十、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)舞弊的考慮

風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)舞弊的考慮1第一節(jié)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)2一、針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的總體應(yīng)對(duì)措施注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)評(píng)估的財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)確定總體應(yīng)對(duì)措施，并針對(duì)評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步的審計(jì)程序，以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平。3（二）增加審計(jì)程序不可預(yù)見(jiàn)性的方法對(duì)某些未測(cè)試過(guò)的低于設(shè)定的重要性水平或風(fēng)險(xiǎn)較小的賬戶余額和認(rèn)定實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。調(diào)整實(shí)施審計(jì)程序的時(shí)間、使被審計(jì)單位不可預(yù)期。采取不同的審計(jì)抽樣方法，使當(dāng)期抽取的測(cè)試樣本與以前有所不同。選取不同的地點(diǎn)實(shí)施審計(jì)程度，或預(yù)先不告知被審計(jì)單位所選定的測(cè)試地點(diǎn)。5總體應(yīng)對(duì)措施對(duì)擬實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序總體方案的影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)擬實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案包括實(shí)質(zhì)性方案和綜合性方案。實(shí)質(zhì)性方案是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序以實(shí)質(zhì)性程序?yàn)橹?。綜合性方案是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)，將控制測(cè)試與實(shí)質(zhì)性程序結(jié)合使用。6二、針對(duì)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的進(jìn)一步審計(jì)程序進(jìn)一步審計(jì)程序的含義與要求進(jìn)一步審計(jì)程序相對(duì)而言風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序而言，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)評(píng)估的各類交易、賬戶余額、列報(bào)（包括披露）認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的審計(jì)程序，包括控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序。7進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)是指進(jìn)一步審計(jì)程序的目的、和類型。進(jìn)一步審計(jì)程序的目的包括通過(guò)實(shí)施控制測(cè)試以確定內(nèi)部控制運(yùn)用的有效性、通過(guò)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)。進(jìn)一步審計(jì)程序的類型包括檢查、觀察、詢問(wèn)、函證、重新計(jì)算、重新執(zhí)行和分析程序。9進(jìn)一步審計(jì)程序的時(shí)間進(jìn)一步審計(jì)程序的時(shí)間是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師何時(shí)實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，或?qū)徲?jì)證據(jù)適用的期間或時(shí)點(diǎn)。10進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍是指實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的數(shù)量，包括抽取的樣本量，對(duì)某些控制活動(dòng)的觀察次數(shù)等。確定審計(jì)程序的范圍需考慮的因素：確定的重要性水平。評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。計(jì)劃獲取的保證程度。11控制測(cè)試的性質(zhì)控制測(cè)試的性質(zhì)是指控制測(cè)試所使用的審計(jì)程序的類型及其組合。13控制測(cè)試的時(shí)間控制測(cè)試的時(shí)間包括兩層含義：一是何時(shí)實(shí)施控制測(cè)試；二是測(cè)試所針對(duì)的控制適用的時(shí)點(diǎn)或期間。14控制測(cè)試的范圍注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定控制測(cè)試的范圍時(shí)需考慮的因素：（1）在整個(gè)擬信賴的期間，被審計(jì)單位執(zhí)行控制的頻率。（2）在所審計(jì)期間，注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬信賴控制運(yùn)行有效性的時(shí)間長(zhǎng)度。（3）為證實(shí)控制能夠防止或發(fā)現(xiàn)并糾正認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)，所需獲取審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性和可靠性。（4）通過(guò)測(cè)試與認(rèn)定相關(guān)的其他控制獲取的審計(jì)證據(jù)的范圍。（5）在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)擬信賴控制運(yùn)行有效性的程度。（6）控制的預(yù)期偏差。15實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)：實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)，是指實(shí)質(zhì)性程序的類型及其組合。實(shí)質(zhì)性程序的基本類型包括細(xì)節(jié)測(cè)試和實(shí)質(zhì)性分析程序。細(xì)節(jié)測(cè)試是對(duì)各類交易、賬戶余額、列報(bào)的具體細(xì)節(jié)進(jìn)行測(cè)試，目的在于直接識(shí)別財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定是否存在錯(cuò)報(bào)。實(shí)質(zhì)性分析程序從技術(shù)特征仍然是分析程序，主要是通過(guò)研究數(shù)據(jù)間關(guān)系評(píng)價(jià)信息，只是將該技術(shù)方法用作實(shí)質(zhì)性程度，即用以識(shí)別各類交易、賬戶余額、列報(bào)及相關(guān)認(rèn)定是否存在錯(cuò)報(bào)。17實(shí)質(zhì)性程序的時(shí)間只前當(dāng)以前獲取的審計(jì)證據(jù)及其相關(guān)事項(xiàng)未發(fā)生重大變動(dòng)時(shí)，以前獲取的審計(jì)證據(jù)才可能用作本期的有效審計(jì)證據(jù)。如果擬利用以前審計(jì)中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序獲取的審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在本期實(shí)施審計(jì)程序，以確定這些審計(jì)證據(jù)是否具有持續(xù)相關(guān)性。18實(shí)質(zhì)性程序的范圍注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和實(shí)施控制測(cè)試的結(jié)果，來(lái)決定實(shí)質(zhì)性程序的范圍。19一、舞弊的含義和種類舞弊是指被審計(jì)單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為。舞弊的種類：1、對(duì)財(cái)務(wù)信息做出虛假報(bào)告2、侵占資產(chǎn)21二、舞弊發(fā)生的因素（1）實(shí)施舞弊的動(dòng)機(jī)或壓力（2）實(shí)施舞弊的機(jī)會(huì)（3）舞弊者為舞弊行為尋找的借口22三、治理層、管理層的責(zé)任和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任1、治理層和管理層的責(zé)任治理層的責(zé)任是監(jiān)督管理層建立和維護(hù)內(nèi)部控制，以防止舞弊的發(fā)生。管理層的責(zé)任是在治理層的監(jiān)督下建立良好的內(nèi)部控制環(huán)境，維護(hù)有關(guān)控制政策和程序，以實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)有效性目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性目標(biāo)和遵守法律法規(guī)目標(biāo)。232、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的責(zé)任，在于按照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定實(shí)施審計(jì)工作，獲取財(cái)務(wù)報(bào)表在整體上不存在重大錯(cuò)報(bào)的合理保證，無(wú)論該錯(cuò)報(bào)是由于舞弊還是錯(cuò)誤所導(dǎo)致。25注冊(cè)會(huì)計(jì)師即使按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定恰當(dāng)?shù)赜?jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作，也不能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取絕對(duì)保證。固有限制：（1）選擇性測(cè)試方法的選用（2）內(nèi)部控制的固有局限性（3）大多數(shù)審計(jì)證據(jù)是說(shuō)服性而非結(jié)論性的（4）為形成審計(jì)意見(jiàn)而實(shí)施的審計(jì)工作涉及大量判斷（5）某些特殊性質(zhì)的交易和事項(xiàng)可能影響審計(jì)證據(jù)的說(shuō)服力。26為應(yīng)對(duì)評(píng)估的舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)保持高度的職業(yè)懷疑態(tài)度，包括：（1）對(duì)有關(guān)重大交易的文件記錄進(jìn)行檢查時(shí)，對(duì)文件記錄的性質(zhì)和范圍的選擇保持敏感。（2）就管理層對(duì)重大事項(xiàng)做出的解釋或聲明，有意識(shí)地通過(guò)其他信息予以驗(yàn)證。29一、應(yīng)對(duì)舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的總體應(yīng)對(duì)措施：（1）強(qiáng)調(diào)保持職業(yè)懷疑態(tài)度（2）分派更有經(jīng)驗(yàn)或具有特殊技能的審計(jì)人員，或利用專家的工作（3）提供更多的督導(dǎo)（4）注意使某些程序不被管理層預(yù)見(jiàn)或事先了解（5）對(duì)擬實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍做出總體修改。30審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍做出的總體修改包括：（1）對(duì)通常由于風(fēng)險(xiǎn)程度較低而不會(huì)做出測(cè)試的賬戶余額實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序（2）調(diào)整審計(jì)程序的實(shí)施時(shí)間，使之有別于預(yù)期的時(shí)間安排（3）運(yùn)用不同的抽樣方法，以便考察結(jié)果的穩(wěn)定性（4）對(duì)處于不同地理位置的多個(gè)組成部分實(shí)施審計(jì)程序（5）以不預(yù)先通知的方式實(shí)施審計(jì)程序。31二、針對(duì)管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序：1、針對(duì)日常會(huì)計(jì)核算過(guò)程中存在的凌駕風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)測(cè)試日常會(huì)計(jì)核算過(guò)程中做出的會(huì)計(jì)分錄以及為編制財(cái)務(wù)報(bào)表做出的調(diào)整分錄是否適當(dāng)。2、針對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)存在的凌駕風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)復(fù)核會(huì)計(jì)估計(jì)是否有失公允。3、對(duì)于注意到的，超過(guò)正常經(jīng)營(yíng)過(guò)程或基于對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解顯得異常的重大交易，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)了解其商業(yè)理由的合理性。32針對(duì)日常會(huì)計(jì)核算存在的凌駕風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施應(yīng)對(duì)措施時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)：1、了解被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程2、評(píng)價(jià)被審計(jì)單位對(duì)日常會(huì)計(jì)分錄及財(cái)務(wù)報(bào)告編制過(guò)程中的調(diào)整分錄的控制3、詢問(wèn)被審計(jì)單位內(nèi)部參與財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程的人員4、確定測(cè)試的時(shí)間5、選擇擬測(cè)試的