中央財經(jīng)大學中級財務會計102非流動負債

第十一章非流動負債-2

1、長期借款和長期應付款

2、應付債券

3、預計負債

4、借款費用第三節(jié)預計負債一、或有事項的含義及特征二、預計負債的核算

(一)預計負債的確認

(二)預計負債的計量（初始及后續(xù)計量）（三）預計負債的終止確認（預計支出發(fā)生時）

(四)預計負債的賬務處理三、或有事項的信息披露（一）或有事項的含義

或有事項指過去的交易或事項形成的，其結果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項。常見的或有事項有：、未決訴訟及未決仲裁、債務擔保、產(chǎn)品質量保證、虧損合同、重組義務、環(huán)境污染整治、承諾等。一、或有事項的含義及其基本特征（二）或有事項的基本特征

1.或有事項是因過去的交易或者事項形成的

2.或有事項的結果具有不確定性

3.或有事項的結果只能由未來發(fā)生的事項確定

或有負債指過去的交易或事項形成的潛在義務，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實；或過去的交易或事項形成的現(xiàn)時義務，履行該義務不是很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)或該義務的金額不能可靠地計量。二、預計負債的核算

（一）預計負債的確認條件如果與或有事項相關的義務同時符合以下條件，企業(yè)應將其確認為負債：

1、該義務是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務；

2、該義務的履行很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)；

3、該義務的金額能夠可靠地計量。

該義務的履行很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)：

“很可能”：指發(fā)生的可能性為“大于50%但小于或等于

95%”。通過“預計負債”賬戶核算。

——與“很可能”有關的其他概念的含義如下：

“基本確定”：指發(fā)生的可能性為“大于95%但小于100%”。

“可能”：指發(fā)生的可能性為“大于5%但小于或等于50%”。

“極小可能”：指發(fā)生的可能性為“大于0但小于或等于5%”。（二）預計負債的計量

1、計量原則（P309）：或有事項的計量所涉及的問題是，當與或有事項有關的義務符合確認為負債的條件時，應以多少金額確認。

〈1〉按最佳估計數(shù)計量；

〈2〉一般按未來應付金額，不折現(xiàn)，但有例外

〈3〉考慮的因素/不考慮的因素/〈4〉注意點

2、具體計量要求（初始計量）。主要涉及兩個問題：

〈1〉最佳估計數(shù)的確定；

〈2〉預期可獲得的補償?shù)奶幚?/p>

3、預計負債的后續(xù)計量

4、預計負債的終止確認

2〈1〉最佳估計數(shù)的確定（1）如果所需支出存在一個連續(xù)金額區(qū)間，則最佳估計數(shù)應按該區(qū)間的上、下限金額的平均數(shù)確定。（2）如果所需支出不存在一個連續(xù)金額區(qū)間，則最佳估

計數(shù)應分別情況處理:1）或有事項涉及單個項目（即只有兩種結果）時，最

佳估計數(shù)按最可能發(fā)生金額確定。

2）或有事項涉及多個項目（多種結果）時，最佳估

計數(shù)按各種可能發(fā)生額及其發(fā)生概率計算確定。例:2014年11月1日，乙股份有限公司因合同違約而涉及一起訴訟案。在咨詢了公司的法律顧問后，公司認為，最終的法律判決很可能對公司不利。2014年12月31日，乙股份有限公司尚未接到法院的判決，因訴訟須承擔的賠償金額也無法準確地確定。根據(jù)法律顧問的職業(yè)判斷，賠償金額可能是1600000元至2000000元之間的某一金額。此時，乙股份有限公司應在資產(chǎn)負債表中確認一項金額為1800000元［（1600000+2000000）÷2］的負債。例:2014年10月2日，乙股份有限公司涉及一起訴訟案。2014年12月31日，乙股份有限公司尚未接到法院的判決。根據(jù)公司法律顧問的職業(yè)判斷，公司認為，勝訴的可能性為40%，敗訴的可能性為60%。如果敗訴，需要賠償2000000元。此時，乙股份有限公司在資產(chǎn)負債表中確認的負債金額應為最可能發(fā)生的金額，即2000000元。

例:2014年度，甲股份有限公司共銷售某產(chǎn)品600000件，銷售收入為3600000000元。根據(jù)公司的產(chǎn)品質量保證條款，該產(chǎn)品售出后一年內，如發(fā)生正常質量問題，公司將負責免費維修。根據(jù)以前年度的維修記錄，如果發(fā)生較小的質量問題，發(fā)生的維修費用為銷售收入的1%;如果發(fā)生較大的質量問題，發(fā)生的維修費用為銷售收入的2%。根據(jù)公司技術部門的預測，本年度銷售的產(chǎn)品中，80%不會發(fā)生質量問題;15%可能發(fā)生較小質量問題;5%可能發(fā)生較大質量問題。據(jù)此，2014年12月31日，甲股份有限公司應在資產(chǎn)負債表中確認的負債金額為:3600000000×（0×80%+1%×15%+2%×5%）=9000000（元）2〈2〉預期可能獲得補償?shù)奶幚?/p>

如果企業(yè)清償因或有事項而確認的負債所需支出全部或部分預期由第三方或其他方補償，則此補償金額只有在基本確定能收到時，才能作為資產(chǎn)單獨確認，確認的補償金額不能超過所確認負債的賬面價值。預期可能獲得補償?shù)那闆r通常有:發(fā)生交通事故等情況時，企業(yè)通常可從保險公司獲得合理的賠償;在某些索賠訴訟中，企業(yè)可通過反訴的方式對索賠人或第三方另行提出賠償要求;在債務擔保業(yè)務中，企業(yè)在履行擔保義務的同時，通?？上虮粨Ｆ髽I(yè)提出追償要求。例:2014年12月31日，乙股份有限公司因或有事項而確認了一筆金額為1000000元的負債;同時，公司因該或有事項基本確定可從甲股份有限公司獲得400000元的賠償。本例中，乙股份有限公司應分別確認一項金額為1000000元的負債和一項金額為400000元的資產(chǎn)，而不能只確認一項金額為600000元（1000000-400000）的負債。同時，公司所確認的補償金額400000元不能超過所確認的負債的賬面價值1000000元。（二）計量

3、預計負債的后續(xù)計量（P310－3114）

——科目設置：“預計負債”

——不同業(yè)務的賬務處理分錄：借：銷售費用、管理費用、營業(yè)處支出貸：預計負債

1、產(chǎn)品質量保證：例11--52、未決訴訟：例11-63、對外擔保事項：處理要求

4、虧損合同：含義，要求，

5、重組義務：含義、確認條件、處理要求三、或有事項的披露1.預計負債披露要求：2.或有負債披露要求：3.或有資產(chǎn)披露要求：第四節(jié)借款費用

一、借款費用的概念和內容二、確認和計量—資本化原則

—資本化期間

—資本化金額確定三、賬務處理四、信息披露一、概念和內容（一）概念借款費用：從本質上講是企業(yè)為借入資金而付出的代價，在我國，借款費用是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關成本。（二）內容

1、因借款而發(fā)生的利息

2、因借款而發(fā)生的折價或溢價的攤銷

3、因借款而發(fā)生的輔助費用

4、因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額二、借款費用的確認和計量（一）資本化原則（資本化范圍）（二）資本化期間的確定：

1、開始資本化時點的確定

2、暫停資本化

3、停止資本化（三）資本化金額的確定：利息、溢折價、輔助費用、匯兌差額（一）資本化的確認原則1、基本原則：企業(yè)發(fā)生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應當予以資本化，計入相關資產(chǎn)成本；其他借款費用，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。2、理解借款費用資本化原則，應注意以下三點：（1）符合資本化條件的資產(chǎn)：是指需要經(jīng)過相當長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、存貨、投資性房地產(chǎn)等資產(chǎn)。（一）資本化的確認原則（2）資本化的借款費用包括：

——利息

——溢價或折價

——輔助費用

——匯兌損益（3）資本化的期間—是指開始資本化至停止資本化的期間，存在暫停資本化期間的，應當扣除暫停資本化期間。（二）資本化期間的確定資本化期間—是指開始資本化至停止資本化的期間，存在暫停資本化期間的，應當扣除暫停資本化期間。理解資本化期間應掌握以下三個時間概念：

1、開始資本化

2、暫停資本化

3、停止資本化1、開始資本化開始資本化時點的確定（開始資本化的條件）（１）資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生（２）借款費用已經(jīng)發(fā)生（３）為使資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)所必要的購建活動已經(jīng)開始注意：在上述三個條件同時滿足的情況下，因專門借款而發(fā)生的利息、折價或溢價的攤銷或匯兌差額應當開始資本化，只要其中有一個條件沒有滿足，借款費用就不能開始資本化。還應注意的是，因安排專門借款而發(fā)生的一次性支付的輔助費用，一般應在發(fā)生時予以資本化，如發(fā)行債券的手續(xù)費、初始借款手續(xù)費應當在實際支付時予以資本化，一般不考慮開始資本化的三個條件。2、暫停資本化

（1）符合資本化條件的資產(chǎn)在購建或生產(chǎn)過程中由于某些不可預見或管理決策等方面的原因發(fā)生非正常中斷，并且中斷時間連續(xù)超過3個月的，中斷期間的借款費用應暫停資本化，將其計入當期費用，直至購建或生產(chǎn)活動重新開（2）但如果中斷是使符合資本化條件的資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)所必要的程序，則所發(fā)生的借款費用應當繼續(xù)資本化3、停止資本化

停止資本化的一般原則：——

購建或生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)時，應當停止其借款費用的資本化；——以后發(fā)生的借款費用應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。附：實務判斷：1、整體完工

1)

實體建造（包括安裝）或生產(chǎn)工作已經(jīng)全部完成或者實質上已經(jīng)完成；

2)

與設計要求、合同規(guī)定或生產(chǎn)要求相符或基本相符，即使有極個別與設計或生產(chǎn)要求不相符的地方，也不會影響其正常使用或銷售；

3)繼續(xù)發(fā)生的支出金額很少或幾乎不再發(fā)生。符合上述幾個條件之一，即可認為資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)，并停止借款費用的資本化。2、購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)需要試生產(chǎn)或者試運行的，在試生產(chǎn)結果表明資產(chǎn)能夠正常生產(chǎn)出合格產(chǎn)品、或者試運行結果表明資產(chǎn)能夠正常運轉或者營業(yè)時，應當認為該資產(chǎn)已經(jīng)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)。3、在資產(chǎn)分別建造、分別完工情況下的停止資本化對于分別建造、分別完工的資產(chǎn)，企業(yè)應區(qū)別以下不同情況，來界定借款費用停止資本化的時點：1）在資產(chǎn)分別建造、分別完工的情況下，其任何一部分在其他部分建造期間可以獨立使用。對于這種情況，如果已完工部分達到了預定可使用狀態(tài)，其所必需的建造、安裝等活動實質上已經(jīng)完成，則該部分資產(chǎn)的借款費用資本化應當停止。

2）在資產(chǎn)分別建造、分別完工的情況下，其任何一個部分都必須在固定資產(chǎn)總體完成后才能投入使用。對于這種情況，即使資產(chǎn)的各部分分別完工，也應在該資產(chǎn)整體完工時才停止借款費用的資本化。也就是說，已經(jīng)完工部分的借款費用仍繼續(xù)資本化。（三）資本化金額的確定1、應予資本化的借款費用，應當在資本化期間內的每一會計期間，計入相關資產(chǎn)的成本。2、計算每一會計期間應當資本化的金額時：（1）利息、溢折價攤銷、輔助費用應一并計算；（2）匯兌差額應單獨計算。１.利息資本化金額的確定（1）專門借款費用為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的，應當以專門借款當期實際發(fā)生的利息費用減去將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進行暫時性投資取得的投資收益后的金額確定。專門借款，是指為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而專門借入的款項。１.利息資本化金額的確定（2）一般借款費用為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應當根據(jù)累計資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率，計算確定一般借款應予資本化的利息金額。一般借款的資本化率應當根據(jù)一般借款加權平均利率確定。（2）一般借款利息資本化金額的確定每一會計期間一般借款利息的資本化金額＝

至當期末止購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)累計資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權平均數(shù)×一般借款資本化率1）購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)累計資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權平均數(shù)的確定公式：一般借款累計支出加權平均數(shù)=Σ[一般借款每筆資產(chǎn)支出金額×每筆一般借款資產(chǎn)支出實際占用的天數(shù)會計期間涵蓋的天數(shù)］2）一般借款資本化率的確定一般借款資本化率應當分別不同情況，按下列原則確定：①為購建固定資產(chǎn)動用一筆一般借款，資本化率即為該項借款的利率

例:光明公司為建造固定資產(chǎn)只動用一筆100萬元的一般借款，年利率為6%。資本化率即為該借款利率，則各月資本化率為：資本化率=6%/12=0.5%②為購建固定資產(chǎn)動用一筆以上的一般借款，則資本化率應為這些一般借款的加權平均利率。公式：加權平均利率=一般借款當期實際發(fā)生的利息之和

一般借款本金加權平均數(shù)×100%注意：如果借款存在折價或溢價的情況，還應當按實際利率法將每期應攤銷的折價或溢價金額作為利息的調整額，對加權平均利率即資本化率作相應調整一般借款本金加權平均數(shù)=∑[每筆一般借款本金×

每筆一般借款實際占用的天數(shù)會計期間涵蓋的天數(shù)］例11-7例.某企業(yè)從2003年1月1日為建造一項固定資產(chǎn)動用了一般借款100萬元，年利率為6%，3月1日又動用了一般借款50萬元，年利率為8%，沒有其他借款用于該項資產(chǎn)的建造。固定資產(chǎn)的建造工作從1月1日開始。要求計算一季度一般借款資本化率。分析：一季度一般借款本金加權數(shù)為：由于企業(yè)的第一筆一般借款占用了3個月，第二筆一般借款占用了1個月，則第一季度“一般借款本金加權平均數(shù)”為：

100×3/3+50×1/3=116.67（萬元）第一季度一般借款實際發(fā)生的利息之和：

100×6%×3/12+50×8%×1/12=1.83（萬元）資本化率：

1.83/116.67=1.57%

假設改為2003年1月1日借入了專門借款100萬元，年利率為6%；3月1日又借入了專門借款100萬元，年利率為8%，動用了50萬元，符合資本化條件，利息收入0.2萬元，一季度資本化金額應為多少？分析：一季度專門借款資本化金額為

100×6%×3/12+100×8%×1/12-0.2=1.97（萬元）

練習題：甲公司20×7年1月1日發(fā)行面值總額為l0000萬元的債券，取得的款項專門用于建造廠房。該債券系分期付息、到期還本債券，期限為4年，票面年利率為l0％，每年12月31日支付當年利息。該債券年實際利率為8％。債券發(fā)行價格總額為10662．10萬元，款項已存入銀行。廠房于20×7年1月1日開工建造，20×7年度累計發(fā)生建造工程支出4600萬元。經(jīng)批準，當年甲公司將尚未使用的債券資金投資于國債，取得投資收益760萬元。20×7年12月31日工程尚未完工，該在建工程的賬面余額為（）。

A．4692．97萬元B．4906．21萬元

C．5452．97萬元D．5600萬元參考答案：A

答案解析：專門借款的借款費用資本化金額＝10662.10×8％－760

＝92.97（萬元），在建工程的賬面余額＝4600+92.97

＝4692.97（萬元）。2、溢折價資本化金額

借款存在折價或溢價的，應當按照實際利率法確定每一會計期間應攤銷的折價或者溢價金額，調整每期利息金額。

資本化期間，是指從借款費用開始資本化的時點到停止資本化時點的期間，借款費用暫停資本化的期間不包括在內。

在資本化期間，每一會計期間的利息資本化金額，不應當超過當期相關借款實際發(fā)生的利息金額

3．輔助費用的確認

專門借款發(fā)生的輔助費用，在所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)之前發(fā)生的，應當在發(fā)生時根據(jù)發(fā)生金額予以資本化，計入符合資本化條件的資產(chǎn)的成本；在所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)之后發(fā)生的輔助費用，應當于發(fā)生當期確認為費用，計入當期損益。

一般借款發(fā)生的輔助費用，也作為借款費用構成部分處理（按準則講解）。注：2006準則規(guī)定應當于發(fā)生當期確認為費用，計入當期損益。（見準則第十條，與講解不同）；而準則講解則與其他借款費用一并處理4.外幣借款匯兌差額（1）外幣專門借款的匯兌差額：外幣專門借款本金及利息所發(fā)生的匯兌差額，應在資本化期間內的每一會計期間資本化，不與發(fā)生在所購建的符合資本化條件的資產(chǎn)上的支出相掛鉤；資本化期間之外的，計入當期損益（2）除專門借款之外的其他外幣借款，借款本金及利息所發(fā)生的匯兌差額應當計入當期損益。三、借款費用的賬務處理

借：在建工程研發(fā)支出制造費用財務費用貸：長期借款——應計利息應付利息四、借款費用的信息披露企業(yè)應當在附注中披露下列與借款費用有關的信息：1、當期資本化的借款費用2、當期用于計算確定資本化金額的資本化率附：付款費用準則規(guī)范的主要問題（一）借款費用：費用化（二）借款費用：資本化

費用化觀點持費用化觀點者認為，所有的借款費用都屬于理財費用，因此