第十一章債務重組

例1：2011年6月30日，A公司欠B公司300萬貨款到期，由于A公司發(fā)生財務困難，B公司認為該筆款項在短期內無法收回，但無法預測減值金額。因此，當日，A、B公司進行協商，預期進行債務重組。下列方案中，屬于B公司債務重組的有：減免30萬元債務，其余部分立即以現金償還減免20萬元債務，其余部分延期兩年償還以公允價值為300萬元的固定資產償還以現金100萬元和公允價值為200萬元的無形資產償還以270萬元現金償還第11章債務重組債務重組的定義與債務重組方式債務重組的會計處理：以資產清償債務債務轉為資本修改其他債務條件以上三種方式的組合方式本章學習的主要內容：2.1債務重組的性質定義：債務重組，是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協議或者法院的裁定作出讓步的事項。條件：債務人發(fā)生財務困難債權人做出讓步3.債務重組方式：以資產清償債務將債務轉為資本修改其他債務條件以上三種方式的組合4.重組損益的確認、計量和報告我國《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》要求債務人和債權人用轉讓（受讓）非現金資產的公允價值確認重組過程中的利得或損失，要求重組損益包含在當期利潤表中，在利潤表中，分別列示為財產轉讓損益和債務重組損益2.2債務重組的會計處理我國《企業(yè)會計準則第12號—債務重組》規(guī)定，債務方應當確認債務重組收益，并計入當期損益。2.2.1以資產清償債務1、債務人以現金償還債務的會計處理債務人應將重組債務的賬面價值與支付的現金之間的差額，確認為債務重組利得，計入營業(yè)外收入。債權人應將重組債權的賬面余額與收到的現金之間的差額，分別情況進行處理：2.2.1以資產清償債務債權人未對債權計提減值準備的，應直接將該差額確認為債務重組損失，計入營業(yè)外支出。債權人已對債權計提減值準備的，應將該差額先沖減減值準備；減值準備不足以沖減的部分，計入營業(yè)外支出。沖減后減值準備尚有余額的，應予以轉回并抵減當期資產減值損失。例2：A公司欠B公司100萬，A公司發(fā)生財務困難，A、B協商債務重組，A公司償還B公司95萬現金：B公司未計提減值準備；B公司計提減值準備3萬元；B公司計提減值準備10萬元。要求：做出B公司的債務重組會計處理。一、以以資產產清償償債務務（一））以現現金清清償債債務（1）債務人人的會計計處理理以現金金清償償債務務的，，債務務人應應當將將重組組債務務的賬賬面價價值與與實際際支付付現金金之間間的差差額，，計入入當期期損益益。借：應應付賬賬款貸：銀銀行存存款營業(yè)外外收入入——債務重重組利利得2.2債務重重組的的會計計處理理（2）債權人人的會計計處理理以現金金清償償債務務的，，債權權人應應當將將重組組債權權的賬賬面價價值與與收到到的現現金之之間的的差額額，計計入當當期損損益。。借：銀行行存款壞賬準備備營業(yè)外支出——債務重組損失失（借方差額額）貸：應收賬款款資產減值損失失（貸方差額額）2.2債務重組的會會計處理（二）以非現現金資產清償償債務1．債務人的會會計處理：將重組債務賬面價值值與轉讓非現金金資產公允價值值的差差額額計計入入當當期期損損益益。。轉讓讓的的非非現現金金資產產公公允允價價值值與資產產賬賬面面價價值值的差差額額計計入入當當期期損損益益，，應應按按以以下下情情形形進進行行處處理理：：以存存貨貨進進行行債債務務重重組組，，視視同同銷銷售售以固固定定資資產產、、無無形形資資產產債債務務重重組組，，視視同同處處置置以有有價價證證券券進進行行債債務務重重組組，，按按公公允允價價值值和和賬賬面面價價值值的的差差額額，，計計入入投資資收收益益。例3.下列列說說法法正正確確的的是是：：債務務人人以以非非現現金金資資產產清清償償債債務務的的，，債債務務人人應應當當將將重重組組債債務務的的賬賬面面價價值值與與轉轉讓讓的的非非現現金金資資產產公公允允價價值值之之間間的的差差額額，，確確認認為為營營業(yè)業(yè)外外收收入入，，計計入入債債務務重重組組損損益益。。債務務人人轉轉讓讓的的非非現現金金資資產產公公允允價價值值與與其其賬賬面面價價值值之之間間的的差差額額，，計計入入債債務務重重組組損損益益。。債務務人人以以非非現現金金資資產產清清償償債債務務的的，，債債務務人人應應當當將將重重組組債債務務的的賬賬面面價價值值與與轉轉讓讓的的非非現現金金資資產產賬賬面面價價值值之之間間的的差差額額，，確確認認債債務務重重組組損損益益。。例4.甲公公司司從從乙乙公公司司購購入入產產品品，，價價值值40萬，甲公司發(fā)發(fā)生財務困難難可能無法支支付貨款。因因此，甲與乙乙協商：以公公司專利償還還到期債務，，專利賬面價價值39萬，公允價值值26萬，應交營業(yè)業(yè)稅1.3萬，甲公司未未對該專利計計提減值，乙乙公司未對該該貨款計提壞壞賬準備，不不考慮其他稅稅費因素。要求：計算甲甲公司因債務務重組確認的的損益，作出出甲、乙公司司的會計處理理。債務人甲會計計處理：借：應付賬款款40營業(yè)外支出——無形資產處置置損失14.3貸：無形資產產——專利權39應交稅費——營業(yè)稅1.3營業(yè)外收入——債務重組利得得14債權人乙會計計處理：借：無形資產產——專利權26營業(yè)外支出——債務重組損失失14貸：應收賬款款40以債務轉為資資本債務人以債務務轉為資本清清償債務的，，債務人應將將重組債務的的賬面價值與與債權人因放放棄債權而享享有股份的公公允價值總額額之間的差額額，確認為債債務重組損益益；該項股權的公公允價值與股股本（或實收收資本）之間間的差額作為為資本公積處處理。債務人人發(fā)生的稅費費，有的可以以作為抵減資資本公積處理理，如股票發(fā)發(fā)行；有的計計入當期損益益，如印花稅稅。以債務轉為為資本債權人因放放棄債權而而享有的股股權按股權權的公允價價值以及發(fā)發(fā)生的稅費費計入長期期股權投資資；債權人因放放棄債權的的賬面余額額與享有股股權的公允允價值之間間的差額應應確認為債債務重組損損失，計入入營業(yè)外支支出。債權人已對對債權計提提減值準備備的，應當當先將該差差額沖減減減值準備，，減值準備備不足以沖沖減的部分分，確認為為債務重組組損失計入入營業(yè)外支支出；沖減減后，減值值準備尚有有余額的，，應予以轉轉回并抵減減當期資產產減值損失失。二、債務轉轉為資本（一）債務務人的會計計處理借：應付賬賬款貸：股本（（或實收資資本）資本公積——股本溢價（（或資本溢溢價）營業(yè)外收入入——債務重組利利得（二）債權權人的會計計處理借：長期股股權投資（（公允價值值）壞賬準備營業(yè)外支出出（借方差差額）貸：應收賬賬款等資產減值損損失（貸方方差額）例5.20××7年7月1日，甲公司司應收乙公公司賬款的的賬面價值值為6萬元，由于于乙公司發(fā)發(fā)生財務困困難，無法法償付應付付賬款。經經雙方協商商同意，采采取將乙公公司所欠債債務轉為乙乙公司股本本的方式進進行債務重重組，假定定乙公司普普通股的面面值為1元，乙公司司以2萬股抵償該該項債務，，股票每股股市價為2.5元。甲公司司對該項應應收賬款計計提了壞賬賬準備2000元。股票登登記手續(xù)已已辦理完畢畢，甲公司司對其作為為長期股權權投資處理理。要求：作出出債務人、、債權人的的會計處理理乙債務人：：借：應付賬賬款6貸：股本2資本公積——股本溢價3營業(yè)外收入入——債務重組利利得1甲債權人：：借：長期股股權投資5壞賬準備0.2營業(yè)外支出出——債務重組損損失0.8貸：應收賬賬款6以修改其他他債務條件件清償債務務企業(yè)采用修修改其他債債務條件進進行債務重重組的，應應當區(qū)分是是否涉及或或有應付（（或應收））金額進行行會計處理理。1、不涉及或有有應付金額額的債務重組組1)債務人的會會計處理2)債權人的會會計處理三、修改其其他債務條條件（一）債務務人的會計計處理借：應付賬賬款貸：應付賬賬款——債務重組（（公允價值值）營業(yè)外收入入——債務重組利利得（二）債權權人的會計計處理借：應收賬賬款——債務重組（（公允價值值）壞賬準備營業(yè)外支出出（借方差差額）貸：應收賬賬款資產減值損損失（貸方方差額）2、涉及或有應應付金額的債務重組組1)債務人的會會計處理重組時：如果修改后后的債務條條款中涉及及或有應付付金額，且且該或有應應付金額符合預計負負債的確認認條件，債務人應應當將該或或有應付金金額確認為預計計負債，并將重組組債務的賬賬面價值與與重組后債債務的入賬賬價值和預預計負債金金額之和的的差額，確確認為債務務重組利得得，計入營營業(yè)外收入入。到期時：或有應付金金額如未發(fā)發(fā)生，應當當沖銷已確確認的預計計負債，同同時確認營營業(yè)外收入入。2)債權人的會會計處理債權人不應應當確認或或有應收金金額；或有有應收金額額實際發(fā)生生時，計入入當期損益益。②涉及或有有應付金額額的債務重重組（一）債務務人的會計計處理借：應付賬賬款等貸：應付賬賬款——債務重組（（公允價值值）預計負債營業(yè)外收入入——債務重組利利得或有應付金金額未來沒沒有發(fā)生，，應當沖銷銷預計負債債，并確認認營業(yè)外收收入。（二）債權權人的會計計處理借：應收賬賬款-——---債務重組（（公允價值值）壞賬準備營業(yè)外支出出（借方差差額）貸：應收賬賬款資產減值損損失（貸方方差額）涉及或有應收金金額，債權人不不應當確認認或有應收收金額，不不得將其計計入重組后后債權的賬賬面價值。。例6.甲公司2011年1月1日應收乙公公司貨款為為50萬元，由于于乙公司連連年虧損，，資金周轉轉困難，不不能到期償償付該貨款款。雙方協協商，于3月1日進行債務務重組。甲公司同意意將貨款減減少到40萬元；延期期到2011年12月31日償還。協協議還規(guī)定定，如果乙乙公司在本本年銷售實實現500萬，那么乙乙公司應根根據重組債債務后賬面面價值按6%年利率支付付從重組日日起至到期期日期間利利息給甲公公司。甲公公司已為該該項應收款款項計提了了5000元壞賬準備備。乙公司司預期今年年收入將實實現600萬銷售。要求：甲乙乙雙方在2011年3月1日的會計處處理乙債務人：：借：應付賬賬款50貸：應付賬賬款——債務重組40預計負債2營業(yè)外收入入——債務重組利利得8甲債權人：：借：應收賬賬款——債務重組40壞賬準備0.5營業(yè)外支出出——債務重組損損失9.5貸：應收賬賬款50例6—續(xù)：2011年12月31日，重組組債務到到期。（1）乙公司司2011年全年年年實現銷銷售收入入700萬。（2）由于市市場環(huán)境境急劇變變化，乙乙公司2011實現銷售售收入200萬。要求：：甲乙乙雙方方在2011年12月31日的會會計處處理（1）乙公公司2011年全年年年實實現銷銷售收收入700萬。乙債務務人：：借：應應付賬賬款——債務重重組40預計負負債2貸：銀銀行存存款42甲債權權人：：借：銀銀行存存款42貸：應應收賬賬款——債務重重組40財務費費用——利息收收入2（2）由于于市場場環(huán)境境急劇劇變化化，乙乙公司司2011實現銷銷售收收入200萬。乙債務務人：：借：應應付賬賬款——債務重重組40預計負負債2貸：銀銀行存存款40營業(yè)外外收入入——債務重重組利利得2甲債權權人：：借：銀銀行存存款40貸：應應收賬賬款——債務重重組40四、、以以上上三三種種方方式式的的組組合合方方式式（一一））債債務務人人的的會會計計處處理理債務務重重組組組組合合方方式式進進行行的的，，債債務務人人應應當當以以支支付付的的現現金金、、轉轉讓讓的的非非現現金金資資產產公公允允價價值值、、債債權權人人享享有有股股份份的的公公允允價價值值沖沖減減重重組組債債務務的的賬賬面面價價值值，，再再按按照照債債務務人人修修改改其其他他債債務務條條件件，，同同時時確確認認債債務務重重組組利利得得與與資資產產轉轉讓讓損損益益。。四、以上上三種方方式的組組合方式式（二）債債權人的的會計處處理債務重組組采用組組合方式式進行的的，債權權人應當當將收到到的現金金、接受受的非現現金資產產公允價價值、債債權人享享有股份份的公允允價值沖沖減重組組債權的的賬面余余額，再再按債權權人修改改其他債債務條件件的規(guī)定定進行會會計處理理。例7.2010年6月31日甲欠乙乙351萬貨款（（含稅）），甲出出具承兌兌匯票351萬，期限限6個月，年年利率4%。2010年12月31日，甲公公司因財財務困難難無法按按期兌換換，經協協商，進進行債務務重組：：甲支付現現金15萬，用部部分存貨貨抵償債債務，該該存貨公公允價值值30萬，成本本29萬已計提提減值1萬，甲公公司為一一般納稅稅人，商商品已運運到了乙乙公司。。除此之之外，雙雙方協商商，免除除甲公司司已積欠欠的利息息，另外外將本金金減至280萬。償償還期期限為為2011年12月31日，票票面利利息調調整為為2%。另外外，根根據甲甲公司司的2011年銷售售狀況況，如如果銷銷售額額超過過800萬，則則將利利率調調整為為3%。甲公公司每每年年年末支支付利利息，，而乙乙公司司針對對這項項貨款款，已已計提提了10萬元的的壞賬賬準備備。預預期銷銷售額額900萬。要求：：分別別作出出債權權人與與債務務人的的會計計處理理。甲債債債務人人1/2:借：應應付賬賬款358.02貸：銀銀行存存款15主營業(yè)業(yè)務收收入30應交稅稅費——增值稅稅（銷銷項））5.1應付票票據——債務重重組280預計負負債2.8營業(yè)外外收入入——債務重重組利利得25.122/2:借：主主營業(yè)業(yè)務成成本28存貨跌跌價準準備1貸：庫庫存商商品29乙債權權人：：借：銀銀行存存款15庫存商商品——甲商品品30應交稅稅費——應交增增值稅稅（進進）5.1應收票票據——債務重重組280壞賬準準備10營業(yè)外外支出出——債務重重組損損失17.92貸：應應收賬賬款358.02例7-續(xù)：2011年12月31日，甲甲公司司銷售售額如如下：：（1）銷售售額1000萬。（2）銷售售額500萬。要求：：分別別作出出債權權人與與債務務人的的會計計處理理。（1）銷售售額1000萬。甲債務務人：：借：應應付賬賬款——債務重重組280預計負負債2.8財務費費用5.6貸：銀銀行存存款288.4乙債權權人：：借：銀銀行存存款288.4貸：應應收賬賬款——債務重重組280財務費費用——利息收收入8.4（2）銷售售額500萬。甲債務務人：：借：應應付