《新法》下企業(yè)生命周期的納稅籌劃課件

張美中博士簡介

畢業(yè)于中央財經(jīng)大學,先后獲得經(jīng)濟學稅務專業(yè)碩士學位、經(jīng)濟學財政專業(yè)博士學位，中國資深納稅籌劃理論與實踐專家。畢業(yè)留校執(zhí)教于中央財經(jīng)大學稅務學院,為北京大學、清華大學與國家會計學院培訓師,新疆財經(jīng)大學金融與證券研究院特聘專家、《前沿講座》電視節(jié)目的“在WTO體制下的中國納稅籌劃”和”納稅籌劃”主講人和特聘專家。曾在北京、廣州、深圳、海南、浙江、江蘇、河北、云南、遼寧、黑龍江、山東、內蒙、新疆、安徽、陜西、福建、四川、湖北全國等地就“中國稅收制度改革”和“納稅籌劃實務操作和案例分析”主題對董事長、總裁（CEO）和總會計師、財務總監(jiān)（CFO）進行多場演講。近五年先后為國務院機關事務管理局、中國銀行總行、中國東方資產管理公司、海南航空集團公司、中國國電投、國華電力公司、黑龍江電力公司、南方電網(wǎng)云南公司、南方電網(wǎng)貴州公司、大慶石油管理局、中國海洋石油集團公司、首都鋼鐵、馬鞍山鋼鐵、化工部中國恒天集團公司、克拉瑪依石油管理局、中國兵器工業(yè)總公司、北京二商集團公司、北京中植集團公司、中國信達資產管理公司等國有大中型集團公司和上千家民營企業(yè)提供內訓和咨詢。多次應北京大學、清華大學、中國人民大學、中央黨校、國家會計學院、社會科學院、南開大學、上海交通大學等國內著名財經(jīng)類院校的邀請講授納稅籌劃專題。首次在國內提出“稅收契約理論”、“企業(yè)生命周期納稅籌劃理論”和“分行業(yè)最優(yōu)納稅方案選擇”。涉足能源業(yè)、IT業(yè)、煙酒業(yè)、房地產業(yè)、金融業(yè)、航空業(yè)等多個行業(yè)。獨著或合著27本財務與稅收專業(yè)書籍，其代表著作有：《稅收契約理論研究》、《納稅籌劃理論與實務》、《八大行業(yè)的納稅籌劃》等；在財政研究、涉外稅務、中國稅務報、經(jīng)濟學消息報、中國財經(jīng)信息資料等財經(jīng)核心期刊上發(fā)表論文達60多篇。

7/26/20231某企業(yè)于2019年底基于員工業(yè)績考核，決定對員工李某發(fā)放年終獎金6000元，對另一員工韓某發(fā)放獎金6200元。按照我國年終獎金征稅相關規(guī)定，兩個員工的個人所得稅后凈收入如下：李某稅后凈收入=6000-（6000*5%）=5700（元），其中個稅為300元韓某稅后凈收入=6200-[（6200*10%-25）]=5605（元），其中個稅為595元。從兩個員工的獎金總額以及稅后可支配凈收入，可以看出：第一，韓某雖然獎金總額比李某高出200元，但稅后可支配收入反而比李某少了95元；第二，其原因在于我國個人所得稅對于年終一次獎金征稅規(guī)定是基于全額累進造成的，根據(jù)這個規(guī)定李某的獎金適用于5%稅率，而韓某的獎金適用于10%的稅率，從而引起韓某的個稅為595元，而李某僅為300元，相比之下，韓某多納稅295元?；I劃：只需要將韓某的獎金額中，可以允許其用200元的合法票據(jù)來進行報銷即可，其法律依據(jù)在于在省級地稅機關與人民政府核定基礎上，員工合理的公務用車與通訊補貼費用可以不計入個人所得稅的征稅稅基。（國稅發(fā)[2019]058號文），此時，韓某也就適用于5%的稅率，可支配收入就變?yōu)?900元。●案例導入●7/26/20232第一講納稅籌劃研究領域與案例點評合理避稅合法節(jié)稅稅負轉嫁規(guī)避風險7/26/20233一、合理避稅要點：合理的事情并不定合法，合法的事情一定具有大量合理因素才會上升到立法層面，形成一個國家法律。合理避稅的行為是充分利用一個國家現(xiàn)行稅收法律法規(guī)的漏洞等內在缺陷，在納稅人實際經(jīng)營行為發(fā)生前，對其將來發(fā)生的一系列經(jīng)營行為做出巧妙安排達到少納稅或不納稅之目的。其做法與國家法律文字上規(guī)定不沖突，但與立法者的立法意圖相背，因此，要受到國家的反避稅法律條款的制約。從國家宏觀層面看，正由于避稅因素的存在，一個國家稅收法律立法質量才得以提高案例點評：[案例一]兩稅合并”前中國的大量虛假合資企業(yè)的出現(xiàn)；[案例二]員工工資的福利化[案例三]浙江某房地產公司的稅收處罰結果與規(guī)避7/26/20234二、合法節(jié)稅要點：國家稅收第一要旨是為公共支出籌集必要的收入，但是，稅收作為國家宏觀調控的工具之一，國家要不斷地根據(jù)宏觀經(jīng)濟運行狀況對經(jīng)濟進行實施調控，其調控的重要手段之一就是稅收優(yōu)惠政策。納稅人通過享受稅收優(yōu)惠政策必然會降低其稅收成本，這種納稅籌劃手段是與立法者的立法導向相一致，因而，是國家鼓勵的一種行為。案例點評：[案例四]在房產新政下房地產開發(fā)企業(yè)的經(jīng)紀公司巧妙地利用轉業(yè)軍人安置；[案例五]房產企業(yè)巧用免征土地增值稅政策；7/26/20235三、稅負轉嫁要點：納稅人通過抬高商品或服務的銷售價格或降低進貨價格，把本來由自己負擔的稅收通過市場交易行為讓下游企業(yè)或下游企業(yè)來承擔的一種經(jīng)濟行為。但在實踐中納稅人是否能夠實施稅務轉嫁或轉嫁程度如何，要受到兩個非常重要的因素的制約，其一，所經(jīng)營商品的需求彈性；其二，在整個產業(yè)鏈條中其所處的商業(yè)談判地位。納稅人實施稅負轉嫁行為要依賴于商品或服務的價格，因此，這種價格是否公允是受到主管稅務機關的審核。案例點評：[案例九]安徽古井貢酒廠的非法轉嫁的處罰；[案例十]電網(wǎng)公司與發(fā)電廠間的博弈轉嫁；[案例十一]海南海馬制造商將稅負轉嫁給4S店；

消費者零售商批發(fā)商廠商抬價抬價抬價壓價壓價壓價7/26/20236四、規(guī)避風險規(guī)避國家稅收政策信息變化的風險微觀風險——山東秦池酒廠；宏觀風險——海南新世通制藥規(guī)避業(yè)務流程安排是否妥當?shù)娘L險安徽安慶板材加工廠業(yè)務調整規(guī)避執(zhí)法機關自由裁量帶來的風險北京鮑魚王子酒店納稅困惑規(guī)避稅收制度陷井帶來的風險廣東東莞惠普科技公司的核定征收的風險規(guī)避7/26/20237

納稅籌劃，是指納稅人在一個國家現(xiàn)行的稅收法律法規(guī)的框架下,對自身的一系列納稅事宜提前做好規(guī)劃,以期達到年度稅負和納稅風險最小化的經(jīng)濟行為.與稅收欺騙（偷稅、騙稅、欠稅、抗稅），在經(jīng)濟行為上，行為性質上，法律后果上以及對稅法影響上均存在本質上的差異經(jīng)濟行為上。稅收欺詐是對一項或多項實際已發(fā)生的應稅行為全部或部分的否定。行為性質上。稅收欺詐是公然違反稅收法律法規(guī)，是與稅法相對抗的一種違法行為。法律后果上。稅收欺詐是屬于法律上明確禁止的行為，因而一旦被有關的征稅機關查明事實，納稅人就要為此承擔相應的法律責任，受到相應的法律制裁。措施，只能是不斷地修改與完善有關的稅法規(guī)定，堵塞可能被納稅人利用的稅收法律漏洞。稅法影響上。稅收欺詐是公然違反稅收法律法規(guī)，是對稅收法律法規(guī)的一種對抗和藐視，其成功與否和稅法的科學性無關，要防止稅收欺詐，就國加強稅收征管，嚴格執(zhí)法。。第二講納稅籌劃的概念7/26/20238納稅籌劃特點:●合法性●納稅籌劃最本質特點,其最低限度不能與國家現(xiàn)行的稅收法律與法規(guī)文字上規(guī)定相抵解●事前性●在真實的業(yè)務發(fā)生前就應該考慮業(yè)務該如何發(fā)生,否則等到會計核算納稅時再來改變納稅結果必然違法.●全局性●任何一家企業(yè)所涉及稅種不是單一的,納稅籌劃追求的是整體稅負最小化;其二,納稅籌劃與企業(yè)的每個部門每個人都有密切關系而非財務部門的獨有責任(ＳＥＥＮＥＸＴＰＰＴ）.●成本性●任何事情都有投入與產出的關系,納稅籌劃也會涉及到成本,如:業(yè)務調整\外聘專家費用等●收益性●納稅籌劃的收益與其他業(yè)務收益不同,其投入小產出大的特點,其因在于如果納稅人不采取有效的納稅籌劃,其稅款需要繳納給國家金庫,而通過納稅籌劃并留給企業(yè)本身.（二）與稅收欺騙相比納稅籌劃所具有的特點7/26/20239

接上：納稅籌劃全局性CFO人力資源部銷售部財務部采購部CEO企業(yè)經(jīng)營內部組織結構圖信息流、資金流、物質流匯報、溝通、協(xié)調三個典型案例點評：

▲北京某名牌大學引進海外人才的協(xié)議；

▲中國工商銀行北京分行從上海黃金交易市場購進黃金的抵扣；

▲哈爾濱美登高企業(yè)的破產。7/26/202310[案例分析]國內某大學為海外引進的高級人才:與一位世界銀行的經(jīng)濟學家簽訂三年期的用人合同,其主要待遇條款:在國內的工作時間不少于六個月,并承擔相應的科研與教學任務,其福利為年薪為50萬/年，科研經(jīng)費10萬/年，房屋補貼為10萬/年，院長年津貼10萬/年.按照我國個人所得稅法其個人所得稅稅基為80萬元/年，適用于工薪所得征稅。年納稅額為：計算如下：月收入=800000÷12=66666（元）加計扣除為:2000+2800=4800(元)月計稅依據(jù)=66666-4800=61866(元)月個人所得稅額=61866*35%-6375=15278(元)年個稅總額=15278*12=183337(元)稅后凈總收入=800000-183337=616663(元)該專家在國內工作一年的總支出如下(年各項支出):往返于中國與美國的機票為100000元;通信費用為20000元;交通費用為30000元;房租為48000元;保姆費用為36000元;伙食費用為20000元,各項共計:254000元.其稅后凈收入減去其在國內的各項支出,凈收入僅為362666.其表面看國內這所大學給予其薪金相當之高達八十萬,而除去個稅與個人消費支出后,四十萬不到.如果籌劃一下,其結果如何?我們可以約定:該專家在國內的所有支出均有學校方承擔,即:學校承擔其在國內254000元,然后在合同上將其名義工資收入降為55萬元.則其個稅為:107772元/年(計算過程略),稅后凈收入為442228元,與前面相比凈收入多出79562元.-7/26/202311第三講《新法》下企業(yè)生命周期的納稅籌劃

◆企業(yè)設立環(huán)節(jié)納稅籌劃◆設立環(huán)節(jié)的籌劃企業(yè)注冊地的籌劃企業(yè)性質的籌劃擴張形式的籌劃經(jīng)濟特區(qū)等原稅法保留下的稅收優(yōu)惠區(qū)域公司制與合伙制的選擇一般或小規(guī)模納稅人的選擇股份制公司與有限責任公司的選擇總分模式的選擇母子模式的選擇案例分析：一、北京華夏昊星文化公司的分解銷售額作小規(guī)模納稅人納稅；二、廣州某蘆薈化妝品公司的不同公司模式的選擇；三、江蘇常州一家公司成立之初的合伙制還是公司制模式的選擇；四、北京海華集團公司將其旗下的一家子公司變化為分公司的選擇；五、內蒙古實發(fā)集團將其旗下的兩家子公司變?yōu)榉止镜倪x擇。投資型公司的香港或BVI的選擇7/26/202312公司制與合伙制的選擇[案例]假設在中國常州有五個人成立一家公司,每人各占公司的20%的股權.于2019年底公司的年度利潤總額為350000元.在無納稅調整事項情況下,并將稅后利潤全部分配給這五股東.每位股東的實際收入為:由于是公司制模式得先繳納企業(yè)所得稅為:350000*25%=87500元,稅后利潤為262500元,平均分配給五個股東,每人可獲得的收入為52500元的股息紅利所得.按照個人所得稅稅法的規(guī)定,每位股東仍需要繳納20%的股息利息紅利所得的個人所得稅10500元,即52500*20%.最終每個股東實際稅后凈收入為42000元.基本資料同上,假設如果是合伙制企業(yè),由于其不具備法人資格,按照2000年的稅收法規(guī)規(guī)定,這個合伙制企業(yè)不需要繳納企業(yè)所得稅,僅需要就每個合伙所得稅繳納適用于個體工商戶的生產經(jīng)營所得的項目來繳納個人所得稅則可.每個股東實際分得的收入為70000元/年,適用于35%,其每位股東的個稅為70000*35%-6750=17750(元),稅后凈收入為52250元.經(jīng)比較可得:有合伙制情況下,每位股東比公司制下年凈收入多出10250元(52250-42000)一般納稅人還是小規(guī)模納稅人的選擇[案例]2019年中國實現(xiàn)了一件大事,即奧運會在北京的成功舉辦,奧運會給中國北京帶來了無限商機,其中一項是具有歷史意義的紀念品的制作與銷售,其中有一家企業(yè)用十克黃金與一仟克白銀打造的奧運紀念品,在國際與國內限量發(fā)行,市場頗為暢銷,其成本大約為10000元,而其銷售價格暫定為22800元.由于其還處于制作階段時,聘請了有關稅務顧問,此時自己是一般納稅人好還是小規(guī)模納稅人好?我們先通過計算來說明這個問題:一般納稅人情況下,其納稅情況如下:應納增值稅稅款=(22800-10000)*17%=2176(元)小規(guī)模納稅人情況下,其納稅情況為:應納增值閣稅款=22800*6%=1368(元)通過上面的計算結果發(fā)現(xiàn),如果作為一般納稅人,每套紀念品的應納增值稅會比小規(guī)模納稅人多出808元,如果發(fā)行一萬套的話,僅增值稅就會多出808萬元.7/26/202313個體工商戶的應稅所得額在3萬元時，適用的邊際稅率為20％，因為個體工商戶適用的是累進稅率，其實際稅率應是15.8%[(30000×20%－1250)÷30000×100%=15.8%]。應稅所得額在5萬元時，適用的邊際稅率為30%，其實際稅率是21.5%[(50000×30%一4250)÷50000×100%=21.5%]。個體工商戶應稅所得額為10萬元時，適用的邊際稅率為35%，其實際稅率是28.25%[(100000×35%一6750)÷100000×100%=28.25%]。而私營企業(yè)適用企業(yè)所得稅25%的稅率假設個體工商戶的年應稅所得額為X（X>50000元），則其實際稅負為（X*35%－6750）÷X>0.25,解得X>67500元,則當個體工商戶如果年應稅所得額大于67500元時,選擇個體工商戶經(jīng)營時不與作為公司制模式經(jīng)營,其稅負重了.公司制與個體工商戶的選擇7/26/202314級數(shù)含稅級距(X萬元)稅率速算扣除數(shù)1X<0.55%020.5<X<110%25031<X<320%125043<X<530%425055<X35%6750附個體工商戶適用稅率表:7/26/202315◆企業(yè)融資環(huán)節(jié)納稅籌劃◆融資環(huán)節(jié)的籌劃融資方式的籌劃發(fā)行股票發(fā)行債券集體入股金融機構貸款實物投資自我積累企業(yè)間拆借租賃積累不同融資渠道形成不同的資本結構,不同資本結構承擔將來稅負不同,取得稅后凈收益不同,這為籌劃準備基礎條件.案例分析:一、負債規(guī)模的籌劃,如:資本弱化；二、利息費用列支的困境；三、關聯(lián)公司之間的融資。7/26/202316◆企業(yè)投資環(huán)節(jié)納稅籌劃◆1、中國外運集團公司股權投資收益的處理（避免重復征稅和補稅最小化）。2、降低土地增值稅的投資R之意。3、新企業(yè)所稅法的稅收優(yōu)惠政策的運用。投資環(huán)節(jié)的籌劃投資區(qū)域的籌劃投資行業(yè)的籌劃投資方向的籌劃7/26/202317◆企業(yè)采購環(huán)節(jié)納稅籌劃◆可抵扣項目不可抵扣項目進貨渠道籌劃運輸費用籌劃非正常損失籌劃廢舊物資籌劃專用發(fā)票籌劃生產結構籌劃案例點評:1.內蒙奶制品廠的生產結構的再調整;2.山東某山楂果汁飲料原料的委托加工;3.安徽某發(fā)電廠的運輸車隊的承包;4.南京某鋼廠的廢鋼再利用;4.江西某火災造成的損失處理;5.采購人員被盜,丟失專用發(fā)票的處理.6.黑龍江發(fā)電廠的煤渣處理.會計核算不健全;專用發(fā)票使用不規(guī)范;外購項目用于非應稅項目(固定資產、福利、免稅等項目);非正常損失不可抵扣創(chuàng)造條件抵扣；能抵扣達到抵扣最大化7/26/202318◆銷售環(huán)節(jié)納稅籌劃◆要點銷售方式的籌劃銷售傭金的籌劃銷售退回的籌劃折扣銷售銷售折扣銷售折讓賣一送一以物易物舊貨銷售委托代銷混合銷售兼營銷售其他銷售環(huán)節(jié)的籌劃：銷售時納稅義務發(fā)生時間的籌劃;收款方式的籌劃，如：直接收款、賒銷與分期收款；以收取手續(xù)費用與視同買斷銷售方式的籌劃7/26/202319案例

［基本情況］2019年，北京羅頓地產開發(fā)公司出售商品房取得銷售總收入為5000萬元，其中普通商品房銷售額為3000萬元，聯(lián)排別墅銷售額為2000萬元?？鄢椖靠偨痤~為3200萬元，由于該公司能準確分別核算其成本，其中普通標準住宅的扣除項目金額為2200萬元，聯(lián)排別墅的項目扣除金額為1000萬元。試問這家地產開發(fā)在銷售上是否存在籌劃空間？[法律依據(jù)]《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》（財法字[2019]6號）規(guī)定：“納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過本細則第七條(一)、(二)、(三)、(五)、(六)項扣除項目金額之和百分之二十的，免征土地增值稅；增值額超過扣除項目金額之和百分之二十的，應就其全部增值額按規(guī)定計稅。”、“同時滿足3個條件才能認定為普通住房。即：住宅小區(qū)建筑容積率在1.0（含）以上，單套建筑面積在140（含）平方米以下，實際成交價低于同級別土地上住房平均交易價格1.2倍以下。）”《國家稅務總局關于房地產開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發(fā)〔2019〕187號）未籌劃前各項稅負如下：銷售普通商品房:營業(yè)稅及附加=3000*5.5%=165(萬元)扣除項目金額合計=2200+165=2365(萬元),增值額=3000-2365=635(萬元)增值率=635/2365*100%=27%;土地增值稅=635*30%=190.5(萬元)銷售別墅(計算過程略):營業(yè)稅及附加為110萬元,土地增值稅為300.5萬元.[籌劃分析]由于該家公司在政策上享受北京市開發(fā)經(jīng)濟適用房與廉租的資格,在普通商業(yè)房的開發(fā)與銷售上應該區(qū)別于別墅來進行不同的銷售與開發(fā)策略.對于普通商品房的開發(fā),其增值率實際上是處于低價位的,也就達到了27%,這樣可以采取降價或適當?shù)卦黾右恍╅_發(fā)成本,便可以達到免征土地增值稅所要求的條件.方案一:增加普通開發(fā)成本X萬元.(3000-165-X)/(X+165)=0.2,解得X=2335萬元,即增加開發(fā)成本為135萬元,便可以免征土地增值稅190.5萬元.還可以獲得企業(yè)所得稅方面的好處.方案二:降低銷售價格為Y萬元.(Y-2200-5.5%Y)/(2200+5.5%Y)=0.2,解得Y=2827萬元,即銷售總價格降低了172萬元,也可以獲得免征190.5萬元土地增值稅方面的好處.對于這兩個方案再結合企業(yè)所得稅方面,我們還可以進一步進行測算,由于方案一是增加開發(fā)成本來沖減所得稅,方案一更優(yōu)于方案二.案例五的情況在后面還繼續(xù)深入討論下去.7/26/202320前面案例的進一步探討：模型一:假設某房地產開發(fā)企業(yè)建成一批商品房待售，除銷售稅金及附加外的全部允許扣除項目的金額為100。當其銷售這批商品房的價格為X時，相應的銷售稅金及附加如下：X×5%×（1+7%+3%）=5.5%X（其中:5%為營業(yè)稅、7%為城市維護建設稅、3%為教育費附加）這時其全部允許扣除項目金額如下：100+5.5%X如果該房地產開發(fā)商要想享受到免征土地增值稅稅收優(yōu)惠政策。該房地產開發(fā)商最高售價為X≦1.2×(100+5.5%X)，解以上方程可知，此時的最高售價為128.48，允許扣除金額為107.07（100+5.5%×128.48）。模型二（模型一基礎上的拓展）:如果該房地產開發(fā)商想通過提高售價達到增加稅后收益。當增值率略高于20%時，即應適用“增值稅率在50%以下、稅率為30%”的規(guī)定。假設此時的售價為128.48+Y。由于售價提高Y，相應的銷售稅金及附加和允許扣除項目金額都相應提高5.5%Y。這是允許扣除項目的金額和增值額如下：允許扣除項目的金額=107.07+5.5%Y增值額=128.48+Y-(107.07+5.5%Y)化簡后增值額為：94.5%Y+21.41所以應納土地增值稅=30%×(94.5%Y+21.41)若企業(yè)欲使提高售價所帶來的收益超過因突破土地增值稅起征點而新增加的稅收，就必須使：Y＞30%×(94.5%Y+21.41),即Y＞8.86這就是說，如果想通過提高售價獲取更大的收益，就必須使價格高于137.34(128.48+8.86)。7/26/202321銷售方式的籌劃某大型商場，為增值稅一般納稅人，企業(yè)所得稅實行查賬征收方式，適用稅率為25％。假定每銷售100元商品，其平均商品成本為60元。年末商場決定開展促銷活動，擬定“滿100送20”，即每銷售100元商品，送出20元的商品。具體方案有如下幾種選擇：(1)顧客購物滿100元，商場送8折商業(yè)折扣的優(yōu)惠。這一方案企業(yè)銷售100元商品收取80元，只需在銷售票據(jù)上注明折扣額，銷售收入可按折扣后的金額計算，假設商品增值稅率為17％，企業(yè)所得稅稅率為25％，則：應納增值稅=(80÷（1+17%）)×17％一(60÷（1+17%）)×17％=2.91（元）銷售毛利潤=80÷（1+17%）—60÷（1+17%）=17.09（元）應納企業(yè)所得稅=17.09元×25％=4.27（元）稅后凈收益=17.09元一4.27元=12.82（元）(2)顧客購物滿100元，商場贈送折扣券20元(不可兌換現(xiàn)金，下次購物可代幣結算)。按此方案企業(yè)銷售100元商品，收取100元，但贈送折扣券20元，如果規(guī)定折扣券占銷售商品總價值不高于40％(該商場銷售毛利率為40％，規(guī)定折扣券占商品總價40％以下，可避免收取款項低于商品進價)，則顧客相當于獲得了下次購物的折扣期權，商場本筆業(yè)務應納稅及相關獲利情況為：應納增值稅=(100÷（1+17%）)×17％一(60÷（1+17%）)×17％=5.81（元）7/26/202322接上銷售毛利潤=100÷（1+17%）—60÷（1+17%）=34.19（元）應納企業(yè)所得稅=34.19元×25％=8.55（元）稅后凈收益=34.19元—8.55元=25.64（元）但當顧客下次使用折扣券時，商場就會出現(xiàn)按方案一計算的納稅及獲利情況，因此與方案一相比，方案二僅比方案一多了流入資金增量部分的時間價值而已，也可以說是“延期”折扣。(3)顧客購物滿100元，商場另行贈送價值20元禮品。此方案下，企業(yè)的贈送禮品行為應視同銷售行為，應計算銷項稅額；同時由于屬非公益性捐贈，贈送的禮品成本不允許稅前列支(假設禮品的進銷差價率同商場其他商品)。相關計算如下：應納增值稅=[(100÷（1+17%）)×17％一(60÷（1+17%）)×17％+(20÷（1+17%）)×17％一(12÷（1+17%）)×17％]元=6.97（元）銷售毛利潤=[100÷（1+17%）—60÷（1+17%）一(12÷（1+17%）+20÷（1+17%）×17％)]=21.02（元）應納企業(yè)所得稅=[21.02+(12÷（1+17%）+20÷（1+17%）×17％)]×25％=8.55（元）稅后凈收益=(21.02—8.55)=12.47（元）(4)顧客購物滿100元，商場返還現(xiàn)金“大禮”20元。商場返還現(xiàn)金行為亦屬商業(yè)折扣，與方案一相比只是定率折扣與定額折扣的區(qū)別，相關計算同方案一。7/26/202323接上(5)顧客購物滿100元，商場送加量，顧客可再選購價值20元商品，實行捆綁式銷售，總價格不變。按此方案，商場為購物滿100元的商品實行加量不加價的優(yōu)惠。商場收取的銷售收入沒有變化，但由于實行捆綁式銷售，避免了無償贈送，因而加量部分成本可以正常列支，相關計算如下：應納增值稅=[(100÷（1+17%）)×17％一(60÷（1+17%）)×17％一(12÷（1+17%）)]×17％=4.07（元）銷售毛利潤=[100÷（1+17%）—60÷（1+17%）—12÷（1+17%）]=23.93（元）應納企業(yè)所得稅=23.93×25％=5.98（元）稅后凈收益=(23.93—5.98)=17.95元在以上方案中，方案一與方案五相比，即再把20元的商品作正常銷售試作相關計算如下：應納增值稅=(20÷（1+17%）)×17％一(12÷（1+17%）)×17％=1.16（元）銷售毛利潤=(20÷（1+17%）—12÷（1+17%）)=6.84（元）應納企業(yè)所得稅=6.84×25％=1.71（元）稅后凈收益=(6.84—1.71)=5.13（元）按上面的計算方法，方案一最終可獲稅后凈利為(12.82+5.13)元=17.95元，與方案五大致相等。若仍作折扣銷售，則稅后凈收益還是有一定差距，所以方案五優(yōu)于方案一。且方案一的再銷售能否及時實現(xiàn)具有不確定性，因此還得考慮存貨占用資金的成本。7/26/202324◆企業(yè)經(jīng)營成果分配環(huán)節(jié)納稅籌劃◆企業(yè)所得稅籌劃個人所得稅籌劃貨物購銷款項往來勞務互供資產互供薪酬福利化轉讓定價優(yōu)惠稅率收入籌劃費用籌劃優(yōu)惠政策轉讓定價的一般模型及其拓展；新法下的反避稅措施。薪酬均衡化項目互轉化行權多次化費用互供福利期權化稅后可支配收入最大化7/26/202325新企業(yè)所得稅稅率基本情況綜述法定基本稅率：基本稅率為25%,適用于居民企業(yè)和在中國境內設有機構、場所且所得與機構、場所有關聯(lián)的非居民企業(yè)。低稅率：低稅率為20%。適用于以下兩種情況：一、適用于在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯(lián)系的非居民企業(yè)，實際征稅時減征50%。二、適用于符合條件的小型微利企業(yè)，是指從事國家非限制和禁止行業(yè)，并符合下列條件的企業(yè)：（一）工業(yè)企業(yè)，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產總額不超過3000萬元；（二）其他企業(yè)，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產總額不超過1000萬元。優(yōu)惠稅率：擁有核心自主知識產權、國家需要重點扶持的高新技術企業(yè)適用于15%的優(yōu)惠稅率，但必須滿足以下條件：（一）產品（服務）屬于《國家重點支持的高新技術領域》規(guī)定的范圍；（二）研究開發(fā)費用占銷售收入不低于規(guī)定比例；（三）高新技術產品（服務）收入占企業(yè)總收入不低于規(guī)定比例；（四）科技人員占企業(yè)職工總數(shù)不低于規(guī)定比例；（五）高新技術企業(yè)認定管理辦法規(guī)定的其他條件。（在后面的稅收優(yōu)惠中再具體介紹）核定征收的應稅所得率與應稅所得額《企業(yè)所得稅核定征收辦法（試行）》（國家稅務總局，２００８年３月６日）居民企業(yè)納稅人具有下列情形之一的，核定征收企業(yè)所得稅：（一）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定可以不設置賬簿的；（二）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應當設置但未設置賬薄的；（三）擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的；（四）雖設置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全，難以查賬的；（五）發(fā)生納稅義務，未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報，經(jīng)稅務機關責令限期申報，逾期仍不申報的；（六）申報的計稅依據(jù)明顯偏低，又無正當理由的。特殊行業(yè)、特殊類型的納稅人和一定規(guī)模以上的納稅人不適用于這種應稅所得率的核定辦法，而由國家稅務總局另行明確。稅務機關應根據(jù)納稅人具體情況，對核定征收企業(yè)所得稅的納稅人，核定應稅所得率或者核定應納所得稅額。具有下列情形之一的，核定其應稅所得率：（一）能正確核算（查實）收入總額，但不能正確核算（查實）成本費用總額的；（二）能正確核算（查實）成本費用總額，但不能正確核算（查實）收入總額的；（三）通過合理方法，能計算和推定納稅人收入總額或成本費用總額的。應稅所得率采取幅度比例稅率形式，具體為：7/26/202326行業(yè)幅度應稅所得率（%）農、林、牧、漁業(yè)3-10制造業(yè)5-15批發(fā)和零售貿易業(yè)4-15交通運輸業(yè)7-15建筑業(yè)8-20飲食業(yè)8-25娛樂業(yè)15-30其他行業(yè)10-30納稅人不屬于以上情形的，核定其應納所得稅額。（一）參照當?shù)赝愋袠I(yè)或者類似行業(yè)中經(jīng)營規(guī)模和收入水平相近的納稅人的稅負水平核定；（二）按照應稅收入額或成本費用支出額定率核定；（三）按照耗用的原材料、燃料、動力等推算或測算核定；（四）按照其他合理方法核定。過渡期適用稅率《關于實施企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策的通知》（國發(fā)〔2019〕39號，2019年12月2６日）自2019年1月1日起，原享受低稅率優(yōu)惠政策的企業(yè)，在新稅法施行后5年內逐步過渡到法定稅率。其中：享受企業(yè)所得稅15%稅率的企業(yè)，2019年按18%稅率執(zhí)行，2009年按20%稅率執(zhí)行，2019年按22%稅率執(zhí)行，2019年按24%稅率執(zhí)行，2019年按25%稅率執(zhí)行；原執(zhí)行24%稅率的企業(yè)，2019年起按25%稅率執(zhí)行。

自2019年1月1日起，原享受企業(yè)所得稅“兩免三減半”、“五免五減半”等定期減免稅優(yōu)惠的企業(yè)，新稅法施行后繼續(xù)按原稅收法律、行政法規(guī)及相關文件規(guī)定的優(yōu)惠辦法及年限享受至期滿為止，但因未獲利而尚未享受稅收優(yōu)惠的，其優(yōu)惠期限從2019年度起計算。7/26/202327債務重組企業(yè)重組方式企業(yè)重組類型股權重組企業(yè)分立企業(yè)合并企業(yè)清算企業(yè)產權重組◆企業(yè)產權重組環(huán)節(jié)納稅籌劃◆案例點評：股權重組案例；債務重組；企業(yè)合并；企業(yè)分立；企業(yè)清算。7/26/202328[股權重組案例]奧維公司擬將一個非貨幣性資產價值500萬元的分公司分離出去，分離方式可以是整體資產轉讓，可以是整體資產置換，也可以是分立，不論采取哪種分離方式，都涉及確認財產轉讓所得、計算繳納所得稅的問題。但只要把握好籌劃空間，避免財產轉讓所得的實現(xiàn)，就可以避免繳納所得稅。如果采取整體資產轉讓方式，將分公司全部資產轉讓給永信股份公司（系公開上市公司），根據(jù)稅法規(guī)定，只要永信公司所支付的交換額，其中非股權支付額(如現(xiàn)金、有價證券等)不高于奧維公司所取得的永信股票面值的20%，就可以不確認財產轉讓所得。假設永信股票的市場交易價為1比4.8，支付給奧維公司股權的股票面值設為X、現(xiàn)金設為Y，則：4.8X＋Y=500Y=20%X解得：X=100，Y=20，這表明奧維公司應爭取取得永信公司100萬元以上股票、20萬元以下的現(xiàn)金，就可避免繳納企業(yè)所得稅。如果采取整體資產置換方式，用分公司全部資產與永信公司一間廠房交換，只要所支付給對方的補價（雙方資產公允價值的差價)的貨幣性資產占換入總資產價值不高于25%，置換雙方均可不確認財產轉讓所得。假設永信公司用于交換的廠房價值為300萬元，則雙方資產差價為：500－300=200（萬元），永信公司應支付給奧維公司200萬元補價。如果這200萬元全部以現(xiàn)金支付，置換雙方就要確認財產轉讓所得；如果這200萬元支付一部分存貨、一部分現(xiàn)金，將支付的存貨設為X、現(xiàn)金設為Y，那么滿足下式就可以免征企業(yè)所得稅：X＋Y＝20025%(500＋X)=Y解得：X=60，Y=140，這表明當永信公司應爭取支付給奧維公司60萬元以上的存貨、140萬元以下的現(xiàn)金，則雙方均可避免繳納企業(yè)所得稅。再如采取分立方式，將分公司脫離出去，成立獨立的法人單位奧新公司，則奧新公司應向奧維公司及其股東支付資產價款，只要其所支付的非股權支付額不高于所支付的股權面額20%，奧維公司就可不確認財產轉讓所得。依此例，奧新公司應支付給奧維公司不低于500／(1＋20%)=417萬元的股權、不高于500-417=83萬元的現(xiàn)金，奧維公司可避免繳納企業(yè)所得稅。7/26/202329[債務重組案例]2019年1月某工業(yè)公司A在債務重組過程中，存在以下的會計分錄：借：應收賬款200萬元貸：銀行存款170萬元營業(yè)外收入——債務重組利得30萬元經(jīng)納稅審計后得知，以上營業(yè)外收入30萬元，是銷貨方即債權人B公司為了加速資金回籠（A公司與B公司在供應鏈關系方面已合作了近八年），減少資金占用成本，通過債務重組，同意對A公司原來采購原材料的貨款200萬元給予30萬元的折扣。這樣債權人也可以在重組協(xié)議生效后，及時地收回170萬元的現(xiàn)金。B公司在3月份收到現(xiàn)金后的會計處理：借：銀行存款170萬元營業(yè)外支出——債務重組損失29.85萬元壞賬準備0.15萬元（壞賬準備金率為5‰）貸：應收賬款200萬元對于這項業(yè)務雙方在所得稅處理上都是正確的,債務人A公司已將30萬元重組所得列入營業(yè)外收入且并入納稅所得額中,而債權人B公司也按國家稅務總局13號令的規(guī)定及時向主管稅務機關申報了相關損失,要求稅前扣除.但是,由于雙方均沒有考慮到增值稅的問題,必然會帶來較大的稅收風險.NEXTppt7/26/202330其一,從債務人A公司來說,由于取得了30萬元的折扣,稅務部門將會要求應按折讓金額轉出進項稅額.如果沒有將這部分進項稅進行轉出,稅務機關將會對公司造成的少納稅款行為予以處罰.根據(jù)《增值稅暫行條例實施細則》第十一條規(guī)定：“一般納稅人因銷貨退回或折讓而退還給購買方的增值稅額，應從發(fā)生銷貨退回或折讓當期的銷項稅額中扣減；因進貨退出或折讓而收回的增值稅額，應從發(fā)生進貨退出或折讓當期的進項稅額中扣減?！倍摪咐灰讓嵸|是A公司因進貨從銷售方B公司取得了一定金額的重組所得即銷貨折讓，應依法轉出這部分折讓額應負擔的增值稅額。如果債務人認為重組所得部分不含增值稅，僅僅是不含稅貨款的話，不僅不符合常規(guī)，而且稅務機關還可以根據(jù)國稅發(fā)[2019]136號文件規(guī)定“對商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤的各種返還收入，均應按照平銷返利行為的有關規(guī)定沖減當期增值稅進項稅額，不征營業(yè)稅?！睉獩_減進項稅計算公式為：當期應沖減進項稅金=當期取得的返還資金÷（1+所購貨物適用增值稅稅率）×所購貨物適用增值稅稅率。而且文件就其他增值稅一般納稅人也做出這樣的規(guī)定：其他增值稅一般納稅人向供貨方收取的各種收入的納稅處理，比照本通知的規(guī)定執(zhí)行。就本案例來說，A公司債務重組所取得的30萬元收入，應轉出的進項稅為：30÷（1+17%）×17%=4.358974萬元.進項稅轉出后,A公司債務重組實際所得就變?yōu)?56410.26元.其二,從債權人B公司來說,200萬元銷貨款已按全額開具了增值稅專用發(fā)票按規(guī)定已申報了這200萬元應納的增值稅和所得稅.但按照《增值稅暫行條例實施細則》第十一條規(guī)定:一般納稅人因銷貨退回或折讓而退還給