新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)商業(yè)銀行的影響講座材料

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)商業(yè)銀行的影響1目錄第一部分商業(yè)銀行會(huì)計(jì)制度體系第二部分金融工具系列準(zhǔn)則簡(jiǎn)介第三部分資產(chǎn)減值系列準(zhǔn)則簡(jiǎn)介第四部分新準(zhǔn)則實(shí)施方案2第一部分商業(yè)銀行會(huì)計(jì)制度體系3會(huì)計(jì)基本制度

各項(xiàng)會(huì)計(jì)專項(xiàng)制度會(huì)計(jì)核算類內(nèi)部控制類會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員類核算手續(xù)會(huì)計(jì)科目賬務(wù)核對(duì)管理辦法暫收暫付管理辦法財(cái)會(huì)檢查管理辦法會(huì)計(jì)印章管理辦法會(huì)計(jì)檔案管理辦法電算化技術(shù)支持細(xì)化細(xì)化技術(shù)支持細(xì)化分類技術(shù)支持商業(yè)銀行會(huì)計(jì)制度體系4會(huì)計(jì)基本制度是各行會(huì)計(jì)行為的總規(guī)范，是為了保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、完整，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，強(qiáng)化會(huì)計(jì)管理而制定的制度，是對(duì)會(huì)計(jì)工作提出原則性的規(guī)定與要求。專項(xiàng)會(huì)計(jì)制度是對(duì)基本會(huì)計(jì)制度中某些規(guī)定進(jìn)行細(xì)化的結(jié)果，其中的內(nèi)容都要以基本會(huì)計(jì)制度為總綱。專項(xiàng)會(huì)計(jì)制度又分為三個(gè)大類：會(huì)計(jì)核算類的專項(xiàng)規(guī)定、內(nèi)部控制類的專項(xiàng)規(guī)定、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員類的專項(xiàng)規(guī)定。在會(huì)計(jì)核算類的專項(xiàng)規(guī)定中又詳細(xì)規(guī)定了各類業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)科目設(shè)置和會(huì)計(jì)核算手續(xù)。會(huì)計(jì)電算化的實(shí)施提高了會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的及時(shí)性和準(zhǔn)確性，而且大大提高了工作效率，為整個(gè)管理工作奠定了基礎(chǔ)，為會(huì)計(jì)核算、內(nèi)部控制、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員管理提供了強(qiáng)大的技術(shù)支持。52006年2月15日，財(cái)政部新頒布了39項(xiàng)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》?！缎聹?zhǔn)則》從今年1月1日起開(kāi)始實(shí)行。執(zhí)行《新準(zhǔn)則》的企業(yè)將不再執(zhí)行現(xiàn)行準(zhǔn)則、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》《新準(zhǔn)則》的主要規(guī)定與IFRS基本一致，國(guó)內(nèi)國(guó)際準(zhǔn)則的差異基本消除；這將簡(jiǎn)化上市企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告編制的工作量，減少因準(zhǔn)則差異而產(chǎn)生的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果的差異?！缎聹?zhǔn)則》相對(duì)比較原則?！稌?huì)計(jì)科目及主要賬務(wù)處理》作為《新準(zhǔn)則》的細(xì)化與指南，是各企業(yè)執(zhí)行《新準(zhǔn)則》的主要依據(jù)，該項(xiàng)制度目前尚未正式頒布。6《會(huì)計(jì)科目及主要賬務(wù)處理》相對(duì)較原則，部分條款如減值貸款的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)等未予明確，在現(xiàn)實(shí)操作中容易導(dǎo)致各商業(yè)銀行做法不統(tǒng)一。《新準(zhǔn)則》由1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則組成。據(jù)初步統(tǒng)計(jì)，有21項(xiàng)準(zhǔn)則屬于新頒布的準(zhǔn)則，其余準(zhǔn)則為對(duì)原有準(zhǔn)則的修訂。對(duì)商業(yè)銀行而言，38項(xiàng)具體準(zhǔn)則中，5項(xiàng)準(zhǔn)則與本行關(guān)聯(lián)度不大，9項(xiàng)準(zhǔn)則主要涉及報(bào)表層面的信息披露，另有24項(xiàng)準(zhǔn)則直接與確認(rèn)和計(jì)量相關(guān)?！督鹑诠ぞ摺废盗袦?zhǔn)則最為重要，影響最大。78第二部分金融工具系列準(zhǔn)則簡(jiǎn)介9**金融工具系列準(zhǔn)則的主要特點(diǎn)：1、進(jìn)一步加大了管理層在金融資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)計(jì)量環(huán)節(jié)的認(rèn)定比重；2、引進(jìn)了公允價(jià)值的計(jì)量理念；3、采用實(shí)際利率法計(jì)算攤余成本；4、要求披露大量風(fēng)險(xiǎn)信息，如相關(guān)資產(chǎn)負(fù)債的貨幣風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)際利率、公允價(jià)值、流動(dòng)性等信息。10**金融工具系列準(zhǔn)則介紹——金融工具確認(rèn)和計(jì)量（CAS22）——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移（CAS23）——套期保值（CAS24）——金融工具列報(bào)（CAS37）11**金融工具確認(rèn)和計(jì)量一、主要概念二、金融資產(chǎn)和金融負(fù)債分類計(jì)量三、主要業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理原則

12主要概念**金融工具**金融資產(chǎn)**金融負(fù)債**權(quán)益工具**衍生工具

13**金融工具：是指形成一個(gè)企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同。

甲公司：乙公司：

發(fā)行公司債券債券投資

（金融負(fù)債）（金融資產(chǎn)）發(fā)行公司普通股股權(quán)投資

（權(quán)益工具）（金融資產(chǎn)）14

基本金融工具金融工具

衍生(金融)工具

現(xiàn)金應(yīng)收款項(xiàng)應(yīng)付款項(xiàng)債券投資股權(quán)投資等金融期貨金融期權(quán)金融互換金融遠(yuǎn)期凈額結(jié)算的商品期貨等價(jià)值衍生/凈投資很少或零/未來(lái)交割15**金融資產(chǎn)：

A、現(xiàn)金B(yǎng)、另一主體的權(quán)益工具C、合同權(quán)利（如應(yīng)收款項(xiàng)、債券、貸款、衍生金融工具等）…………注意：1、金融機(jī)構(gòu)持有的有形資產(chǎn)（如存貨、不動(dòng)產(chǎn)、廠房和設(shè)備等）、租入資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)（如專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)等）都不是金融資產(chǎn)。2、對(duì)金融機(jī)構(gòu)而言，絕大部分資產(chǎn)都屬于金融資產(chǎn)。

16**金融負(fù)債：

A、向其他單位交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)；

B、在潛在不利條件下，與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù)；

C、將來(lái)須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的非衍生工具的合同義務(wù)，企業(yè)根據(jù)該合同將交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具；………………

注意：1、遞延收入和大多數(shù)售后保證義務(wù)不屬于金融負(fù)債。2、非合同性的負(fù)債（如因政府法定要求而征收的所得稅）不是金融負(fù)債。3、對(duì)金融機(jī)構(gòu)而言，絕大部分負(fù)債都屬于金融負(fù)債。17**權(quán)益工具：是指能夠證明擁有某個(gè)企業(yè)在扣除負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同。

**衍生金融工具：主要特征：（1）這些金融工具是由其他金融工具派生出來(lái)的。（2）其價(jià)值隨著標(biāo)的物的變化而改變。（3）不要求初始凈投資，或要求的凈投資相對(duì)很少；（4）合同將在未來(lái)某個(gè)日期結(jié)算。18

金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的分類其他金融負(fù)債以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債持有至到期投資貸款和應(yīng)收款項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)和金融負(fù)債19

以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

為賺取價(jià)差為目的所購(gòu)的有活躍市場(chǎng)報(bào)價(jià)的股票/債券投資/基金投資等

解決“會(huì)計(jì)不匹配”:為了避免涉及復(fù)雜的套期有效性測(cè)試等20

持有至到期投資

到期日固定回收金額固定或可確定企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期有活躍市場(chǎng)例如：符合以上條件的債券投資等

特征21

貸款和應(yīng)收款項(xiàng)

回收金額固定或可確定無(wú)活躍市場(chǎng)特征商業(yè)銀行貸出款項(xiàng)商業(yè)購(gòu)入貸款商業(yè)銀行所持沒(méi)有活躍市場(chǎng)債券/票據(jù)工商企業(yè)應(yīng)收賬款等例:符合以上條件的22

可供出售金融資產(chǎn)

出于風(fēng)險(xiǎn)管理考慮等

直接指定的可供出售金融資產(chǎn)貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、持有至到期投資、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的債券投資在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的股票投資、基金投資等等23

金融資產(chǎn)重分類以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)持有至到期投資貸款和應(yīng)收款項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)XXX其他三類之間不能隨意重分類24

可供出售金融資產(chǎn)重分類為持有至到期投資---企業(yè)的持有意圖或能力發(fā)生改變，滿足劃分為持有至到期的要求---可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值不再能夠可靠計(jì)量---持有可供出售金融資產(chǎn)的期限超過(guò)兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度25

持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)---企業(yè)“違背承諾”出售或重分類持有至到期投資金額相對(duì)出售或重分類前的總額較大的，剩余部分應(yīng)劃分為的可供出售類，且隨后兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度內(nèi)不能將任何金融資產(chǎn)劃分為此類。例外：企業(yè)不可控因素引起26

交易性金融負(fù)債如：結(jié)構(gòu)性存款、衍生金融工具

其他金融負(fù)債如：普通存款27

金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的計(jì)量類別初始計(jì)量后續(xù)計(jì)量以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債（FVTPL）公允價(jià)值,交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益公允價(jià)值,變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益持有至到期投資（HTM）公允價(jià)值，交易費(fèi)用計(jì)入初始入賬金額，構(gòu)成成本組成部分?jǐn)傆喑杀举J款和應(yīng)收款項(xiàng)（L&R)可供出售金融資產(chǎn)(AFS)公允價(jià)值,變動(dòng)計(jì)入權(quán)益其他金融負(fù)債攤余成本或其他基礎(chǔ)28

1、實(shí)際利率：是指金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在預(yù)計(jì)存續(xù)期內(nèi)的未來(lái)現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債當(dāng)前帳面價(jià)值所使用的利率。

2、公允價(jià)值：是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。以一筆定期單位存款為例

**關(guān)于金融工具計(jì)量的三個(gè)重要概念293、攤余成本：是指金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：（1）扣除已償還的本金；（2）加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額‘進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額；（3）扣除已發(fā)生的減值損失（僅適用于金融資產(chǎn)）**關(guān)于金融工具計(jì)量的三個(gè)重要概念30例如，某客戶04年1月1日存入1萬(wàn)元，06年1月1日到期，年利率5%，到期一次支付本息。到期支付的本息為11000元；（1）實(shí)際利率=(1+G*D)^(1/G)-1=(1+2*5%)^(1/2)-1=4.88%。（2）04年年底的攤余成本=10000*（1+4.88%）=10488元04年當(dāng)年計(jì)提利息支出：借：利息支出488（1萬(wàn)*4.88%）貸：應(yīng)付利息488或者：借：利息支出488借：存款價(jià)值調(diào)整12貸：應(yīng)付利息500（3）公允價(jià)值如果04年年底，1年期定期存款利率為4.5%，則公允價(jià)值=11000/（1+1*4.5%）=10526**關(guān)于攤余成本、實(shí)際利率、公允價(jià)值簡(jiǎn)例

31第三部分資產(chǎn)減值系列準(zhǔn)則簡(jiǎn)介32CAS1《存貨》——存貨的減值CAS18《所得稅》（遞延所得稅資產(chǎn)的減值）CAS22《金融工具：確認(rèn)與計(jì)量》——金融資產(chǎn)的減值CAS8除適用其他準(zhǔn)則外的其他資產(chǎn)減值（固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資等）其他CAS3《投資性房地產(chǎn)》（以公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房產(chǎn)）CAS5《生物資產(chǎn)》（消耗性生物資產(chǎn)）CAS15《建造合同》（建造項(xiàng)目）CAS21《租賃》（融資租賃中出租人未擔(dān)保余值）資產(chǎn)減值33

減值測(cè)試的時(shí)間要求減值損失的確認(rèn)條件減值損失的計(jì)量減值損失的轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值---要點(diǎn)34減值測(cè)試的時(shí)間要求——資產(chǎn)負(fù)債表日評(píng)估可變現(xiàn)凈值是否低于存貨成本存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的確認(rèn)條件——成本高于可變現(xiàn)凈值存貨跌價(jià)損失的計(jì)量——應(yīng)按照成本低于可變現(xiàn)凈值的部分計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益。存貨跌價(jià)損失的轉(zhuǎn)回——以前減記存貨價(jià)值的影響因素消失的，已經(jīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備可以轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回金額計(jì)入當(dāng)期損益。資產(chǎn)減值---存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（抵債資產(chǎn)、貴金屬存貨等）35減值測(cè)試的時(shí)間要求——資產(chǎn)負(fù)債表日，對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核減值損失的確認(rèn)條件——未來(lái)期間很可能無(wú)法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益減值損失的計(jì)量——遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)減記到預(yù)計(jì)未來(lái)可以抵扣的資產(chǎn)金額，減記部分計(jì)入當(dāng)期損益減值損失的轉(zhuǎn)回——在很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額時(shí)，原減記的金額應(yīng)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回部分計(jì)入當(dāng)期損益資產(chǎn)減值---遞延所得稅資產(chǎn)減值36

減值測(cè)試的時(shí)間要求—資產(chǎn)負(fù)債表日減值損失的確認(rèn)條件—存在證明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)減值損失的計(jì)量可供出售資產(chǎn)(AFS)—已經(jīng)計(jì)入權(quán)益的估值損失轉(zhuǎn)入損益表以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)(HTM/L&R)—按照攤余成本高于預(yù)計(jì)現(xiàn)金流現(xiàn)值的部分計(jì)提減值準(zhǔn)備，減值損失計(jì)入損益減值損失的轉(zhuǎn)回在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，或與之掛鉤且須通過(guò)交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)，不允許轉(zhuǎn)回減值損失其他金融資產(chǎn)：如存在客觀證據(jù)證明，在計(jì)提減值準(zhǔn)備后發(fā)生的事項(xiàng)導(dǎo)致減值影響消除或部分消除，減值準(zhǔn)備可以轉(zhuǎn)回，相應(yīng)調(diào)整當(dāng)期損益（但是可供出售類權(quán)益工具減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回時(shí)，應(yīng)直接計(jì)入權(quán)益）資產(chǎn)減值---金融資產(chǎn)(AFS、HTM、L&R)的減值37準(zhǔn)則要求中國(guó)銀行的作法單項(xiàng)重大資產(chǎn)存在減值跡象單獨(dú)測(cè)試，確認(rèn)減值損失對(duì)于分類為次級(jí)、可疑、損失類的重大對(duì)公貸款：貼現(xiàn)現(xiàn)金流模型(DCF)單項(xiàng)非重大資產(chǎn)單獨(dú)測(cè)試或組合測(cè)試信用卡零售貸款：滾動(dòng)模型(RR)其他零售貸款、非重大對(duì)公貸款：遷移模型(MM)單項(xiàng)重大資產(chǎn)但未發(fā)現(xiàn)減值跡象組合測(cè)試分類為正常、關(guān)注類的重大對(duì)公貸款：遷移模型(MM)資產(chǎn)減值---貸款減值38五級(jí)分類確認(rèn)是否減值遷移矩陣、滾動(dòng)模型損失類貸款損失率MM撥備參數(shù)MM計(jì)提撥備DCF計(jì)提撥備期末撥備余額撥備覆蓋率當(dāng)年撥備凈提取額信貸成本當(dāng)年利潤(rùn)資產(chǎn)減值---貸款的減值測(cè)試39未來(lái)還款現(xiàn)金流的來(lái)源（1）抵押物/質(zhì)押權(quán)利（2）擔(dān)保人（3）借款人/關(guān)聯(lián)單位/其他通過(guò):（1）貼現(xiàn)率（2）預(yù)計(jì)回收時(shí)間未來(lái)還款現(xiàn)金流的現(xiàn)值DCF模型：重大減值對(duì)公貸款MM模型：根據(jù)重大非減值對(duì)公貸款、非重大對(duì)公貸款及零售貸款（不含信用卡）一定時(shí)間內(nèi)（通常為十二個(gè)月）的五級(jí)分類遷移結(jié)果，以及上期末損失類貸款的當(dāng)期回收率，確定每一級(jí)貸款的當(dāng)期損失率，根據(jù)期末每一級(jí)貸款余額和以及最近三期各級(jí)貸款加權(quán)平均損失率計(jì)算期末每一級(jí)貸款應(yīng)提貸款減值準(zhǔn)備。RR模型：此方案實(shí)為遷移模型的延續(xù)，主要用于信用卡類貸款。此模型之基礎(chǔ)是利用每月末逾期的情況來(lái)推斷每一種五級(jí)分類的損失機(jī)會(huì)率資產(chǎn)減值---貸款的減值測(cè)試40DCF模型原理本金余額:$1002003年12月31日部分本金回收2004年12月31日2005年12月31日部分本金回收部分本金回收貼現(xiàn)-按初始實(shí)際利率預(yù)計(jì)本金回收:$20預(yù)計(jì)本金回收:$20預(yù)計(jì)本金回收:$20貼現(xiàn)-按初始實(shí)際利率貼現(xiàn)-按初始實(shí)際利率2006年12月31日初始實(shí)際利率:5%現(xiàn)金折現(xiàn)值為:$20/1.05+$20/1.05^2+$20/1.05^3=$54預(yù)計(jì)撥備=$100-$54=$46資產(chǎn)減值---貸款的減值測(cè)試（中國(guó)銀行的運(yùn)用）41MM模型原理遷移率

損失類貸款損失率各級(jí)MM損失比率遷移率計(jì)算公式正常-正常遷移率=（正常-正常遷移額+正常消失額）/正常期初余額；正常-關(guān)注遷移率=正常-關(guān)注遷移額/正常期初余額；

準(zhǔn)備金率（損失率）計(jì)算公式次級(jí)類準(zhǔn)備金率=次級(jí)類向可疑類的遷移率X可疑類的損失率+次級(jí)類向損失類的遷移率X損失類的損失率；資產(chǎn)減值---貸款的減值測(cè)試（中國(guó)銀行的運(yùn)用）42

減值測(cè)試的時(shí)間要求：資產(chǎn)負(fù)債表日，如有關(guān)資產(chǎn)存在減值跡象，需要進(jìn)行減值測(cè)試無(wú)論是否存在減值跡象，在年末均須進(jìn)行減值測(cè)試的資產(chǎn)，包括：（1）沒(méi)有確定使用壽命或的無(wú)形資產(chǎn)；（2）企業(yè)合并所形成的商譽(yù)

減值的確認(rèn)條件—賬面價(jià)值高于可收回金額減值準(zhǔn)備的計(jì)量減值準(zhǔn)備的計(jì)量—按照帳面價(jià)值高于可收回金額的部分計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，并確定資產(chǎn)減值損失可收回金額為以下兩者中較高的一個(gè)：（1）公允價(jià)值扣除處置費(fèi)用后的凈額；（2）資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流現(xiàn)值如難以對(duì)單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額估計(jì)的，應(yīng)以該資產(chǎn)歸屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來(lái)期間相應(yīng)調(diào)整

減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回：資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，不得轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值---固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資的減值43第四部分新準(zhǔn)則實(shí)施方案44新準(zhǔn)則實(shí)施工作總體原則綜合考慮：系統(tǒng)改造實(shí)務(wù)可操作性對(duì)損益影響程度財(cái)務(wù)信息提供的及時(shí)性總體上，對(duì)于銀行實(shí)務(wù)中難以操作的，或相關(guān)配套政策并不明朗的事項(xiàng)，由總行在報(bào)表層面統(tǒng)一進(jìn)行調(diào)整。45

準(zhǔn)則差異存款業(yè)務(wù)46新準(zhǔn)則下存款核算原理舉例：某客戶04年1月1日存入1萬(wàn)元，06年1月1日到期，年利率5%，到期一次支付本息。到期支付的本息為11000元；（1）實(shí)際利率=(1+G*D)^(1/G)-1=(1+2*5%)^(1/2)-1=4.88%。（2）04年年底的攤余成本=10000*（1+4.88%）=10488元04年當(dāng)年計(jì)提利息支出：05年當(dāng)年計(jì)提利息支出：借：利息支出488（1萬(wàn)*4.88%）借：利息支出512（1萬(wàn)+488）*4.88%貸：應(yīng)付利息488貸：應(yīng)付利息512或者：或者：借：利息支出488借：利息支出512借：存款價(jià)值調(diào)整12貸：應(yīng)付利息500貸：應(yīng)付利息500貸：存款價(jià)值調(diào)整1247實(shí)施思路據(jù)PWC測(cè)算，2005年中銀集團(tuán)按照實(shí)際利率法計(jì)算的存款利息支出與按照名義利率確認(rèn)的利息支出差異僅為0.86億元，占全部存款利息支出的0.15%，影響很小，根據(jù)重要性原則，未做審計(jì)調(diào)整，直接根據(jù)賬面數(shù)據(jù)進(jìn)行信息披露。

結(jié)論：對(duì)存款業(yè)務(wù)的核算制度不作調(diào)整。48準(zhǔn)則差異貸款業(yè)務(wù)49**貸款減值準(zhǔn)備制度差異

50新準(zhǔn)則下貸款核算原理舉例：20×5年1月1日，XYZ銀行向A客戶發(fā)放了一筆貸款1500萬(wàn)元。貸款年利率為10%，期限6年，借款人到期一次償還本金。假定該貸款的實(shí)際利率為10%，利息按年收取。其他有關(guān)資料及賬務(wù)處理如下（金額單位：萬(wàn)元）：

（1）20×5年，XYZ銀行及時(shí)從A公司收回貸款利息。20×5年1月1日，發(fā)放貸款：借：貸款—本金1500貸：存放同業(yè)款項(xiàng)150020×5年12月31日，確認(rèn)并收到貸款利息：借：貸款--應(yīng)收利息150貸：利息收入150借：存放同業(yè)款項(xiàng)150貸：貸款--應(yīng)收利息15051新準(zhǔn)則下貸款核算原理（2）20×6年12月31日，因A公司經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)異常，XYZ銀行預(yù)計(jì)難以及時(shí)收到利息。其次，XYZ銀行根據(jù)當(dāng)前掌握的資料，對(duì)貸款合同現(xiàn)金流量重新作了估計(jì)。具體如下：貸款合同現(xiàn)金流量：52新準(zhǔn)則下貸款核算原理新預(yù)計(jì)的現(xiàn)金流量：

20×6年12月31日，確認(rèn)貸款利息：借：貸款--應(yīng)收利息150貸：利息收入150

53新準(zhǔn)則下貸款核算原理20×6年12月31日，XYZ銀行應(yīng)確認(rèn)的貸款減值損失＝未確認(rèn)減值損失前的攤余成本-未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值＝1650-977＝673萬(wàn)元，相關(guān)賬務(wù)處理如下：借：資產(chǎn)減值損失673貸：貸款損失準(zhǔn)備673借：貸款——已減值1650貸：貸款—本金1500貸款—應(yīng)收利息150

（3）20×7年12月31日，XYZ銀行預(yù)期原先的現(xiàn)金流量估計(jì)不會(huì)改變。確認(rèn)減值損失的回轉(zhuǎn)＝977×10%＝97.7萬(wàn)元，相關(guān)的賬務(wù)處理如下：借：貸款損失準(zhǔn)備97.7貸：利息收入97.7據(jù)此，20×7年12月31日貸款的攤余成本=977+97.7=1074.7萬(wàn)元54新準(zhǔn)則下貸款核算原理（4）20×8年12月31日，XYZ銀行預(yù)期原先的現(xiàn)金流量估計(jì)不會(huì)改變，但20×8年當(dāng)年實(shí)際收到的現(xiàn)金卻為900萬(wàn)元。相關(guān)的賬務(wù)處理如下：借：貸款損失準(zhǔn)備（1074.7×10%≈107.5）107.5貸：利息收入107.5借：存放同業(yè)款項(xiàng)900貸：貸款——已減值900借：資產(chǎn)減值損失100貸：貸款損失準(zhǔn)備100注：由于XYZ銀行對(duì)20×9年及2×10年的現(xiàn)金流入預(yù)期不變，而20×8年實(shí)際又少收了100萬(wàn)元，因此，應(yīng)相應(yīng)調(diào)增貸款損失準(zhǔn)備100萬(wàn)元。據(jù)此，20×8年12月31日貸款的攤余成本＝1074.7+107.5-900-100=182.2萬(wàn)元

55新準(zhǔn)則下貸款核算原理（5）20×9年12月31日，XYZ銀行預(yù)期原先的現(xiàn)金流量估計(jì)將發(fā)生改變，2×10年將收回現(xiàn)金150萬(wàn)元，將其折現(xiàn)后為136.4萬(wàn)元（150萬(wàn)元×折現(xiàn)因子0.909≈136.4萬(wàn)元）。但是，XYZ銀行20×9年當(dāng)年實(shí)際收到的現(xiàn)金卻為100萬(wàn)元。據(jù)此，相關(guān)的賬務(wù)處理如下：借：貸款損失準(zhǔn)備（182.2×10%≈18.2）18.2貸：利息收入18.2借：存放同業(yè)款項(xiàng)100貸：貸款——已減值100借：貸款損失準(zhǔn)備36貸：資產(chǎn)減值損失36注：由于XYZ銀行對(duì)2×10年的現(xiàn)金流入預(yù)期發(fā)生改變，而20×8年實(shí)際又少收了100萬(wàn)元，因此，應(yīng)相應(yīng)調(diào)減貸款損失準(zhǔn)備36萬(wàn)元。據(jù)此，20×8年12月31日貸款的攤余成本=136.4萬(wàn)元56新準(zhǔn)則下貸款核算原理（6）2×10年12月31日，XYZ銀行將貸款結(jié)算，實(shí)際收到現(xiàn)金200萬(wàn)元。相關(guān)賬務(wù)處理如下：借：貸款損失準(zhǔn)備（136.4×10%≈13.6）13.6貸：利息收入13.6借：存放同業(yè)款項(xiàng)200貸款損失準(zhǔn)備500貸：貸款——已減值650資產(chǎn)減值損失5057實(shí)施思路問(wèn)題一：關(guān)于貸款本金及利息收入的核算問(wèn)題二：關(guān)于貸款減值準(zhǔn)備的核算58問(wèn)題一：關(guān)于貸款本金及利息收入的核算綜合考慮：財(cái)務(wù)影響納稅實(shí)務(wù)系統(tǒng)改造信息披露工作實(shí)踐結(jié)論：各行賬面仍按照現(xiàn)行制度，區(qū)分應(yīng)計(jì)、非應(yīng)計(jì)貸款分別核算，該結(jié)果與按照攤余成本和實(shí)際利率確認(rèn)的利息收入的差異，在總行報(bào)表層面統(tǒng)一調(diào)整。59問(wèn)題二：關(guān)于貸款減值準(zhǔn)備的核算結(jié)論：將基于DCF/MM模型計(jì)提貸款減值準(zhǔn)備的方法，落實(shí)到日常風(fēng)險(xiǎn)管理及會(huì)計(jì)核算工作。該項(xiàng)工作已納入今年風(fēng)險(xiǎn)管理工作要點(diǎn)?？傂酗L(fēng)險(xiǎn)管理部正在研究DCF/MM落實(shí)方案，以及首次執(zhí)行本準(zhǔn)則日將賬面準(zhǔn)備轉(zhuǎn)換為DCF/MM準(zhǔn)備的相關(guān)方案。60撥備制度介紹減值貸款與不良貸款的差異IFRS下計(jì)提準(zhǔn)備的范圍和方法注：正常關(guān)注類貸款中有客觀減值證據(jù)的貸款，如某客戶項(xiàng)下既有不良貸款又有關(guān)注貸款，則此客戶的關(guān)注類貸款視為正常關(guān)注類貸款中有客觀減值證據(jù)的貸款。61撥備制度介紹——國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備的要求：國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)文中對(duì)減值貸款的撥備要求簡(jiǎn)述如下:第58段要求對(duì)有金融資產(chǎn)(包括貸款)利用客觀證據(jù)證明有否出現(xiàn)減值情況;第59段提出六點(diǎn)客觀減值事件,（1）借款人發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難；（2）不履行還款(利息或本金)；（3）貸款人處于經(jīng)濟(jì)或法律原因，在借款人出現(xiàn)財(cái)務(wù)困難時(shí)削減部分債務(wù)；（4）借款人存在破產(chǎn)或重組的可能性；（5）因金融環(huán)境惡化導(dǎo)致金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓市場(chǎng)的消失；（6）國(guó)家或地區(qū)經(jīng)濟(jì)惡化導(dǎo)致借款人可能出現(xiàn)違約。第63段提出如客觀減值證據(jù)出現(xiàn)于某貸款,該貸款的撥備的數(shù)額將是貸款的余額及對(duì)未來(lái)還款現(xiàn)金流的貼現(xiàn)值的缺數(shù)。貼現(xiàn)值是由貸款合同約定的始算日利息為準(zhǔn)。62撥備制度介紹——國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（續(xù)上頁(yè)）根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求，只要貸款具備六點(diǎn)減值依據(jù)，即需要進(jìn)行貼現(xiàn)現(xiàn)金流測(cè)算以確定貸款減值準(zhǔn)備金數(shù)。審計(jì)師認(rèn)為，中行是按照中國(guó)人民銀行的要求,把貸款分別評(píng)為五類:(1)正常(2)關(guān)注(3)次級(jí)(4)可疑(5)損失。其中后三類稱,即次級(jí),可疑及損失為不良貸款。在人行定義中不良貸款是指該貸款有著不同程度的損失,而該種情況是很有可能是由于貸款人的經(jīng)濟(jì)情況變差而其他引致出來(lái)的行為(如拖欠利息/本金),故此等不良貨款也符合國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)的客觀減值證據(jù)。在其它減值依據(jù)沒(méi)有數(shù)據(jù)支持情況下，選擇不良貸款作為做貼現(xiàn)現(xiàn)金流測(cè)算對(duì)象是合理也是國(guó)際商業(yè)銀行通常的選擇。63**貸款——中行IFRS報(bào)表轉(zhuǎn)換的做法賬面：目前采用五級(jí)分類方法計(jì)提貸款專項(xiàng)準(zhǔn)備；按照新準(zhǔn)則及IFRS規(guī)定，我行在測(cè)算貸款損失準(zhǔn)備金時(shí)采用了以下三種模型：貼現(xiàn)現(xiàn)金流模型（DiscountedCashFlow)遷移模型（Migration-Model)滾動(dòng)率模型（RollRate)64DCF模型介紹：主要用于計(jì)算單筆重大對(duì)公減值貸款，逐筆測(cè)算應(yīng)計(jì)提準(zhǔn)備金?！磥?lái)還款來(lái)源：抵押物/質(zhì)押權(quán)利擔(dān)保人借款人/關(guān)聯(lián)單位/其他

MM模型介紹：主要用于計(jì)算重大非減值貸款、非重大對(duì)公貸款及零售貸款減值準(zhǔn)備金，其計(jì)算的方法是利用貸款評(píng)級(jí)每年發(fā)生的變動(dòng)來(lái)計(jì)算每一級(jí)貸款發(fā)生損失的機(jī)會(huì)率。RR模型介紹：主要用于測(cè)算信用卡透支的損失準(zhǔn)備。65遷移模型（MM）介紹貸款評(píng)級(jí)遷移模型適用范圍：對(duì)公減值貸款（正常以及小額不良貸款）及零售減值貸款。計(jì)算方法為:首先設(shè)定損失類貸款的可回收比例（根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)值），然后以100%減去該回收比例作為損失類貸款的最終損失率。確定損失類貸款的損失率后，再將該損失率乘以貸款從可疑變?yōu)閾p失類的機(jī)會(huì)率，得出可疑類貸款的損失率。如此類推，便能得到次級(jí)、關(guān)注及正常貸款的損失率。遷移模型測(cè)算由總行風(fēng)險(xiǎn)管理部完成。66遷移模型（MM）介紹——公式舉例遷移率計(jì)算公式正常-正常遷移率=（正常-正常遷移額+正常消失額）/正常期初余額；正常-關(guān)注遷移率=正常-關(guān)注遷移額/正常期初余額；

準(zhǔn)備金率（損失率）計(jì)算公式次級(jí)類準(zhǔn)備金率=次級(jí)類向可疑類的遷移率X可疑類的損失率+次級(jí)類向損失類的遷移率X損失類的損失率；關(guān)注類準(zhǔn)備金率=關(guān)注類向次級(jí)類的遷移率X次級(jí)類的損失率+關(guān)注類向可疑類的遷移率X可疑類的損失率+關(guān)注類向損失類的遷移率X損失類的損失率；正常類的準(zhǔn)備金率=正常類向關(guān)注類的遷移率X關(guān)注類的損失率+正常類向次級(jí)類的遷移率X次級(jí)類的損失率+正常類向可疑類的遷移率X可疑類的損失率+正常類向損失類的遷移率X損失類的損失率；67

準(zhǔn)則差異債券業(yè)務(wù)68根據(jù)財(cái)政部〈關(guān)于債券資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題的批復(fù)〉（財(cái)會(huì)函[20