碳減排環(huán)境審計發(fā)展的建議

碳減排環(huán)境審計發(fā)展的建議

隨著我國經(jīng)濟的高速發(fā)展，化石能源在滿足人類需求的同時也帶來環(huán)境污染和氣候變化等問題。面對由化石能源生產(chǎn)和消費引發(fā)的不斷加劇的全球變暖，越來越多的有識之士意識到在節(jié)能的同時還需要減排。我國目前是世界第二大、發(fā)展中國家第一大溫室氣體排放國，如果維持目前的CO2排放強度，到2020年我國需要約151億噸CO2排放空間，面臨著47億噸的CO2減排壓力。2009年11月25日，在哥本哈根全球氣候峰會召開前夕，國務(wù)院總理溫家寶主持召開國務(wù)院常務(wù)會議，研究部署應(yīng)對氣候變化問題，會議決定，到2020年我國單位國內(nèi)生產(chǎn)總值二氧化碳排放比2005年下降40%－50%，作為約束性指標納入國民經(jīng)濟和社會發(fā)展中長期規(guī)劃，并制定相應(yīng)的國內(nèi)統(tǒng)計、監(jiān)測、考核辦法。碳減排是應(yīng)對氣候變化和加強環(huán)境保護的重要措施，就中國的環(huán)境問題而言，過分迷信“庫茲涅茨曲線”假說，依靠經(jīng)濟增長達到一定程度后自然而然地解決環(huán)境問題是不現(xiàn)實的，因為在經(jīng)濟增長還沒有達到解決環(huán)境問題的能力之前，我國的環(huán)境承載力就可能已經(jīng)瀕臨崩潰?，F(xiàn)代審計制度拓展了審計規(guī)制功能，賦予了其維護國家經(jīng)濟安全的戰(zhàn)略目標，通過審計評價、信息披露與問責(zé)反饋的有機結(jié)合，并將其作為一種監(jiān)督與約束機制在節(jié)能減排中予以應(yīng)用，有助于影響經(jīng)濟發(fā)展的路徑，在保持經(jīng)濟快速增長的同時，實現(xiàn)低能耗、低污染、低排放的可持續(xù)發(fā)展，避免出現(xiàn)羅馬俱樂部所說的增長極限。

一、環(huán)境審計:一種信息化碳減排規(guī)制工具

碳減排規(guī)制工具研究現(xiàn)狀

環(huán)境規(guī)制工具的選擇和實施是環(huán)境經(jīng)濟學(xué)與可持續(xù)發(fā)展研究中的重要內(nèi)容，相關(guān)文獻顯示，為應(yīng)對區(qū)域性和全球性空氣污染物帶來的酸雨和大氣變化，傳統(tǒng)環(huán)境規(guī)制工具被劃分為命令控制工具和市場化工具兩種類型。政策制定者一般都傾向于選擇命令控制工具，但直接管制本身具有較強的行政色彩、成本較高并且容易引發(fā)“設(shè)租”或“尋租”，效果往往不很理想。相對于命令控制工具，碳稅和碳排放權(quán)交易等市場化工具是環(huán)境經(jīng)濟學(xué)家所青睞的經(jīng)濟手段。碳稅最早由芬蘭政府在1990年開始征收，芬蘭、挪威、丹麥、瑞典和荷蘭等一些北歐國家征收碳稅已超過10年，然而碳稅的實行效果卻不盡相同，一些研究者認為碳稅對溫室氣體減排的確是成本較低且有效的工具;但也有研究發(fā)現(xiàn)碳稅對溫室氣體減排的影響十分有限，以挪威為例，從1991年起征收高額碳稅以來，據(jù)測算碳稅對二氧化碳的減排影響僅為2%，這主要是挪威對碳稅減免稅條款過于寬松所致。碳排放權(quán)交易被普遍認為是減少碳排放最具有市場效率的經(jīng)濟手段之一，排污削減信貸、補償政策、泡泡政策、信貸銀行、許可證網(wǎng)政策等自20世紀70年代開始被用于區(qū)域性空氣污染物的控制;《京都議定書》中所提出的聯(lián)合履行機制、清潔發(fā)展機制和碳排放貿(mào)易機制三種靈活機制實際上都涉及到不同國家之間的碳排放權(quán)交易。和碳稅相比，碳排放權(quán)交易能夠保證實現(xiàn)減排目標，但是減排成本具有很大的不確定性。碳稅和碳排放權(quán)交易等市場化工具雖然具有更低成本和更高合意目標實現(xiàn)能力，但在發(fā)展中國家很少被使用，其主要原因在于，市場化工具需要良好的制度基礎(chǔ)，而在缺乏必要制度基礎(chǔ)的發(fā)展中國家和環(huán)境規(guī)制初期，強行推行市場化工具可能不會收到理想的效果。環(huán)境問題的復(fù)雜性是環(huán)境規(guī)制手段不斷創(chuàng)新以及新工具不斷出現(xiàn)的客觀背景。近年來，發(fā)達國家尤為重視環(huán)境規(guī)制中經(jīng)濟目標與環(huán)境目標、政策引導(dǎo)與主動參與等的協(xié)調(diào)，許多溝通性、規(guī)勸性、自愿性的新途徑、新方式和新手段不斷涌現(xiàn)。信息提供被稱作環(huán)境規(guī)制工具的“第三波”，它的流行可以通過提供、處理、傳播相關(guān)信息的成本變化來解釋，公布信息使空氣中的排放———特別是公眾輿論比較敏感的大氣污染減少得比預(yù)期的更多。由于獨立鑒證有助于提高信息公布的可信度，以環(huán)境審計為代表的信息化工具越來越受到人們的關(guān)注，與命令控制工具、市場化工具共同構(gòu)成碳減排規(guī)制中的三種主要工具。信息化工具因在執(zhí)行成本和時間效率方面的優(yōu)勢，被認為是面向下一代的治理工具。

環(huán)境審計的動因

與傳統(tǒng)的命令控制工具相比，環(huán)境審計的產(chǎn)生被認為是為了尋求更有效的環(huán)境規(guī)制績效并促進主體進行自我環(huán)境規(guī)制的努力，美國國家審計署的研究報告表明，環(huán)境審計可以在改善環(huán)境績效的同時，減少成本支出。Rory對125家歐洲大公司的調(diào)查發(fā)現(xiàn)，隨著各國應(yīng)對氣候變化法規(guī)的頒布，125家公司中的絕大多數(shù)都建立了環(huán)境管理系統(tǒng)并采取有效措施應(yīng)對商業(yè)風(fēng)險，特別是在20家高碳排放強度的部門中，有17家按照GreenhouseGasProtocol定期披露經(jīng)過審計的碳排放信息，其中15家在報告中披露連續(xù)5年的碳排放數(shù)據(jù)，與3家未定期披露碳排放數(shù)據(jù)的公司相比，上述17家公司在某些財務(wù)指標，如銷售利潤率、存貨周轉(zhuǎn)率等方面處于更理想的水平。支持將環(huán)境審計作為環(huán)境規(guī)制工具的理論包括委托代理理論和利益相關(guān)者理論。委托代理理論認為，政府因社會公眾的納稅而存在，稅收是“政府與納稅人之間的交易”，雙方形成了一種契約關(guān)系，公眾付出稅金，由政府提供環(huán)境保護、國防安全等公共產(chǎn)品，以滿足社會的公共需要。政府與社會公眾存在著委托代理關(guān)系，其中，社會公眾是委托人，政府是受托人;環(huán)境審計是保證受托環(huán)境責(zé)任全面有效履行的制度安排［9］，由審計師獨立檢查和評價受托環(huán)境責(zé)任的履行狀況，可以減少信息不對稱，促使受托方盡職盡責(zé)地履行責(zé)任。利益相關(guān)者理論認為，企業(yè)履行環(huán)境保護等社會責(zé)任的狀況與企業(yè)形象有著密切的關(guān)系，環(huán)境業(yè)績良好的公司容易受到消費者、投資者、股東、供應(yīng)商、社區(qū)組織等利益相關(guān)者的青睞，環(huán)境信息經(jīng)過審計后將更具有公信力，以影響信息使用者或利益相關(guān)者愿意與信息提供者建立、維持或改善某種關(guān)系的態(tài)度，進而影響公司的財務(wù)績效。

環(huán)境審計的發(fā)展趨勢

環(huán)境審計真正進入到環(huán)境保護和環(huán)境責(zé)任管理領(lǐng)域是1972年聯(lián)合國環(huán)境規(guī)劃署在瑞典首都斯德哥爾摩召開的人類環(huán)境工作會議之后。1992年，最高審計機關(guān)國際組織成立了環(huán)境審計工作組，在其2001年發(fā)布的《GuidanceonConductingAuditsofActivitieswithanEnvironmentalPerspec-tive》報告中，INTOSAI指出，環(huán)境審計主要應(yīng)該關(guān)注環(huán)境、自然資源和可持續(xù)發(fā)展問題，環(huán)境審計主要內(nèi)容包括:財務(wù)審計;合規(guī)性審計;績效審計。自審計作為一種規(guī)制工具介入污染治理和節(jié)能減排領(lǐng)域以來，環(huán)境審計的內(nèi)容經(jīng)歷了不斷的演進，以適應(yīng)環(huán)境保護要求的變化以及不同信息使用者的需要。以美國國家審計署為例，二十世紀早期，美國國家審計署的環(huán)境工作計劃完全集中于財務(wù)審計。而在二十世紀70年代和80年代，美國國家審計署開始把大量資源用于績效審計，因為在這一時期國會通過了許多環(huán)境法律，其環(huán)境開支也出現(xiàn)了相應(yīng)的增長。進入二十世紀90年代以來，國會經(jīng)常要求美國國家審計署回答同政策評估相關(guān)的問題，包括，如何對某些環(huán)境法律進行修訂，以便更好地實現(xiàn)其預(yù)期目的;或者如何更好地配置資源，以便使環(huán)境支出產(chǎn)生更高的回報。因此，審核環(huán)境政策的潛在影響成為美國國家審計署關(guān)注的又一重點領(lǐng)域。作為一種環(huán)境管理工具，環(huán)境審計面臨著從“檢查”到“評估”的轉(zhuǎn)型，環(huán)境審計的發(fā)展趨勢是針對環(huán)境政策和資金的績效審計。雖然對污染處理設(shè)施或設(shè)備的檢查仍是必要的，但更重要的是對環(huán)境管理系統(tǒng)的績效評估，鑒證環(huán)境信息、評估環(huán)境風(fēng)險以及提出環(huán)境管理建議是環(huán)境審計區(qū)別于傳統(tǒng)財務(wù)審計的重要特征。

二、荷蘭審計院碳減排環(huán)境審計的實施情況

溫室效應(yīng)是一個全球性的環(huán)境問題，它的嚴重后果是導(dǎo)致海平面上升。荷蘭是低于海平面的國家，對溫室效應(yīng)尤為關(guān)注，所制定的氣候變化政策涉及經(jīng)濟事務(wù)部、交通部、環(huán)境部、農(nóng)業(yè)部和財政部等多個部門。在荷蘭審計院的審計規(guī)劃里，非常重視溫室氣體排放問題。將審計力量集中在減災(zāi)政策和適應(yīng)政策的評估上。

審計目標

1999年，荷蘭排放的溫室氣體中CO2占80%，CH4和N2O等其他溫室氣體約占20%。針對這種情況，荷蘭審計院的工作重點主要是促進CO2減排管理和報告的改進完善，通過審計政府政策措施、項目和資產(chǎn)等來提高CO2減排成效，通過評估CO2排放規(guī)劃和政策來促進政府科學(xué)決策等。荷蘭審計院于2007年12月至2008年10月，對2000年至2005年的削減CO2排放情況進行了審計，目的在于:有關(guān)溫室氣體減排的政策目標是否明確可行;有關(guān)政策制定和實施效果的信息提供是否充分可信;相關(guān)政策的協(xié)調(diào)配合情況。審計范圍含蓋了工業(yè)、能源、交通、農(nóng)業(yè)和個人家庭等溫室氣體排放政策涉及的主要關(guān)系人。

審計結(jié)果

荷蘭審計院的碳減排審計具有典型的政府績效審計的特征，包括對政策的法定目標實現(xiàn)程度的評價，也包括對政策措施、協(xié)調(diào)、實施效率的審計。荷蘭審計院研究分析了各個行業(yè)的政策措施，審核了執(zhí)行氣候變化政策所用的一般財政工具，并檢查了荷蘭政府依據(jù)《京都議定書》的承諾制定的各項政策等。審計院的審計結(jié)果包括如下方面:政策目標:削減CO2排放問題的政治意義很大，但政策目標并不清晰。自2000年起就沒有確定具體的行業(yè)分解目標，2002年后各部門也不再負責(zé)其主管行業(yè)的削減目標，而把工作重點放到提高能源利用效率上，這樣一來，政策目標就弱化了許多。相比而言，能源、農(nóng)業(yè)和個人家庭等的目標明確程度總體好于工業(yè)或交通行業(yè)。政策制定:相關(guān)政策工具缺乏對不同行業(yè)的問題研究、事前評估和成本分析等，許多政策措施沒有支持證據(jù)分析。與其他行業(yè)相比，工業(yè)和交通行業(yè)的政策分析質(zhì)量較差。政策實施:削減CO2排放的政策措施實施滯后。從2000年起該項計劃的專項預(yù)算為億歐元，到2005年才允諾了億歐元，而實際只撥付了2100萬歐元。政策效果:2005年CO2排放與2000年相比削減3%的目標未能實現(xiàn)，相反還上升了8%。審計院認為，在2008年至2012年間能否完成削減目標無法確定。分項而言，只有能源和農(nóng)業(yè)可以完成。荷蘭審計院于2008年底向議會提交了審計報告，并于2009年3月在官方網(wǎng)站公告了審計結(jié)果，該審計院在審計公告的結(jié)論中指出:現(xiàn)行政策缺乏一致性，政策制定環(huán)節(jié)存在缺陷，一些政策實施缺乏可行性，缺少懲罰措施，大型能源用戶可能會逃脫懲罰;負責(zé)政策協(xié)調(diào)的住房、自然規(guī)劃和環(huán)境部在為其他部門制定具體措施上工作不力。如沿襲現(xiàn)在的政策，能否實現(xiàn)2008年到2012年間的CO2減排目標將無法確定。

審計建議

荷蘭審計院在審計建議指出，鑒于2012年能否完成削減目標尚不能確定，當前政府一項重要工作就是詳細制定并落實CO2減排的有關(guān)政策，包括:政策的協(xié)調(diào)和實施，對有關(guān)部門分配任務(wù)和職責(zé);加強政策的一致性和連續(xù)性，停止新項目的審批，確保各項政策目標的統(tǒng)一歸口;重視政策支持和實施成效;充分考慮外部因素和其他有關(guān)政策的影響;努力改善個部門的政策制定工作，尤其是事前評估和成本分析;制定制度以衡量國內(nèi)政策實施對CO2排放的影響;賦予負責(zé)政策協(xié)調(diào)的政府部門以更大的權(quán)力，實行適當收費，根據(jù)政策目標制定排放削減指南，并擴大到其他行業(yè)和部門。

審計問責(zé)

針對荷蘭審計院的審計報告，政策采取了如下措施:政府有關(guān)部門向議會匯報了削減CO2排放的政策制定、執(zhí)行與職責(zé)履行情況，回答了議會公共管理最高委員會的質(zhì)詢;荷蘭審計院的大部分審計建議得到采納，并在新一輪碳減排規(guī)劃中予以體現(xiàn)，特別是強調(diào)了各行業(yè)減排政策目標的明確與政策實施過程的協(xié)調(diào);審計結(jié)果公告涉及的有關(guān)部門主動公布了涉及自身職能的落實整改情況。

三、比較與啟示

環(huán)境審計的中荷比較

自20世紀90年代末開始，環(huán)境審計引起國內(nèi)學(xué)術(shù)界和實務(wù)部門的廣泛關(guān)注。進入21世紀以來，我國各級審計機關(guān)先后開展了46個重點城市排污費審計、“三河三湖”水污染防治資金審計、41戶中央企業(yè)節(jié)能減排專項審計調(diào)查等環(huán)境審計項目，環(huán)境審計在我國面臨著前所未有的發(fā)展機遇。但是我國開展的環(huán)境審計與荷蘭已向績效領(lǐng)域發(fā)展的環(huán)境審計相比仍有較大的差距，主要表現(xiàn)在以下幾個方面，如表1所示。

1．在審計重點上，荷蘭的環(huán)境審計以環(huán)境政策評估為切入點，審計院獨立于政府設(shè)置在議會之下，履行的是綜合績效評估的職能，既包括對政策的法定目標實現(xiàn)程度的效果審計，也包括對政策制定、協(xié)調(diào)、實施效率的管理審計;我國的環(huán)境審計以節(jié)能減排資金的籌集、使用和分配為切入點，主要審查環(huán)保資金在使用過程中是否真實合規(guī)，以查錯防弊為主要職能，績效審計開展的深度不夠。

2．在審計方式上，荷蘭的環(huán)境審計以審計調(diào)查為主，對削減碳排放問題有關(guān)的多個部門、多個單位的政策執(zhí)行與落實、行業(yè)經(jīng)濟活動、資金籌集分配等進行審查;我國的環(huán)境審計以單項審計為主，對節(jié)能減排涉及的具體單位、具體項目的財政財務(wù)收支及有關(guān)經(jīng)濟活動進行審查。

3．在審計范圍上，荷蘭的環(huán)境審計范圍廣泛，以政策評估為主線，向上延伸至政府及有關(guān)部門政策履職情況的管理審計，向下延伸至依據(jù)環(huán)境政策分配的財政專項支出以及形成的公共投資項目的績效審計;我國的環(huán)境審計以資金審計為主線，并延伸至項目層面，但對政府績效和政策績效涉足較少。

4．在信息披露上，荷蘭的環(huán)境審計結(jié)果絕大多數(shù)公開披露，包括社會公眾在內(nèi)的利益相關(guān)者獲取審計信息的渠道包括官方網(wǎng)站、廣播電視、報紙雜志、新聞發(fā)布會以及審計院的查閱中心等;我國的環(huán)境審計結(jié)果主要以審計報告的方式提交給本級人民政府和上級審計機關(guān)，2003年開始的“審計風(fēng)暴”對信息公開披露進行了有益的嘗試，但信息披露主要中央層面和財政財務(wù)收支領(lǐng)域，地方層面和其他領(lǐng)域的信息披露較少。

5．在審計問責(zé)上，荷蘭的環(huán)境審計強調(diào)對單位及個人的問責(zé)，有關(guān)當事人會被追究行政責(zé)任乃至引咎辭職;我國的環(huán)境審計在審計問責(zé)方面相對比較薄弱，特別是在當前過分強調(diào)GDP指標的績效考評體系下，有些地方以犧牲環(huán)境質(zhì)量為代價換取經(jīng)濟增長，環(huán)境責(zé)任的界定與問責(zé)也就無法落到實處。

對我國碳減排環(huán)境審計發(fā)展的啟示

為更好地發(fā)揮環(huán)境審計作為信息化工具的特點，利用社會公眾的監(jiān)督與問責(zé)促進主體主動承擔環(huán)境責(zé)任，克服碳減排規(guī)制中的“政府失靈”或“市場失靈”問題。在碳減排環(huán)境審計中，應(yīng)借鑒國際經(jīng)驗，推動我國環(huán)境審計由“查錯防弊”角色向“評價鑒證”角色轉(zhuǎn)型，并做好以下幾個方面的工作。

1．建立科學(xué)的碳減排環(huán)境審計評價指標體系。審計評價的功能是提供一種信號或信息，用于反映碳減排中的政策績效、政府績效、資金績效以及項目績效。我國的碳減排環(huán)境審計應(yīng)在關(guān)注資金使用真實性、合法