確性。差異匯總思考題1.什么是靜態(tài)預(yù)算？2.什么是彈性預(yù)算，其與靜態(tài)預(yù)算有何不同？3.在選擇作業(yè)基準(zhǔn)來(lái)編制彈性預(yù)算時(shí)，應(yīng)考慮的三個(gè)標(biāo)準(zhǔn)是什么？4.比較變動(dòng)性間接費(fèi)用業(yè)績(jī)報(bào)告中的預(yù)算數(shù)和實(shí)際數(shù)時(shí)，預(yù)算數(shù)以實(shí)際工時(shí)為依據(jù)會(huì)產(chǎn)生什么差異？而當(dāng)預(yù)算數(shù)以實(shí)際工時(shí)和定額標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)為依據(jù)時(shí)，會(huì)產(chǎn)生什么差異？5.“定額標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)”這一術(shù)語(yǔ)是什么含義？6.變動(dòng)性間接費(fèi)用的開支差異和材料價(jià)格差異之間的區(qū)別是什么？7.為什么說(shuō)“間接費(fèi)用效率差異”是一種誤稱？8.彈性預(yù)算與產(chǎn)品成本是計(jì)算如何相關(guān)的？9.“基數(shù)作業(yè)量”這一術(shù)語(yǔ)的含義是什么？10.為什么我們?cè)诒菊轮幸詷?biāo)準(zhǔn)工時(shí)為依據(jù)將間接費(fèi)用分配于在產(chǎn)品之中？11.在標(biāo)準(zhǔn)成本制度中，固定性間接費(fèi)用的計(jì)算存在哪兩種差異？12.如何計(jì)量固定性間接費(fèi)用預(yù)算差異？13.在什么情況下你認(rèn)為數(shù)量差異是有利的？何時(shí)其為不利差異？對(duì)固定性間接費(fèi)用來(lái)說(shuō)，不能計(jì)量開支差異嗎？請(qǐng)作出解釋。14.以單件為基礎(chǔ)來(lái)表述固定成本有何不妥？15.少分配或多分配間接費(fèi)用可分解為哪四項(xiàng)差異？16.若多分配了工廠8月份的間接費(fèi)用，你認(rèn)為間接費(fèi)用的總差異是有利還是不利？思考題第九章彈性預(yù)算和間接費(fèi)用分析學(xué)習(xí)目的：

1．編制彈性預(yù)算，了解彈性預(yù)算法比靜態(tài)預(yù)算法所具有的優(yōu)勢(shì)。

2．運(yùn)用彈性預(yù)算法編制有關(guān)變動(dòng)性間接費(fèi)用和固定性間