審計(jì)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)的現(xiàn)實(shí)狀況、深層成因與對(duì)策建議

審計(jì)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)的現(xiàn)實(shí)狀況、深層成因與對(duì)策建議

審計(jì)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)的現(xiàn)狀：以江蘇為例根據(jù)產(chǎn)業(yè)組織理論，影響市場(chǎng)結(jié)構(gòu)的最主要的因素是市場(chǎng)集中度、市場(chǎng)壁壘和規(guī)模經(jīng)濟(jì)。①本文從市場(chǎng)集中度和規(guī)模經(jīng)濟(jì)兩個(gè)角度對(duì)江蘇審計(jì)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)的現(xiàn)狀進(jìn)行分析。(一)審計(jì)市場(chǎng)的集中度行業(yè)集中度(ConcentrationRatio)是指規(guī)模最大的前幾家企業(yè)的有關(guān)指標(biāo)值(如銷售額、增加值、職工人數(shù)、資產(chǎn)額等)占整個(gè)行業(yè)的份額，是度量市場(chǎng)結(jié)構(gòu)的最常用、最簡(jiǎn)單易行的一種指標(biāo)。②貝恩最早運(yùn)用絕對(duì)集中度指標(biāo)對(duì)產(chǎn)業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)和壟斷程度進(jìn)行了分類研究，他根據(jù)前4位企業(yè)市場(chǎng)占有率(CR4)將集中類型分為六個(gè)等級(jí)，即極高寡占型(CR4＞75%)、高集中寡占型(65%＜CR4＜75%)、中(上)集中寡占型(50%＜CR4＜65%)、中(下)集中寡占型(35%＜CR4＜50%)、低集中寡占型(30%＜CR4＜35%)、原子型(CR4＜30%)。③本文通過(guò)整理江蘇資本市場(chǎng)2004～2008年間的上市公司年報(bào)數(shù)據(jù)，分別按照客戶數(shù)量和客戶資產(chǎn)規(guī)模兩個(gè)指標(biāo)來(lái)計(jì)算CR4，以反映江蘇審計(jì)市場(chǎng)的集中程度。具體情況見表1。從表1可以看出，按照貝恩的分類方法，江蘇審計(jì)市場(chǎng)無(wú)論按照客戶數(shù)量還是按照客戶資產(chǎn)規(guī)模來(lái)計(jì)算，都呈現(xiàn)出寡占型的市場(chǎng)結(jié)構(gòu)。其中，按照客戶資產(chǎn)規(guī)模計(jì)算的CR4基本都在65%以上，說(shuō)明江蘇的審計(jì)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)已經(jīng)具有一定的穩(wěn)定性，屬于高集中寡占型，2006年的CR4還超過(guò)了75%，呈現(xiàn)出極高寡占型的態(tài)勢(shì)。有研究表明，審計(jì)行業(yè)的市場(chǎng)集中不會(huì)帶來(lái)破壞性競(jìng)爭(zhēng)，不會(huì)導(dǎo)致社會(huì)福利凈損失，也不會(huì)剝奪消費(fèi)者剩余。④雖然近年來(lái)審計(jì)市場(chǎng)集中度不斷提高，但這并不能說(shuō)明江蘇審計(jì)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)已趨合理化，集中度的提高主要是江蘇公證、江蘇天衡以及南京永華三家的貢獻(xiàn)。“四大”雖然在實(shí)力上比這三家本土所都強(qiáng)，但是，由于我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展的特殊背景，使得我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)整體呈現(xiàn)出強(qiáng)地域性的特征，江蘇也同樣如此?！八拇蟆币约捌渌就了诮K資本市場(chǎng)的服務(wù)份額較低，這充分說(shuō)明江蘇高集中寡占型的審計(jì)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)的形成與“四大”在全球?qū)徲?jì)市場(chǎng)上的寡占地位的形成是不一樣的。“四大”寡頭地位的形成是較長(zhǎng)時(shí)期激烈競(jìng)爭(zhēng)的結(jié)果，而江蘇公證、江蘇天衡以及南京永華的寡頭地位的形成則帶有較強(qiáng)的地域特征。(二)市場(chǎng)占有率的變動(dòng)率Baldwin和Gorecki提出的市場(chǎng)占有率的變動(dòng)率(簡(jiǎn)稱MOB)，可以用來(lái)衡量某一給定時(shí)期的在位廠商的市場(chǎng)占有率變動(dòng)情況。其表達(dá)式為：MOB用來(lái)反映審計(jì)市場(chǎng)的在位事務(wù)所之間市場(chǎng)占有率轉(zhuǎn)換和變動(dòng)狀況，MOB值越大，表明市場(chǎng)的動(dòng)態(tài)競(jìng)爭(zhēng)程度越高。從其表達(dá)式也可以看出，即使是高度寡占型的市場(chǎng)結(jié)構(gòu)，由于審計(jì)師的變更，各事務(wù)所的市場(chǎng)占有率在一定時(shí)期內(nèi)仍會(huì)有所變動(dòng)，仍然存在著激烈的競(jìng)爭(zhēng)。實(shí)證研究表明，若只考慮客戶來(lái)源為入選《財(cái)富》500強(qiáng)的企業(yè)，在1965～1975年間，“八大”在其占領(lǐng)的32個(gè)行業(yè)中有24個(gè)行業(yè)的市場(chǎng)份額存在顯著變動(dòng)。⑤盡管在美國(guó)市場(chǎng)占據(jù)壟斷地位的“八大”事務(wù)所的市場(chǎng)占有率在逐步增加，但是在“八大”之間仍存在激烈的競(jìng)爭(zhēng)。⑥本文基于2005～2008年的數(shù)據(jù)，計(jì)算了江蘇審計(jì)市場(chǎng)占有率的變動(dòng)率(MOB)，見表2?？梢姡m然在江蘇資本市場(chǎng)上，審計(jì)市場(chǎng)的集中度較高，呈現(xiàn)高寡占型，但是會(huì)計(jì)師事務(wù)所市場(chǎng)占有率的變化率卻在減少，說(shuō)明江蘇資本市場(chǎng)上，大所之間的競(jìng)爭(zhēng)程度在減弱。江蘇寡占型審計(jì)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)的形成路徑與“四大”明顯不同，不是市場(chǎng)充分競(jìng)爭(zhēng)的結(jié)果，只是具備了寡占型市場(chǎng)結(jié)構(gòu)的“形”，而沒(méi)有真正具備寡占型市場(chǎng)結(jié)構(gòu)的“質(zhì)”。(三)規(guī)模經(jīng)濟(jì)的綜合分析本文沿用Stigle于20世紀(jì)50年代提出的生存競(jìng)爭(zhēng)法，對(duì)事務(wù)所的規(guī)模經(jīng)濟(jì)進(jìn)行考察。該方法測(cè)定最佳規(guī)模企業(yè)的基本過(guò)程是：先把某一產(chǎn)業(yè)的企業(yè)按規(guī)模分類，然后計(jì)算各時(shí)期不同規(guī)模企業(yè)所占的份額及其變化，以此判斷該規(guī)模等級(jí)企業(yè)的效率和生存能力強(qiáng)弱。如果某等級(jí)企業(yè)的產(chǎn)出份額下降，則說(shuō)明該規(guī)模的企業(yè)效率較低；反之，如果某等級(jí)企業(yè)的產(chǎn)出份額上升，則說(shuō)明該規(guī)模的企業(yè)效率較高，處于規(guī)模經(jīng)濟(jì)的范圍之中。⑦關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模經(jīng)濟(jì)狀況可以從注冊(cè)會(huì)計(jì)師(CPA)人數(shù)和客戶資產(chǎn)規(guī)模兩方面來(lái)分析。1.執(zhí)業(yè)人數(shù)與市場(chǎng)占有率分析根據(jù)江蘇資本市場(chǎng)2004～2008年的數(shù)據(jù)，并結(jié)合截至2008年的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的CPA人數(shù)將事務(wù)所進(jìn)行分級(jí)，由于南京永華與立信長(zhǎng)江合并之后在百?gòu)?qiáng)所信息中不再單獨(dú)披露，該所無(wú)2006年數(shù)據(jù)，因此在統(tǒng)計(jì)時(shí)將其剔除。按照不同規(guī)模等級(jí)統(tǒng)計(jì)出的市場(chǎng)占有率及其變動(dòng)情況見表3。從表3不難看出，與國(guó)際“四大”相比較，江蘇具有證券執(zhí)業(yè)資格的幾家會(huì)計(jì)師事務(wù)所還存在較大差距。2008年百?gòu)?qiáng)所信息顯示，“四大”的CPA人數(shù)分別是587人、749人、669人、550人，而江蘇省內(nèi)本土的事務(wù)所中只有江蘇蘇亞金誠(chéng)的CPA人數(shù)超過(guò)了150人。可見，江蘇的這幾家會(huì)計(jì)師事務(wù)所雖然具備了證券執(zhí)業(yè)資格，但是還不能稱之為大所。從市場(chǎng)占有率來(lái)看，2004～2008年間，“四大”的市場(chǎng)份額從45.71%到52.83%，增長(zhǎng)了7.12%，呈現(xiàn)出明顯的上升態(tài)勢(shì)。這說(shuō)明，“四大”整體上存在規(guī)模經(jīng)濟(jì)。相比之下，江蘇本土事務(wù)所的市場(chǎng)份額均出現(xiàn)了不同程度的下降，丟失了不少的市場(chǎng)份額。這表明本土事務(wù)所還不具備與“四大”相抗衡的能力。2.客戶資產(chǎn)規(guī)模分析產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟(jì)學(xué)一般以邊際成本和平均成本的關(guān)系來(lái)區(qū)別規(guī)模經(jīng)濟(jì)和規(guī)模不經(jīng)濟(jì)。由于數(shù)據(jù)資料獲取的局限性，本文采用替代指標(biāo)——客戶資產(chǎn)來(lái)分析審計(jì)市場(chǎng)的規(guī)模經(jīng)濟(jì)性，見表4。從表4可以看出，2006～2008年間，江蘇公證、江蘇天衡和南京永華按照客戶資產(chǎn)規(guī)模核算的市場(chǎng)份額合計(jì)分別為78%、63%和61%，而德勤華永、安永大華的市場(chǎng)份額合計(jì)分別為9%、7%、6%。但是，和江蘇公正、江蘇天衡以及南京永華相比，“四大”合作所德勤華永雖然每年的客戶數(shù)量只有一兩家，客戶數(shù)量占比極低，但其客戶資產(chǎn)規(guī)模卻非常大；另外一家合作所安永大華，每年的客戶數(shù)量比德勤華永稍微多一些，其客戶資產(chǎn)規(guī)模也一直穩(wěn)定在前六位，這說(shuō)明“四大”走的是高端客戶路線。而江蘇公證、江蘇天衡和南京永華所服務(wù)的客戶平均資產(chǎn)規(guī)模僅僅處于中下水平。從以上分析可以看出，雖然江蘇公證、江蘇天衡以及南京永華無(wú)論在客戶數(shù)量上還是在客戶資產(chǎn)總規(guī)模上都處于領(lǐng)先地位，但是，江蘇本省會(huì)計(jì)師事務(wù)所在平均客戶資產(chǎn)規(guī)模上與“四大”存在很大的差距，規(guī)模經(jīng)濟(jì)效應(yīng)不明顯。江蘇弱競(jìng)爭(zhēng)性寡占型市場(chǎng)結(jié)構(gòu)的主要成因通過(guò)對(duì)江蘇審計(jì)市場(chǎng)現(xiàn)狀的分析可以看出，目前江蘇審計(jì)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)已經(jīng)呈現(xiàn)出寡占型特征，但是江蘇審計(jì)市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)程度還不夠，江蘇本省大所的實(shí)力與“四大”相比還存在較大差距，還不能很好地滿足高端資本市場(chǎng)的需求。其成因主要有以下幾個(gè)方面：(一)特殊國(guó)情下的歷史根源在西方發(fā)達(dá)國(guó)家，審計(jì)需求產(chǎn)生于兩權(quán)分離，資產(chǎn)所有者為監(jiān)督資產(chǎn)管理者而產(chǎn)生了對(duì)審計(jì)的需要，而資產(chǎn)管理者為了解除自身的責(zé)任也需要獨(dú)立的第三方審計(jì)。而在我國(guó)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的誕生源于政策監(jiān)管的需要，會(huì)計(jì)師事務(wù)所最初也是掛靠在具體的行政或事業(yè)單位之下，帶有較為濃厚的行政色彩。而對(duì)于上市公司來(lái)講，對(duì)審計(jì)本身根本沒(méi)有真正的需求，只是為了應(yīng)付監(jiān)管者才聘請(qǐng)事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)。長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)上市公司所有者缺位現(xiàn)象較為突出，企業(yè)管理層既當(dāng)“運(yùn)動(dòng)員”又當(dāng)“裁判員”，嚴(yán)重影響了審計(jì)的獨(dú)立性。上市公司在選擇事務(wù)所時(shí)往往傾向于選擇本地的事務(wù)所，本地的事務(wù)所出于節(jié)省成本的需要，也對(duì)本地的客戶情有獨(dú)鐘。(二)行政干預(yù)造成市場(chǎng)分割我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)存在嚴(yán)重的行政干預(yù)問(wèn)題，從而導(dǎo)致了審計(jì)市場(chǎng)地區(qū)分割現(xiàn)象，不利于大規(guī)模事務(wù)所的脫穎而出，嚴(yán)重影響了我國(guó)審計(jì)資源的流動(dòng)性，也影響了審計(jì)質(zhì)量的提高。在現(xiàn)有的行政壟斷行業(yè)中，政府主管部門的利益往往與其所屬的關(guān)聯(lián)企業(yè)利益深深地結(jié)合在一起。一些地方政府對(duì)本地的企業(yè)在爭(zhēng)取上市資格和發(fā)行額度等方面給予“特殊關(guān)照”，而有關(guān)事務(wù)所也會(huì)受到來(lái)自企業(yè)和地方政府的“特殊關(guān)照”。這種情況下，審計(jì)質(zhì)量難以得到保證。行政干預(yù)限制了我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)入某些領(lǐng)域，人為地為審計(jì)市場(chǎng)設(shè)置了壁壘，阻礙了市場(chǎng)的公平競(jìng)爭(zhēng)。(三)“四大”進(jìn)入市場(chǎng)的特殊待遇從上述的分析中我們可以看出，就市場(chǎng)份額而言，目前國(guó)際“四大”對(duì)江蘇公證、江蘇天衡、南京永華并沒(méi)有太大的影響。國(guó)際“四大”主要占領(lǐng)兩部分市場(chǎng)：外商投資企業(yè)和海外上市的內(nèi)資公司。這兩部分都是我國(guó)執(zhí)行改革開放和引進(jìn)外資政策所衍生出來(lái)的新市場(chǎng)，而部分A股審計(jì)市場(chǎng)又幾乎是正好為其準(zhǔn)備的。⑧這與我國(guó)整體的資本市場(chǎng)環(huán)境有關(guān)。長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，隨著“四大”對(duì)中國(guó)市場(chǎng)的投資和業(yè)務(wù)擴(kuò)張的加劇，其市場(chǎng)份額也會(huì)不斷增加。(四)事務(wù)所對(duì)人才的重視不足企業(yè)間最根本的競(jìng)爭(zhēng)便是人才的競(jìng)爭(zhēng)。國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所要發(fā)展壯大就要有高素質(zhì)的人才隊(duì)伍。近幾年，國(guó)際“四大”不僅在搶占中國(guó)會(huì)計(jì)領(lǐng)域的市場(chǎng)份額，同時(shí)也在搶中國(guó)會(huì)計(jì)領(lǐng)域的優(yōu)秀人才。江蘇公證、江蘇天衡和南京永華等事務(wù)所CPA的人數(shù)在2004～2008年間不僅沒(méi)有明顯增加，反而每年都有所減少。而“四大”的CPA人數(shù)每年都呈現(xiàn)遞增的趨勢(shì)，很明顯，“四大”已經(jīng)成了人才的“聚寶盆”。(五)審計(jì)市場(chǎng)開放程度不夠從審計(jì)任期情況可以看出江蘇審計(jì)市場(chǎng)的開放程度不高。審計(jì)任期可根據(jù)上市公司上市當(dāng)年起歷年的事務(wù)所聘任信息來(lái)確定。具體來(lái)說(shuō)，把上市當(dāng)年審計(jì)作為事務(wù)所任期的第一年，如果以后未發(fā)生事務(wù)所變更，那么事務(wù)所任期按年累加；如果發(fā)生事務(wù)所變更，那么將變更當(dāng)年作為新任事務(wù)所任期的第一年；如果發(fā)生事務(wù)所合并，那么合并前后的事務(wù)所任期連續(xù)計(jì)算。⑨我們剔除了無(wú)法搜集到數(shù)據(jù)的事務(wù)所，按照截至2006年的審計(jì)年限，選取了14家樣本，計(jì)算平均審計(jì)年限做大體比較，如圖1。圖1江蘇資本市場(chǎng)上會(huì)計(jì)師事務(wù)所的平均審計(jì)任期由圖1可見，這14家事務(wù)所為客戶提供審計(jì)服務(wù)的時(shí)間平均在5年以上，多數(shù)在7～10年，安永大華的審計(jì)任期還達(dá)到了13年。國(guó)內(nèi)關(guān)于審計(jì)任期的研究還不是很成熟，還沒(méi)有得出一致的結(jié)論，相關(guān)的研究都是將審計(jì)任期和審計(jì)質(zhì)量聯(lián)系起來(lái)。例如，有的研究發(fā)現(xiàn)審計(jì)任期與公司操縱性利潤(rùn)的絕對(duì)值呈正U型關(guān)系，當(dāng)審計(jì)任期小于一定年份(約6年)時(shí)，審計(jì)任期的增加對(duì)審計(jì)質(zhì)量具有正面影響；當(dāng)審計(jì)任期超過(guò)一定年份(約6年)時(shí)，審計(jì)任期的增加對(duì)審計(jì)質(zhì)量具有負(fù)面影響。⑩審計(jì)任期從另一個(gè)側(cè)面說(shuō)明江蘇資本市場(chǎng)上會(huì)計(jì)師事務(wù)所的客戶資源相對(duì)較穩(wěn)定，長(zhǎng)期內(nèi)沒(méi)有太大的變動(dòng)。這表明江蘇審計(jì)市場(chǎng)資源流動(dòng)性不高，開放程度不足，不利于有效競(jìng)爭(zhēng)，從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，也會(huì)阻礙江蘇資本市場(chǎng)向良性方向發(fā)展。完善審計(jì)服務(wù)市場(chǎng)的對(duì)策建議(一)借鑒“四大”發(fā)展經(jīng)驗(yàn)，遵循市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)法則1.發(fā)揮市場(chǎng)調(diào)節(jié)作用，減少政府干預(yù)美國(guó)許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所致力于合并的一個(gè)重要原因就是為了提高市場(chǎng)占有率，增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)力。高度寡占型的美國(guó)審計(jì)市場(chǎng)仍具有充分的競(jìng)爭(zhēng)性。(11)通過(guò)不斷兼并，國(guó)際“四大”形成了現(xiàn)在從業(yè)人數(shù)均在數(shù)千人以上、營(yíng)業(yè)額達(dá)近百億美元的巨大規(guī)模。在美國(guó)、意大利、日本以及荷蘭，“四大”的審計(jì)客戶占上市公司總數(shù)的比例由1988年的51%上升到2002年的78%，而在倫敦最大的幾家上市公司全部都由“四大”審計(jì)。(12)“四大”之所以能夠有今天的強(qiáng)大，主要是因?yàn)槭袌?chǎng)發(fā)揮主要的調(diào)節(jié)作用，政府的行政干預(yù)較少，從而能夠保證在審計(jì)市場(chǎng)上形成真正有效的供需關(guān)系。我國(guó)的事務(wù)所自誕生之日起就在政府的扶持下成長(zhǎng)，隨著資本市場(chǎng)的開放，審計(jì)服務(wù)的競(jìng)爭(zhēng)也將越來(lái)越激烈，政府需要還市場(chǎng)充足的權(quán)限，不要過(guò)多干預(yù)，而應(yīng)該以引導(dǎo)為主，在改善審計(jì)市場(chǎng)和資本市場(chǎng)的宏觀環(huán)境上起主要作用，審計(jì)資源的配置應(yīng)交給市場(chǎng)。這樣，市場(chǎng)信息才能逐漸透明，優(yōu)質(zhì)的審計(jì)服務(wù)才能在資本市場(chǎng)上爭(zhēng)取更大的份額，資本市場(chǎng)也才能更快更好地發(fā)展。2.拓寬業(yè)務(wù)領(lǐng)域，突出特色化服務(wù)國(guó)際“四大”的業(yè)務(wù)重心已經(jīng)轉(zhuǎn)移到市場(chǎng)潛力大、服務(wù)對(duì)象多的稅務(wù)服務(wù)、管理咨詢、公司理財(cái)、電子商務(wù)等新興業(yè)務(wù)上。相比之下，江蘇本土的會(huì)計(jì)師事務(wù)所還是以審計(jì)業(yè)務(wù)為主。隨著江蘇經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的日益深化，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的專業(yè)服務(wù)也提出了多元化的需求。除傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)服務(wù)之外，企業(yè)估值、稅務(wù)代理、司法會(huì)計(jì)鑒證、破產(chǎn)清算管理、財(cái)務(wù)和管理咨詢等服務(wù)需求也日益增多。要滿足這些需求，客觀上也需要事務(wù)所做大做強(qiáng)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在走規(guī)?；?、多元化發(fā)展道路的同時(shí)，還應(yīng)結(jié)合本地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的特點(diǎn)，培養(yǎng)自身的服務(wù)特色。江蘇公證、江蘇天衡、南京永華可以根據(jù)長(zhǎng)三角地區(qū)的經(jīng)濟(jì)特點(diǎn)，發(fā)展自身的服務(wù)特色，并在適當(dāng)?shù)臅r(shí)候通過(guò)分所等形式涉足其他區(qū)域的審計(jì)、會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，由此真正形成規(guī)模經(jīng)營(yíng)，保持在審計(jì)市場(chǎng)的領(lǐng)先地位。3.發(fā)揮地域優(yōu)勢(shì)，實(shí)施人才競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略在上述成因分析中已經(jīng)提及“四大”在人才培養(yǎng)方面的重視程度遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出國(guó)內(nèi)大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所。最新數(shù)據(jù)顯示，2010年度“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所校園招聘計(jì)劃并未因金融危機(jī)而減少，安永為1500人，普華永道也為1500人，畢馬威為1500～1700人，德勤為1200人。國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所亦應(yīng)重視人才競(jìng)爭(zhēng)，并且為人力資源質(zhì)量的提高而加大投資。江蘇不僅經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)，而且是教育大省，應(yīng)充分利用這些得天獨(dú)厚的條件，加強(qiáng)省注協(xié)、高校、企業(yè)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的合作。一方面，加強(qiáng)對(duì)審計(jì)理論的研究以及審計(jì)技術(shù)方法的創(chuàng)新；另一方面，企業(yè)要為在校學(xué)生搭建實(shí)習(xí)平臺(tái)，鼓勵(lì)學(xué)生實(shí)地實(shí)習(xí)，提高審計(jì)操作水平；再者，省注協(xié)要開創(chuàng)與企業(yè)、高校以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所的信息交流平臺(tái)，讓更多的人參與學(xué)習(xí)、探討，同時(shí)省注協(xié)借助這個(gè)平臺(tái)可以掌握更多的一手信息，及時(shí)發(fā)現(xiàn)各方的需求，并充分發(fā)揮自身的優(yōu)勢(shì)，為會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供更多的優(yōu)質(zhì)服務(wù)和專業(yè)引導(dǎo)。(二)推進(jìn)事務(wù)所聯(lián)合重組，做大做強(qiáng)創(chuàng)品牌1.有針對(duì)性地并購(gòu)，提高審計(jì)質(zhì)量水平從目前的執(zhí)行情況來(lái)看，很多會(huì)計(jì)師事務(wù)所通過(guò)合并重組，壯大自身規(guī)模，提高承接業(yè)務(wù)能力和抗風(fēng)險(xiǎn)能力。然而，從大量的實(shí)證研究結(jié)果來(lái)看，我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)質(zhì)量并不存在顯著的正相關(guān)關(guān)系，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)?；l(fā)展未能取得明顯成效。合并重組事件在一定程度上扭轉(zhuǎn)了審計(jì)市場(chǎng)集中度的下降趨勢(shì)，但并未顯著提升高級(jí)差會(huì)計(jì)師事務(wù)所的整體市場(chǎng)份額。(13)本土?xí)?jì)師事務(wù)所想要在未來(lái)的審計(jì)市場(chǎng)上有所作為，規(guī)?；瞧浔亟?jīng)之路。但是，由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的工作極為特殊，其工作質(zhì)量直接關(guān)系著資本市場(chǎng)的健康發(fā)展，因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)?；仨氁员ＷC提高資本市場(chǎng)的信息質(zhì)量為前提。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)?；l(fā)展必須以提高獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量水平為基礎(chǔ)，這意味著只有使會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)質(zhì)量呈現(xiàn)正相關(guān)關(guān)系，才能從根本上擴(kuò)大會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模。2.完善治理結(jié)構(gòu)，注重組織文化交融作為判別會(huì)計(jì)師事務(wù)所強(qiáng)大與否的一項(xiàng)重要指標(biāo)，內(nèi)部治理機(jī)制的完善程度一直是行業(yè)內(nèi)的焦點(diǎn)。2006年6月中注協(xié)正式啟動(dòng)了事務(wù)所內(nèi)部治理體系的建設(shè)工作，《會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理指南(征求意見稿)》的出爐具有劃時(shí)代意義。改制后我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所多數(shù)選擇了公司制的組織形式，但是，由于改制后的會(huì)計(jì)師事務(wù)所還多少具有一些行政色彩，目前監(jiān)事會(huì)在事務(wù)所內(nèi)部治理中并沒(méi)有發(fā)揮顯著作用。而國(guó)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所大多采用合伙制形式，該組織形式更有利于強(qiáng)化會(huì)計(jì)師事務(wù)所的法人責(zé)任，提高違規(guī)操作的成本，從而在一定程度上提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)范化執(zhí)業(yè)的意識(shí)。除了組織形式上的引導(dǎo)，還應(yīng)該在全行業(yè)倡導(dǎo)一種文化上的融合。目前國(guó)內(nèi)不少事務(wù)所合并后出現(xiàn)了文化上的不兼容現(xiàn)象，合并效果并不理想。真正意義上的大所不僅是資產(chǎn)實(shí)力大，更重要的是有著強(qiáng)勢(shì)文化。一個(gè)好的事務(wù)所，首先是有好的組織文化，注重和諧、合作、協(xié)商。(三)擴(kuò)大審計(jì)需求，加強(qiáng)信息溝通1.創(chuàng)造審計(jì)需求提升資本市場(chǎng)吸引力就要加強(qiáng)公司治理，提高被審計(jì)客戶對(duì)審計(jì)的內(nèi)在自發(fā)的需求。目前上市公司聘請(qǐng)事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)大多不是出于真正意義上的自發(fā)需求，而是為了滿足政府監(jiān)管的需要。上市公司在選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所的時(shí)候更多的是考慮審計(jì)質(zhì)量以外的因素，比如審計(jì)費(fèi)用、事務(wù)所的配合程度等，這非常不利于凈化審計(jì)的執(zhí)業(yè)環(huán)境。加強(qiáng)公司治理，應(yīng)加大股權(quán)改制力度，逐步完善審計(jì)委員會(huì)制度，提升審計(jì)委員會(huì)的地位。同時(shí)，應(yīng)加快推進(jìn)獨(dú)立董事成員的職業(yè)化，建立一支知識(shí)結(jié)構(gòu)完善、責(zé)任分工明確、時(shí)間精力充沛的獨(dú)立董事隊(duì)伍，確保審計(jì)委員會(huì)的內(nèi)部監(jiān)管功能落到實(shí)處。只有上市公司內(nèi)部治理完善了，公司才會(huì)對(duì)高質(zhì)量的審計(jì)產(chǎn)生強(qiáng)大的內(nèi)在需求，才會(huì)去選擇信譽(yù)好、知名度高、規(guī)模大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，從而也給本土的中小事務(wù)所帶來(lái)壓力和挑戰(zhàn)，整個(gè)審計(jì)市場(chǎng)也才會(huì)有活力。2.改善執(zhí)業(yè)環(huán)境與信息溝通其一，應(yīng)協(xié)調(diào)推進(jìn)行業(yè)法律環(huán)境、政策環(huán)境、市場(chǎng)環(huán)境等執(zhí)業(yè)環(huán)境的改善。比如，協(xié)調(diào)落實(shí)《公司法》、《證券法》、《破產(chǎn)法》等法定審計(jì)制度；推動(dòng)特殊的普通合伙制度實(shí)施；完善行業(yè)稅收制度、收費(fèi)政策、執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金和執(zhí)業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)制度；推動(dòng)審計(jì)業(yè)務(wù)市場(chǎng)招投標(biāo)行為的規(guī)范化和注冊(cè)會(huì)計(jì)師聘用制度和機(jī)制的科學(xué)化；為注冊(cè)會(huì)計(jì)師開拓高端市場(chǎng)創(chuàng)造平等競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境等。其二，應(yīng)構(gòu)建信息交流平臺(tái)，實(shí)現(xiàn)信息暢通。作為人力資本集中的行業(yè)，審計(jì)行業(yè)更加需要信息的交流，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)該為其提供更加廣闊的交流平臺(tái)。隨著會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并浪潮的不斷高漲，不管是強(qiáng)強(qiáng)合并、強(qiáng)弱合并還是弱弱合并，它們都有需要交流和學(xué)習(xí)的地方。各地注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)牽頭組織各會(huì)計(jì)師事務(wù)所充分互動(dòng)，讓它們?cè)谛畔⒔涣鬟^(guò)程中發(fā)揮主要的角色作用，實(shí)現(xiàn)信息的多向交流，多方共享。①王俊豪：《現(xiàn)代產(chǎn)業(yè)組織理論與政策》，中國(guó)經(jīng)濟(jì)出版社2000年版，第8頁(yè)。②易琮：《有關(guān)審計(jì)市場(chǎng)集中度問(wèn)題的探討》，《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師》2002年第5期。③柯穎：《從過(guò)度競(jìng)爭(zhēng)到寡頭壟斷：我國(guó)產(chǎn)業(yè)組織優(yōu)化的選擇》，《改革與戰(zhàn)略》2002年第9期。④劉明輝、徐正剛：《審計(jì)市場(chǎng)的有效結(jié)構(gòu)：基于產(chǎn)業(yè)組織視角的分析》，《審計(jì)研究》