入世與中國稅收法制改革和完善之淺見

入世與中國稅收法制改革和完善之淺見

中國將于2001年12月11日正式成為世貿(mào)組織成員。為了適應(yīng)《WTO協(xié)議》對(duì)成員國的要求，落實(shí)《中國加入世貿(mào)組織的議定書》的承諾，近幾年來，全國人大及其常委會(huì)加快了修改法律的進(jìn)程，現(xiàn)已修改了包括《稅收征收管理法》等近10部法律；國務(wù)院也修訂或制定了包括《中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)法實(shí)施條例》等近20件行政法規(guī)；國務(wù)院各有關(guān)部委也已清理修改了約2300份相關(guān)的法規(guī)、文件，并將進(jìn)一步完善涉外經(jīng)濟(jì)政策和法律法規(guī)體系。但作為經(jīng)濟(jì)法的一個(gè)重要部分的稅法，自1994年稅制改革以來，稅收實(shí)體法部分一直未進(jìn)行過修改，部分法規(guī)已基本不適應(yīng)WTO游戲規(guī)則的要求。因此，修改和完善我國現(xiàn)行的稅收法制已勢(shì)在必行。

根據(jù)世貿(mào)組織對(duì)成員國的要求，以及我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的現(xiàn)狀，筆者認(rèn)為，入世后中國稅收法制改革與完善的舉措是：

完善稅法公告制度，增強(qiáng)稅法透明度

一是稅收立法透明。稅收涉及每個(gè)企業(yè)和個(gè)人的利益。因此，在稅收立法過程中，應(yīng)廣泛地征求社會(huì)各界的意見，充分吸收合理的建議。

二是稅法條文透明。WTO侯任總干事素帕說過：“WTO要求中國入世后，用國際接受的語言，公布本國的法律”。要實(shí)現(xiàn)稅法條文透明，國家就應(yīng)當(dāng)對(duì)將要實(shí)施的和正在實(shí)施中的稅法，采取一定的形式免費(fèi)向社會(huì)公布。

三是稅法執(zhí)行透明。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)將稅法執(zhí)行的程序、情況和結(jié)果等采取一定的方式向納稅人公開，如在辦稅服務(wù)廳將其以圖表、文字等形式公開于顯而易見之處。

另外，增強(qiáng)稅法的透明度，除了要求中央政府應(yīng)將重大稅收政策變動(dòng)預(yù)先公示外，還要求中央政府與地方政府在稅收政策變動(dòng)上協(xié)調(diào)一致，地方政府不能擅自變通。

加強(qiáng)稅收立法，握高“稅法”的法律層次

加強(qiáng)稅收立法，合理地設(shè)置稅收立法的框架，科學(xué)地構(gòu)建中國特色的稅法體系，嚴(yán)密地設(shè)定每部稅法的內(nèi)涵，是一個(gè)亟待解決的問題。我們應(yīng)借鑒發(fā)達(dá)國家的稅收立法經(jīng)驗(yàn)，將中國的稅收立法框架定位為：以稅收基本法為主導(dǎo)，稅收實(shí)體法和稅收程序法并駕齊驅(qū)的“三位一體”的稅收立法框架，即稅收基本法起統(tǒng)領(lǐng)、指導(dǎo)、管理和制約的作用，稅收實(shí)體法規(guī)定權(quán)利與義務(wù)，稅收程序法規(guī)范稅收征納行為的稅收立法框架。具體措施應(yīng)是：

一是修訂完善《憲法》中關(guān)于稅收的規(guī)定。巴西、加拿大等國的憲法都對(duì)國家稅權(quán)的劃分做出了規(guī)定。我國應(yīng)按照稅收法定主義原則，將稅權(quán)劃分的重大原則規(guī)定寫進(jìn)《憲法》中，而具體原則規(guī)定則由《稅收基本法》完成。

二是制定《稅收基本法》或《稅收法》。即制定一部包括中國根本稅收制度、征收管理制度、稅收司法制度等基本原則，并超越稅收實(shí)體法和稅收程序法以及各個(gè)單行稅法，在整個(gè)稅法體系中居于主導(dǎo)地位，決定國家全部稅收立法、執(zhí)法、司法活動(dòng)的基礎(chǔ)性的稅收基本法。具體包括立法宗旨、定義性的規(guī)定、稅收征收管理程序、稅權(quán)劃分、征納雙方的權(quán)利義務(wù)和責(zé)任、稅務(wù)復(fù)議、稅務(wù)司法等內(nèi)容。

三是提高稅收實(shí)體法的立法層次。加強(qiáng)稅收立法，握高“稅法”的法律層次，是法律的要求。2000年3月15日第九屆全國人民代表大會(huì)第三次會(huì)議通過的《中華人民共和國立法法》第八條規(guī)定：財(cái)政、稅收和海關(guān)等的基本制度事項(xiàng)只能制定法律。

稅收實(shí)體法的立法應(yīng)與稅制改革相適應(yīng)，并科學(xué)設(shè)定稅種構(gòu)成要素，各個(gè)單行稅種應(yīng)由以法規(guī)規(guī)范轉(zhuǎn)變?yōu)橐苑梢?guī)范為主。對(duì)一些重要的稅種，經(jīng)過幾年的實(shí)踐證明是科學(xué)的、可行的，將條例或暫行條例提升到法律，由全國人大常委會(huì)以法律形式確定下來，以增強(qiáng)其法律剛性；對(duì)那些比較成熟或短期內(nèi)不會(huì)發(fā)生較大變化的稅收政策，以法律或行政法規(guī)的形式公布施行；最大限度地減少以行政規(guī)章尤其是以內(nèi)部規(guī)范性文件形式公布稅收政策。

四是完善稅收程序法。新的《稅收征收管理法》已于2001年5月1日起正式實(shí)施，但到目前《稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》國務(wù)院還未制定出來。沒有《實(shí)施細(xì)則》，《稅收征收管理法》確定的一些加強(qiáng)稅收征收管理的條文規(guī)定便無法落實(shí)。因此國務(wù)院應(yīng)盡快頒布《稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》。此外，國家還應(yīng)制定《稅務(wù)代理法》、《納稅人權(quán)利保護(hù)法》等法律。

堅(jiān)持依法征稅，依法處罰稅收違法行為

目前，稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅務(wù)執(zhí)法上仍存在著有法不依、執(zhí)法不嚴(yán)、違法不究等問題，這不符合WTO規(guī)則。究其原因，稅務(wù)執(zhí)法人員素質(zhì)不高是一個(gè)不可忽視的因素。因此，我們應(yīng)當(dāng)以人為本，采取措施，切實(shí)提高稅務(wù)人員的法律素質(zhì)，依法治稅。具體措施是：

一是嚴(yán)格執(zhí)行稅收實(shí)體法。稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)人員在執(zhí)行稅法中應(yīng)嚴(yán)格按照各稅收實(shí)體法的規(guī)定，以法律為準(zhǔn)繩，依法辦稅，依率計(jì)征。

二是嚴(yán)格執(zhí)行行政處罰程序法。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行行政處罰的法定程序尤其是聽證程序，按照法定程序?qū)嵤┒悇?wù)行政處罰決定。稅務(wù)行政處罰是稅務(wù)機(jī)關(guān)一種具體行政行為，如其適用稅法錯(cuò)誤或者違反法定程序，一旦當(dāng)事人向法院起訴，法院就會(huì)判決撤銷稅務(wù)行政處罰決定。如果當(dāng)事人的利益受到侵害，法院將會(huì)判決稅務(wù)機(jī)關(guān)承擔(dān)賠償責(zé)任。據(jù)《中國稅務(wù)報(bào)》報(bào)道，近年來，稅務(wù)行政訴訟案件逐年增多。1999年全國法院審理的稅務(wù)行政訴訟案件，判決維持的僅為34%，判決變更或部分變更稅務(wù)行政處罰的為66%，稅務(wù)機(jī)關(guān)敗訴的主要原因是行政處罰程序不合法。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該嚴(yán)格執(zhí)行行政處罰程序，依法實(shí)施稅務(wù)行政處罰。

三是嚴(yán)格執(zhí)行司法移送制度。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)采取有效措施，加大稅務(wù)稽查力度，嚴(yán)肅查處偷稅、騙稅、抗稅案件，嚴(yán)厲打擊各種違反稅法行為。對(duì)觸犯《刑法》的稅務(wù)違法案件，應(yīng)立案并移送司法機(jī)關(guān)追究刑事責(zé)任。

推進(jìn)稅務(wù)行政救濟(jì)制度建設(shè)，維護(hù)納稅人合法權(quán)益

一些發(fā)達(dá)國家比較重視稅務(wù)行政救濟(jì)，納稅人的權(quán)益受到侵害時(shí)，也善于利用這一渠道來維護(hù)自己的合法權(quán)益。目前，我國為了有效解決稅務(wù)執(zhí)法不當(dāng)而導(dǎo)致納稅人合法權(quán)益受到損害，或者納稅人認(rèn)為其合法權(quán)益受到損害的問題，雖然建立了稅務(wù)行政復(fù)議和稅務(wù)行政訴訟等行政救濟(jì)制度，但實(shí)際執(zhí)行效果不太理想。因此加入WTO后，我們應(yīng)更加重視稅務(wù)行政救濟(jì)制度建設(shè)，以維護(hù)納稅人的合法權(quán)益。具體措施是：

一是進(jìn)一步完善稅務(wù)救濟(jì)制度。應(yīng)根據(jù)WTO規(guī)則，借鑒發(fā)達(dá)國家的經(jīng)驗(yàn)，進(jìn)一步完善我國的稅務(wù)行政復(fù)議、訴訟和賠償制度：修訂稅務(wù)行政訴訟規(guī)則；制定稅務(wù)行政賠償規(guī)則，以解決目前稅務(wù)賠償爭(zhēng)議無規(guī)則可循的問題。

二是依法開展稅務(wù)行政救濟(jì)工作。納稅人對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅務(wù)執(zhí)法行為不服，向其上級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)復(fù)議，稅務(wù)復(fù)議機(jī)關(guān)應(yīng)依法進(jìn)行審理和裁決；納稅人對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法行為不服向法院起訴，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)做好應(yīng)訴準(zhǔn)備工作，并積極出庭應(yīng)訴，依法提請(qǐng)法院做出公正的判決；納稅人認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法行為違法侵害了自己的合法權(quán)益，向該稅務(wù)機(jī)關(guān)或法院起訴要求賠償，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)依法受理并決定是否賠償。

三是鼓勵(lì)納稅人進(jìn)行稅務(wù)行政救濟(jì)。應(yīng)廣為宣傳稅務(wù)行政復(fù)議、訴訟和賠償制度，消除納稅人的疑慮，解決納稅人不愿或

不敢與稅務(wù)機(jī)關(guān)較真的問題，正確對(duì)待納稅人對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法行為不服依法申請(qǐng)復(fù)議、提起訴訟和請(qǐng)求賠償?shù)臋?quán)利，自覺地維護(hù)納稅人的合法權(quán)益，營(yíng)造良好的納稅環(huán)境。

建立稅收保護(hù)體系，維護(hù)稅收?qǐng)?zhí)法秩序

目前，各種偷稅、騙稅、抗稅現(xiàn)象比較嚴(yán)重。隨著我國加入WTO，來華投資的外商會(huì)越來越多，各種稅收違法現(xiàn)象也將會(huì)出現(xiàn)新特點(diǎn)，將挑戰(zhàn)我們的稅務(wù)執(zhí)法秩序，因此，必須建立健全我國的稅收保護(hù)體系，以維護(hù)稅收?qǐng)?zhí)法秩序。建立健全我國的稅收保護(hù)體系，有多措施和途徑，但筆者認(rèn)為最直接和最便利的措施是：

一是組建稅務(wù)警察。由稅務(wù)警察專門負(fù)責(zé)稅務(wù)違法案件的查處工作。盡管新《刑法》已將稅務(wù)違法案件的立案?jìng)刹闄?quán)劃歸公安機(jī)關(guān)，縣級(jí)以上公安機(jī)關(guān)都內(nèi)設(shè)了稅偵機(jī)構(gòu)，但是，由于公安機(jī)關(guān)的稅偵人員來自公安機(jī)關(guān)內(nèi)部，他們不熟悉復(fù)雜的稅法，在查辦稅務(wù)違法案件時(shí)，不能較好地運(yùn)用稅法規(guī)定，將會(huì)影響到稅法的嚴(yán)肅性。因此，有必要建立稅務(wù)警察，以法律的形式賦予稅務(wù)警察特殊的執(zhí)法機(jī)關(guān)和稅務(wù)機(jī)關(guān)的雙重權(quán)力，人員由稅務(wù)機(jī)關(guān)和公安機(jī)關(guān)抽調(diào)組成，以此提高稅務(wù)違法案件的辦案質(zhì)量。目前，國際上不少國家都設(shè)有稅務(wù)警察，因此我國設(shè)立稅務(wù)警察也符合國際慣例。

二是設(shè)立稅務(wù)法院。借鑒國外經(jīng)驗(yàn)，由稅務(wù)法院專門負(fù)責(zé)稅務(wù)違法案件和稅務(wù)訴訟案件的審理工作。將稅務(wù)違法案件和稅務(wù)訴訟案件交由稅務(wù)法院審理，不但可以有效解決因法官不熟悉稅法而導(dǎo)致辦案水平不高等問題，維護(hù)稅法的嚴(yán)肅性，還可以縮短案件的審理時(shí)間，提高稅務(wù)執(zhí)法效率。

調(diào)整稅收結(jié)構(gòu)，完善稅收法律體系

我國現(xiàn)有稅種24個(gè)，其中工商稅種20個(gè)。國家稅收收入的主體是流轉(zhuǎn)稅，與主要的世貿(mào)成員國不相一致。因此，有必要通過設(shè)立新稅種，調(diào)整老稅種，進(jìn)一步完善我國的稅收法律體系。具體措施是：

一是開征社會(huì)保障稅。目前，我國是根據(jù)國務(wù)院頒布的《社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)申報(bào)繳納管理暫行辦法》的規(guī)定征集社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的。由于各地政策執(zhí)行不一，社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征收機(jī)關(guān)執(zhí)法力度不夠，社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征收比例不到位，社會(huì)保險(xiǎn)支出缺口較大。據(jù)勞動(dòng)部統(tǒng)計(jì)，截至2001年9月末，全國國有企業(yè)下崗職工已達(dá)590萬人，入世之后，還可能有更多職工下崗。因此，應(yīng)通過開征社會(huì)保障稅，以法律的形式建立完善我國的社會(huì)保障體系。

二是統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅法。按照國民待遇原則和稅收公平原則，對(duì)外商投資企業(yè)實(shí)行國民待遇。制定統(tǒng)一的《法人所得稅法》，統(tǒng)一所得稅稅率，減輕內(nèi)資企業(yè)的稅負(fù)，取消外資企業(yè)的稅收優(yōu)惠。

三是完善個(gè)人所得稅和開征遺產(chǎn)稅。在保持稅收穩(wěn)定增長(zhǎng)的基礎(chǔ)上，調(diào)節(jié)個(gè)人收入差距，適當(dāng)減輕中低收入者的稅負(fù)，加大對(duì)高收入者的調(diào)節(jié)力度。個(gè)人所得稅逐步推行按年計(jì)征的綜合所得稅，逐步擴(kuò)大征收范圍，合理確定稅基，適當(dāng)調(diào)整稅率。

目前，我國開征遺產(chǎn)稅的條件已經(jīng)成熟。高收入人群的出現(xiàn)，個(gè)人收入的懸殊開始并不斷加大；巨額財(cái)產(chǎn)的繼承與人們“勤勞致富”的觀念相違背的。在這種條件下，開征遺產(chǎn)稅將會(huì)產(chǎn)生各方面的社會(huì)效益。

四是實(shí)行消費(fèi)型增值稅。據(jù)我國經(jīng)濟(jì)學(xué)家預(yù)測(cè)，從2003年開始，國債投資力度開始減弱，國家要通過增強(qiáng)社會(huì)投資機(jī)制逐步取代國債投資。為了適應(yīng)這種投資形勢(shì)的轉(zhuǎn)變，必須實(shí)行鼓勵(lì)投資型稅收政策，在流轉(zhuǎn)稅方面將現(xiàn)行生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)變?yōu)橄M(fèi)型增值稅，應(yīng)是一種最好的選擇。消費(fèi)型增值稅的優(yōu)點(diǎn)是固定資產(chǎn)投資的進(jìn)項(xiàng)稅可以完全得到抵扣，消除重復(fù)征稅，鼓勵(lì)企業(yè)投資。

五是完善出口退稅機(jī)制。結(jié)合增值稅的轉(zhuǎn)型，實(shí)行徹底退稅的辦法，即實(shí)行完全的出口產(chǎn)品零稅率，取消退稅指標(biāo)的分配管理辦法。

六是建立相應(yīng)的關(guān)稅保護(hù)措施。中國政府承諾，入世之后，我國關(guān)稅將大幅下降?，F(xiàn)在以由原先的43％降到15％，到2005年再降至10%.目前美國和日本的關(guān)稅總體水平為%，發(fā)展中國家則為12％。美國還準(zhǔn)備進(jìn)一步降至2％。關(guān)稅稅率的高低意味著進(jìn)口商品稅收收入的多少，進(jìn)一步影響到進(jìn)口商品價(jià)格的高低。因此，我們應(yīng)尋找更加有效的貿(mào)易保護(hù)工具，為民族產(chǎn)品發(fā)展提供良好的保護(hù)網(wǎng)。對(duì)需要進(jìn)行控制的進(jìn)口商品，我們可以通過運(yùn)用從量稅、復(fù)合稅、進(jìn)出口調(diào)節(jié)稅等關(guān)稅措施，適度保護(hù)國內(nèi)相關(guān)企業(yè)的產(chǎn)品；制定《反傾銷和反補(bǔ)貼稅法》，對(duì)需要限制的進(jìn)口商品，我們要充分運(yùn)用WTO的反傾銷、反補(bǔ)貼規(guī)則，進(jìn)行關(guān)稅保護(hù)。

七是賦予地方相應(yīng)的稅收立法權(quán)。在稅權(quán)劃分上，適當(dāng)增加共享稅稅種，增加省級(jí)地方政府的稅收調(diào)控權(quán)，賦予省級(jí)人大和政府一定的地方稅立法權(quán)和地方稅收的減免權(quán)力。在1994年的稅制改革中，我們盡管實(shí)行的是分稅制，建立國家稅務(wù)局和地方稅務(wù)局兩套稅務(wù)機(jī)構(gòu)，有中央稅收、共享稅收和地方稅收，但地方?jīng)]有立法權(quán)。因此，中央在確保財(cái)政收入的前提下，適當(dāng)下放給地方稅收立法權(quán)，區(qū)別稅種，適度分權(quán)，使地方責(zé)權(quán)利相統(tǒng)一，這樣既有利于提高資源的配置效率，也是對(duì)分稅制財(cái)政體制的完善。

結(jié)束語：

稅法作為國家調(diào)節(jié)和控制經(jīng)濟(jì)的利器，面對(duì)如世的巨大挑戰(zhàn)，只要我們能夠?qū)H慣例與具體國情、原則與例外進(jìn)行有機(jī)結(jié)合，制定出一套規(guī)范化的稅收法律制度，必將加速中國經(jīng)濟(jì)與世界經(jīng)濟(jì)融合的進(jìn)程。

主要參考書目、文獻(xiàn)：

巴吉拉斯·拉爾·達(dá)斯：《世界貿(mào)易組織協(xié)議概要》法律出版社，200