【論文文獻】論幾種流轉(zhuǎn)稅的稅務會計調(diào)整核算

1、論文范文題目：論幾種流轉(zhuǎn)稅的稅務會計調(diào)整核算編輯：司馬小【摘要】 稅務籌劃在稅務會計中相當于對內(nèi)報告會計,而稅務會計調(diào)整核算則相當于對外報告會計,稅務會計調(diào)整核算在稅務會計中居于基礎地位。在稅務會計與財務會計分離后,稅務會計的調(diào)整核算很有必要,對稅務會計調(diào)整核算的研究也十分必要。本文針對營業(yè)稅、資源稅、城市維護建設稅等幾種流轉(zhuǎn)稅在會計標準與稅法中的差異,主要研究在稅務會計獨立的前提下的營業(yè)稅等流轉(zhuǎn)稅的稅務會計調(diào)整核算方法。 【關鍵詞】 營業(yè)稅;資源稅;城市維護建設稅;稅務會計;調(diào)整核算 稅務會計是在財務會計提供的信息基礎上,按稅法的規(guī)定進行調(diào)整,計算出各稅種的計稅依據(jù)(主要是應稅收入和應稅所得

2、)和應納稅額,并進行納稅申報和稅務籌劃。稅務會計的調(diào)整核算是指稅務會計將按會計標準(包括會計準則和會計制度)核算得出的財務會計中的利潤總額、會計收入、應交稅費調(diào)整為按稅法的規(guī)定核算的稅務會計中的應納稅所得額、應稅收入和應納稅額的過程。 稅務會計調(diào)整核算在稅務會計中居于基礎地位。在稅務會計與財務會計分離的情況下,稅務會計調(diào)整核算將變得較復雜。稅務會計調(diào)整核算的具體方法包括調(diào)整分錄、直接調(diào)整核算和間接調(diào)整核算、調(diào)整計算方法、調(diào)整會計資料等。稅務會計調(diào)整核算的調(diào)整分錄和計算與財務會計核算也不同。流轉(zhuǎn)稅在財務會計與稅務會計的差異中既有永久性差異又有時間性差異,稅務會計調(diào)整核算既有直接調(diào)整核算又有間接調(diào)

3、整核算。相對于所得稅的稅務會計調(diào)整核算,流轉(zhuǎn)稅的稅務會計調(diào)整核算要簡單一些,重要性要差一些,但流轉(zhuǎn)稅稅務會計調(diào)整核算的復雜之處在于消費稅、營業(yè)稅、資源稅、城市維護建設稅和教育費附加的調(diào)整核算將影響到所得稅的調(diào)整核算,同時消費稅、營業(yè)稅、資源稅的調(diào)整核算也將影響到城市維護建設稅和教育費附加的調(diào)整核算。 流轉(zhuǎn)稅在現(xiàn)時的財務會計處理中都是財務會計與稅務會計合一的做法,體現(xiàn)了稅法的要求,但許多處理違背了可比性原則、實際成本原則等財務會計核算的一般原則,在財務會計與稅務會計分離的情況下,對財務會計中這些流轉(zhuǎn)稅的處理方法須進行改進,本文所述的稅務會計調(diào)整核算實務即是在此基礎上進行的。 本文主要研究營業(yè)稅、

4、資源稅、城市維護建設稅和教育費附加的稅務會計調(diào)整核算的調(diào)整分錄,因為在稅務會計調(diào)整核算中,調(diào)整分錄的編制是最重要的,編制調(diào)整分錄后,稅務會計核算資料均可進行登記,稅務會計會計調(diào)整結(jié)果即可得到。 一、營業(yè)稅的稅務會計調(diào)整核算 會計標準(包括會計準則和會計制度)對主營業(yè)務收入的確認采用權責發(fā)生制,而營業(yè)稅條例中對主營業(yè)務收入的確認采用了收付實現(xiàn)制。營業(yè)稅條例規(guī)定,營業(yè)稅的納稅業(yè)務發(fā)生時間為納稅人收訖主營業(yè)務收入款項或取得索取主營業(yè)務收入款項憑據(jù)的當天,當納稅人以預收款形式提供應稅勞務、轉(zhuǎn)讓土地使用權等無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)時,按稅法規(guī)定應計繳營業(yè)稅,而財務會計則只以“預收賬款(或應收賬款)”計入負債

5、,只有當提供勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)符合會計標準規(guī)定的收入確認條件時才確認為主營業(yè)務收入。因此,稅務會計對營業(yè)稅的調(diào)整核算除上述會計標準與稅法對有關收入和關聯(lián)企業(yè)之間收入的調(diào)整核算外,主要是對主營業(yè)務收入的調(diào)整(這種差異屬于時間性差異)。 預收款時,財務會計的會計處理為借記“銀行存款”、貸記“預收賬款(或應收賬款)”賬戶;當確認收入時,借記“銀行存款”、“預收賬款”等賬戶,貸記“主營業(yè)務收入”。 預收款時,稅務會計的調(diào)整分錄為借記“預收賬款(或應收賬款)調(diào)整”賬戶,貸記“主營業(yè)務收入調(diào)整”賬戶;當提供勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)按會計準則的規(guī)定確認主營業(yè)務收入時,調(diào)整分錄為借記“主營業(yè)

6、務收入調(diào)整”賬戶,貸記“預收賬款(或應收賬款)調(diào)整”賬戶。 按現(xiàn)行企業(yè)所得稅法規(guī)定,應納稅所得額計算中的收入和費用據(jù)權責發(fā)生制確認,因此 ,營業(yè)稅主營業(yè)務收入的調(diào)整不影響所得稅的調(diào)整。因此,上述調(diào)整分錄中的“主營業(yè)務收入調(diào)整”不需結(jié)轉(zhuǎn)“本年利潤調(diào)整”。 應納營業(yè)稅額據(jù)財務會計中“主營業(yè)務收入”的貸方余額加稅務會計中“主營業(yè)務收入調(diào)整”賬戶的貸方發(fā)生額減“主營業(yè)務收入調(diào)整”賬戶的借方發(fā)生額確定應稅收入。 應稅收入=財務會計中“主營業(yè)務收入”的貸方余額+稅務會計中“主營業(yè)務收入調(diào)整”賬戶的貸方發(fā)生額-稅務會計“主營業(yè)務收入調(diào)整”賬戶的借方發(fā)生額 調(diào)整金額=應稅收入適用稅率-財務會計中“應交稅費-應

7、交營業(yè)稅”賬戶的貸方余額 如果以上調(diào)整金額大于零,則為調(diào)增;如果以上調(diào)整金額小于零,則為調(diào)減。 營業(yè)稅調(diào)增時的調(diào)整分錄為:借記“營業(yè)稅金及附加調(diào)整營業(yè)稅調(diào)整”賬戶,貸記“應交稅費調(diào)整應交營業(yè)稅調(diào)整”賬戶;營業(yè)稅調(diào)減時的調(diào)整分錄為:借記“應交稅費調(diào)整應交營業(yè)稅調(diào)整”賬戶,貸記“營業(yè)稅金及附加調(diào)整營業(yè)稅調(diào)整”賬戶。 營業(yè)稅的稅務會計調(diào)整還影響到城市維護建設稅、教育費附加和所得稅的調(diào)整。因城市維護建設稅、教育費附加的計稅依據(jù)是增值稅、營業(yè)稅、消費稅三種流轉(zhuǎn)稅的稅額,是以稅計稅,所以營業(yè)稅稅額調(diào)整時,城市維護建設稅、教育費附加也應相應調(diào)整。 因營業(yè)稅在計算企業(yè)所得稅時計入應納稅所得額的可扣除項目,當應

8、納營業(yè)稅額調(diào)增時(“營業(yè)稅金及附加調(diào)整營業(yè)稅調(diào)整”賬戶為借方余額),將減少應納稅所得額,調(diào)整分錄為借記“本年利潤調(diào)整”賬戶,貸記“營業(yè)稅金及附加調(diào)整營業(yè)稅調(diào)整”賬戶。應納營業(yè)稅額調(diào)減時(“營業(yè)稅金及附加調(diào)整營業(yè)稅調(diào)整”賬戶為貸方余額),將增加應納稅所得額,調(diào)整分錄與上相反,即借記“營業(yè)稅金及附加調(diào)整”賬戶,貸記“本年利潤調(diào)整”賬戶。 為計算企業(yè)應納營業(yè)稅金額,企業(yè)在月末應作結(jié)轉(zhuǎn)調(diào)整分錄:當“應交稅費調(diào)整應交營業(yè)稅調(diào)整”賬戶為借方余額時(當月營業(yè)稅調(diào)整減少),借記“應交稅費應交營業(yè)稅”賬戶,貸記“應交稅費調(diào)整應交營業(yè)稅調(diào)整”賬戶;當“應交稅費調(diào)整應交營業(yè)稅調(diào)整”賬戶為貸方余額時(當月營業(yè)稅調(diào)整增

9、加),借記“應交稅費調(diào)整應交營業(yè)稅調(diào)整”賬戶,貸記“應交稅費應交營業(yè)稅”賬戶。 企業(yè)應交營業(yè)稅金額為財務會計中結(jié)轉(zhuǎn)調(diào)整分錄后的“應交稅費應交營業(yè)稅”賬戶的貸方余額。 營業(yè)稅的稅務會計調(diào)整既采用間接調(diào)整核算,又要采用直接調(diào)整核算,會計標準與稅法對有關收入和關聯(lián)企業(yè)之間收入的調(diào)整核算采用直接調(diào)整核算,由于會計與稅法對收入確認的原則不同而形成的主營業(yè)務收入差異調(diào)整核算采用間接調(diào)整核算,即先調(diào)整確定應稅收入,再確定應納稅額。 二、資源稅的稅務會計調(diào)整核算 稅務會計和財務會計對資源稅的會計核算差異只存在于對企業(yè)外購液體鹽加工成固體鹽時的處理(此差異為永久性差異),企業(yè)對銷售礦產(chǎn)品、自產(chǎn)自用礦產(chǎn)品、收購未

10、稅礦產(chǎn)品的會計處理,在財務會計和稅務會計中基本相同,不存在差異,因此不需調(diào)整。 現(xiàn)行財務會計處理方法規(guī)定,企業(yè)收購未稅礦產(chǎn)品時,將代扣代繳的資源稅稅款計入礦產(chǎn)品的實際成本,而企業(yè)外購液體鹽加工成固體鹽支付的資源稅稅款因稅法規(guī)定可以抵扣,不計入液體鹽的實際成本,這明顯與會計核算的實際成本原則、可比性原則不符。 企業(yè)外購液體鹽加工成固體鹽時,現(xiàn)行財務會計處理方法為:按允許抵扣的資源稅額,借記“應交稅費應交資源稅”賬戶,按外購價款扣除允許抵扣資源稅后的差額,借記“物資采購”等賬戶,按應支付的全部價款,貸記“銀行存款”、“應付賬款”等賬戶。這種規(guī)定實質(zhì)上是財務會計與稅務會計合一的情況下,會計準則為遷就

11、稅法而采取的做法。因此,在現(xiàn)行財務會計與稅務會計合一的情況下,稅務會計不需進行調(diào)整核算,這也是有的人認為稅務會計不需分離的原因之所在。 在稅務會計與財務會計分離的情況下,收購未稅礦產(chǎn)品和為加工固體鹽而外購液體鹽支付的資源稅稅款,在財務會計中應全部計入有關資產(chǎn)的實際成本中,按外購價款(包括允許抵扣的資源稅額)借記“物資采購” 等賬戶,貸記“銀行存款”、“應付賬款”等賬戶。 資源稅的稅務會計調(diào)整核算應采用直接調(diào)整核算。 在稅務會計與財務會計分離的情況下,在稅務會計中,應將為加工固體鹽而外購液體鹽支付的資源稅稅款抵扣,調(diào)整時按外購液體鹽數(shù)量和單位稅額計算扣除。用公式表示為: 調(diào)整金額=外購液體鹽數(shù)量

12、單位稅額 在稅務會計中,調(diào)整分錄為借記“應交稅費調(diào)整應交資源稅調(diào)整”賬戶,貸記“主營業(yè)務支出調(diào)整”賬戶。其中,貸方本應為“物資采購調(diào)整”賬戶,但隨著外購液體鹽入庫、加工生產(chǎn)成固體鹽并出售,應分別轉(zhuǎn)入“原材料調(diào)整”、“生產(chǎn)成本調(diào)整”、“主營業(yè)務支出調(diào)整”。 為計算企業(yè)應納資源稅金額,企業(yè)在月末應作結(jié)轉(zhuǎn)調(diào)整分錄:借記“應交稅費應交資源稅”賬戶,貸記“應交稅費調(diào)整應交資源稅調(diào)整”賬戶。 企業(yè)應交資源稅金額為財務會計中結(jié)轉(zhuǎn)調(diào)整分錄后的“應交稅費應交資源稅”賬戶的貸方余額。 應納資源稅金額的調(diào)整還影響到所得稅的調(diào)整,資源稅的稅務會計調(diào)整主要是調(diào)減。因資源稅款可在所得稅前扣除,應納資源稅調(diào)減時,將增加應稅

13、所得,調(diào)整分錄為借記“本年利潤調(diào)整”賬戶,貸記“營業(yè)稅金及附加調(diào)整”賬戶。 三、城市維護建設稅的稅務會計調(diào)整核算 城市維護建設稅是對繳納增值稅、消費稅和營業(yè)稅的單位和個人,以其實際繳納的這三個稅種的稅額作為計稅依據(jù)而征收的一種稅。 城市維護建設稅的計算是以稅計稅,即以三種流轉(zhuǎn)稅(增值稅、消費稅、營業(yè)稅)的應納稅額為依據(jù),據(jù)一定稅率計算,故增值稅、消費稅、營業(yè)稅三稅調(diào)整時,必然影響到城市維護建設稅,城市維護建設稅也需相應調(diào)整。 城市維護建設稅的稅務會計調(diào)整核算主要包括計量和記錄的調(diào)整核算。 城市維護建設稅的差異即三種流轉(zhuǎn)稅的差異,為永久性差異,與三種流轉(zhuǎn)稅差異的性質(zhì)相同。因此不會對以后稅務年度的

14、稅務會計調(diào)整產(chǎn)生影響。同時,城市維護建設稅的差異引起的調(diào)整分錄,須對沖。 城市維護建設稅調(diào)整的計量方法有兩種,這兩種方法可同時運用,相互印證。一種方法可稱為直接法,另一種方法可稱為間接法。 (一)直接法 調(diào)整金額為三種流轉(zhuǎn)稅調(diào)整后應納稅額和稅率的積與財務會計中“應交稅費應交城市維護建設稅”賬戶貸方余額之差。用公式表示為: 按稅法規(guī)定應交城市維護建設稅金額=調(diào)整后三稅應納稅額稅率 城市維護建設稅調(diào)整金額=調(diào)整后三稅應納稅額稅率-財務會計中“應交稅費應交城市維護建設稅”賬戶貸方余額 城市維護建設稅的稅率有1%、5%、7%三種。 如果以上調(diào)整金額大于零,則為調(diào)增;如果以上調(diào)整金額小于零,則為調(diào)減。

15、(二)間接法 因城市維護建設稅是按流轉(zhuǎn)稅三稅(增值稅、消費稅、營業(yè)稅)稅額以稅計稅,從定性分析的角度看,城市維護建設稅調(diào)整金額的方向與三稅調(diào)整方向相同,三稅調(diào)增則城市維護建設稅也調(diào)增,反之,三稅調(diào)減則城市維護建設稅也調(diào)減。 從定量分析的角度看,城市維護建設稅調(diào)整金額應為流轉(zhuǎn)稅三稅調(diào)整金額與城市維護建設稅稅率的積。用公式表示為: 城市維護建設稅調(diào)整金額=稅務會計中流轉(zhuǎn)稅三稅調(diào)整金額合計適用稅率 調(diào)整時如增值稅、消費稅、營業(yè)稅三稅調(diào)增則調(diào)整分錄為借記“營業(yè)稅金及附加調(diào)整”賬戶,貸記“應交稅費調(diào)整應交城市維護建設稅調(diào)整”賬戶。如三稅調(diào)減則調(diào)整分錄與上相反。 因城市維護建設稅作為企業(yè)的“營業(yè)稅金及附加

16、”計入企業(yè)所得稅的準予扣除項目,城市維護建設稅的調(diào)整還影響到所得稅的調(diào)整。應納城市維護建設稅調(diào)增時,將減少應稅所得,調(diào)整分錄為借記“本年利潤調(diào)整”賬戶,貸記“營業(yè)稅金及附加調(diào)整”賬戶。應納城市維護建設稅調(diào)減時,將增加應稅所得,調(diào)整分錄與上相反,借記“營業(yè)稅金及附加調(diào)整”賬戶,貸記“本年利潤調(diào)整”賬戶。 為計算企業(yè)應納城市維護建設稅金額,企業(yè)在月末應作結(jié)轉(zhuǎn)調(diào)整分錄:當“應交稅費調(diào)整應交城市維護建設稅調(diào)整”賬戶為借方余額時,表示應調(diào)整減少應交城市維護建設稅額,借記“應交稅費應交城市維護建設稅”賬戶,貸記“應交稅費調(diào)整應交城市維護建設稅調(diào)整”賬戶;而當“應交稅費調(diào)整應交城市維護建設稅調(diào)整”賬戶為貸方

17、余額時,表示應調(diào)整增加應交城市維護建設稅額,應借記“應交稅費調(diào)整應交城市維護建設稅調(diào)整”賬戶,貸記“應交稅費應交城市維護建設稅”賬戶。 企業(yè)應交城市維護建設稅金額為財務會計中結(jié)轉(zhuǎn)調(diào)整分錄后的“應交稅費應交城市維護建設稅”賬戶的貸方余額。 城市維護建設稅的稅務會計調(diào)整核算采用直接調(diào)整核算,其稅基為三稅稅額,其稅基的調(diào)整已在三稅調(diào)整中完成,因此,城市維護建設稅的調(diào)整核算采用直接調(diào)整即可。 四、教育費附加的稅務會計調(diào)整核算 從理論上講,教育費附加不是一種稅,但在實際稅收工作中,教育費附加由稅務機關代征,在計算應納稅所得額時可扣除,可以視同一種稅。它也同城市維護建設稅一樣,是按流轉(zhuǎn)稅三稅(增值稅、消費

18、稅、營業(yè)稅)稅額以稅計稅。當流轉(zhuǎn)稅三稅調(diào)整時,必然影響到教育費附加,它也必須調(diào)整。教育費附加的稅務會計調(diào)整核算采用直接調(diào)整核算,其稅基為三稅稅額,其稅基的調(diào)整已在三稅調(diào)整中完成,因此,教育費附加的調(diào)整核算采用直接調(diào)整即可。 因教育費附加作為企業(yè)的“營業(yè)稅金及附加”計入企業(yè)所得稅的準予扣除項目,教育費附加的調(diào)整還影響到所得稅的調(diào)整。 教育費附加的稅務會計調(diào)整核算主要包括計量和記錄的調(diào)整核算。 教育費附加的差異為永久性差異,與三種流轉(zhuǎn)稅的差異的性質(zhì)相同。因其不會對以后稅務年度的稅務會計調(diào)整產(chǎn)生影響。同時,教育費附加的差異引起的調(diào)整分錄,須對沖。 教育費附加調(diào)整的計量方法有兩種,這兩種方法可同時運用

19、,相互印證。一種方法可稱為直接法,另一種方法可稱為間接法。 (一)直接法 調(diào)整金額為三種流轉(zhuǎn)稅調(diào)整后應納稅額和征收率的積與財務會計中“其他應交款應交教育費附加”賬戶貸方余額之差。 按稅法規(guī)定應交教育費附加金額=調(diào)整后三稅應納稅額征收率 教育費附加調(diào)整金額=調(diào)整后三稅應納稅額征收率-財務會計中“其他應交款應交教育費附加”賬戶貸方余額 教育費附加的征收率由各地方在3%-5%的范圍內(nèi)確定。 如果以上調(diào)整金額大于零,則為調(diào)增;如果以上調(diào)整金額小于零,則為調(diào)減。 (二)間接法 因教育費附加是按流轉(zhuǎn)稅三稅(增值稅、消費稅、營業(yè)稅)稅額以稅計稅,從定性分析的角度看,教育費附加調(diào)整金額的方向與三稅調(diào)整方向相同,三稅調(diào)增則教育費附加也調(diào)增,反之,三稅調(diào)減則教育費附加也調(diào)減。 從定量分析的角度看,教育費附加調(diào)整金額應為流轉(zhuǎn)稅三稅調(diào)整金額與教育費附加征收率的積。用公式表示為: 教育費附加調(diào)整金額=稅務會計中流轉(zhuǎn)稅三稅調(diào)整金額合計征收率 稅務會計調(diào)整核算時,如果增值稅、消費稅、營業(yè)稅三稅合計調(diào)增(教育費附加調(diào)整金額大于零)則調(diào)