《合并財務(wù)報表編制抵銷分錄調(diào)整是關(guān)鍵》

?歸并財務(wù)報表編制抵銷分錄調(diào)整是重點?歸并財務(wù)報表提起歸并財務(wù)報表的編制，不少公司財務(wù)人員堪稱是一頭霧水。在歸并工作稿本編制中，最為復(fù)雜的莫過于抵銷分錄的調(diào)整。本期我們以案例的形式，為您詳盡解讀。歸并財務(wù)報表的編制一直是財務(wù)會計中較為復(fù)雜的業(yè)務(wù)，由于公司歸并事件擁有特殊性，歸并報表采用了特殊的編制方法———工作稿本法，這使得歸并報表同普通告表相比有很大的不同。本文以案例的形式，對歸并財務(wù)報表中常有事項做一簡單的剖析。歸并范圍應(yīng)以“控制〞為根基確定歸并財務(wù)報表的歸并范圍應(yīng)當以“控制〞為根基確定?？刂频闹饕樾稳缦拢浩湟唬腹緭碛衅涠喟胍陨媳頉Q權(quán)的被投資單位，應(yīng)當歸入歸并財務(wù)報表的歸并范圍，可是，有憑證說明該種情況下母公司不能控制被投資單位的除外，往常包括以下三種情況：一是母公司直接擁有被投資單位多半以上表決權(quán)；二是母公司間接擁有被投資單位多半以上表決權(quán)；三是母公司以直接和間接方式共計擁有被投資單位多半以上表決權(quán)。其二，母公司擁有其多半以下表決權(quán)的被投資單位歸入歸并財務(wù)報表歸并范圍的情況：一是經(jīng)過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位多半以上表決權(quán)；二是根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營決議，有權(quán)任免被投資單位的董事會或近似機構(gòu)的多半成員。這種情況下，董事會或近似機構(gòu)必須可以控制被投資單位，否那么，該條件不合用；在被投資單位董事會或近似機構(gòu)占多半表決權(quán)。這種情況下，董事會或近似機構(gòu)必須可以控制被投資單位，否那么，該條件不合用。歸并工作稿本的編制程序歸并工作稿本整個編制程序，主要包括兩個內(nèi)容：一是調(diào)整分錄，即將賬面價值調(diào)整為公允價值，將本錢法調(diào)整為權(quán)益法。需要說明的是，對子公司個別財務(wù)報表進行調(diào)整分兩種情況：關(guān)于同一控制下公司歸并，不需要對子公司的個別財務(wù)報表進行調(diào)整；關(guān)于非同一控制下公司歸并，需要將子公司購買日的賬面價值調(diào)整為公允價值〔差額計入資本公積〕。二是抵銷分錄，母公司長久股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益工程的抵銷，母公司投資利潤與子公司利潤分派工程的抵銷，內(nèi)部交易的抵銷〔內(nèi)部債權(quán)債務(wù)、內(nèi)部存貨交易等〕，特別注意遞延所得稅的抵銷辦理。案例華紡股份〔下稱“華紡公司〞〕為一上市公司，系增值稅一般納稅人，合用的增值稅稅率為17%。華紡公司有關(guān)投資資料如下：1．2021年1月1日，華紡公司刊行普通股1000萬股〔每股面值1元，每股市價5．5元〕作為對價，換取乙公司擁有的甲公司80%的股份，并于當日取得控制權(quán)。華紡公司與甲公司之間不存在關(guān)系關(guān)系。2021年1月1日，甲公司財產(chǎn)、欠債的賬面價值與公允價值相同，甲公司所有者權(quán)益總額為6000萬元，其中股本2400萬元、資本公積1000萬元、盈余公積600萬元、未分派利潤2000萬元。2．甲公司2021年實現(xiàn)凈利潤1500萬元，按凈利潤10%計提盈余公積為150萬元，沒有分派現(xiàn)金股利。2021年甲公司由于經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項增加資本公積200萬元。3．2021年光紡公司與甲公司發(fā)生了如下交易或事項：①2021年6月1日，華紡公司銷售一件產(chǎn)品給甲公司作為管理用固定財產(chǎn)。華紡公司取得不含稅銷售收入800萬元，增值稅136萬元，本錢640萬元，貨款尚未支付。甲公司購入固定財產(chǎn)后，采用年限平均法計提折舊，預(yù)計使用年限4年，預(yù)計凈殘值為0。假定稅法例定的折舊年限、折舊方法及凈殘值與會計規(guī)定相同。年終華紡公司計提壞賬準備9．36萬元。②2021年光紡公司向甲公司銷售甲產(chǎn)品900件，每件價款為3萬元，本錢為2萬元，500件貨款已支付，其余400件貨款未支付，至2021年終甲公司已對外銷售甲產(chǎn)品100件。③6月30日，華紡公司以面值公然刊行一次還本付息的公司債券5億元，期限3年，年利率12%；甲公司用銀行存款購入2000萬元作為擁有至到期投資核算。因?qū)嶋H利率與票面利率相差較小，甲公司采用票面利率計算確認利息收入。假定華紡公司將利息費用計入了財務(wù)費用，不考慮債券刊行和購買中的有關(guān)交易費用。④2021年9月7日，華紡公司向甲公司銷售100萬件Ａ產(chǎn)品，每件不含稅售價4元，每件本錢2元，甲公司2021年對外銷售Ａ產(chǎn)品20萬件，其余局部形成期末存貨，當年年終Ａ產(chǎn)品每件可變現(xiàn)凈值3元，甲公司按單個存貨工程計提存貨貶價準備，存貨貶價準備在結(jié)轉(zhuǎn)銷售本錢時結(jié)轉(zhuǎn)；稅法例定，公司的存貨以歷史本錢作為計稅根基。要求：〔1〕剖析判斷華紡公司歸并甲公司屬于何種歸并種類，并指出歸并日〔購買日〕。〔2〕編制華紡公司歸并日〔購買日〕的會計分錄。〔3〕編制華紡公司2021年度歸并財務(wù)報表時對甲公司長久股權(quán)投資等的調(diào)整分錄。4〕編制華紡公司2021年度歸并財務(wù)報表時有關(guān)的抵銷分錄〔考慮內(nèi)部交易抵銷對所得稅的影響；編制與歸并現(xiàn)金流量表有關(guān)的抵銷分錄〕?！?〕華紡公司和甲公司各年所得稅稅率均為25%，假定今年沒有發(fā)生其他內(nèi)部交易。解析〔1〕華紡公司在歸并甲公司以前，二者之間不存在關(guān)系關(guān)系，為非同一控制下的公司歸并。購買日為取得被購買方控制權(quán)的日期，即2021年1月1日?！?〕華紡公司購買日的賬務(wù)辦理：借：長久股權(quán)投資———甲公司5500貸：股本———乙公司1000資本公積———股本溢價4500注：華紡公司取得的被投資單位可辨別凈財產(chǎn)公允價值的份額為4800萬元〔6000×80%〕，初始投資本錢5500萬元大于“份額〞4800萬元的差額700萬元，在歸并中形成的商譽，不列示于母公司個別報表中，只列示于歸并財產(chǎn)欠債表中?！?〕華紡公司2021年度歸并財務(wù)報表時對甲公司長久股權(quán)投資的調(diào)整分錄。根據(jù)規(guī)定，對子公司的長久股權(quán)投資應(yīng)采用本錢法核算，但在編制歸并報表時，應(yīng)將母公司報表調(diào)整為權(quán)益法。調(diào)整分錄如下：借：長久股權(quán)投資———甲公司1360貸：投資利潤1200資本公積1604〕華紡公司2021年度歸并財務(wù)報表時有關(guān)的抵銷分錄①將母公司長久股權(quán)投資與子公司股東權(quán)益抵銷借：股本2400資本公積1200盈余公積750未分派利潤———年終3350商譽700貸：長久股權(quán)投資6860少數(shù)股東權(quán)益1540②將母公司擁有子公司長久股權(quán)投資的投資利潤抵銷。借：投資利潤1200少數(shù)股東損益300未分派利潤———年初2000貸：提取盈余公積150對所有者〔或股東〕的分派0未分派利潤———年終3350③將內(nèi)部購入固定財產(chǎn)抵銷借：營業(yè)收入800貸：營業(yè)本錢640固定財產(chǎn)———原價160借：固定財產(chǎn)———累計折舊20貸：管理費用20借：遞延所得稅財產(chǎn)35貸：所得稅費用35將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷借：應(yīng)付賬款936貸：應(yīng)收賬款936將內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準備抵銷：借：應(yīng)收賬款———壞賬準備9．36貸：財產(chǎn)減值損失9．36抵銷遞延所得稅財產(chǎn)借：所得稅費用2．34貸：遞延所得稅財產(chǎn)2．34④將內(nèi)部存貨交易抵銷借：營業(yè)收入2700貸：營業(yè)本錢2700借：營業(yè)本錢800貸：存貨800借：遞延所得稅財產(chǎn)200貸：所得稅費用200將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷借：應(yīng)付賬款1404貸：應(yīng)收賬款1404現(xiàn)金流量表的抵銷借：購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金1755貸：銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金1755⑤將內(nèi)部購入債券抵銷2021年甲公司債券利息收入＝2000×12%÷12×6＝120〔萬元〕擁有至到期投資2021年終攤余本錢＝2000＋120＝2120〔萬元〕借：應(yīng)付債券2120貸：擁有至到期投資2120借：投資利潤120貸：財務(wù)費用120現(xiàn)金流量表的抵銷借：投資支付的現(xiàn)金2000貸：吸收投資收到的現(xiàn)金2000⑥抵銷甲公司存貨中包含的內(nèi)部利潤借：營業(yè)收入400貸：營業(yè)本錢240存貨1602021年甲公司計提減值準備＝80×〔4－3〕＝80〔萬元〕，而作為公司公司，存貨的可變現(xiàn)凈值3萬元大于本錢2萬元，不需要計提減值，所以歸并報表應(yīng)當?shù)咒N子公司計提的存貨減值準備。借：存貨———存貨貶價準備80貸：財產(chǎn)減值損失80歸并報表時的遞延所得稅剖析：甲公司個別報表存貨的計稅根基＝80×4＝