企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則特殊業(yè)務(wù)

特殊業(yè)務(wù)準(zhǔn)則

第7號(hào)--非貨幣性資產(chǎn)交換第12號(hào)--債務(wù)重組第13號(hào)--或有事項(xiàng)第16號(hào)--政府補(bǔ)助第17號(hào)--借款費(fèi)用第20號(hào)--企業(yè)合并第28號(hào)--會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正第33號(hào)--合并財(cái)務(wù)報(bào)告第7號(hào)--非貨幣性資產(chǎn)交換(一）、非貨幣性資產(chǎn)交換概述

（二）、非貨幣性資產(chǎn)交換的計(jì)量

（三）、非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理

（四）、與現(xiàn)行規(guī)定的主要區(qū)別

第7號(hào)--非貨幣性資產(chǎn)交換一、非貨幣性資產(chǎn)交換概述

（一）概念

非貨幣性資產(chǎn)交換是交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換

不涉及或只涉及少量貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價(jià)）

第7號(hào)--非貨幣性資產(chǎn)交換（二）認(rèn)定

支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價(jià)值（或占換出資產(chǎn)公允價(jià)值與支付的貨幣性資產(chǎn)之和)的比例、或者收到的貨幣性資產(chǎn)占換出資產(chǎn)公允價(jià)值（或占換入資產(chǎn)公允價(jià)值和收到的貨幣性資產(chǎn)之和）的比例

低于25%，視為非貨幣性資產(chǎn)交換，適用本準(zhǔn)則

高于25%（含25%），適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》等相關(guān)準(zhǔn)則。

第7號(hào)--非貨幣性資產(chǎn)交換二、非貨幣性資產(chǎn)交換的計(jì)量

兩種計(jì)量基礎(chǔ)：

公允價(jià)值

必須符合兩個(gè)條件：

交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)

換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量

賬面價(jià)值(換出資產(chǎn))

上述兩個(gè)條件均不符合

第7號(hào)--非貨幣性資產(chǎn)交換（一）商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷

滿足以下兩個(gè)條件之一的，視為具有商業(yè)實(shí)質(zhì)：

1.換入資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量相關(guān)參數(shù)與換出資產(chǎn)顯著不同

（1）風(fēng)險(xiǎn)、金額相同，時(shí)間不同

（2）時(shí)間、金額相同，風(fēng)險(xiǎn)不同

（3）風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間相同，金額不同

（4）風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額均不同

示例1:位于市區(qū)與郊區(qū)的兩幢大樓,建造時(shí)間及成本均相同，兩者進(jìn)行交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)嗎？第7號(hào)--非貨幣性資產(chǎn)交換(一)商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷

2.換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與公允價(jià)值相比是重大的

從市場參與者角度，兩項(xiàng)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的時(shí)間、風(fēng)險(xiǎn)和金額基本相同或類似，但從資產(chǎn)對企業(yè)的作用或價(jià)值角度，兩者的“企業(yè)特定價(jià)值”不同

預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量應(yīng)反映稅后現(xiàn)金流量，折現(xiàn)率的選擇要考慮企業(yè)自身對資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的評價(jià)

實(shí)務(wù)中，不同類非貨幣性資產(chǎn)交換通常具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，著重應(yīng)當(dāng)關(guān)注同類非貨幣性資產(chǎn)之間的交換

第7號(hào)--非貨幣性資產(chǎn)交換（二）公允價(jià)值的可靠計(jì)量

1.資產(chǎn)本身存在活躍市場的，表明資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量

以市場價(jià)格為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)的公允價(jià)值

2.類似資產(chǎn)存在活躍市場的，表明資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量

以對資產(chǎn)差別調(diào)整后的類似資產(chǎn)市場價(jià)格為基礎(chǔ)，確定公允價(jià)值

第7號(hào)--非貨幣性資產(chǎn)交換

(二)公允價(jià)值的可靠計(jì)量

3.不存在同類或類似資產(chǎn)具可比性的市場交易

采用估值技術(shù)確定的資產(chǎn)公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的變動(dòng)區(qū)間

不大；或者

在公允價(jià)值估計(jì)數(shù)變動(dòng)區(qū)間內(nèi)，各種用于確定公允價(jià)值估

計(jì)數(shù)的概率能夠合理確定

——視為公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量

參照《金融工具確認(rèn)和計(jì)量》等相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定確定資產(chǎn)的

公允價(jià)值

第7號(hào)--非貨幣性資產(chǎn)交換

三、非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理

（一）以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)成本的情況下

1.不發(fā)生補(bǔ)價(jià)

換出資產(chǎn)公允價(jià)值(除非能證明換入資產(chǎn)公允價(jià)值更可靠)+

相關(guān)稅費(fèi)

2.發(fā)生補(bǔ)價(jià)

支付補(bǔ)價(jià)方：換出資產(chǎn)公允價(jià)值+補(bǔ)價(jià)（或換入資產(chǎn)公允價(jià)

值）+相關(guān)稅費(fèi)

收到補(bǔ)價(jià)方：換入資產(chǎn)公允價(jià)值（或換出資產(chǎn)公允價(jià)值-補(bǔ)

價(jià)）+相關(guān)稅費(fèi)

第7號(hào)--非貨幣性性資產(chǎn)交換換（一）以公公允價(jià)值為為基礎(chǔ)確定定資產(chǎn)成本本的情況下下3.賬務(wù)處處理換出資產(chǎn)為為存貨的，，應(yīng)當(dāng)視同同銷售處理理，根據(jù)《《企業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)———收入》按按公允價(jià)值值確認(rèn)商品品銷售收入入，同時(shí)結(jié)結(jié)轉(zhuǎn)商品銷銷售成本。。

換出出資產(chǎn)為固固定資產(chǎn)、、無形資產(chǎn)產(chǎn)的，公允允價(jià)值和換換出資產(chǎn)賬賬面價(jià)值的的差額，計(jì)計(jì)入營業(yè)外外收入或營營業(yè)外支出出。換換出資產(chǎn)為為長期股權(quán)權(quán)投資、可可供出售金金融資產(chǎn)的的，公允價(jià)價(jià)值和換出出資產(chǎn)賬面面價(jià)值的差差額，計(jì)入入投資收益益。第7號(hào)--非貨幣性性資產(chǎn)交換換(二)非貨貨幣性資產(chǎn)產(chǎn)交換不具具有商業(yè)實(shí)實(shí)質(zhì)，或雖雖具有商業(yè)業(yè)實(shí)質(zhì)質(zhì)但換入、、換出資產(chǎn)產(chǎn)的公允價(jià)價(jià)值均不能能可靠計(jì)量量的，以換換出資資產(chǎn)賬面價(jià)價(jià)值作為成成本，無論論是否支付付補(bǔ)價(jià)，均均不確認(rèn)損損益第7號(hào)--非貨幣性性資產(chǎn)交換換示例2：A公司以一一輛小汽車車換取B公公司一輛小小型中巴，，A公司小小汽車的賬賬面價(jià)值為為19萬元元，公允價(jià)價(jià)值為16萬元，B公司小型型中巴賬面面價(jià)值為25萬元，，公允價(jià)值值為20萬萬元，A公公司支付了了4萬元現(xiàn)現(xiàn)金，不考考慮相關(guān)稅稅費(fèi)（經(jīng)分分析，該交交換具有商商業(yè)實(shí)質(zhì)））

A公公司借借：固定資資產(chǎn)——小小型中巴20（16+4）營營業(yè)業(yè)外支出3貸貸：：固定資產(chǎn)產(chǎn)——小汽汽車19現(xiàn)現(xiàn)金4

B公公司借借：固定資資產(chǎn)——小小汽車16（20-4））現(xiàn)現(xiàn)金4營營業(yè)外支支出5貸貸：固固定資產(chǎn)———小型中中巴25第7號(hào)--非貨幣性性資產(chǎn)交換換示例3：A公司以一一輛小汽車車換取B公公司一輛小小型中巴，，A公司小小汽車的賬賬面價(jià)值為為19萬元元，B公司司小型中巴巴賬面價(jià)值值為25萬萬元，假定定兩輛車的的公允價(jià)值值均不能可可靠計(jì)量，，A公司按按照兩者賬賬面價(jià)值的的差額支付付了6萬元元的現(xiàn)金（（不考慮相相關(guān)稅費(fèi)））

A公公司借借：固定資資產(chǎn)——小小型中巴25（19+6）貸貸：：固定資產(chǎn)產(chǎn)——小汽汽車19現(xiàn)現(xiàn)金6

B公公司借借：固定資資產(chǎn)——小小汽車19（25-6）現(xiàn)現(xiàn)金6貸貸：：固定資產(chǎn)產(chǎn)——小型型中巴25

如不不符合公允允價(jià)值計(jì)量量條件，不不論是否支支付補(bǔ)價(jià)，，交易雙方方均不確認(rèn)認(rèn)損益第7號(hào)--非貨幣性性資產(chǎn)交換換四、與現(xiàn)行行規(guī)定的主主要區(qū)別1.計(jì)量基基礎(chǔ)不同：：現(xiàn)行準(zhǔn)則則只允許采采用賬面價(jià)價(jià)值,新準(zhǔn)準(zhǔn)則允許在在符合條件件的情況下下以公允價(jià)價(jià)值為基礎(chǔ)礎(chǔ)確定換入入資產(chǎn)成本本,并確認(rèn)認(rèn)產(chǎn)生的損損益2.損益的的確認(rèn)原則則不同：現(xiàn)現(xiàn)行準(zhǔn)則下下?lián)p益的確確認(rèn)取決于于是否支付付補(bǔ)價(jià)；新新準(zhǔn)則下?lián)p損益的確認(rèn)認(rèn)取決于是是否以公允允價(jià)值確定定換入資產(chǎn)產(chǎn)成本3.新準(zhǔn)則引引入了“商商業(yè)實(shí)質(zhì)””的重要概概念第12號(hào)——債務(wù)重組組一、制定和和修訂背景景

二、、債務(wù)重組組的范圍三三、債債務(wù)重組基基本處理方方法四四、償債資資產(chǎn)公允價(jià)價(jià)值的計(jì)量量

五、、涉及或有有應(yīng)付（應(yīng)應(yīng)收）金額額的處理第12號(hào)——債務(wù)重組組一、制定和和修訂背景景1998年年6月12日，發(fā)布布《企業(yè)會(huì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－－債務(wù)重重組》2001年年1月18日，修訂訂債務(wù)重組組準(zhǔn)則2006年年2月15日，再次次修訂第12號(hào)——債務(wù)重組組二、債務(wù)重重組的范圍圍債務(wù)重組：：指在債務(wù)人人發(fā)生財(cái)務(wù)務(wù)困難的情情況下，債債權(quán)人按照照其與債務(wù)務(wù)人達(dá)成的的協(xié)議或者者法院的裁裁定作出讓讓步的事項(xiàng)項(xiàng)?；咎卣鳎海簜鶆?wù)人發(fā)生生財(cái)務(wù)困難難：指因債債務(wù)人出現(xiàn)現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)困難或者者經(jīng)營陷入入困境等，，導(dǎo)致其無無法或者沒沒有能力按按原定條件件償還債務(wù)務(wù)的情況。。債債權(quán)人作作出讓步：：指債權(quán)人人同意發(fā)生生財(cái)務(wù)困難難的債務(wù)人人現(xiàn)在或者者將來以低低于重組債債務(wù)賬面價(jià)價(jià)值的金額額或者價(jià)值值償還債務(wù)務(wù)。債務(wù)重組的的認(rèn)定及其其處理應(yīng)當(dāng)當(dāng)考慮關(guān)聯(lián)聯(lián)方關(guān)系的的影響第12號(hào)——債務(wù)重組組三、債務(wù)重重組基本處處理方法債務(wù)人：重組債務(wù)的的賬面價(jià)值值與償債資資產(chǎn)公允價(jià)價(jià)值之間的的差額，確確認(rèn)債務(wù)重重組利得抵抵債資產(chǎn)產(chǎn)公允價(jià)值值與賬面價(jià)價(jià)值之間的的差額，按按照資產(chǎn)處處置處理債權(quán)人：重組債權(quán)的的賬面余額額與受讓資資產(chǎn)（或者者權(quán)益）的的公允價(jià)值值之間的差差額，確認(rèn)認(rèn)債務(wù)重組組損失，重重組債權(quán)已已計(jì)提減值值準(zhǔn)備的，，應(yīng)當(dāng)向從從中扣減受受讓資產(chǎn)產(chǎn)按公允價(jià)價(jià)值入賬第12號(hào)——債務(wù)重組組應(yīng)用舉例：：甲公司因購購貨原因于于2007年1月1日產(chǎn)生應(yīng)應(yīng)付乙公司司賬款100萬元，，貨款償還還期限為3個(gè)月。2007年年4月1日日，甲公司司發(fā)生財(cái)務(wù)務(wù)困難，無無法償還到到期債務(wù)，，經(jīng)與乙公公司協(xié)商進(jìn)進(jìn)行債務(wù)重重組。雙方方同意：以以甲甲公司的兩兩輛小汽車車抵償債務(wù)務(wù)。這兩輛輛小汽車原原值為100萬元，，已提累計(jì)計(jì)折舊20萬元，凈凈值80萬萬元，公允允價(jià)值為50萬元。。

假定上上述資產(chǎn)均均未計(jì)提減減值準(zhǔn)備，，不考慮相相關(guān)稅費(fèi)。。

計(jì)算（（債務(wù)人））：

固定定資產(chǎn)處置置損失＝80-50=30萬萬元

債務(wù)務(wù)重組利得得＝100-50=50萬元元第12號(hào)——債務(wù)重組組債務(wù)人之賬賬務(wù)處理：：

借：：固定資產(chǎn)產(chǎn)清理800000累累計(jì)折舊舊200000貸貸：：固定資產(chǎn)產(chǎn)1000000借借：應(yīng)付賬賬款－－乙乙公司1000000營營業(yè)外外支出－－－處置非流流動(dòng)資產(chǎn)損損失300000貸貸：：固定資產(chǎn)產(chǎn)清理800000營營業(yè)外外收入－－－債務(wù)重組組利得500000第12號(hào)——債務(wù)重組組債權(quán)人之賬賬務(wù)處理：：借借：：固定資產(chǎn)產(chǎn)500000營營業(yè)外支支出－－債債務(wù)重組損損失500000貸貸：應(yīng)收賬賬款1000000第12號(hào)——債務(wù)重組組四、償債資資產(chǎn)公允價(jià)價(jià)值的計(jì)量量金融資產(chǎn)（權(quán)益性工工具）：遵遵循《企業(yè)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則第22號(hào)號(hào)－－金融融工具確認(rèn)認(rèn)與計(jì)量》》的有關(guān)規(guī)規(guī)定存存在活活躍市場的的：市價(jià)不不存在活躍躍市場的：：估值其他資產(chǎn)資產(chǎn)本身存存在活躍市市場的：市市價(jià)資資產(chǎn)本本身不存在在活躍市場場，但存在在類似資產(chǎn)產(chǎn)活躍市場場的，在市市價(jià)基礎(chǔ)上上適當(dāng)調(diào)整整其其他情況況第12號(hào)——債務(wù)重組組五、涉及或或有應(yīng)付（（應(yīng)收）金金額的處理理債務(wù)人：或有應(yīng)付金金額符合或或有事項(xiàng)準(zhǔn)準(zhǔn)則關(guān)于預(yù)預(yù)計(jì)負(fù)債確確認(rèn)條件的的，應(yīng)當(dāng)將將或有應(yīng)付付金額確認(rèn)認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)負(fù)債債權(quán)人：或有應(yīng)收金金額，不予予確認(rèn)第13號(hào)—或有事項(xiàng)一、或有事事項(xiàng)的基本本特征二二、預(yù)計(jì)計(jì)負(fù)債的確確認(rèn)條件三三、預(yù)預(yù)計(jì)負(fù)債的的計(jì)量方法法

四、、虧損合同同和重組義義務(wù)五五、或有事事項(xiàng)的披露露內(nèi)容（第13號(hào)——或有事項(xiàng)項(xiàng)一、或有事事項(xiàng)的基本本特征或有事項(xiàng)：過去的交交易或者事事項(xiàng)形成的的，其結(jié)果果須由某些些未來事項(xiàng)項(xiàng)的發(fā)生或或不發(fā)生才才能決定的的不確定事事項(xiàng)。主要特征:過去交易易或事項(xiàng)形形成/具有有不確定性性/結(jié)果由由未來事項(xiàng)項(xiàng)決定示例：未決訴訟訟/仲裁、、債務(wù)擔(dān)保保、質(zhì)量保保證、承承諾諾、污染整整治、虧損損合同、重重組義務(wù)、、商商業(yè)承兌兌匯票背書書轉(zhuǎn)讓或貼貼現(xiàn)第13號(hào)——或-有事項(xiàng)二、預(yù)計(jì)負(fù)負(fù)債的確認(rèn)認(rèn)條件或有事項(xiàng)項(xiàng)產(chǎn)生的的義務(wù)是是企業(yè)的的現(xiàn)時(shí)義義務(wù)履履行該該義務(wù)很很可能導(dǎo)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)濟(jì)利益流流出企業(yè)業(yè)該該義務(wù)的的金額能能夠可靠靠地計(jì)量量基本確定定大大于95%小于于100%很很可能大大于50%小小于等于于95%可可能能大大于5%小于于等于50%極極小可可能大大于0小于等等于5%第13號(hào)號(hào)—或有有事項(xiàng)三、預(yù)計(jì)計(jì)負(fù)債的的計(jì)量方方法（一）后續(xù)計(jì)量量：資產(chǎn)負(fù)債債表日進(jìn)進(jìn)行檢查查，有確確鑿證據(jù)據(jù)表明賬賬面價(jià)值值不能真真實(shí)反映映當(dāng)前最最佳估計(jì)計(jì)數(shù)的，，應(yīng)作相相應(yīng)調(diào)整整。（二）具具體應(yīng)用用（擔(dān)保涉涉及的訴訴訟）:初初始確確認(rèn)：法法院判判決/法法院未判判決實(shí)際金額額與確認(rèn)認(rèn)金額的的差額計(jì)入當(dāng)期期損益/濫用會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)計(jì)，追溯溯調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債債表日后后事項(xiàng)調(diào)整事項(xiàng)項(xiàng)/非調(diào)調(diào)整事項(xiàng)項(xiàng)第13號(hào)號(hào)—或有有事項(xiàng)四、虧損損合同和和重組義義務(wù)（一）虧虧損合同同：履行合同同義務(wù)不不可避免免會(huì)發(fā)生生的成本本超過預(yù)預(yù)期經(jīng)濟(jì)濟(jì)利益益的合同同。1、原則：待執(zhí)行行合同變變?yōu)樘潛p損：或有有事項(xiàng)待待執(zhí)行合合同：合合同各方方尚未履履行任何何合同義義務(wù)，或或部分分地履行行了同等等義務(wù)的的合同。。2、方法：虧損合同同相關(guān)義義務(wù)滿足足確認(rèn)條條件，，確認(rèn)預(yù)預(yù)計(jì)負(fù)債債。3、前提：合同存在在標(biāo)的資資產(chǎn)的，，應(yīng)先對對標(biāo)標(biāo)的的資產(chǎn)進(jìn)進(jìn)行減值值測試。。4、、示例：銷售合合同\租租賃合同同\購買買合同第13號(hào)號(hào)—或有有事項(xiàng)5、虧損損合同示示例：示示例例1：甲公司司2007年9月與乙乙公司簽簽訂合同同，在2008年4月月銷售100件件商品，，單位成成本估計(jì)計(jì)為1100元元，合同同單價(jià)2000元；如如4月未未交貨，，延遲交交貨的商商品單價(jià)價(jià)降為1000元。2007年12月，甲甲公司因因生產(chǎn)線線損壞，，估計(jì)只只能提供供90件件商品，，其余10件尚尚未投入入生產(chǎn)，，估計(jì)在在2008年5月交貨貨。借借：：營業(yè)外外支出1000貸貸：預(yù)計(jì)計(jì)負(fù)債1000借借：：預(yù)計(jì)負(fù)負(fù)債1000貸貸：庫庫存商品品1000第13號(hào)號(hào)—或有有事項(xiàng)示例2：甲公司司與乙公公司簽訂訂合同，，銷售100件件商品，，合同價(jià)價(jià)格每件件1000元，，單位成成本為1100元。如如100件件商品已已經(jīng)存在在，合同同為虧損損合同，，存在標(biāo)標(biāo)的資產(chǎn)產(chǎn)（商品品），確確認(rèn)減值值損失1000元。借借：資產(chǎn)產(chǎn)減值損損失1000貸：：存貨跌跌價(jià)準(zhǔn)備備1000如如100件商商品不存存在，合合同為虧虧損合同同，確認(rèn)認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)負(fù)債1000元元。借借：：營業(yè)外外支出1000貸貸：預(yù)計(jì)計(jì)負(fù)債1000借：預(yù)計(jì)計(jì)負(fù)債1000貸貸：：庫存商商品1000第13號(hào)號(hào)—或有有事項(xiàng)示例3：甲公司司2007年1月采用用經(jīng)營租租賃方式式租入生生產(chǎn)線，，租期3年，產(chǎn)產(chǎn)品獲利利。2008年年12月月，市政政規(guī)劃要要求公司司遷址，，決定停停產(chǎn)該產(chǎn)產(chǎn)品。原原經(jīng)營租租賃合同同不可撤撤銷，還還要持續(xù)續(xù)1年，，生產(chǎn)線線無法轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)租。合合同變?yōu)闉樘潛p合合同，按按2009年應(yīng)應(yīng)支付租租金確認(rèn)認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)負(fù)債。第13號(hào)號(hào)—或有有事項(xiàng)示例4：丙公司司與甲公公司簽訂訂合同，，購買10件商商品，合合同價(jià)格格每件100元元。市場場上同類類商品每每件為70元。。丙公司司購買的的商品賣賣給乙公公司，單單價(jià)為80元。。如丙公公司單方方面撤銷銷合同，，應(yīng)支付付違約金金為300元。。商品尚尚未購入入。丙丙公公司購買買商品成成本總額額為1000元元，出售售給乙公公司價(jià)格格總額為為800元，虧虧損200元。。合同為為虧損合合同。如如單方面面撤銷，，支付違違約金300元元。丙公公司應(yīng)根根據(jù)損失失200元與違違約金300元元二者較較低者，，確認(rèn)預(yù)預(yù)計(jì)負(fù)債債200元。如如丙公司司單方面面撤銷合合同，支支付違約約金100元，，則應(yīng)確確認(rèn)預(yù)計(jì)計(jì)負(fù)債100元元。購入入商品后后，沖銷銷庫存商商品100元，，再確認(rèn)認(rèn)存貨跌跌價(jià)準(zhǔn)備備100元。第13號(hào)號(hào)—或有有事項(xiàng)（二）重重組義務(wù)務(wù)：重重組示示例：出售或或終止部部分業(yè)務(wù)務(wù)組組織結(jié)構(gòu)構(gòu)較大調(diào)調(diào)整關(guān)關(guān)閉或或遷移營營業(yè)場所所重組/債債務(wù)重組組/企業(yè)業(yè)合并：：異與同重組義務(wù)務(wù)滿足條條件的，，確認(rèn)預(yù)預(yù)計(jì)負(fù)債債詳細(xì)正式式的重組組計(jì)劃\對外公公告重組義務(wù)務(wù)示例：：關(guān)閉事業(yè)業(yè)部第13號(hào)號(hào)—或有有事項(xiàng)五、或有有事項(xiàng)的的披露內(nèi)內(nèi)容（一）預(yù)預(yù)計(jì)負(fù)債債：種類、形形成原因因、經(jīng)濟(jì)濟(jì)利益流流出不確確定性期期初、、期末余余額及增增減變動(dòng)動(dòng)情況預(yù)預(yù)期補(bǔ)償償金額、、本期已已確認(rèn)的的預(yù)期補(bǔ)補(bǔ)償金額額（二）或或有負(fù)債債：1、定義：潛在義義務(wù)/不不符合負(fù)負(fù)債確認(rèn)認(rèn)條件的的現(xiàn)時(shí)義義務(wù)2、披露內(nèi)容容：種類、、形成原原因、經(jīng)經(jīng)濟(jì)利益益流出不不確定性性預(yù)預(yù)計(jì)計(jì)財(cái)務(wù)影影響，獲獲得補(bǔ)償償可能性性（（無法法預(yù)計(jì)，，應(yīng)說明明原因））3、例外：未決訴訴訟/仲仲裁預(yù)期期造成重重大不利利影響時(shí)時(shí)性性質(zhì)、、沒有披披露的事事實(shí)、原原因第13號(hào)號(hào)—或有有事項(xiàng)（三）或或有資產(chǎn)產(chǎn)：1、定義：潛在資產(chǎn)產(chǎn)2、披露原則則：通常不披披露3、例外：很可能能流入時(shí)時(shí)形形成成原因、、預(yù)計(jì)財(cái)財(cái)務(wù)影響響第16號(hào)號(hào)—政府府補(bǔ)助一.政府府補(bǔ)助定定義和基基本特征征二二.政府府補(bǔ)助主主要形式式與分類類三三.政府府補(bǔ)助的的會(huì)計(jì)處處理四四.政政府補(bǔ)助助在財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表中中的列示示與披露露五五.新舊舊準(zhǔn)則制制度銜接接第16號(hào)號(hào)—政府府補(bǔ)助一.政府府補(bǔ)助定定義和基基本特征征(一)政政府補(bǔ)助助定義政府補(bǔ)助助是企業(yè)業(yè)從政府府無償取取得的貨貨幣性資資產(chǎn)或非非貨幣性性資產(chǎn),但不包包括政府府作為企企業(yè)所有有者投入入的資本本政政府包包括各級級政府及及其機(jī)構(gòu)構(gòu),國際際的類似似組織也也在其范范圍之內(nèi)內(nèi)第16號(hào)號(hào)—政府府補(bǔ)助(二)政政府補(bǔ)助助基本特特征1.單方方面的\無償?shù)牡?屬于于非互惠惠交易,政府并并不因此此享有企企業(yè)的所所有權(quán),企業(yè)未未來也不不需要向向政府以以提供服服務(wù)\轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)產(chǎn)等方式式償還2.通通常附有有一定條條件的,包括:———政政策條件件,符合合政府補(bǔ)補(bǔ)助的政政策規(guī)定定———使使用條件件,符合合政府補(bǔ)補(bǔ)助規(guī)定定的用途途第16號(hào)號(hào)—政府府補(bǔ)助3.政府府資本性性投入不不屬于政政府補(bǔ)助助政政府以以投資者者身份向向企業(yè)投投入資本本,享有有企業(yè)相相關(guān)的所所有權(quán),政府與與企業(yè)之之間是投投資者與與補(bǔ)投資資者的關(guān)關(guān)系,屬屬于互惠惠交易政政府的資資本性投投入無論論采用何何種形式式,均均不屬于于政府補(bǔ)補(bǔ)助的范范疇,如如在補(bǔ)助助時(shí)規(guī)定定作為””資本公公積”處處理的專專項(xiàng)撥款款等第16號(hào)號(hào)—政府府補(bǔ)助4.向出出口企業(yè)業(yè)退還的的增值稅稅不屬于于政府補(bǔ)補(bǔ)助稅法法規(guī)定，，增值稅稅出口貨貨物實(shí)行行零稅率率————出口環(huán)環(huán)節(jié)免征征增值稅稅————退回出出口貨物物前道環(huán)環(huán)節(jié)所征征進(jìn)項(xiàng)稅稅額5.免稅稅\減稅稅\增加加計(jì)稅抵抵扣或抵抵免等稅稅收優(yōu)惠惠不適用用本準(zhǔn)則則,如企企業(yè)利用用”三廢廢”生產(chǎn)產(chǎn)的產(chǎn)品品,5年年內(nèi)減征征或免征征所得稅稅.6.政府府與企業(yè)業(yè)間的債債務(wù)豁免免不適用用本準(zhǔn)則則第16號(hào)—政政府補(bǔ)助二.政府補(bǔ)助助主要形式與與分類政府補(bǔ)助表現(xiàn)現(xiàn)為政府向企企業(yè)轉(zhuǎn)移資產(chǎn)產(chǎn),包括貨幣幣性資產(chǎn)和非非

貨幣性性資產(chǎn)(一)政府補(bǔ)補(bǔ)助主要形式式1.財(cái)政撥款款,如技術(shù)改改造專項(xiàng)資金金\糧食定額額補(bǔ)貼\研發(fā)發(fā)補(bǔ)貼等2.財(cái)政政貼息,如向向中小企業(yè)貼貼息貸款\向向高新產(chǎn)業(yè)貼貼息貸款等.(1)財(cái)政政貼息資金直直接撥付給受受益企業(yè);(2）財(cái)政貼貼息資金撥付付貸款銀行，，由銀行以優(yōu)優(yōu)惠利息向企企業(yè)貸款第16號(hào)—政政府補(bǔ)助3.稅收返還還,按照先征征后返(退)\即征即退退等辦法向企企業(yè)返還的稅稅款,屬于以以稅收優(yōu)惠給給予的政府補(bǔ)補(bǔ)助,應(yīng)確認(rèn)認(rèn)為當(dāng)期損益益但但是,直接接免稅\減征征\抵免\增增加計(jì)稅抵扣扣額等不適用用本準(zhǔn)則規(guī)范范的政府補(bǔ)助助4.無償劃撥撥非貨幣性資資產(chǎn),如行政政劃撥土地使使用權(quán)\天然然起源的天然然森等第16號(hào)—政政府補(bǔ)助(二)政府補(bǔ)補(bǔ)助分類1.與資產(chǎn)相相關(guān)的政府補(bǔ)補(bǔ)助企業(yè)取得的、、用于購建或或以其他方式式形成長期資資產(chǎn)的政府補(bǔ)補(bǔ)助2.與收益相相關(guān)的政府補(bǔ)補(bǔ)助除與資產(chǎn)相關(guān)關(guān)的政府補(bǔ)助助之外的政府府補(bǔ)助第16號(hào)—政政府補(bǔ)助三.政府補(bǔ)助助會(huì)計(jì)處理（（一）政政府補(bǔ)助的確確認(rèn)1.企業(yè)能夠夠滿足政府補(bǔ)補(bǔ)助所附條件件2.企業(yè)能能夠收到政府府補(bǔ)助（（二)政府補(bǔ)助助的計(jì)量1.貨幣性資資產(chǎn)--按按照收到或或應(yīng)收的金額額計(jì)量.(1)通過銀行行轉(zhuǎn)賬等方式式撥付的補(bǔ)助助,通常按照照實(shí)際收到的的金額計(jì)量.(2)確鑿鑿證據(jù)表明是是按固定定額額標(biāo)準(zhǔn)撥付的的,如實(shí)際銷銷量\儲(chǔ)備量量與單位補(bǔ)貼貼定額計(jì)算的的補(bǔ)助,可以以按應(yīng)收的金金額計(jì)量第16號(hào)—政政府補(bǔ)助2.非貨幣性性資產(chǎn)———按按照公允價(jià)價(jià)值計(jì)量(1)發(fā)發(fā)票\單據(jù)注注明價(jià)值的,注明的價(jià)值值即為公允價(jià)價(jià)值;(2)沒有注明明價(jià)值或注明明價(jià)值與公允允價(jià)值差異大大\但有活躍躍交易市場的的,根據(jù)確鑿鑿證據(jù)表明的的同類或類似似市場交易價(jià)價(jià)格作為公允允價(jià)值;(3)沒有注注明價(jià)值\且且沒有活躍交交易市場\不不能可靠取得得公允價(jià)值的的,按照名義義金額計(jì)量,名義金額即即為人民幣1元。如取得得的天然林等等生物資產(chǎn)第16號(hào)—政政府補(bǔ)助(三)政府補(bǔ)助的的賬務(wù)處理1.與資產(chǎn)相相關(guān)的政府補(bǔ)補(bǔ)助““資產(chǎn)產(chǎn)相關(guān)”指與與購建固定資資產(chǎn)\無形資資產(chǎn)等長期資資產(chǎn)相關(guān)———應(yīng)應(yīng)先確認(rèn)為一一項(xiàng)負(fù)債（遞遞延收益科目目）,自相關(guān)關(guān)資產(chǎn)形成并并可供使用時(shí)時(shí)起,在該項(xiàng)項(xiàng)資產(chǎn)使用壽壽命內(nèi)平均分分配,分次計(jì)計(jì)入以后各期期損益（營業(yè)業(yè)外收入科目目）———名義義金額計(jì)量的的,按1元計(jì)計(jì)入資產(chǎn)和當(dāng)當(dāng)期損益第16號(hào)—政政府補(bǔ)助2.與資產(chǎn)相相關(guān)的政府補(bǔ)補(bǔ)助,即與購購建固定資產(chǎn)產(chǎn)\無形資產(chǎn)產(chǎn)等長期資產(chǎn)產(chǎn)相關(guān)----在使用壽壽命結(jié)束前出出售\轉(zhuǎn)讓\報(bào)廢或發(fā)生生毀損的,將將尚未分配的的遞延收益余余額一次性轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置置的當(dāng)期損益益----政府府補(bǔ)助返還時(shí)時(shí):(1)存在相關(guān)遞延延收益的:①①?zèng)_減遞延收收益賬面余額額;②超出部部分計(jì)入當(dāng)期期損益(2)不不存在遞延收收益的,直接接計(jì)入當(dāng)期損損益第16號(hào)—政政府補(bǔ)助——用于補(bǔ)償償企業(yè)已發(fā)生生的相關(guān)費(fèi)用用或損失的,取得時(shí)直接接計(jì)入當(dāng)期損損益(營業(yè)外外收入科目)———用用于補(bǔ)償企業(yè)業(yè)以后期間的的相關(guān)費(fèi)用或或損失的,取取得時(shí)確認(rèn)為為一項(xiàng)負(fù)債(遞延收益科科目);在確確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用用的期間內(nèi),計(jì)入當(dāng)期損損益(營業(yè)外外收入科目)----政府補(bǔ)補(bǔ)助返還時(shí),同“與資產(chǎn)產(chǎn)相關(guān)的政府府補(bǔ)助”處理理第16號(hào)—政政府補(bǔ)助四.政府補(bǔ)助助列示與披露露(一)政府補(bǔ)助列列示1.資產(chǎn)負(fù)債債表中“其他他應(yīng)收款”、、“其他應(yīng)付付款”、“其其他非流動(dòng)負(fù)負(fù)債”等資產(chǎn)產(chǎn)負(fù)債類項(xiàng)目目2.利利潤表中““營業(yè)外收入入”、“營業(yè)業(yè)處支出”等等損益類項(xiàng)目目3.現(xiàn)現(xiàn)金流量表中中,企業(yè)收到到稅收返還等等,列入“收收到的稅費(fèi)返返還”項(xiàng)目,如為其他現(xiàn)現(xiàn)金形式補(bǔ)助助,列入“收收到的其他與與經(jīng)營活動(dòng)有有關(guān)的現(xiàn)金””項(xiàng)目;以現(xiàn)現(xiàn)金返還的政政府補(bǔ)助,列列入“支付的的其他與經(jīng)營營活動(dòng)有關(guān)的的現(xiàn)金”項(xiàng)目目第16號(hào)—政政府補(bǔ)助(二)政府補(bǔ)補(bǔ)助披露在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表附注披露露的內(nèi)容:1.政政府補(bǔ)助的種種類及金額,并按與資產(chǎn)產(chǎn)相關(guān)\與收收益相關(guān)分類類披露2.計(jì)入入當(dāng)期損益的的政府補(bǔ)助金金額,按與資資產(chǎn)相關(guān)\與與收益相關(guān)分分別披露“計(jì)計(jì)入當(dāng)期損益益的金額”\“尚未遞延延的金額”及及“總額””3.本期返還還的政府補(bǔ)助助金額及原因因,按與資產(chǎn)產(chǎn)相關(guān)\與收收益相關(guān)分別別披露“本期期返還的金額額”\“還需需返還的金額額”及“總總額”五.新舊準(zhǔn)則則制度銜接不不追溯調(diào)整第17號(hào)—借借款費(fèi)用一、制定和修修改背景二二、符符合資本化條條件的資產(chǎn)范范圍三三、借款費(fèi)費(fèi)用資本化期期間的確定四四、、借款費(fèi)用用資本化金額額的確定（（一）專門借款利息息資本化金額額的確定（（二）一般般借款利息資資本化金額的的確定第17號(hào)—借借款費(fèi)用2001年1月18日，，發(fā)布《企業(yè)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－－借款費(fèi)用用》2005年修訂，2006年2月15日發(fā)發(fā)布第17號(hào)—借借款費(fèi)用（一）從固定定資產(chǎn)到符合合資本化條件件的資產(chǎn)1、符合資本本化條件的資資產(chǎn)，是指需需要經(jīng)過相當(dāng)當(dāng)長時(shí)間的購購建或者生產(chǎn)產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)達(dá)到預(yù)定可使使用或者可銷銷售狀態(tài)的固固定資產(chǎn)、投投資性房地產(chǎn)產(chǎn)和存貨等資資產(chǎn)2、舉例例：（（1）房房地產(chǎn)開發(fā)企企業(yè)開發(fā)的用用于出售的房房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)產(chǎn)品(2)機(jī)械制造企企業(yè)制造的用用于對外出售售的大型機(jī)械械設(shè)備(3)建造造合同第17號(hào)—借借款費(fèi)用（二）開始資資本化的時(shí)點(diǎn)點(diǎn)(三）暫停停資本化的時(shí)時(shí)間1、非正常中中斷通常是由由于企業(yè)管理理決策上的原原因或者其他他不可預(yù)見方方面的原因等所導(dǎo)致致的中斷2、正常中斷斷限于該中斷是使所購購建或者生產(chǎn)產(chǎn)的符合資本本化條件的資資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定定可使用或者者可銷售狀態(tài)態(tài)所必要的程程序的情況或或者事先可預(yù)預(yù)見的不可抗抗力因素導(dǎo)致致的中斷的情情況（四）終止資資本化的時(shí)點(diǎn)點(diǎn)第17號(hào)—借借款費(fèi)用（五）借款費(fèi)費(fèi)用允許資本本化的借款費(fèi)費(fèi)用擴(kuò)大了：：由專門借款款擴(kuò)大到一般般借款——專門借款應(yīng)當(dāng)有明明確的專門用用途，即為購購建或者生產(chǎn)產(chǎn)某項(xiàng)符合資資本化條件的的資產(chǎn)而專門門借入的，并并通常應(yīng)當(dāng)具具有標(biāo)明該用用途的借款合合同（六）專門借借款利息費(fèi)用用資本化金額額的計(jì)算不再再與資產(chǎn)支出出相掛鉤（（七））在資本化期期間按照實(shí)際際發(fā)生的專門門借款利息金金額計(jì)入符合合資本化條件件的資產(chǎn)成本本（（八）應(yīng)當(dāng)扣扣除有關(guān)短期期投資收益或或者存款利息息收入第17號(hào)—借借款費(fèi)用（九）在借款款費(fèi)用資本化化期間內(nèi)，為為購建或者生生產(chǎn)符合資本本化條件的資資產(chǎn)占用了一一般借款的，，允許將一般般借款的利息息費(fèi)用資本化化（（十）資本本化金額應(yīng)當(dāng)當(dāng)以累計(jì)資產(chǎn)產(chǎn)支出超過專專門借款部分分的資產(chǎn)支出出加權(quán)平均數(shù)數(shù)乘以資本化化率計(jì)算確定定1、資本化率應(yīng)當(dāng)當(dāng)根據(jù)一般借借款加權(quán)平均均利率計(jì)算確確定（1）一般借款加權(quán)權(quán)平均利率＝＝所占用一般般借款當(dāng)期實(shí)實(shí)際發(fā)生的利利息之和÷所占用一般借借款本金加權(quán)權(quán)平均數(shù)第17號(hào)—借借款費(fèi)用（十一）華遠(yuǎn)遠(yuǎn)公司于20×7年1月月1日動(dòng)工興興建一辦公樓樓，工程采用用出包方式，，每半年支付付一次工程進(jìn)進(jìn)度款。工程程于20×8年6月30日完工，達(dá)達(dá)到預(yù)定可使使用狀態(tài)。（（十二））建造工程資資產(chǎn)支出如下下：1、20××7年1月1日，支出1500萬元元2、、20×7年年7月1日，，支出2500萬元，累累計(jì)支出4000萬元3、、20×7年年1月1日，，支出1500萬元，累累計(jì)支出5500萬元第17號(hào)—借借款費(fèi)用（十三）公司司為建造辦公公樓于20××7年1月1日專門借款款2000萬萬元，借款期期限為3年，，年利率為8％。除此之之外，無其他他專門借款。。（（十四））辦公樓的建建造還占用兩兩筆一般借款款：1、A銀行長長期貸款2000萬元，，期限為20×6年12月1日至20×9年12月1日，，年利率為6%，按年支支付利息。2、發(fā)行行公司債券1億元，發(fā)行行日為20××6年1月1日，期限為為5年,年年利率為8%，按年支付付利息。（十五）閑置專專門借款資金金用于固定收收益?zhèn)唐谄谕顿Y，假定定短期投資月月收益率為0.5%。（（十六）假假定全年按360天計(jì)。。第17號(hào)—借借款費(fèi)用（十七）計(jì)計(jì)算專門借款款利息資本化化金額:20×7年專專門借款利息息資本化金額額=2000×8%-500×0.5%=157.5萬元元。20×8年專專門借款利息息資本化金額額=2000×8%×180/360=80萬萬元。（十八）計(jì)算算一般借款利利息資本化金金額：一一般借款資本本化率（年））＝（2000×6%＋＋10000×8%）/（（2000+10000）=7.67%20×7年占占用了一般借借款資金的資資產(chǎn)支出加權(quán)權(quán)平均數(shù)=2000×180/360=1000萬元。第17號(hào)—借借款費(fèi)用20×7年一一般借款利息息資本化金額額=1000×7.67%=76.70萬元20××8年占用了了一般借款資資金的資產(chǎn)支支出加權(quán)平均均數(shù)＝（（2000+1500））×180/360=1750萬元元。20×8年一一般借款利息息資本化金額額=1750×7.67%=134.23萬元元。（十九）公公司建造辦公公樓應(yīng)予資本本化的利息金金額如下：20×7年利利息資本化金金額=157.5＋76.70=234.20萬元。20×8年利利息資本化金金額=80+134.23=214.23萬元元。第17號(hào)——借款款費(fèi)用用（二十十）有有關(guān)賬賬務(wù)處處理如如下：：20××7年年：借：在在建工工程2342000貸：應(yīng)應(yīng)付利利息234200020××8年年：借：在在建工工程2142300貸：應(yīng)應(yīng)付利利息2142300第20號(hào)——企業(yè)業(yè)合并并一、企企業(yè)合合并的的界定定、類類型及及方式式二二、、同一一控制制下企企業(yè)合合并的的處理理三三、、非同同一控控制下下企業(yè)業(yè)合并并的處處理四四、業(yè)業(yè)務(wù)合合并的的處理理五五、、兩種種方法法的比比較六六、銜銜接規(guī)規(guī)定第20號(hào)——企業(yè)業(yè)合并并一、企企業(yè)合合并的的界定定、類類型及及方式式企業(yè)合合并指指將兩兩個(gè)或或兩個(gè)個(gè)以上上的企企業(yè)合合并形形成一一個(gè)報(bào)報(bào)告主主體的的交易易或事事項(xiàng)報(bào)報(bào)告告主體體－－－個(gè)個(gè)別報(bào)報(bào)表合合并報(bào)報(bào)表控控制－－－自自非控控制至至控制制為企企業(yè)合合并根根據(jù)參參與合合并的的企業(yè)業(yè)在合合并前前后是是否受受同一一方或或相同同的多多方最最終控控制，，分為為同一一控制制下的的企業(yè)業(yè)合并并與非非同一一控制制下的的企業(yè)業(yè)合并并國國際準(zhǔn)準(zhǔn)則：：僅規(guī)規(guī)范獨(dú)獨(dú)立企企業(yè)之之間的的購并并第20號(hào)——企業(yè)業(yè)合并并同一控控制下下的企企業(yè)合合并：：參與與合并并的各各方在在合并并前后后均受受同一一方或或相同同的多多方最最終控控制，，且該該控制制并非非暫時(shí)時(shí)性的的同同一方方：母母公司司或有有關(guān)主主管單單位相相同的的多方方：根根據(jù)投投資者者的合合同或或協(xié)議議暫暫時(shí)時(shí)性：：合并并前（（1年年）合合并并后（（1年年）第20號(hào)——企業(yè)業(yè)合并并同一控控制下下的企企業(yè)合合并：：企業(yè)合合并前前企企業(yè)合合并后后母公司司P子公司司A子公司司B孫公司司B1母公司司P子公司司A子公司司B孫公司司B1第20號(hào)——企業(yè)業(yè)合并并同一控控制下下企業(yè)業(yè)合并并的特特點(diǎn)：：不屬于于交易易，資資產(chǎn)、、負(fù)債債的重重新組組合交交易作作價(jià)往往往不不公允允非同一一控制制下的的企業(yè)業(yè)合并并：參與合合并的的各方方在合合并前前后不不屬于于同同一方方或相相同的的多方方最終終控制制的情情況下下進(jìn)行行的合合并特點(diǎn)：：非關(guān)聯(lián)聯(lián)的企企業(yè)之之間進(jìn)進(jìn)行的的合并并以以市價(jià)價(jià)為基基礎(chǔ)，，交易易作價(jià)價(jià)相對對公平平合理理第20號(hào)——企業(yè)業(yè)合并并（一））企企業(yè)合合并合并方方式購買方方被購買買方（合并并方））（被合合并方方）吸收合合并取取得對對方資資產(chǎn)解解散并并承承擔(dān)負(fù)負(fù)債新設(shè)合合并由由新成成立企企業(yè)參參與合合并各各持持有有參與與合并并方方均均解散散各各方方資產(chǎn)產(chǎn)負(fù)債債控控股合合并取取得控控制權(quán)權(quán)保保持持獨(dú)立立體體現(xiàn)現(xiàn)為長長期股股權(quán)成成為子子公司司投投資資第20號(hào)——企業(yè)業(yè)合并并（二））會(huì)計(jì)上上的企企業(yè)合合并與與法律律意義義合并并的關(guān)關(guān)系會(huì)計(jì)計(jì)：：控股股合并并、吸吸收合合并、、新設(shè)設(shè)合并并公公司法法：吸吸收合合并、、新設(shè)設(shè)合并并第20號(hào)——企業(yè)業(yè)合并并（二））會(huì)計(jì)上上的企企業(yè)合合并與與法律律意義義合并并的關(guān)關(guān)系會(huì)計(jì)計(jì)：：控控股股合合并并、、吸吸收收合合并并、、新新設(shè)設(shè)合合并并公公司司法法：：吸吸收收合合并并、、新新設(shè)設(shè)合合并并同一一控控制制下下控控股股合合并并1.長長期期股股權(quán)權(quán)投投資資的的成成本本確確定定以以支支付付現(xiàn)現(xiàn)金金、、非非現(xiàn)現(xiàn)金金資資產(chǎn)產(chǎn)作作為為合合并并對對價(jià)價(jià)的的，，以以所所取取得得的的對對方方賬賬面面凈凈資資產(chǎn)產(chǎn)份份額額作作為為長長期期股股權(quán)權(quán)投投資資成成本本，，差差額額調(diào)調(diào)整整資資本本公公積積和和留留存存收收益益第20號(hào)號(hào)——企企業(yè)業(yè)合合并并例1：：某集集團(tuán)團(tuán)內(nèi)內(nèi)一一子子公公司司以以賬賬面面價(jià)價(jià)值值為為1000萬萬、、公公允允價(jià)價(jià)值值為為1600萬萬元元的的若若干干項(xiàng)項(xiàng)資資產(chǎn)產(chǎn)作作為為對對價(jià)價(jià)，，取取得得同同一一集集團(tuán)團(tuán)內(nèi)內(nèi)另另外外一一家家企企業(yè)業(yè)60％％的的股股權(quán)權(quán)。。合合并并日日被被合合并并企企業(yè)業(yè)的的賬賬面面所所有有者者權(quán)權(quán)益益總總額額為為1500萬萬長期期股股權(quán)權(quán)投投資資的的成成本本為為900萬萬差差額額100萬萬調(diào)調(diào)整整資資本本公公積積和和留留存存收收益益借：：長長期期股股權(quán)權(quán)投投資資9000000資資本本公公積積1000000貸貸：：有有關(guān)關(guān)資資產(chǎn)產(chǎn)10000000如如資資本本公公積積不不足足沖沖減減，，沖沖減減留留存存收收益益第20號(hào)號(hào)——企企業(yè)業(yè)合合并并二、、同同一一控控制制下下企企業(yè)業(yè)合合并并的的處處理理同一一控控制制下下控控股股合合并并1.長長期期股股權(quán)權(quán)投投資資的的成成本本確確定定合合并并方方以以發(fā)發(fā)行行權(quán)權(quán)益益性性證證券券作作為為對對價(jià)價(jià)的的，，應(yīng)應(yīng)按按所所取取得得的的被被合合并并方方賬賬面面凈凈資資產(chǎn)產(chǎn)的的份份額額作作為為長長期期股股權(quán)權(quán)投投資資的的成成本本，，該該成成本本與與所所發(fā)發(fā)行行股股份份面面值值總總額額之之間間的的差差額額調(diào)調(diào)整整資資本本公公積積和和留留存存收收益益。。第20號(hào)號(hào)——企企業(yè)業(yè)合合并并例2：：甲企企業(yè)業(yè)發(fā)發(fā)行行600萬萬股股普普通通股股（（每每股股面面值值1元元））作作為為對對價(jià)價(jià)取取得得乙乙企企業(yè)業(yè)60％％的的股股權(quán)權(quán)，，合合并并日日乙乙企企業(yè)業(yè)賬賬面面凈凈資資產(chǎn)產(chǎn)總總額額為為1300萬萬元元。。借借：：長長期期股股權(quán)權(quán)投投資資7800000貸貸：：股股本本6000000資資本本公公積積1800000第20號(hào)號(hào)——企企業(yè)業(yè)合合并并取得得的的資資產(chǎn)產(chǎn)和和負(fù)負(fù)債債應(yīng)應(yīng)按按其其在在被被合合并并方方的的原原賬賬面面價(jià)價(jià)值值入入賬賬會(huì)會(huì)計(jì)計(jì)政政策策調(diào)調(diào)整整所所確確認(rèn)認(rèn)資資產(chǎn)產(chǎn)賬賬面面價(jià)價(jià)值值與與合合并并對對價(jià)價(jià)的的差差額額，，調(diào)調(diào)整整資資本本公公積積、、留留存存收收益益第20號(hào)號(hào)——企企業(yè)業(yè)合合并并例3：：A公公司司于于2006年年3月月10日日對對同同一一集集團(tuán)團(tuán)內(nèi)內(nèi)某某全全資資B公公司司進(jìn)進(jìn)行行了了吸吸收收合合并并，，為為進(jìn)進(jìn)行行該該項(xiàng)項(xiàng)企企業(yè)業(yè)合合并并，，A公公司司發(fā)發(fā)行行了了600萬萬股股普普通通股股（（每每股股面面值值1元元））作作為為對對價(jià)價(jià)。。合合并并日日，，A公公司司及及B公公司司的的所所有有者者權(quán)權(quán)益益構(gòu)構(gòu)成成如如下下：：A公公司司B公公司司股本本3600萬萬股股本本600萬萬資資本本公公積積1000萬萬資資本本公公積積200萬萬盈盈余余公公積積800萬萬盈盈余余公公積積400萬萬未未分分配配利利潤潤2000萬萬未未分分配配利利潤潤800萬萬合合計(jì)計(jì)7400萬萬合合計(jì)計(jì)2000萬萬第20號(hào)號(hào)—企業(yè)業(yè)合并A公司應(yīng)應(yīng)進(jìn)行會(huì)會(huì)計(jì)處理理：借借：凈資資產(chǎn)20000000貸貸：股股本6000000資資本公積積14000000將將B公司司在合并并前實(shí)現(xiàn)現(xiàn)的留存存收益1200萬元自自資本公公積轉(zhuǎn)入入留留存收益益借借：資本本公積12000000貸貸：盈余余公積4000000利利潤潤分配－－－未分分配利潤潤8000000第20號(hào)號(hào)—企業(yè)業(yè)合并合并過程程中發(fā)生生的相關(guān)關(guān)費(fèi)用應(yīng)應(yīng)計(jì)入當(dāng)當(dāng)期損益益，包括括與企業(yè)業(yè)合并直直接相關(guān)關(guān)的會(huì)計(jì)計(jì)審計(jì)費(fèi)費(fèi)用、法法律咨詢詢服務(wù)費(fèi)費(fèi)用、評評估費(fèi)用用等。合并財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表的的編制：：控股合并并情況下下：形形成母母子公司司關(guān)系，，應(yīng)編制制合并財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)表表包包括合并并資產(chǎn)負(fù)負(fù)債表、、合并利利潤表及及合并現(xiàn)現(xiàn)金流量量表原原則：：視同被被合并方方在合并并以前期期間一直直在合并并范圍之之內(nèi)，對對比比較報(bào)報(bào)表也應(yīng)應(yīng)進(jìn)行相相關(guān)調(diào)整整第20號(hào)號(hào)—企業(yè)業(yè)合并合并資產(chǎn)產(chǎn)負(fù)債表表包括被被合并方方相關(guān)資資產(chǎn)、負(fù)負(fù)債的賬賬面價(jià)值值統(tǒng)一會(huì)會(huì)計(jì)政策策借借：被合合并方所所有者權(quán)權(quán)益貸貸：長期期股權(quán)投投資少少數(shù)數(shù)股東權(quán)權(quán)益留存收益益的調(diào)整整：例4：如果被合合并方在在合并前前實(shí)現(xiàn)的的留存收收益為為300萬元，，甲公司司按持股股比例60％計(jì)計(jì)算應(yīng)享享有180萬萬元。合合并資資產(chǎn)負(fù)債債表中：：

借：：資本公公積1800000貸貸：盈盈余公積積、未分分配利潤潤1800000有有關(guān)調(diào)整整應(yīng)以資資本公積積的賬面面余額減減記至零零為限第20號(hào)號(hào)—企業(yè)業(yè)合并合并利潤潤表中包包括被合合并方在在合并前前及合并并后的收收入、費(fèi)費(fèi)用和利利潤合合并當(dāng)當(dāng)期期初初合合并并日合合并日日期期末被被合并并方于合合并前實(shí)實(shí)現(xiàn)凈利利潤在合合并利潤潤表中單單列項(xiàng)目目反映………凈凈利潤其其中：合合并方在在合并前前實(shí)現(xiàn)的的凈利潤潤第20號(hào)號(hào)—企業(yè)業(yè)合并三、非同同一控制制下企業(yè)業(yè)合并的的處理總原則：：購買法法確定購買買方確確定購購買日確確定定企業(yè)合合并成本本將將合并成成本在所所取得的的資產(chǎn)和和負(fù)債間間分配合合并并差額的的處理第20號(hào)號(hào)—企業(yè)業(yè)合并（一）購購買日的的確定取得對被被購買方方控制權(quán)權(quán)的日期期參參考有關(guān)關(guān)條件確確定：購購買買協(xié)議是是否經(jīng)股股東大會(huì)會(huì)批準(zhǔn)有有關(guān)關(guān)資產(chǎn)的的劃轉(zhuǎn)手手續(xù)購購買價(jià)價(jià)款的支支付控控制權(quán)權(quán)的轉(zhuǎn)移移等第20號(hào)號(hào)—企業(yè)業(yè)合并（二）企企業(yè)合并并成本的的確定所放棄的的資產(chǎn)、、發(fā)生或或承擔(dān)的的負(fù)債及及發(fā)行的的權(quán)益性性證券的的公允價(jià)價(jià)值計(jì)量量付付出出資產(chǎn)公公允價(jià)值值與賬面面價(jià)值的的差額計(jì)計(jì)入合并并當(dāng)期損損益第20號(hào)號(hào)—企業(yè)業(yè)合并例5：甲企業(yè)以以所持有有的部分分非流動(dòng)動(dòng)資產(chǎn)為為對價(jià)，，自乙企企業(yè)的控控股股東東處購入入乙企業(yè)業(yè)70％％的股權(quán)權(quán)，作為為合并對對價(jià)的非非流流動(dòng)資資產(chǎn)的賬賬面價(jià)值值為7800萬萬元，其其目前市市場價(jià)格格為12000萬元。。4200萬元元計(jì)入合合并當(dāng)期期損益企企業(yè)業(yè)合并成成本為12000萬元元第20號(hào)號(hào)—企業(yè)業(yè)合并（三）企企業(yè)合并并成本的的確定合并成本本的調(diào)整整調(diào)調(diào)整很可可能發(fā)生生金金額能夠夠可靠計(jì)計(jì)量如：合并協(xié)議議中約定定，被購購買方如如果在合合并后兩兩年內(nèi)年年均實(shí)現(xiàn)現(xiàn)凈凈利潤超超過1000萬萬元，購購買方應(yīng)應(yīng)在原購購買出價(jià)價(jià)的基礎(chǔ)礎(chǔ)上上另付10％的的價(jià)款。。第20號(hào)號(hào)—企業(yè)業(yè)合并合并中發(fā)發(fā)生的相相關(guān)費(fèi)用用－－計(jì)計(jì)入企業(yè)業(yè)合并成本，以以下情況況除外：：與發(fā)行債債券或承承擔(dān)其他他債務(wù)相相關(guān)的手手續(xù)費(fèi)－－－計(jì)入入發(fā)行債債務(wù)務(wù)的初始始計(jì)量金金額與與發(fā)行行權(quán)益性性證券相相關(guān)的費(fèi)費(fèi)用－－－抵減發(fā)發(fā)行收入入（四）企企業(yè)合并并成本的的分配可辨認(rèn)資資產(chǎn)和負(fù)負(fù)債，原原則上按按公允價(jià)價(jià)值確認(rèn)認(rèn)，相關(guān)關(guān)的確認(rèn)認(rèn)條條件件（經(jīng)濟(jì)濟(jì)利益很很可能流流入、公公允價(jià)值值能夠可可靠計(jì)量量）無無形資資產(chǎn)和或或有負(fù)債債（公允允價(jià)值能能夠可靠靠計(jì)量））第20號(hào)號(hào)—企業(yè)業(yè)合并（五）商商譽(yù)及應(yīng)應(yīng)計(jì)入損損益的金金額合并成本本＞所取取得的凈凈資產(chǎn)公公允價(jià)值值，確認(rèn)認(rèn)為商譽(yù)譽(yù)，并并按按規(guī)定進(jìn)進(jìn)行減值值測試合合并成成本＜所所取得的的凈資產(chǎn)產(chǎn)公允價(jià)價(jià)值，計(jì)計(jì)入合并并當(dāng)期損損益第20號(hào)號(hào)—企業(yè)業(yè)合并例6：甲企業(yè)以以公允價(jià)價(jià)值為14000萬元元、賬面面價(jià)值為為10000萬萬元的的資資產(chǎn)作為為對價(jià)對對乙企業(yè)業(yè)進(jìn)行吸吸收合并并，購買買日乙企企業(yè)持持有有資產(chǎn)的的情況如如下：賬面價(jià)值值公公允價(jià)值值固定資產(chǎn)產(chǎn)60008000長長期投投資40006000

長期期借款30003000凈資產(chǎn)700011000第20號(hào)號(hào)—企業(yè)業(yè)合并甲企業(yè)應(yīng)應(yīng)進(jìn)行的的賬務(wù)處處理為：：借：固定定資產(chǎn)8000長長期期投資6000商商譽(yù)譽(yù)3000貸貸：：長期借借款3000相相關(guān)資資產(chǎn)10000資資產(chǎn)處處置收益益4000第20號(hào)號(hào)—企業(yè)業(yè)合并（六）通通過多次次交易實(shí)實(shí)現(xiàn)的企企業(yè)合并并購買日的的確定－－－控制制權(quán)轉(zhuǎn)移移日企業(yè)合并并成本為為每一單單項(xiàng)交易易的成本本之和第第一次次購買20％股股權(quán)支付付3000萬第第二次次購買50％股股權(quán)支付付8000萬企企業(yè)合合并成本本：11000萬第20號(hào)號(hào)—企業(yè)業(yè)合并三、非同同一控制制下企業(yè)業(yè)合并的的處理例7：甲公司于于20××4年3月取得得乙公司司20％％的股份份，成本本為10000萬元，，當(dāng)日乙乙公司可可辨認(rèn)凈凈資產(chǎn)公公允價(jià)值值為40000萬元。。取得投投資后甲甲公司派派人參與與乙公司司的生產(chǎn)產(chǎn)經(jīng)營決決策。20×4年確認(rèn)認(rèn)投資收收益800萬元元，在此此期間，，乙公司司未宣告告發(fā)放現(xiàn)現(xiàn)金股利利或利潤潤，不考考慮相關(guān)關(guān)稅費(fèi)影影響。20×5年2月月，甲公公司以30000萬元元的價(jià)格格進(jìn)一步步購入乙乙公司40％的的股份，，購買日日乙公司司可辨認(rèn)認(rèn)凈資產(chǎn)產(chǎn)的公允允價(jià)值為為70000萬萬元。第20號(hào)號(hào)—企業(yè)業(yè)合并1．對原原按照權(quán)權(quán)益法核核算的長長期股權(quán)權(quán)投資進(jìn)進(jìn)行追溯溯調(diào)整（（假定甲甲公司司按凈利利潤的10％提提取盈余余公積））

借：：盈余公公積800000利利潤分配配——未未分配利利潤7200000貸貸：：長期股股權(quán)投資資80000002．確認(rèn)認(rèn)購買日日進(jìn)一步步取得的的股份借借：長長期股權(quán)權(quán)投資300000000貸貸：：銀行存存款300000000第20號(hào)號(hào)—企業(yè)業(yè)合并3.商譽(yù)譽(yù)的計(jì)算算（（1）取得得20％％股份時(shí)時(shí)應(yīng)確認(rèn)認(rèn)的商譽(yù)譽(yù)＝100000000－400000000××20％％＝20000000元（（2）進(jìn)一一步取得得40％％股份時(shí)時(shí)應(yīng)確認(rèn)認(rèn)的商譽(yù)譽(yù)＝300000000－700000000××40％％＝20000000元（（3）購買買日合并并財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表中應(yīng)應(yīng)確認(rèn)的的商譽(yù)金金額＝20000000＋20000000＝40000000元4.合合并財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表中中對與原原持有股股份相對對應(yīng)的被被投資單單位可辨辨認(rèn)認(rèn)凈資資產(chǎn)增值值份額的的處理在在編制購購買日的的合并財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)表表時(shí)，對對于購買買方原已已持有的的20％％股份在在原投資資日至購購買日之之間的價(jià)價(jià)值變化化6000萬元元[（700000000－400000000））×20%],應(yīng)相應(yīng)應(yīng)增加合合并財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表中中的留存存收益和和資本公公積第20號(hào)——企業(yè)業(yè)合并并（七））合并并財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表表的編編制總原則則：控控股合合并情情況下下，自自購買買日起起合并并購購買日日----合并并當(dāng)期期期末末購購買買日：：一般僅僅需編編制合合并資資產(chǎn)負(fù)負(fù)債表表設(shè)設(shè)置置備查查簿，，登記記被購購買方方各項(xiàng)項(xiàng)資產(chǎn)產(chǎn)、負(fù)負(fù)債在在購買買日的的公允允價(jià)值值如如：FVCA固固定定資產(chǎn)產(chǎn)1000萬600萬第20號(hào)——企業(yè)業(yè)合并并四、業(yè)業(yè)務(wù)合合并的的處理理業(yè)務(wù)：：一般指指企業(yè)業(yè)內(nèi)部部某些些生產(chǎn)產(chǎn)經(jīng)營營活動(dòng)動(dòng)或資資產(chǎn)的的組合合，具具有獨(dú)獨(dú)立的的投入入、加加工處處理過過程，，能夠夠計(jì)算算其成成本費(fèi)費(fèi)用支支出或或收入入等如如企業(yè)業(yè)的分分公司司、獨(dú)獨(dú)立的的生產(chǎn)產(chǎn)車間間等多項(xiàng)資資產(chǎn)購購置：：所購置置的資資產(chǎn)之之間沒沒有內(nèi)內(nèi)在的的聯(lián)系系，不不構(gòu)成成單獨(dú)獨(dú)的生生產(chǎn)過過程，，僅是是單項(xiàng)項(xiàng)資產(chǎn)產(chǎn)的打打包購購買會(huì)計(jì)處處理：：購買成成本按按照各各單項(xiàng)項(xiàng)資產(chǎn)產(chǎn)公允允價(jià)值值占所所購入入全部部資產(chǎn)產(chǎn)公公允價(jià)價(jià)值總總額的的比例例進(jìn)行行分配配第20號(hào)——企業(yè)業(yè)合并并五、兩兩種處處理方方法的的比較較：（一））資產(chǎn)產(chǎn)規(guī)模模的差差異賬面價(jià)價(jià)值VS公公允價(jià)價(jià)值（二））合并并凈損損益的的差異異留存收收益及及合并并當(dāng)期期凈損損益、、負(fù)商商譽(yù)的的影響響（三））對未未來期期間的的影響響長期資資產(chǎn)的的攤銷銷價(jià)值值商商譽(yù)的的減值值第20號(hào)——企業(yè)業(yè)合并并六、企企業(yè)合合并銜銜接原則上上不追追溯，，對于于以前前期間間發(fā)生生的企企業(yè)合合并:1.按按照現(xiàn)現(xiàn)行標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)判判斷,如屬屬于同同一控控制下下的,沖減減原產(chǎn)產(chǎn)生商商譽(yù),同時(shí)時(shí)調(diào)整整留存存收益益借借:盈余余公積積、未未分配配利潤潤貸貸：：商譽(yù)譽(yù)2.按照照現(xiàn)行行標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)判斷斷,如如屬于于非同同一控控制下下的,原產(chǎn)產(chǎn)生商商譽(yù)不不再攤攤銷，，未來來期間間進(jìn)行行減值值測試試首次次執(zhí)行行日商商譽(yù)發(fā)發(fā)生減減值的的,應(yīng)應(yīng)沖減減留存存收益益借借:盈盈余公公積、、未分分配利利潤貸貸：：商譽(yù)譽(yù)第28號(hào)--會(huì)會(huì)計(jì)政政策、、會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)計(jì)變更更和差差錯(cuò)更更正一、制制定背背景1998年年6月月25日，，財(cái)政政部以以財(cái)會(huì)會(huì)字[1998]28號(hào)號(hào)發(fā)布布了《《企業(yè)業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)準(zhǔn)則則———會(huì)計(jì)計(jì)政策策、會(huì)會(huì)計(jì)估估計(jì)變變更和和會(huì)計(jì)計(jì)差錯(cuò)錯(cuò)更正正》，，自1999年年1月月1日日起在在上市市公司司實(shí)施施，其其他企企業(yè)暫暫不執(zhí)執(zhí)行。。2001年1月18日日，財(cái)財(cái)政部部以財(cái)財(cái)會(huì)[2001]7號(hào)修修訂自自2001年年1月月1日日起在在所有有企業(yè)業(yè)執(zhí)行行2006年年2月月15日，，財(cái)政政部以以財(cái)會(huì)會(huì)[2006]3號(hào)號(hào)發(fā)布布了《《企業(yè)業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)準(zhǔn)則則第28號(hào)號(hào)———會(huì)計(jì)計(jì)政策策、會(huì)會(huì)計(jì)估估計(jì)變變更和和差錯(cuò)錯(cuò)更正正》于于2007年年1月月1日日起暫暫在上上市公公司范范圍內(nèi)內(nèi)施行行，鼓鼓勵(lì)其其他企企業(yè)執(zhí)執(zhí)行。。執(zhí)執(zhí)行該該38項(xiàng)具具體準(zhǔn)準(zhǔn)則的的企業(yè)業(yè)不再再執(zhí)行行現(xiàn)行行準(zhǔn)則則、《《企業(yè)業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)制度度》和和《金金融企企業(yè)會(huì)會(huì)計(jì)制制度》》。第28號(hào)--會(huì)會(huì)計(jì)政政策、、會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)計(jì)變更更和差差錯(cuò)更更正二、主主要內(nèi)內(nèi)容（一））會(huì)計(jì)計(jì)政策策的定定義（（二二）會(huì)會(huì)計(jì)政政策變變更的的條件件（（三））會(huì)計(jì)計(jì)政策策變更更的會(huì)會(huì)計(jì)處處理方方法（（四四）會(huì)會(huì)計(jì)估估計(jì)變變更的的條件件（（五））會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)計(jì)變更更的會(huì)會(huì)計(jì)處處理方方法（（六六）前前期差差錯(cuò)及及其更更正（（七七）相相關(guān)披披露第28號(hào)--會(huì)會(huì)計(jì)政政策、、會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)計(jì)變更更和差差錯(cuò)更更正（一））會(huì)計(jì)計(jì)政策策的定定義會(huì)計(jì)政政策，，是指指企業(yè)業(yè)在會(huì)會(huì)計(jì)確確認(rèn)、、計(jì)量量和報(bào)報(bào)告中中所采采用的的原則則、基基礎(chǔ)和和會(huì)計(jì)計(jì)處理理方法法。注意:實(shí)務(wù)中中某項(xiàng)項(xiàng)交易易或事事項(xiàng)如如果沒沒有相相應(yīng)具具體會(huì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)準(zhǔn)則或或其應(yīng)應(yīng)用指指南加加以規(guī)規(guī)范的的，應(yīng)應(yīng)當(dāng)根根據(jù)基基本準(zhǔn)準(zhǔn)則規(guī)規(guī)定的的原則則、基基礎(chǔ)和和方法法進(jìn)行行處理理；待待發(fā)布布新的的具體體規(guī)定定時(shí)，，從其其規(guī)定定。第28號(hào)--會(huì)會(huì)計(jì)政政策、、會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)計(jì)變更更和差差錯(cuò)更更正（二））會(huì)計(jì)計(jì)政策策變更更的條條件1、法法律、、行政政法規(guī)規(guī)或者者國家家統(tǒng)一一的會(huì)會(huì)計(jì)制制度等等要求求變更更。2、會(huì)會(huì)計(jì)政政策變變更能能夠提提供更更可靠靠、更更相關(guān)關(guān)的會(huì)會(huì)計(jì)信信息。。（三））會(huì)計(jì)計(jì)政策策變更更的會(huì)會(huì)計(jì)處處理方方法1、法法定變變更,按照照國家家相關(guān)關(guān)會(huì)計(jì)計(jì)規(guī)定定執(zhí)行行2、、自愿愿變更更,采采用追追溯調(diào)調(diào)整法法處理理第28號(hào)--會(huì)會(huì)計(jì)政政策、、會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)計(jì)變更更和差差錯(cuò)更更正追溯調(diào)調(diào)整法法（分分三個(gè)個(gè)層次次）（1））將會(huì)會(huì)計(jì)政政策變變更累累積影影響數(shù)數(shù)調(diào)整整列報(bào)報(bào)前期期最早早期初初留留存存收益益。（2））確定對對列報(bào)報(bào)前期期影響響數(shù)不不切實(shí)實(shí)可行行的，，應(yīng)當(dāng)當(dāng)從可可追溯溯調(diào)整整的最最早期期間期期初開開始應(yīng)應(yīng)用變變更后后的會(huì)會(huì)計(jì)政政策。。（（3）在在當(dāng)期期期初初確定定會(huì)計(jì)計(jì)政策策變更更對以以前各各期累累積影影響數(shù)數(shù)不切切實(shí)可可行的的，應(yīng)應(yīng)當(dāng)采采用未未來適適用法法處理理。第28號(hào)--會(huì)會(huì)計(jì)政政策、、會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)計(jì)變更更和差差錯(cuò)更更正（四））會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)計(jì)變更更的條條件會(huì)計(jì)估估計(jì)變變更，，是指指由于于資產(chǎn)產(chǎn)和負(fù)負(fù)債的的當(dāng)前前狀況況及預(yù)預(yù)期