消費(fèi)稅的核算

第四章消費(fèi)稅的核算新世紀(jì)財經(jīng)系列教科書本章概述1234第一節(jié)消費(fèi)稅制度的基本內(nèi)容第二節(jié)消費(fèi)稅應(yīng)納稅額的計算第三節(jié)消費(fèi)稅的會計核算第一節(jié)消費(fèi)稅制度的基本內(nèi)容一、消費(fèi)稅的概念及特點(一)消費(fèi)稅的概念消費(fèi)稅是對在我國境內(nèi)從事生產(chǎn)、委托加工及進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的單位和個人，就其銷售額或銷售數(shù)量而征收的一種稅。我國開征消費(fèi)稅的目的是為了加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控，體現(xiàn)國家一定的產(chǎn)業(yè)政策和消費(fèi)政策，即1.為了調(diào)節(jié)消費(fèi)結(jié)構(gòu)，正確引導(dǎo)消費(fèi)方向；2.限制消費(fèi)規(guī)模，抑制超前消費(fèi)需求；3.增加財政收入，保證財政收入的及時與穩(wěn)定。(二)消費(fèi)稅的特點消費(fèi)稅是以應(yīng)稅消費(fèi)品為課稅對象的一種稅，在應(yīng)稅產(chǎn)品的選擇、稅率的設(shè)計等方面，與其他流轉(zhuǎn)稅相比具有以下特點：1.消費(fèi)稅的課稅對象具有一定的選擇性2.消費(fèi)稅在生產(chǎn)環(huán)節(jié)實行單環(huán)節(jié)征收3.消費(fèi)稅采用產(chǎn)品差別稅率，實行價內(nèi)征收4.消費(fèi)稅沒有減免稅二、納稅人消費(fèi)稅的納稅人是指在我國境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工、進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的單位和個人。在我國境內(nèi)從事生產(chǎn)、委托加工或進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的單位是指國有企業(yè)、集體企業(yè)、私有企業(yè)、股份制企業(yè)、其他企業(yè)和行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會團(tuán)體、其他單位，包括外商投資企業(yè)和外國企業(yè)；個人是指個體經(jīng)營者和其他個人。委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，由受托方向委托方交貨時代收代繳稅款，受托方為消費(fèi)稅的扣繳義務(wù)人，但受托方為個體經(jīng)營者的除外。三、征稅范圍消費(fèi)稅的征稅范圍是指在我國境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工以及進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品。具體包括：(一)在我國境內(nèi)生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)稅消費(fèi)品的范圍包括五大類、十一種產(chǎn)品：第一類：特殊消費(fèi)品。這些消費(fèi)品若過度消費(fèi)會對人類健康、社會秩序、生態(tài)環(huán)境等方面造成危害，如煙、酒、鞭炮、焰火等第二類：奢侈品、非生活必需品。如貴重首飾及珠寶玉石、化妝品等。第三類：高能耗及高檔消費(fèi)品。如小汽車、摩托車等。第四類：不可再生和替代的石油類消費(fèi)品。如汽油、柴油等。第五類：具有一定財政意義的產(chǎn)品。如汽車輪胎、護(hù)膚護(hù)發(fā)品等。(二)從國外進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品從國外進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品經(jīng)營進(jìn)口上述應(yīng)稅消費(fèi)品的，均屬于消費(fèi)稅的課稅范圍。(三)自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，不納消費(fèi)稅；但用于其他方面的，應(yīng)于移送使用時納稅。(四)委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，是指由委托方提供原材料和主要材料，受托方只收取加工費(fèi)和代墊部分輔助材料加工的應(yīng)稅消費(fèi)品。四、稅目、稅率列入征收消費(fèi)稅范圍的稅目有煙，酒及酒精，鞭炮和焰火，化妝品等14種。消費(fèi)稅稅目，稅率表詳見P111表4-1五、納稅環(huán)節(jié)及納稅期限(一)納稅環(huán)節(jié)消費(fèi)稅的納稅環(huán)節(jié)，是應(yīng)稅消費(fèi)品在流轉(zhuǎn)過程中應(yīng)當(dāng)繳納稅款的環(huán)節(jié)。但是為了加強(qiáng)稅源控制，減少納稅人的數(shù)量，降低征收費(fèi)用，消費(fèi)稅的納稅環(huán)節(jié)確定在生產(chǎn)環(huán)節(jié)(金銀首飾除外)。具體規(guī)定為：(1)納稅人生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品用于銷售的，應(yīng)于銷售環(huán)節(jié)納稅。(2)納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，用于其他方面的，于移送使用環(huán)節(jié)納稅。(3)委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品于納稅人(委托方)提貨環(huán)節(jié)，由受托方代收代繳稅款。(4)納稅人進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品，于報關(guān)進(jìn)口環(huán)節(jié)由海關(guān)代征。(二)納稅義務(wù)發(fā)生時間納稅人生產(chǎn)銷售的應(yīng)稅消費(fèi)品，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為：①納稅人采取賒銷和分期收款結(jié)算方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為合同規(guī)定收款日期的當(dāng)天。②納稅人采用預(yù)收貨款結(jié)算方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為發(fā)出應(yīng)稅消費(fèi)品的當(dāng)天③納稅人采取托收承付和委托銀行收款方式銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為發(fā)出應(yīng)稅消費(fèi)品并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天④納稅人采取其他結(jié)算方式的，其納稅義務(wù)的發(fā)生時間為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天。(2)納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為移送使用的當(dāng)天。(3)納稅人委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為納稅人提貨的當(dāng)天。(4)納稅人進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品，其納稅義務(wù)的發(fā)生時間為報關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天。(三)納稅期限境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的納稅人，消費(fèi)稅的納稅期限分別為1日、3日、5日、10日、15日或者1個月。納稅人具體的納稅期限，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)納稅人應(yīng)納稅額的大小分別核定；不能按期納稅的，可以按次納稅。六、納稅地點納稅人銷售的應(yīng)稅消費(fèi)品，以及自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，除國家另有規(guī)定的外，應(yīng)當(dāng)向納稅人核算地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅納稅人到外縣(市)銷售應(yīng)稅消費(fèi)品或者委托外縣(市)代銷自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，應(yīng)于應(yīng)稅消費(fèi)品銷售后，回納稅人核算地或所在地繳納消費(fèi)稅。七、報繳稅款的辦法納稅人報繳稅款的辦法，由所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)視不同情況，于下列辦法中核定一種：(1)納稅人按期向稅務(wù)機(jī)關(guān)填報納稅申報表，并填開納稅繳款書，向所在地代理金庫的銀行繳納稅款。(2)納稅人按期向稅務(wù)機(jī)關(guān)填報納稅申報表，由稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后填發(fā)繳款書，按期繳納。(3)對會計核算不健全的小型業(yè)戶，稅務(wù)機(jī)關(guān)可根據(jù)其產(chǎn)銷情況，按季或按年核定其應(yīng)納稅額，分月繳納。第二節(jié)消費(fèi)稅應(yīng)納稅額的計算一、計稅依據(jù)消費(fèi)稅實行從價定率和從量定額兩種辦法計算應(yīng)納稅額。從價定率征收的消費(fèi)稅，計稅依據(jù)為應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額；從量定額征收的消費(fèi)稅，計稅依據(jù)為應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售數(shù)量。(一)銷售額的確定銷售額是指納稅人銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的全部價款和價外費(fèi)用。所謂價外費(fèi)用是指在價格以外向購買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤、獎勵費(fèi)、違約金(延期付款利息)、包裝費(fèi)、包裝租金、儲備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)、代收款項、代墊款項及其他各種性質(zhì)的價外收費(fèi)。但不包括下列款項：一是承運(yùn)部門的運(yùn)費(fèi)發(fā)票開具給購貨方的；二是納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方的。其他價外費(fèi)用，無論是否屬于納稅人的收入，均應(yīng)并入銷售額計算征稅。銷售額的確定應(yīng)注意以下問題：銷售額不包括向購買方收取的增值稅款。如果納稅人應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額中未扣除增值稅款或者因不得開具增值稅專用發(fā)票而發(fā)生價款和增值稅稅款合并收取的，在計算消費(fèi)稅時，應(yīng)當(dāng)換算為不含增值稅稅款的銷售額，其換算公式為：應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額＝含增值稅的銷售額1+增值稅稅率或征收率(2)應(yīng)稅消費(fèi)品連同包裝物銷售的，無論包裝物是否單獨(dú)計價，也不論在會計上如何核算，均應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額中征收消費(fèi)稅。如果包裝物不隨同產(chǎn)品銷售，而是收取押金，此項押金則不應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額中征稅。但對因逾期而未收回的包裝物不再退還的和已收取1年以上的押金，應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額，按照應(yīng)稅消費(fèi)品適用的稅率征收消費(fèi)稅。(3)納稅人銷售的應(yīng)稅消費(fèi)品，以外匯結(jié)算銷售額的，應(yīng)當(dāng)按外匯市場價格折合成人民幣計算應(yīng)納稅額。其銷售額的人民幣折合率可以選擇結(jié)算的當(dāng)天或者當(dāng)月1日的國家外匯牌價(原則上為中間價)。納稅人應(yīng)在事先確定采取何種折合率，確定后1年內(nèi)不得變更。(4)納稅人通過自設(shè)非獨(dú)立核算門市部銷售的自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)當(dāng)按門市部對外銷售額或銷售數(shù)量征收消費(fèi)稅。(5)納稅人用于換取生產(chǎn)資料和消費(fèi)資料、投資入股和抵償債務(wù)等方面的應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)當(dāng)以納稅人同類應(yīng)稅消費(fèi)品的最高銷售價格作為計稅依據(jù)計算消費(fèi)稅。(二)銷售數(shù)量的確定銷售數(shù)量是指應(yīng)稅消費(fèi)品的數(shù)量，具體為：銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的，為應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售數(shù)量。(2)自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品的，為應(yīng)稅消費(fèi)品的移送使用數(shù)量。(3)委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的，為委托方收回的應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量。(4)進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的，為海關(guān)核定的進(jìn)口數(shù)量。實行從量定額辦法計算應(yīng)納稅額的應(yīng)稅消費(fèi)品，計算單位的換算標(biāo)準(zhǔn)為：啤酒：1噸＝988升黃酒：1噸＝962升汽油：1噸＝1388升柴油：1噸＝1176升二、應(yīng)納稅額的計算消費(fèi)稅實行從價定率和從量定額的辦法計算應(yīng)納稅額。計算公式為：實行從價定率辦法計算的應(yīng)納稅額＝銷售額×適用稅率實行從量定額辦法計算的應(yīng)納稅額＝銷售數(shù)量×單位稅額P119【例1】P120【例2】三、應(yīng)稅消費(fèi)品已納稅額的扣除為了避免重復(fù)課稅和平衡全能企業(yè)與非全能企業(yè)之間的稅收負(fù)擔(dān)，以外購的已稅消費(fèi)品或委托加工收回的已稅消費(fèi)品為原料連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，在計算納稅時，準(zhǔn)予按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量扣除外購應(yīng)稅消費(fèi)品或委托加工收回應(yīng)稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅款。(一)以外購已稅消費(fèi)品生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品以外購已稅消費(fèi)品生產(chǎn)下列應(yīng)稅消費(fèi)品，在計稅時按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量計算準(zhǔn)予扣除的外購應(yīng)稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅款：(1)外購已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙。(2)外購已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒(包括以外購已稅白酒加漿降度，用外購已稅的不同品種的白酒勾兌的白酒，用曲香、香精對外購已稅白酒進(jìn)行調(diào)香、調(diào)味以及外購散裝白酒裝瓶出售等等)。(3)外購已稅化妝品生產(chǎn)的化妝品。(4)外購已稅珠寶玉石生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石。(5)外購已稅鞭炮焰火生產(chǎn)的鞭炮焰火。(6)外購已稅汽車輪胎(內(nèi)胎和外胎)生產(chǎn)的汽車輪胎。(7)外購已稅摩托車生產(chǎn)的摩托車(如用外購兩輪摩托車改裝三輪摩托車)。上述當(dāng)期準(zhǔn)予扣除外購應(yīng)稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅款的計算公式為：當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購應(yīng)稅消費(fèi)品已納稅款＝當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購應(yīng)稅消費(fèi)品買價×外購應(yīng)稅消費(fèi)品的適用稅率當(dāng)期準(zhǔn)予扣除外購應(yīng)稅消費(fèi)品買價＝期初庫存的外購應(yīng)稅消費(fèi)品買價+當(dāng)期購進(jìn)應(yīng)稅消費(fèi)品的買價-期末庫存應(yīng)稅消費(fèi)品的買價外購已稅消費(fèi)品的買價是指購貨發(fā)票上注明的銷售額(不包括增值稅稅款)。納稅人用外購的已稅珠寶玉石生產(chǎn)的改在零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅的金銀首飾，在計稅時一律不得扣除外購珠寶玉石的已納消費(fèi)稅稅款。(二)以委托加工收回的已稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品以委托加工收回的已稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，在計稅時準(zhǔn)予從應(yīng)納消費(fèi)稅額中扣除原材料已納的消費(fèi)稅款：以委托加工收回的已稅煙絲為原料生產(chǎn)的卷煙。(2)以委托加工收回的已稅酒和酒精為原料生產(chǎn)的酒。(3)以委托加工收回的已稅化妝品為原料生產(chǎn)的化妝品。(4)以委托加工收回的已稅珠寶玉石為原料生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石。(5)以委托加工收回的已稅鞭炮、焰火為原料生產(chǎn)的鞭炮、焰火。(6)以委托加工收回的已稅汽車輪胎生產(chǎn)的汽車輪胎。(7)以委托加工收回的已稅摩托車生產(chǎn)的摩托車。上述當(dāng)期準(zhǔn)予扣除委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品已納消費(fèi)稅稅款的計算公式為：當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品已納稅款＝期初庫存的委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款+當(dāng)期收回的委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款-期末庫存的委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款四、自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納稅額的計算納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，用于其他方面應(yīng)納消費(fèi)稅的，應(yīng)以納稅人生產(chǎn)的同類消費(fèi)品的銷售價格為計稅依據(jù)，沒有同類消費(fèi)品銷售價格的，按組成計稅價格計稅，其組成計稅價格的公式為：組成計稅價格＝成本×(1+成本利潤率)/（1-消費(fèi)稅稅率）五、委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納稅額的計算委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，按照受托方的同類消費(fèi)品的銷售價格計算納稅；沒有同類消費(fèi)品銷售價格的，按組成計稅價格計算納稅，其公式為：組成計稅價格＝（材料成本+加工費(fèi)）/（1-消費(fèi)稅稅率）六、進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納稅額的計算進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品，實行從價定率辦法計算應(yīng)納稅額的，按組成計稅價格計算納稅，計算公式為：應(yīng)納稅額＝組成計稅價格×適用稅率組成計稅價格＝（關(guān)稅完稅價格+關(guān)稅）/（1-消費(fèi)稅稅率）關(guān)稅完稅價格是指海關(guān)核定的關(guān)稅計稅價格。實行從量定額辦法計算應(yīng)納稅額的，按海關(guān)核定的應(yīng)稅消費(fèi)品進(jìn)口征稅數(shù)量和規(guī)定的單位稅額計算應(yīng)納稅額。計算公式為：應(yīng)納稅額＝應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量×單位稅額第三節(jié)消費(fèi)稅的會計核算一、消費(fèi)稅核算的賬戶設(shè)置為了準(zhǔn)確地反映企業(yè)消費(fèi)稅的應(yīng)交、已交、欠交等情況，需要繳納消費(fèi)稅的企業(yè)，應(yīng)在“應(yīng)交稅金”科目下增設(shè)“應(yīng)交消費(fèi)稅”明細(xì)科目進(jìn)行會計核算?！皯?yīng)交消費(fèi)稅”明細(xì)科目采用三欄式賬戶記賬，借方核算實際繳納的消費(fèi)稅或待扣的消費(fèi)稅；貸方核算按規(guī)定應(yīng)繳納的消費(fèi)稅；期末貸方余額表示尚未繳納的消費(fèi)稅，借方余額表示多繳納的消費(fèi)稅。繳納消費(fèi)稅的企業(yè)，除要設(shè)置“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅”明細(xì)賬戶外，還要設(shè)置“產(chǎn)品銷售稅金及附加”(或“商品銷售稅金及附加”、“營業(yè)稅金及附加”、“營業(yè)稅金”等)賬戶?！爱a(chǎn)品銷售稅金及附加”賬戶核算應(yīng)由銷售產(chǎn)品、提供勞務(wù)等負(fù)擔(dān)的銷售稅金及附加，包括消費(fèi)稅、營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅、土地增值稅和教育費(fèi)附加?！爱a(chǎn)品銷售稅金及附加”賬戶應(yīng)按產(chǎn)品(或勞務(wù))類別設(shè)置明細(xì)賬。期末，應(yīng)將“產(chǎn)品銷售稅金及附加”賬戶余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶，結(jié)轉(zhuǎn)后“產(chǎn)品銷售稅金及附加”賬戶應(yīng)無余額。二、生產(chǎn)銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的會計核算納稅人生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品用于銷售的，應(yīng)于銷售環(huán)節(jié)納稅。但在不同的結(jié)算方式下，其會計處理略有差別。(一)一般銷售業(yè)務(wù)的會計處理(二)納稅人采取賒銷和分期收款結(jié)算方式銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的會計處理(三)納稅人采取預(yù)收賬款結(jié)算方式銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的會計處理三、自產(chǎn)自用消費(fèi)品的會計處理(一)自產(chǎn)自用用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的會計處理(二)自產(chǎn)自用用于連續(xù)生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品的會計處理(三)自產(chǎn)自用用于其他方面的會計處理四、包裝物繳納消費(fèi)稅的會計處理(一)隨同產(chǎn)品銷售且不單獨(dú)計價的包裝物(二)隨同產(chǎn)品銷售但單獨(dú)計價的包裝物(三)出租、出借的包裝物(